時(shí)間：2022-05-28 00:31:05
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【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制；信息披露；上市公司
一、河南省境內(nèi)上市公司內(nèi)部控制信息的披露情況
中國(guó)證監(jiān)會(huì)網(wǎng)站顯示，截至2007年7月31日，河南省共有境內(nèi)上市公司34家，其中在上海證券交易所上市20家，深圳證券交易所主板上市10家，中小板上市4家。
（一）內(nèi)部控制披露的總體情況
上市公司披露的內(nèi)部控制相關(guān)信息散見(jiàn)于年報(bào)、公司治理自查報(bào)告和專項(xiàng)整改報(bào)告、章程等文件中。年報(bào)中包括公司對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)及運(yùn)行狀況的說(shuō)明，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告及中介結(jié)構(gòu)對(duì)自我評(píng)價(jià)報(bào)告的審核意見(jiàn)。章程中主要涉及到公司組織結(jié)構(gòu)的設(shè)置、權(quán)利與責(zé)任的分配等控制環(huán)境相關(guān)要素內(nèi)容。其它相關(guān)制度包括公司治理和具體經(jīng)營(yíng)事務(wù)管理制度兩方面。公司治理方面的有股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)議事規(guī)則，累積投票制度，董事選舉規(guī)則，審計(jì)委員會(huì)等董事會(huì)下設(shè)委員會(huì)實(shí)施細(xì)則，獨(dú)立董事、總經(jīng)理、董事會(huì)秘書工作細(xì)則，控股股東行為規(guī)則，治理綱要，內(nèi)部審計(jì)制度等。具體經(jīng)營(yíng)事務(wù)管理制度有內(nèi)部控制制度、信息披露、重大信息內(nèi)部報(bào)告、職務(wù)授權(quán)、激勵(lì)機(jī)制、關(guān)聯(lián)交易管理、對(duì)子公司的管理、對(duì)外投資、投資者關(guān)系管理、財(cái)務(wù)管理、對(duì)外擔(dān)保、募集資金使用、接待和推廣、新股認(rèn)購(gòu)管理等方面的規(guī)范制度。
從表1可以看出，河南省上市公司內(nèi)部控制相關(guān)信息披露主要體現(xiàn)在公司治理方面，如公司章程、董事會(huì)議事規(guī)則、公司治理專項(xiàng)整改報(bào)告、公司治理自查報(bào)告、股東大會(huì)議事規(guī)則、監(jiān)事會(huì)議事規(guī)則、獨(dú)立董事工作細(xì)則、審計(jì)委員會(huì)工作細(xì)則等披露率都在50%以上，披露最多的是公司章程和董事會(huì)議事規(guī)則，共有31家公司對(duì)其進(jìn)行了披露，但仍有中原環(huán)保、豫能控股、軸研科技3家上市公司未公開披露其章程；恒星科技、＊ST安彩、太龍藥業(yè)3家公司未披露其董事會(huì)議事規(guī)則。此外，披露率在50%以上的還有信息披露管理制度。這應(yīng)該歸功于2007年3月中國(guó)證監(jiān)會(huì)開展的加強(qiáng)上市公司治理專項(xiàng)活動(dòng)。其它經(jīng)營(yíng)事務(wù)的相關(guān)管理制度的披露較為零散，只有個(gè)別公司在個(gè)別方面分別作了披露，其中披露最多的是關(guān)聯(lián)交易管理制度和對(duì)外擔(dān)保管理辦法，分別為8家和7家。
總的來(lái)說(shuō)，河南省所有上市公司或多或少都對(duì)內(nèi)部控制相關(guān)制度進(jìn)行了披露，披露的內(nèi)容范圍較廣，涉及33個(gè)方面，但主要都集中在公司治理方面；從披露的數(shù)量來(lái)看，各上市公司披露的內(nèi)容從多到少呈均勻分布，其中中原高速披露了17個(gè)相關(guān)制度文件。
（二）對(duì)內(nèi)部控制的理解
河南省上市公司對(duì)內(nèi)部控制的理解還不盡一致。在深交所上市的中原環(huán)保和雙匯發(fā)展對(duì)外公布了“內(nèi)部控制制度”。內(nèi)部控制是一個(gè)系統(tǒng)，“深交所”將其定義為一個(gè)過(guò)程，是嵌入各項(xiàng)具體經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)過(guò)程的，而非一項(xiàng)具體制度。上市公司披露“內(nèi)部控制制度”，會(huì)讓人感到有些困惑：到底披露的是公司所有業(yè)務(wù)流程的控制程序文檔，還是將內(nèi)部控制理解成了一項(xiàng)專門工作，所披露的是對(duì)內(nèi)部控制工作的組織安排。筆者對(duì)這兩份內(nèi)部控制制度進(jìn)行了細(xì)致地分析。
中原環(huán)保的內(nèi)部控制制度包括十二章，總則、內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)及其職責(zé)，內(nèi)部控制的原則、目標(biāo)和要素，內(nèi)部控制的基本要求，風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制，內(nèi)部控制的實(shí)施，重要業(yè)務(wù)的控制活動(dòng)，內(nèi)部控制的檢查和披露及附則。首先，總則第二條對(duì)內(nèi)部控制的定義遵循了深交所的提法即為一項(xiàng)過(guò)程，緊接著第三條又做出了一個(gè)定義，“公司的內(nèi)控制度是為保護(hù)公司資金、資產(chǎn)的安全與完整，確保各種信息資料可靠，促進(jìn)公司各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有效實(shí)施，從而保證公司管理方針的貫徹執(zhí)行而制定的各種業(yè)務(wù)操作程序、管理方法與控制措施的總稱?！倍笥盅a(bǔ)充道，“它是由公司董事會(huì)、管理層及全體員工共同參與的一項(xiàng)活動(dòng)。”顯然，公司將內(nèi)部控制和內(nèi)部控制制度作了不同的理解。在第二章“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)圖”中顯示，公司設(shè)立了“內(nèi)部控制委員會(huì)”，直接對(duì)信息披露、財(cái)務(wù)工作組和綜合業(yè)務(wù)工作負(fù)責(zé)，而審計(jì)委員會(huì)僅對(duì)法律審計(jì)部負(fù)責(zé)。這也顯示了公司對(duì)現(xiàn)代企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)的理解差異；按照中國(guó)證監(jiān)會(huì)2002年所的“上市公司治理準(zhǔn)則”第三章五十四條的規(guī)定，審計(jì)委員會(huì)應(yīng)當(dāng)對(duì)公司的內(nèi)部控制審查、財(cái)務(wù)信息及其披露負(fù)責(zé)。在結(jié)構(gòu)圖后面的文字說(shuō)明中，其又對(duì)審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)按“上市公司治理準(zhǔn)則”進(jìn)行了說(shuō)明。在該項(xiàng)制度中，把內(nèi)部控制的檢查和評(píng)估工作賦予了董事會(huì)，內(nèi)控管理委員會(huì)被賦予了“對(duì)內(nèi)控體系中存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行管理”的職能；而一般認(rèn)為，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行檢查和評(píng)估應(yīng)該是內(nèi)部審計(jì)部門的職責(zé)，風(fēng)險(xiǎn)管理本身應(yīng)為各級(jí)管理部門的應(yīng)盡職責(zé)，內(nèi)控管理委員會(huì)可以在各業(yè)務(wù)部門風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別及風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)過(guò)程中提供必要的幫助和指導(dǎo)。該項(xiàng)制度對(duì)內(nèi)部控制的目標(biāo)也同時(shí)在總則和第四章第七條做了不同的表述。第七到十一章重要業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制及第十二章內(nèi)部控制的檢查和披露則幾乎是按照深交所的上市公司內(nèi)部控制指引進(jìn)行重述的。
雙匯發(fā)展的內(nèi)部控制制度則幾乎完全對(duì)深交所上市公司內(nèi)部控制指引進(jìn)行了重述。
以上情況說(shuō)明，上市公司在對(duì)公司治理、內(nèi)部控制相關(guān)規(guī)則的理解上存在較大的差異，的一些規(guī)定與上市公司治理規(guī)則不盡相符。而指導(dǎo)上市公司建立健全本單位內(nèi)部控制系統(tǒng)建設(shè)的政策性、指導(dǎo)性的規(guī)定——“上市公司內(nèi)部控制指引”，則被理解成了具體的“模版”。這一方面由于我們國(guó)家以前沒(méi)有一個(gè)關(guān)于內(nèi)部控制的權(quán)威定義，這一點(diǎn)目前已得到解決；另一方面由于目前的“上市公司內(nèi)部控制指引”缺乏可操作性和可理解性，致使上市公司在理解時(shí)出現(xiàn)差異。對(duì)內(nèi)部控制的理解僅限于形式上，造成了信息資源的浪費(fèi)，看起來(lái)好像上市公司很重視內(nèi)部控制工作，披露了相關(guān)信息，事實(shí)上這些“避實(shí)就虛”的表面文章對(duì)于投資者等信息使用者沒(méi)有任何價(jià)值可言。
（三）對(duì)內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)和外部機(jī)構(gòu)的審核情況
共有12家上市公司在其2007年年報(bào)中披露了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)意見(jiàn)；其中有4家同時(shí)披露了中介機(jī)構(gòu)對(duì)自我評(píng)價(jià)的審核意見(jiàn)，其中洛陽(yáng)玻璃同時(shí)還在香港上市，境外機(jī)構(gòu)對(duì)其出具了審核意見(jiàn)。另外，22家上市公司未按照“年報(bào)格式”的規(guī)定披露其內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)意見(jiàn)和中介機(jī)構(gòu)的審核意見(jiàn)，其中包括4家在中小企業(yè)板上市的公司。焦作萬(wàn)方雖無(wú)中介機(jī)構(gòu)的評(píng)價(jià)意見(jiàn)，但有一個(gè)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)其內(nèi)部控制的說(shuō)明，說(shuō)明中僅提到了其內(nèi)部控制符合了各項(xiàng)規(guī)制的要求。
未披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)意見(jiàn)的公司中，大多在年報(bào)中對(duì)公司內(nèi)部控制建立健全情況一筆帶過(guò)，或做了簡(jiǎn)短描述如“建立了內(nèi)部控制制度，產(chǎn)生了積極作用”等，其中較為典型的描述如：“……公司組織結(jié)構(gòu)健全，設(shè)計(jì)基本合理，內(nèi)部控制較為健全但不夠系統(tǒng)?！b于當(dāng)前公司內(nèi)部控制體系尚不具備系統(tǒng)性、可操作和評(píng)估性，公司本期不披露董事會(huì)對(duì)公司內(nèi)部控制的自我評(píng)估報(bào)告和審計(jì)機(jī)構(gòu)的核實(shí)評(píng)價(jià)意見(jiàn)?！?/p>
鄭州煤電、中孚實(shí)業(yè)和風(fēng)神股份三家公司披露了中介機(jī)構(gòu)對(duì)其內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的審核意見(jiàn)。前兩家都是由北京興華會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的，出具的意見(jiàn)是：“在所有重大方面有效的保持了按照財(cái)政部頒發(fā)的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——基本規(guī)范（試行）》及其具體規(guī)范建立的與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制。”風(fēng)神股份的審核意見(jiàn)是由亞太（集團(tuán)）會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的，“……貴公司按照內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)在所有重大方面保持了與會(huì)計(jì)報(bào)表編制相關(guān)的有效的內(nèi)部控制?！绷硗?，洛陽(yáng)玻璃年報(bào)中披露了大量中介機(jī)構(gòu)（信永中和〈香港〉）所提出的內(nèi)部控制缺陷，其中涉及治理層面和業(yè)務(wù)層面的內(nèi)容非常詳細(xì)、具體。
通過(guò)調(diào)查分析發(fā)現(xiàn)，河南省上市公司年報(bào)中有關(guān)內(nèi)部控制的披露大部分流于形式，語(yǔ)焉不詳，模糊帶過(guò)，甚至前后矛盾，有的評(píng)價(jià)太過(guò)絕對(duì)，使用“完整、有效，能夠提供保證”等字眼。有些公司對(duì)其內(nèi)部控制進(jìn)行了自我評(píng)價(jià)，但并未披露自我評(píng)價(jià)的過(guò)程及頻率，獨(dú)立董事與監(jiān)事對(duì)內(nèi)控的自我評(píng)價(jià)流于形式。還有些公司對(duì)內(nèi)部控制只字未提，如恒星科技。中介機(jī)構(gòu)對(duì)公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的審核意見(jiàn)的結(jié)論表述也有所不同，境外機(jī)構(gòu)的審核意見(jiàn)更為詳細(xì)。對(duì)于審核中所遵循的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，有的按“財(cái)政部?jī)?nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范”進(jìn)行，如鄭州煤電；有的按COSO模式，如洛陽(yáng)玻璃；有的未明確透露，如風(fēng)神股份。
二、對(duì)加強(qiáng)上市公司內(nèi)部控制信息披露的建議
（一）對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息的形式和內(nèi)容做出統(tǒng)一和明確的規(guī)定
各個(gè)公司內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、執(zhí)行及監(jiān)督各有特色，其披露也各不相同，就河南省34家上市公司而言，它們關(guān)于內(nèi)部控制制度的完整性、合理性與有效性的說(shuō)明就各不相同。所以，證券監(jiān)管部門應(yīng)該對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息披露的形式和內(nèi)容做出統(tǒng)一規(guī)范，這樣既便于上市公司進(jìn)行披露，可以明確的知道應(yīng)該披露哪些內(nèi)容、如何披露，提高公司披露的完整性，又便于投資者了解、評(píng)價(jià)公司的內(nèi)部控制，同時(shí)還可以方便其他人員如研究部門對(duì)內(nèi)部控制的相關(guān)信息進(jìn)行采集和處理。證券監(jiān)管部門可以制定法定披露條款和自選披露條款，以及采取圖表形式，如果內(nèi)部控制存在不完善的地方，還須指出其缺陷所在，從而方便投資者理解。
（二）加強(qiáng)內(nèi)部控制理論研究，加快我國(guó)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系的建設(shè)
2007年，我國(guó)財(cái)政部聯(lián)合四部委成立了“企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)”，并于2008年6月28日了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，該規(guī)范從2009年7月1日起首先在上市公司范圍開始實(shí)施。該規(guī)范統(tǒng)一了不同部門和單位在實(shí)務(wù)中對(duì)內(nèi)部控制定義混亂的狀態(tài)，具有很大的積極意義。但是該規(guī)范在具體操作層面卻仍然缺乏指導(dǎo)意義，雖然在基本規(guī)范之后不久又了“企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引（征求意見(jiàn)稿）”和“企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引（征求意見(jiàn)稿）”，但從征求意見(jiàn)稿的內(nèi)容來(lái)看，一些內(nèi)容還不盡完善、可行。同樣，中介機(jī)構(gòu)在對(duì)內(nèi)部控制發(fā)表審核意見(jiàn)時(shí)，實(shí)務(wù)中的做法各不相同，這些問(wèn)題的解決都有待于相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的盡快出臺(tái)。
（三）加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管
內(nèi)部控制的效果決定了上市公司財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，所以內(nèi)部控制信息對(duì)于投資者來(lái)說(shuō)是一項(xiàng)重要的決策依據(jù)，證券監(jiān)管部門應(yīng)建立健全相關(guān)法規(guī)，加強(qiáng)對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)督和懲戒力度。對(duì)于上市公司拒不披露內(nèi)部控制相關(guān)信息、不按規(guī)定的時(shí)間、形式披露內(nèi)部控制相關(guān)信息以及披露虛假信息的行為應(yīng)當(dāng)進(jìn)行嚴(yán)厲懲處，在處罰標(biāo)準(zhǔn)上可按同等性質(zhì)的財(cái)務(wù)信息違法披露行為進(jìn)行處理。
（四）鼓勵(lì)上市公司自愿披露內(nèi)部控制信息
與財(cái)務(wù)信息存在重大差別的是，內(nèi)部控制信息對(duì)于不同的企業(yè)而言各有相異，COSO報(bào)告中也強(qiáng)調(diào)沒(méi)有任何兩家公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)是相同的，所以在除了制定規(guī)范規(guī)定上市公司所必須披露的內(nèi)容之外，還應(yīng)當(dāng)鼓勵(lì)企業(yè)自愿披露內(nèi)部控制信息，這樣也有利于建立良好的投資者關(guān)系。比如，可以引導(dǎo)相關(guān)機(jī)構(gòu)進(jìn)行內(nèi)部控制、公司治理等方面的最佳年度公司的評(píng)選。自愿性內(nèi)部控制信息披露是對(duì)強(qiáng)制性披露的補(bǔ)充和擴(kuò)展，有關(guān)部門應(yīng)因勢(shì)利導(dǎo)，積極鼓勵(lì)企業(yè)自愿披露內(nèi)部控制相關(guān)信息，以滿足信息使用者日益增加的信息需求。
防止會(huì)計(jì)信息失真是內(nèi)部控制的一項(xiàng)基本目標(biāo)。內(nèi)部控制的基本目標(biāo)包括三個(gè)方面，即財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)、營(yíng)運(yùn)性目標(biāo)和遵循性目標(biāo)。實(shí)際上，人們最初建立內(nèi)部控制制度的初衷就是為了防止舞弊現(xiàn)象的發(fā)生。通過(guò)內(nèi)部控制，各部門和人員之間相互審查。核對(duì)和制衡，避免一個(gè)人控制一項(xiàng)交易的各個(gè)環(huán)節(jié)，可以防止員工的舞弊行為，也能減少虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的發(fā)生。盡管現(xiàn)代內(nèi)部控制的目標(biāo)已經(jīng)不僅僅局限于防止財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊，而由防弊為主發(fā)展為以興利為主。但是，保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性始終是內(nèi)部控制的一項(xiàng)基本目標(biāo)。
在現(xiàn)代企業(yè)制度下，所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)高度分離，資財(cái)提供者往往不親自參與對(duì)企業(yè)的管理，而是將企業(yè)交托給專門的經(jīng)理人員經(jīng)營(yíng)管理。這樣，經(jīng)理人員與股東等資源提供者之間便形成了委托關(guān)系。受托人必須如實(shí)地向資源提供者報(bào)告企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，不得隱瞞、欺騙。管理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)對(duì)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性負(fù)責(zé)，如果披露虛假會(huì)計(jì)信息，管理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。當(dāng)然，股東會(huì)聘請(qǐng)獨(dú)立的第三者——注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)管理當(dāng)局提供的財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性、公允性加以驗(yàn)證，并發(fā)表意見(jiàn)。但管理當(dāng)局也應(yīng)當(dāng)建立完善的內(nèi)部控制，保證交易的發(fā)生都經(jīng)過(guò)了必要的授權(quán)，并進(jìn)行了完整。連續(xù)、系統(tǒng)、真實(shí)的記錄，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和其他信息披露規(guī)范編制財(cái)務(wù)報(bào)告。這不僅僅是審計(jì)的需要，更主要是管理當(dāng)局受托責(zé)任本身的需要。因此，合理地保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠是管理當(dāng)局建立健全內(nèi)部控制的一項(xiàng)重要目標(biāo)。
1977年，美國(guó)了《反國(guó)外行賄法》，該法律明確了內(nèi)部控制對(duì)預(yù)防和發(fā)現(xiàn)舞弊行為的作用。該法要求所有公開上市公司設(shè)計(jì)并保持內(nèi)部控制系統(tǒng)，該系統(tǒng)應(yīng)能充分為下列事項(xiàng)提供合理保證：（1）交易經(jīng)管理當(dāng)局授權(quán)；（2）交易被恰當(dāng)?shù)赜涗浺允咕幹曝?cái)務(wù)報(bào)表及保持資產(chǎn)的受托責(zé)任；（3）只有在管理當(dāng)局授權(quán)之下才能接近資產(chǎn)；（4）現(xiàn)有資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)與記錄的受托責(zé)任相比較，并采取適當(dāng)?shù)男袆?dòng)處理任何差異。AICPA（1949）、COSO（1992）、內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）、歐洲中央銀行（ECB）以及我國(guó)內(nèi)部控制基本規(guī)范等也都將保證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)可靠作為內(nèi)部控制的一項(xiàng)基本目標(biāo)。
二、內(nèi)部控制環(huán)境是影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的首要因素
1985年，由AICPA.美國(guó)審計(jì)總署（AAA）、FEI、IIA及管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（IMA）共同贊助成立了全國(guó)舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)，即Treadway委員會(huì)，該委員會(huì)所探討的問(wèn)題之一就是舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生的原因，其中包括內(nèi)部控制不健全問(wèn)題。Treadway委員會(huì)（1987）研究后認(rèn)為，容易產(chǎn)生財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊且舞弊不容易被察覺(jué)的情形有：（1）缺乏警覺(jué)地監(jiān)督報(bào)告過(guò)程的董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)；（2）內(nèi)部會(huì)計(jì)控制薄弱或不存在；（3）非經(jīng)常性或復(fù)雜的交易；（4）需要管理當(dāng)局主觀判斷的會(huì)計(jì)估計(jì)；（5）缺乏有效的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，包括內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)規(guī)模不大，限制審計(jì)范圍。而如果公司道德氛圍差則會(huì)加劇這些情形。據(jù)美國(guó)《內(nèi)部審計(jì)》雜志上的一份調(diào)查報(bào)告表明，自1986年2月起至1990年11月止已發(fā)現(xiàn)的114例欺詐案件，多數(shù)與虛假會(huì)計(jì)信息及內(nèi)部控制不健全有關(guān)（杜濱，李若山2000）。另外，據(jù)KPMC對(duì)美國(guó)3000家大中型公司的調(diào)查，舞弊有52％是通過(guò)內(nèi)部控制發(fā)現(xiàn)的，有47％是通過(guò)內(nèi)部審計(jì)檢查發(fā)現(xiàn)的（允許多項(xiàng)選者）?？梢?jiàn)，內(nèi)部控制對(duì)于防止財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊意義重大。
而企業(yè)的控制環(huán)境則是影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的首要因素?？刂骗h(huán)境包括員工的誠(chéng)實(shí)性和道德觀、員工的勝任能力、管理當(dāng)局的管理哲學(xué)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格、董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)、組織結(jié)構(gòu)、授予權(quán)利和責(zé)任的方式、人力資源政策和實(shí)施等?？刂骗h(huán)境構(gòu)成了一個(gè)單位的氛圍。
管理當(dāng)局的誠(chéng)實(shí)性和管理哲學(xué)，是充分的公允披露、防止敵意隱藏不利消息或進(jìn)行盈余操縱的保證。即使設(shè)立良好的內(nèi)控也會(huì)因執(zhí)行者的能力不足或道德敗壞而達(dá)不到應(yīng)有的效果。如果管理當(dāng)局本身就缺乏誠(chéng)實(shí)，那么就會(huì)對(duì)整個(gè)公司的道德觀形成不利影響。Treadway委員會(huì)（1987）指出，高級(jí)管理人員的狀態(tài)——公司環(huán)境或財(cái)務(wù)報(bào)告編制的文化是影響財(cái)務(wù)報(bào)告誠(chéng)實(shí)性的最重要因素。盡管有一套書面的規(guī)定和程序，如果管理人員的狀態(tài)松散，則更有可能發(fā)生財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊現(xiàn)象。事實(shí)上，從會(huì)計(jì)信息失真的動(dòng)因來(lái)看，關(guān)鍵往往不在于會(huì)計(jì)人員本身舞弊，而是由于企業(yè)管理當(dāng)局從自身報(bào)酬、聘任等角度出發(fā)，有進(jìn)行盈余管理甚至財(cái)務(wù)操縱、欺詐的動(dòng)機(jī)。而由于制度的原因，會(huì)計(jì)人員往往受制于管理人員，不得不屈從于管理當(dāng)局，提供虛假的會(huì)計(jì)信息，欺騙外部信息使用者。
管理當(dāng)局對(duì)內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)告的關(guān)注是防止出現(xiàn)虛報(bào)、漏報(bào)錯(cuò)誤的重要方面。不論其他控制要素是否存在，管理部門缺乏誠(chéng)實(shí)性或?qū)?nèi)部控制不感興趣，都會(huì)導(dǎo)致內(nèi)部控制失效。管理當(dāng)局對(duì)內(nèi)部控制的支持有助于預(yù)防虛報(bào)、漏報(bào)錯(cuò)誤的發(fā)生。因?yàn)楣芾懋?dāng)局的態(tài)度將影響到會(huì)計(jì)人員和其他部門的工作態(tài)度，如果管理當(dāng)局對(duì)內(nèi)部控制重視，企業(yè)內(nèi)的其他人就會(huì)感覺(jué)到這一點(diǎn)，職工就會(huì)認(rèn)真履行其職責(zé)，遵守既定的控制制度，財(cái)務(wù)報(bào)告的差錯(cuò)就會(huì)減少。反之，如果管理當(dāng)局并不關(guān)心內(nèi)部控制，并沒(méi)有給予有效支持，那么員工就不會(huì)認(rèn)真執(zhí)行有關(guān)的內(nèi)部控制制度。事實(shí)上，許多企業(yè)之所以管理混亂，就是因?yàn)槠髽I(yè)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部控制不重視，甚至自己隨意破壞有關(guān)的內(nèi)部控制。如Treadway委員會(huì)對(duì)119個(gè)1981－1986年間被SEC提訟的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為的研究發(fā)現(xiàn)，這些公司的管理當(dāng)局經(jīng)常能夠越過(guò)內(nèi)部控制系統(tǒng)。從我國(guó)的許多案例來(lái)看，內(nèi)部控制失效、會(huì)計(jì)信息失真的癥結(jié)點(diǎn)更是出現(xiàn)在權(quán)力居。因此，管理當(dāng)局對(duì)內(nèi)部控制的態(tài)度是決定內(nèi)部控制是否有效的關(guān)鍵所在。
三、內(nèi)部控制是防止會(huì)計(jì)信息失真的有力保證
導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真的原因可分為兩類：非故意和故意。非故意是指由于會(huì)計(jì)人員素質(zhì)低下或過(guò)失等原因，導(dǎo)致在會(huì)計(jì)規(guī)范的范圍內(nèi)選用會(huì)計(jì)政策不當(dāng)，而導(dǎo)致加工出來(lái)的會(huì)計(jì)信息不能如實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；故意則是會(huì)計(jì)人員在內(nèi)部人的授意、脅迫之下，為了企業(yè)管理當(dāng)局的私利，不遵守有關(guān)會(huì)計(jì)原則，故意提供虛假會(huì)計(jì)信息。內(nèi)部控制的手段包括職責(zé)劃分、授權(quán)批準(zhǔn)、實(shí)物控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制。內(nèi)部審計(jì)等。無(wú)論是故意性失真還是非故意性失真，上述控制手段都能在一定程度上起到減少或預(yù)防會(huì)計(jì)信息失真的作用。
要進(jìn)行有效的控制，必須要有明確的職責(zé)劃分，使各部門、崗位和員工都各負(fù)其責(zé)，相互制約。職責(zé)劃分是內(nèi)部控制的一個(gè)基本原則，主要解決不相容職務(wù)分離問(wèn)題。所謂不相容職務(wù)是指那些由一個(gè)人擔(dān)任，既可能發(fā)生錯(cuò)誤和弊端又可掩蓋其錯(cuò)誤和弊端的職務(wù)。企業(yè)內(nèi)部不相容職務(wù)主要有：授權(quán)批準(zhǔn)職務(wù)、業(yè)務(wù)經(jīng)辦職務(wù)。財(cái)產(chǎn)保管職務(wù)、會(huì)計(jì)記錄職務(wù)和審核監(jiān)督職務(wù)。這些職務(wù)應(yīng)由不同的人員來(lái)?yè)?dān)任。更廣意義上，職責(zé)劃分包括兩個(gè)層面：一是公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)即股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理等之間的職責(zé)劃分；二是經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)、崗位和人員之間的組織規(guī)劃和職責(zé)劃分。充分的職責(zé)分工是為了防止錯(cuò)誤和舞弊。通過(guò)職責(zé)劃分，各部門和人員之間相互審查、核對(duì)和制衡，避免一個(gè)人控制一項(xiàng)交易的各個(gè)環(huán)節(jié)，既可以防止員工的舞弊行為，也能減少虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的發(fā)生。
授權(quán)批準(zhǔn)是指交易的發(fā)生應(yīng)當(dāng)經(jīng)過(guò)適當(dāng)?shù)氖跈?quán)，不允許有未經(jīng)授權(quán)或超出授權(quán)范圍的交易。這樣，就明確了管理當(dāng)局及各階層管理人員、職工的職責(zé)與權(quán)限，如果出現(xiàn)沒(méi)有授權(quán)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，相應(yīng)的人應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。
會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制要求企業(yè)依據(jù)會(huì)計(jì)法和統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度等法律法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，制定適合本單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，明確賬務(wù)處理程序和企業(yè)的會(huì)計(jì)政策，保持充分的憑證和記錄，建立會(huì)計(jì)憑證的預(yù)先統(tǒng)一編號(hào)、審核、保管制度，實(shí)行會(huì)計(jì)人員崗位責(zé)任制和內(nèi)部稽核制度，禁止會(huì)計(jì)人員越權(quán)處理會(huì)計(jì)事務(wù)。由于在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中采取了程序控制、手續(xù)控制和憑證編號(hào)、核對(duì)等措施，使經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)處理得以相互聯(lián)系、相互制約，從而防止錯(cuò)誤發(fā)生，即使發(fā)生了錯(cuò)誤，也易于自動(dòng)檢驗(yàn)和自動(dòng)糾正，保證了會(huì)計(jì)記錄的正確和完整。
內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的一種特殊形式，其目標(biāo)在于“評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其記錄的真實(shí)性、合法性和有效性”（蕭英達(dá)等2000）。內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)對(duì)企業(yè)的各種財(cái)務(wù)資料的可靠性和完整性、企業(yè)資產(chǎn)運(yùn)用的經(jīng)濟(jì)有效性等進(jìn)行審核。開展對(duì)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)的內(nèi)部審計(jì)有助于減少和發(fā)現(xiàn)故意性或非故意性的虛報(bào)、漏報(bào)錯(cuò)誤，并能促使職工盡量減少錯(cuò)誤。
從審計(jì)的角度來(lái)看，與財(cái)務(wù)報(bào)表中所包含的資料有關(guān)的管理當(dāng)局的認(rèn)定包括：存在或發(fā)生、完整性、權(quán)利和義務(wù)、估價(jià)或分?jǐn)偂⒈磉_(dá)與披露。存在或發(fā)生是指在資產(chǎn)負(fù)債表上所有資產(chǎn)和權(quán)益均存在，收益表上的所有收入、費(fèi)用、利潤(rùn)和損失發(fā)生在報(bào)表所反映的會(huì)計(jì)期間內(nèi)。相對(duì)應(yīng)的錯(cuò)誤是“虛報(bào)錯(cuò)誤”。完整性認(rèn)定是指資產(chǎn)負(fù)債表上所列的所有資產(chǎn)和權(quán)益都存在且屬于公司所有，收益表上所列示的收入、費(fèi)用、利潤(rùn)和損失均發(fā)生在收益表所反映的會(huì)計(jì)期間內(nèi)。相對(duì)應(yīng)的錯(cuò)誤是“漏報(bào)錯(cuò)誤”。權(quán)利和義務(wù)的認(rèn)定是指在資產(chǎn)負(fù)債表上所列示的所有資產(chǎn)均屬公司的權(quán)利，所有負(fù)債均屬公司的義務(wù)。估價(jià)或分?jǐn)偸蔷栀Y產(chǎn)、負(fù)債等項(xiàng)目以恰當(dāng)?shù)慕痤~列入財(cái)務(wù)報(bào)表。所謂表達(dá)與披露是指會(huì)計(jì)報(bào)表上的特定要素被恰當(dāng)?shù)丶右苑诸?、說(shuō)明和披露。換一個(gè)角度，所謂會(huì)計(jì)信息失真，簡(jiǎn)單地說(shuō)就是背離了這些認(rèn)定，而運(yùn)行有效的內(nèi)部控制可以防止這些錯(cuò)誤。如管理當(dāng)局的誠(chéng)實(shí)性及對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的關(guān)注對(duì)于這五種認(rèn)定都有著重大的影響。而完整的憑證、檢查證據(jù)和批準(zhǔn)手續(xù)，為檢查和復(fù)核已發(fā)生的交易提供了一個(gè)有效的方法，可以預(yù)防和減少虛報(bào)錯(cuò)誤、漏報(bào)錯(cuò)誤、權(quán)利與義務(wù)方面的差錯(cuò)。有效的內(nèi)部審計(jì)可以降低錯(cuò)誤和編制虛假會(huì)計(jì)報(bào)表出現(xiàn)的可能性。
因此，莫茨和夏拉夫在其名著《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)》中將“令人滿意的內(nèi)部控制系統(tǒng)的存在能排除舞弊行為的或然性”作為審計(jì)的一項(xiàng)假設(shè)。TomLee在《企業(yè)審計(jì)》中也將“內(nèi)部控制的存在可使會(huì)計(jì)信息避免重大的錯(cuò)誤和舞弊”作為審計(jì)行為假設(shè)。而現(xiàn)代制度基礎(chǔ)審計(jì)正是基于有效的內(nèi)部控制可以減少財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊這一前提之上。
四、我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量與內(nèi)部控制的現(xiàn)狀
我國(guó)目前的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量堪憂。一些公司為了上市，不惜編造財(cái)務(wù)報(bào)表，美化公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；而一旦上市以后，造假的動(dòng)機(jī)依然存在，為了取得配股權(quán)，避免因?yàn)檫B續(xù)虧損達(dá)不到證監(jiān)會(huì)的要求而被ST、PT乃至摘牌退市，上市公司往往長(zhǎng)期隱瞞重大信息或提供虛假信息。最近，上海證券交易所、上海證券報(bào)、中國(guó)證券報(bào)、證券時(shí)報(bào)聯(lián)合舉行了一次上市公司信息披露質(zhì)量問(wèn)卷調(diào)查。調(diào)查表明，個(gè)人投資者認(rèn)為上市公司披露的財(cái)務(wù)信息完全可信的占8.45％，基本可信的占26.98％，部分可信的占45.17％，認(rèn)為基本不可信的占16.10％，完全不可信的占3.14％。對(duì)100家左右機(jī)構(gòu)投資者的調(diào)查也表明，沒(méi)有一家機(jī)構(gòu)認(rèn)為財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)“完全可信”，認(rèn)為“基本可信”的機(jī)構(gòu)投資者有41家，占41.41％，認(rèn)為“部分可信”的機(jī)構(gòu)投資者有54家，占54.54％，認(rèn)為“基本不可信”的機(jī)構(gòu)投資者有3家，占3.03％，認(rèn)為“完全不可信”的有1家，占1.01％。這顯示，投資者對(duì)上市公司披露的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)信心不足。個(gè)人投資者與機(jī)構(gòu)投資者相比，認(rèn)為基本不可信或完全不可信的比例更高。表明在當(dāng)前投資者心目中，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的失真已到了非常嚴(yán)重的地步。會(huì)計(jì)信息失真已經(jīng)影響了投資者對(duì)會(huì)計(jì)信息的信任，對(duì)我國(guó)的證券市場(chǎng)的發(fā)展產(chǎn)生了不利影響。
會(huì)計(jì)信息失真的原因是多方面的，既有社會(huì)和政治原因，也有經(jīng)濟(jì)原因；既有外部原因，如會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不完善、財(cái)政、證券監(jiān)督不力、中介機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)不規(guī)范與管理當(dāng)局合謀等，但內(nèi)因即企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)不完善、內(nèi)部控制混亂，同樣不能忽視。
當(dāng)前我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制乏力主要表現(xiàn)在：
（1）公司治理結(jié)構(gòu)不完善，內(nèi)部人或控股股東控制現(xiàn)象嚴(yán)重，缺乏必要的約束。內(nèi)部控制與內(nèi)部公司治理是兩個(gè)不同的概念，兩者又有著緊密的聯(lián)系。公司治理實(shí)際上是內(nèi)部控制的環(huán)境，內(nèi)部控制許多方面涉及到內(nèi)部公司治理。建立有效的公司治理結(jié)構(gòu)的宗旨就是，在股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層之間合理配置權(quán)限、公平分配利益，以及明確各自職責(zé)，建立有效的激勵(lì)、監(jiān)督和制衡機(jī)制，從而實(shí)現(xiàn)公司的多元化目標(biāo)。而內(nèi)部控制是企業(yè)董事會(huì)及經(jīng)理層為確保企業(yè)財(cái)產(chǎn)安全完整、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)、完成受托責(zé)任，而建立和實(shí)施的一系列具有控制職能的措施和程序。因此，公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制的關(guān)系是密不可分的，公司治理結(jié)構(gòu)是促使內(nèi)部控制有效運(yùn)行、保證內(nèi)部控制功能發(fā)揮的前提和基礎(chǔ)，是實(shí)行內(nèi)部控制的制度環(huán)境；而內(nèi)部控制在公司治理結(jié)構(gòu)中擔(dān)當(dāng)?shù)氖莾?nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)的角色，是有利于企業(yè)受托者實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)、完成受托責(zé)任的一種手段。
與西方國(guó)家股權(quán)結(jié)構(gòu)極為分散的情況不同，我國(guó)存在較為嚴(yán)重的“一股獨(dú)大”現(xiàn)象。一股獨(dú)大的一個(gè)后果是，控股股東操縱上市公司的股東大會(huì)、董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)。同時(shí)，我國(guó)上市公司還有明顯的內(nèi)部人控制現(xiàn)象，關(guān)鍵人常常集控制權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)于一身，并有較大的任意權(quán)力。股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)的職責(zé)分工不明，往往成為橡皮圖章，形同虛設(shè)。在這種情況下，控股股東或少數(shù)關(guān)鍵人就能控制公司的財(cái)務(wù)報(bào)告。為了控股股東或管理當(dāng)局的利益，就有可能進(jìn)行盈余管理甚至操縱財(cái)務(wù)報(bào)告，提供虛假信息誤導(dǎo)外部信息使用者。
股東大會(huì)有權(quán)審議批準(zhǔn)公司的財(cái)務(wù)預(yù)決算，股東在股東大會(huì)上可以向董事會(huì)提出質(zhì)詢。公司有義務(wù)向股東提供真實(shí)、詳細(xì)的信息，如果因提供了過(guò)期或虛假的信息導(dǎo)致股東作出錯(cuò)誤的決策或股東利益受到損害，股東有權(quán)向信息提供的責(zé)任人即管理當(dāng)局追究責(zé)任。因此，董事會(huì)有保證所提供會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性的責(zé)任，但在我國(guó)，股東大會(huì)往往受到大股東的過(guò)度操縱，甚至受個(gè)別董事大股東操縱，中小股東往往不參加股東大會(huì)。這種情況下，股東大會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的約束就顯得很弱。
董事會(huì)是所有者的代表，對(duì)經(jīng)理有著監(jiān)督、控制和評(píng)價(jià)的職責(zé)。但我國(guó)董事會(huì)很少有外部獨(dú)立董事，董事會(huì)中絕大多數(shù)是控股股東的代表，而且絕大多數(shù)又是企業(yè)的管理者。一些公司的董事長(zhǎng)甚至是不拿報(bào)酬的虛職，還有一些公司董事長(zhǎng)與總經(jīng)理兩職合一。在此情況下，董事會(huì)失去了對(duì)經(jīng)理的監(jiān)督約束功能。
監(jiān)事會(huì)是公司中專門從事監(jiān)督的機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)對(duì)董事會(huì)和經(jīng)理的行為進(jìn)行監(jiān)督，防止他們損害公司的利益。監(jiān)事會(huì)監(jiān)督職能的一個(gè)重要方面，就是檢查公司的業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)及其他會(huì)計(jì)資料，以及核查提交給股東大會(huì)的資料，因此，健全的監(jiān)事會(huì)能夠減少管理當(dāng)局的會(huì)計(jì)舞弊行為。而我國(guó)上市公司監(jiān)事會(huì)，其成員也往往是企業(yè)內(nèi)部人員，與被監(jiān)督者往往是上下級(jí)關(guān)系，地位較差，對(duì)董事和經(jīng)理的監(jiān)督作用有限，加之專業(yè)知識(shí)的缺乏，結(jié)果往往流于形式，難以發(fā)揮作用，監(jiān)事會(huì)實(shí)際上只是一個(gè)受到董事會(huì)控制的議事機(jī)構(gòu)。
（2）對(duì)內(nèi)部控制不重視，缺乏內(nèi)部控制理念。長(zhǎng)期以來(lái)，由于種種原因，我國(guó)企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制制度包括內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的作用普遍認(rèn)識(shí)不足、重視不夠。具體表現(xiàn)在：
未建立內(nèi)部控制制度，或沒(méi)有成文的內(nèi)控制度，導(dǎo)致缺乏明確的控制程序和標(biāo)準(zhǔn)。進(jìn)行有效控制的一個(gè)基本要求就是制定控制程序和標(biāo)準(zhǔn)，并使之成文化，讓員工都了解相關(guān)的控制。而我國(guó)企業(yè)尤其是國(guó)有企業(yè)往往忽視內(nèi)部控制制度的建立和宣傳。
雖然建立了但很不健全，如較重視銷環(huán)節(jié)的程序控制，但忽視內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的整體協(xié)調(diào)；較重視對(duì)實(shí)物的控制，而忽視對(duì)行為者的控制；經(jīng)濟(jì)往來(lái)中疏于管理，造成資產(chǎn)不清、債權(quán)債務(wù)不實(shí)；制定的內(nèi)部控制制度沒(méi)有從本單位實(shí)際情況出發(fā)，無(wú)法實(shí)行；等等。
雖然制定有內(nèi)部控制制度，而且也較為全面，但僅僅停留在紙上而不執(zhí)行、不落實(shí)，未能發(fā)揮有效作用來(lái)制約會(huì)計(jì)違法行為的發(fā)生。實(shí)踐中，或企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)自身不注重遵守有關(guān)控制規(guī)定，或?qū)T工的違規(guī)情況一味寬容，缺乏強(qiáng)有力的懲罰措施，頻頻使用例外原則，導(dǎo)致內(nèi)部控制制度的信任度和威懾力下降，導(dǎo)致控制制度失效。
（3）會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作不規(guī)范。有的單位連必要的賬都沒(méi)有，或設(shè)立多本賬，直接偽造、編造會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，以虛假業(yè)務(wù)資料進(jìn)行核算，人為捏造、篡改會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，亂擠亂攤成本，虛報(bào)收入和利潤(rùn)；有的企業(yè)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)較低，賬務(wù)處理極度混亂；有的單位內(nèi)部管理混亂，缺乏必要的內(nèi)部牽制制度，使得員工相互勾結(jié)；有的單位很少進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查，賬實(shí)不符，大量潛虧隱藏在庫(kù)存中。
（4）內(nèi)部審計(jì)的作用未能有效發(fā)揮。一些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部審計(jì)重視不夠，或存在觀念上的誤解，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)工作難做；企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)普遍人員缺乏，甚至有些企業(yè)不設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)嶋H上與財(cái)務(wù)部門重合；一些企業(yè)雖設(shè)置了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，配備了人員，但因內(nèi)部審計(jì)制度不健全，業(yè)務(wù)不規(guī)范，人員素質(zhì)低，作用未能充分發(fā)揮，內(nèi)部審計(jì)部門形同虛設(shè)。
在外部監(jiān)督和公司治理乏力的情況下，又缺乏必要的內(nèi)部控制制度和健康積極的內(nèi)部控制環(huán)境，財(cái)務(wù)報(bào)告處于控股股東或少數(shù)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的絕對(duì)控制之下，會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在生成機(jī)制就存在問(wèn)題，會(huì)計(jì)信息失真也就不足為怪了。
五、完善內(nèi)部控制，提高信息質(zhì)置
1.完善企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境。
（1）完善公司治理結(jié)構(gòu)，使董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理三者相互制衡。
首先，提高外部獨(dú)立董事的比重，增強(qiáng)董事會(huì)的獨(dú)立性，但應(yīng)避免使外部董事成為“花瓶”。作為獨(dú)立的“仲裁者”，外部董事可以保持董事會(huì)的獨(dú)立性，代表股東監(jiān)督、制約管理當(dāng)局及控股股東，防止管理當(dāng)局及控股股東侵害股東利益，最大限度地維護(hù)所有股東的權(quán)益，降低成本。公司的財(cái)務(wù)報(bào)告要經(jīng)過(guò)董事會(huì)的批準(zhǔn)，當(dāng)董事會(huì)中有一定比例的獨(dú)立外部董事時(shí)，就能在一定程度上抵制與防范管理當(dāng)局操縱財(cái)務(wù)報(bào)告、誤導(dǎo)投資者的企圖。COSO的報(bào)告《內(nèi)部控制—整體框架》發(fā)現(xiàn)，舞弊公司的獨(dú)立董事所占比例比不存在舞弊的公司要少，舞弊公司中獨(dú)立董事的比例僅28％，而不存在舞弊的公司的相應(yīng)比例為43％。而且，舞弊公司外部董事中灰色董事的比例要比非舞弊公司大，前者的對(duì)應(yīng)比例為44％，后者的比例為34％。這一點(diǎn)也得到了經(jīng)驗(yàn)研究的證實(shí)。BeaslyMarkS.（1996）采用Logit截面回歸分析檢驗(yàn)75個(gè)舞弊公司和75個(gè)非舞弊公司董事會(huì)組成的差異，發(fā)現(xiàn)，財(cái)務(wù)報(bào)告非舞弊的公司董事會(huì)外部董事的比重顯著高于財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的公司。1994年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）在《加強(qiáng)獨(dú)立審計(jì)師的職業(yè)性》中提出改變董事會(huì)的組成以加強(qiáng)董事會(huì)的獨(dú)立性，減少財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的發(fā)生。中國(guó)證監(jiān)會(huì)于2001年8月了《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見(jiàn)》，要求上市公司建立獨(dú)立董事制度。目前，已有許多上市公司聘請(qǐng)了獨(dú)立董事，但是，一些公司聘請(qǐng)名人擔(dān)任外部獨(dú)立董事只為制造轟動(dòng)效應(yīng)，并非真想讓外部董事監(jiān)督公司的行為，外部董事有名無(wú)實(shí)。應(yīng)當(dāng)解決好外部董事的報(bào)酬、來(lái)源、工作時(shí)間、職責(zé)與約束、與監(jiān)事會(huì)的分工等問(wèn)題。
其次，在董事會(huì)下設(shè)立主要由外部董事組成的審計(jì)委員會(huì)。在美國(guó)上市公司中，董事會(huì)是監(jiān)督公司經(jīng)理及財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的重要主體。通常，董事會(huì)都將其監(jiān)督財(cái)務(wù)報(bào)告的責(zé)任委托給獨(dú)立董事占有多數(shù)席位的審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)作為一種加強(qiáng)公司內(nèi)部控制的機(jī)制，在防止和發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告欺詐方面扮演著重要的角色。其責(zé)任包括：在財(cái)務(wù)報(bào)告方面：復(fù)核年度已審財(cái)務(wù)報(bào)表；復(fù)核中期未審財(cái)務(wù)報(bào)表；復(fù)核其他財(cái)務(wù)報(bào)告；復(fù)核公布前的盈利數(shù)；復(fù)核公司會(huì)計(jì)原則（慣例）。在審計(jì)計(jì)劃方面：討論審計(jì)工作的范圍與時(shí)間；討論審計(jì)方法；討論審計(jì)問(wèn)題；核準(zhǔn)或提名審計(jì)人員；建議或批準(zhǔn)審計(jì)費(fèi)。在內(nèi)部控制方面：評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的充分性與有效性；評(píng)價(jià)員工欺詐的可能性；評(píng)價(jià)管理當(dāng)局欺詐的可能性；評(píng)價(jià)電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)（EDP）的有效性；評(píng)價(jià)公司的行為守則（武俊2000）。實(shí)踐表明，審計(jì)委員會(huì)作為一種公司治理機(jī)制，在防止和發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊方面扮演著極為重要的角色。如COSO的報(bào)告《內(nèi)部控制—整體框架》發(fā)現(xiàn)，非舞弊公司中63％有審計(jì)委員會(huì)，舞弊公司中只有41％有審計(jì)委員會(huì)。Dechow，Sloan＆Sweeney（1996）對(duì)利潤(rùn)操縱與企業(yè)治理結(jié)構(gòu)之間的關(guān)系的研究也發(fā)現(xiàn)，有利潤(rùn)操縱的企業(yè)更有可能有管理層控制的董事會(huì)成員，更少有審計(jì)委員會(huì)。中國(guó)證監(jiān)會(huì)的《中國(guó)上市公司治理準(zhǔn)則（征求意見(jiàn)稿）》等文件中已提出設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。
第三，完善監(jiān)事會(huì)制度。我國(guó)規(guī)定股份公司必須設(shè)立監(jiān)事會(huì)。在引進(jìn)外部董事制度后，仍然應(yīng)當(dāng)繼續(xù)發(fā)揮監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督職能。監(jiān)事會(huì)應(yīng)當(dāng)以財(cái)務(wù)監(jiān)督為核心，應(yīng)當(dāng)保證監(jiān)事會(huì)能獨(dú)立、有效地行使對(duì)董事、經(jīng)理履行職務(wù)的監(jiān)督和對(duì)公司財(cái)務(wù)的監(jiān)督和檢查。為使其能夠勝任財(cái)務(wù)監(jiān)督等職責(zé)，監(jiān)事應(yīng)具有法律、財(cái)務(wù)。會(huì)計(jì)等方面的專業(yè)知識(shí)或工作經(jīng)驗(yàn)。
（2）加強(qiáng)人力資源培訓(xùn)，提高人員素質(zhì)。公司必須建立統(tǒng)一的人力資源政策，實(shí)行科學(xué)的聘用、培訓(xùn)、輪崗、考評(píng)、晉升、淘汰、薪酬等人事管理制度，確保公司員工具備和保持正直、誠(chéng)實(shí)、公正、廉潔的品質(zhì)與應(yīng)有的專業(yè)勝任能力。特別應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)高級(jí)管理人員的教育，使企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)識(shí)到保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)性是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的責(zé)任，同時(shí)也應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德教育和業(yè)務(wù)教育，使之不敢。不愿參與財(cái)務(wù)報(bào)告造假。
（3）全體員工尤其是管理層應(yīng)樹立內(nèi)部控制理念。內(nèi)部控制能否有效關(guān)鍵看企業(yè)員工有沒(méi)有內(nèi)部控制觀念，特別是看管理層是否重視內(nèi)部控制制度。只有全體員工都樹立控制觀念，自覺(jué)執(zhí)行內(nèi)部控制，才能防止包括財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊在內(nèi)的舞弊現(xiàn)象的發(fā)生。
2.制定適合本單位實(shí)際的內(nèi)部控制制度。
企業(yè)應(yīng)根據(jù)《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》，結(jié)合企業(yè)自身情況，制定并公布企業(yè)的內(nèi)部控制制度。
首先，企業(yè)應(yīng)當(dāng)實(shí)行嚴(yán)格的職責(zé)劃分和授權(quán)控制，使各部門、崗位、員工明確自己的職責(zé)。不相容職務(wù)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格分離，同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)明確規(guī)定實(shí)物接觸和保護(hù)制度、內(nèi)部稽核制度。
其次，制定各種作業(yè)程序、管理辦法和工作目標(biāo)，并訂立明確的控制標(biāo)準(zhǔn)，定期進(jìn)行考核，以便員工按照規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)正確處理各項(xiàng)業(yè)務(wù)，實(shí)現(xiàn)預(yù)定的目標(biāo)。
第三，做好會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，完善企業(yè)的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。規(guī)定企業(yè)的財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)制度，明確賬務(wù)處理的權(quán)限，特別是在實(shí)行電算化條件下，更應(yīng)加強(qiáng)職責(zé)劃分，將不同功能工作分由幾個(gè)不同的部門和人員來(lái)完成，以防止一個(gè)部門和人員可以操縱整個(gè)賬務(wù)處理過(guò)程，并加強(qiáng)對(duì)有關(guān)數(shù)據(jù)文件的保護(hù)。同時(shí)還應(yīng)當(dāng)建立良好的信息溝通體系，使管理人員及時(shí)了解企業(yè)的運(yùn)行、債權(quán)債務(wù)的管理等。
第四，作好宣傳教育工作，使全體員工了解有關(guān)內(nèi)部控制制度，只有了解有關(guān)控制，才能自覺(jué)遵守。
第五，內(nèi)部控制制度不能只寫在紙上，掛在墻上，而要落實(shí)到企業(yè)的日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的每一個(gè)環(huán)節(jié)中去。對(duì)那些違反內(nèi)部控制的員工應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照有關(guān)控制規(guī)定進(jìn)行懲罰，以保證內(nèi)部控制制度的嚴(yán)肅性。
3.加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)。
內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的一種特殊形式，是對(duì)其他內(nèi)部控制的再控制，它可幫助管理當(dāng)局監(jiān)督其他控制政策和程序的有效性，為改進(jìn)內(nèi)部控制提供建設(shè)性意見(jiàn)。內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)對(duì)企業(yè)的各種財(cái)務(wù)資料的可靠性和完整性。企業(yè)資產(chǎn)運(yùn)用的經(jīng)濟(jì)有效性等進(jìn)行審核。因此，內(nèi)部審計(jì)除了幫助提高經(jīng)營(yíng)效率外，還有助于減少會(huì)計(jì)信息失真。為了使內(nèi)部審計(jì)能夠充分發(fā)揮其作用，應(yīng)當(dāng)保持內(nèi)部審計(jì)部門的相對(duì)獨(dú)立性，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)向?qū)徲?jì)委員會(huì)報(bào)告工作。對(duì)于一般企業(yè)，也應(yīng)當(dāng)設(shè)立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，以保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。
4.管理當(dāng)局進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)估和報(bào)告，并可考慮由注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)。
關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制;信息披露;制度環(huán)境
中圖分類號(hào):C93
文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A
文章編號(hào):1672-3198(2010)19-0047-02
1 內(nèi)部控制信息披露的含義
內(nèi)部控制信息披露是企業(yè)管理當(dāng)局自愿或按照既定的披露要求將企業(yè)內(nèi)部控制完整性、合理性和有效性評(píng)價(jià)的信息以公開報(bào)告的形式提供給利益相關(guān)者,供市場(chǎng)理性判斷投資價(jià)值,以滿足利益相關(guān)者合法權(quán)益的一種行為。李明輝等(2003)認(rèn)為,從會(huì)計(jì)管制的角度看,上市公司內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容可分為強(qiáng)制性披露和自愿性披露。強(qiáng)制性披露是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則和其他法律、法規(guī)的要求,必須在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的內(nèi)容。自愿性披露是企業(yè)自愿披露在公認(rèn)會(huì)計(jì)原則和其他法律、法規(guī)所作的最低要求之外的內(nèi)容。對(duì)于投資者而言,強(qiáng)制披露的信息與自愿披露的信息是相互補(bǔ)充的信息來(lái)源,內(nèi)部控制信息的自愿性披露和強(qiáng)制性披露都是必須的,二者缺一不可。
2 內(nèi)部控制信息披露的意義研究
內(nèi)部控制信息披露可以提高企業(yè)管理當(dāng)局內(nèi)部控制的意識(shí),促進(jìn)管理當(dāng)局完善內(nèi)部控制,同時(shí)可以為外部信息使用者提供附加信息。具體意義如下:
2.1 內(nèi)部控制信息披露是披露履行受托責(zé)任的一種信號(hào)傳遞
在現(xiàn)代企業(yè)制度下,所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離,管理當(dāng)局承擔(dān)了合理、有效管理與運(yùn)營(yíng)委托方所交付的資源的責(zé)任,必須保證企業(yè)資產(chǎn)的安全、完整,實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)的保值增值,并以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化為目標(biāo)。委托方可以根據(jù)管理者的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)做出繼續(xù)原有契約,還是終止契約的決策。因此,管理當(dāng)局有職責(zé)建立完善并有效執(zhí)行的內(nèi)部控制制度,通過(guò)內(nèi)部控制信息披露,可以表明企業(yè)的內(nèi)部控制是否有效。而對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制制度進(jìn)行評(píng)估并披露評(píng)估結(jié)果,可以向證券市場(chǎng)投資者傳遞管理當(dāng)局履行了受托責(zé)任這一信號(hào)。
2.2 內(nèi)部控制信息披露可以提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性
良好的內(nèi)部控制制度能夠及時(shí)地發(fā)現(xiàn)舞弊,從而有效降低財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的負(fù)面影響。Hermanson(2000)以問(wèn)卷調(diào)查的方式,考察了美國(guó)銀行家、機(jī)構(gòu)投資者、個(gè)人投資者、證券經(jīng)紀(jì)人、公司董事、公司主管、分析師、注冊(cè)會(huì)計(jì)師和內(nèi)部審計(jì)師9類財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)內(nèi)部控制信息的需求,其調(diào)查結(jié)論為:(1)強(qiáng)烈肯定內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)管理和減少錯(cuò)弊的作用;(2)認(rèn)為提供內(nèi)部控制信息可以促使管理層改進(jìn)內(nèi)部控制、加強(qiáng)監(jiān)督,審計(jì)師的驗(yàn)證則可進(jìn)一步強(qiáng)化這一作用。
2.3 內(nèi)部控制信息披露可以向外部使用者提供增量信息
內(nèi)部控制報(bào)告,提供了額外的與決策有用的信息。通過(guò)內(nèi)部控制報(bào)告,用戶可以一定程度上了解企業(yè)管理控制是否有效。如果企業(yè)有著良好的控制制度,則企業(yè)的經(jīng)營(yíng)有序而有效,能夠防范經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)。反之,如果企業(yè)的內(nèi)部控制混亂,則風(fēng)險(xiǎn)較大,用戶在做出投資決策時(shí)就必須謹(jǐn)慎,因此,信息的外部使用者在進(jìn)行決策時(shí),除了根據(jù)反映公司財(cái)務(wù)狀況、盈利狀況等數(shù)量指標(biāo)外,還較為關(guān)注內(nèi)部控制的有效性和健全性。
2.4 披露上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告可以降低成本
由于管理者行為導(dǎo)致的企業(yè)價(jià)值下降部分會(huì)以分紅和其他報(bào)酬降低的形式強(qiáng)加給管理者,也就是成本最終將由管理者承擔(dān)。為自身利益考慮,管理當(dāng)局就有使監(jiān)督成本保持最低的動(dòng)機(jī)。因此,管理當(dāng)局處于自身利益的考慮,需要設(shè)置內(nèi)部控制制度,讓委托人充分了解經(jīng)理人員的努力程度,以降低委托人對(duì)管理報(bào)酬做出逆向調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)。因此,管理當(dāng)局會(huì)定期對(duì)本企業(yè)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性進(jìn)行評(píng)估,并將結(jié)果提供給外部信息使用者。
3 國(guó)內(nèi)外關(guān)于內(nèi)部控制信息披露的研究成果
內(nèi)部控制信息披露可以提高企業(yè)管理當(dāng)局內(nèi)部控制的意識(shí),促進(jìn)管理當(dāng)局完善內(nèi)部控制,同時(shí)可以為外部信息使用者提供附加信息。因此國(guó)內(nèi)外對(duì)此進(jìn)行了詳盡的分析和研究。
3.1 國(guó)外研究成果
Fama等(1983)發(fā)現(xiàn)了獨(dú)立董事對(duì)公司自愿性信息披露的促進(jìn)作用。Krishnan (2005)將SOX法案實(shí)施以前更換外部審計(jì)并披露了內(nèi)部控制問(wèn)題的公司樣本與對(duì)比樣本進(jìn)行比較,發(fā)現(xiàn)審計(jì)委員會(huì)獨(dú)立性強(qiáng)、具有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)人士的公司存在內(nèi)部控制問(wèn)題的可能性非常小。Ashbaugh-Skaife,Collins & Kinney(2007)研究了SOX強(qiáng)制審計(jì)之前的內(nèi)部控制缺陷披露,發(fā)現(xiàn)披露內(nèi)部控制缺陷的公司經(jīng)營(yíng)的業(yè)務(wù)更加復(fù)雜、近期有組織變革、會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更高、審計(jì)師辭聘現(xiàn)象更多,可用于內(nèi)部控制的資源更少。
3.2 國(guó)內(nèi)研究成果
李明輝、何海和馬夕奎(2003)對(duì)我國(guó)2001年1147家A股上市公司內(nèi)部控制信息披露狀況進(jìn)行了研究,發(fā)現(xiàn)除了4家商業(yè)銀行和證券公司因中國(guó)證監(jiān)會(huì)的特殊披露要求披露得較為詳盡外,其它880家披露內(nèi)部控制信息的上市公司中,大多數(shù)披露流于形式,且上市公司自愿性披露動(dòng)機(jī)不強(qiáng)。王文華等(2006)認(rèn)為,應(yīng)該通過(guò)法律法規(guī)規(guī)定上市公司必須實(shí)行強(qiáng)制性內(nèi)部控制信息披露,作為上市公司定期報(bào)告的重要組成部分,隨同公司年度報(bào)告一起披露。吳曙霞(2007)研究發(fā)現(xiàn),我國(guó)上市公司尚缺乏自愿披露內(nèi)部控制狀況以向外部投資者傳遞企業(yè)質(zhì)量信號(hào)的動(dòng)力。方紅星、孫、金韻韻(2009)研究發(fā)現(xiàn):我國(guó)上市公司自愿披露內(nèi)部控制信息的總體水平較差,但在2003-2005年間有逐年增加的趨勢(shì);上市公司是否自愿披露內(nèi)部控制信息與是否在海外交叉上市、是否聘請(qǐng)“四大”進(jìn)行外部審計(jì)、資產(chǎn)總規(guī)模、資產(chǎn)凈利率、獨(dú)立董事人數(shù)占董事總?cè)藬?shù)的百分比顯著正相關(guān),與外部審計(jì)意見(jiàn)類型顯著負(fù)相關(guān),與監(jiān)事會(huì)規(guī)模、是否設(shè)立審計(jì)委員會(huì)以及樣本年度正相關(guān)。
綜合以上文獻(xiàn)可以看出:國(guó)外對(duì)于內(nèi)部控制信息披露的研究已經(jīng)由自愿性披露演化為強(qiáng)制性披露,重點(diǎn)關(guān)注信息披露與上市公司經(jīng)營(yíng)狀況和財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的關(guān)系。國(guó)內(nèi)對(duì)公司內(nèi)部控制信息披露的研究起步較晚,現(xiàn)階段研究主要集中于對(duì)內(nèi)部控制信息披露狀況的研究,分析其存在問(wèn)題,并提出相關(guān)改進(jìn)措施。
4 完善中國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露的制度性建議
根據(jù)內(nèi)部控制信息披露的國(guó)際比較,本文認(rèn)為應(yīng)該從完善上市公司內(nèi)部控制信息披露環(huán)境和加強(qiáng)內(nèi)部控制信息披露制度建設(shè)兩大方面入手,進(jìn)行內(nèi)部控制信息披露規(guī)范化管理。因此本文建議:
4.1 完善內(nèi)部控制信息披露的制度環(huán)境
4.1.1 樹立投資者法律保護(hù)觀
在內(nèi)部控制信息披露中,不僅考慮大股東利益,而且應(yīng)特別考慮中小投資者利益,樹立保護(hù)中小投資者理念。首先,將中國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露相關(guān)規(guī)定,上升到法律層次,可以增補(bǔ)到《公司法》、《證券法》和《會(huì)計(jì)法》的有關(guān)章節(jié)中,也可以借鑒美國(guó)模式,單獨(dú)立法。其次,啟動(dòng)證券市場(chǎng)的民事賠償機(jī)制,借鑒美國(guó)《SOX法案》經(jīng)驗(yàn),結(jié)合我國(guó)證券市場(chǎng)特點(diǎn),加大違規(guī)披露內(nèi)部控制信息處罰力度,以增加信息披露違規(guī)成本。第三,將目前分別由上交所和深交所分別頒布并實(shí)施的《內(nèi)部控制指引》,整合后由中國(guó)證監(jiān)會(huì)統(tǒng)一制定并監(jiān)督實(shí)施。
4.1.2 發(fā)揮聲譽(yù)機(jī)制對(duì)法律機(jī)制的補(bǔ)充與替代功能
聲譽(yù)機(jī)制是一種成本更低的維持交易秩序的機(jī)制,對(duì)法律機(jī)制具有一定的替代性。目前聲譽(yù)機(jī)制對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息披露的具有一定的約束力,特別是,在許多情況下,法律是無(wú)能為力的,只有聲譽(yù)能起作用。資本市場(chǎng)是一個(gè)信息不對(duì)稱的市場(chǎng),聲譽(yù)機(jī)制是維持證券交易和公司治理結(jié)構(gòu)的一種不可或缺的機(jī)制。因此應(yīng)該給上市公司一定的發(fā)揮空間,即內(nèi)部控制信息應(yīng)該以“強(qiáng)制性披露為主、自愿性披露為輔”的政府監(jiān)管新思維。
4.1.3 強(qiáng)化市場(chǎng)機(jī)制的激勵(lì)和約束作用
市場(chǎng)機(jī)制包括資本市場(chǎng)、控制權(quán)市場(chǎng)、經(jīng)理市場(chǎng)、產(chǎn)品和要素市場(chǎng)和債權(quán)市場(chǎng)。在競(jìng)爭(zhēng)性的產(chǎn)品市場(chǎng)上,公司為了獲得相對(duì)于其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的比較優(yōu)勢(shì),有充分動(dòng)力通過(guò)信息披露向投資者傳遞公司未來(lái)前景看好的“信號(hào)”,以改善公司形象,突出公司的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)來(lái)提升公司核心競(jìng)爭(zhēng)力。因此,產(chǎn)品市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力對(duì)公司是否披露內(nèi)部控制信息的概率有正向影響。
4.2 完善內(nèi)部控制信息披露制度
4.2.1 規(guī)范內(nèi)部控制信息披露形式和格式
從內(nèi)部控制報(bào)告的披露位置來(lái)看,上市公司或者在年報(bào)“公司治理結(jié)構(gòu)”一節(jié)中予以披露;或者單獨(dú)形成文件披露;或者以“內(nèi)部控制制度建設(shè)和執(zhí)行情況”的形式在公司治理結(jié)構(gòu)章節(jié)中披露,冠以“內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告”的標(biāo)題;或者在監(jiān)事會(huì)報(bào)告中披露。
4.2.2 規(guī)范內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容
借鑒美國(guó)SEC規(guī)定,建議中國(guó)證監(jiān)會(huì)統(tǒng)一內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容,具體包括:(1)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的目的和責(zé)任主體。明確內(nèi)部控制的建立與實(shí)施的責(zé)任,可促使管理當(dāng)局對(duì)內(nèi)部控制的關(guān)注和重視;(2)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的內(nèi)容和所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)。公司管理當(dāng)局應(yīng)該說(shuō)明內(nèi)部控制上市公司內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容和標(biāo)準(zhǔn);(3)內(nèi)部控制存在固有缺陷的聲明。管理當(dāng)局應(yīng)該說(shuō)明內(nèi)部控制的存在固有缺陷;衡量重大缺陷嚴(yán)重偏離的定義,以及確定嚴(yán)重偏離的方法及相關(guān)責(zé)任人。(4)改進(jìn)措施。披露所有在評(píng)估過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的控制缺陷,以及針對(duì)這些缺陷的補(bǔ)救措施及補(bǔ)救措施的實(shí)施計(jì)劃等。
4.2.3 規(guī)范內(nèi)部控制信息披露責(zé)任主體
應(yīng)將內(nèi)部控制的責(zé)任落到實(shí)際掌握公司權(quán)力的人身上,即董事會(huì)或管理當(dāng)局。董事會(huì)負(fù)責(zé)披露,監(jiān)事會(huì)負(fù)責(zé)監(jiān)督,會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)評(píng)估審核,董事長(zhǎng)做為第一責(zé)任人,進(jìn)一步強(qiáng)化上市公司董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、高管人員以及董事會(huì)下設(shè)各個(gè)委員會(huì)、獨(dú)立董事等對(duì)公司內(nèi)部控制方面相關(guān)信息披露的準(zhǔn)確性、完整性、及時(shí)性、公平性等方面的責(zé)任,對(duì)虛假記載、重大遺漏以及誤導(dǎo)性陳述等行為形成有效的法律約束機(jī)制。
4.2.4 規(guī)范內(nèi)部控制信息披露審議程序和評(píng)價(jià)核實(shí)機(jī)構(gòu)
研究發(fā)現(xiàn),內(nèi)部控制信息披露的審議程序和評(píng)價(jià)核實(shí)主體比較混亂。部分公司的內(nèi)部控制報(bào)告僅由董事會(huì)審議后就予以披露,而未按滬深兩市交易所《編制年報(bào)通知》的要求由監(jiān)事會(huì)、獨(dú)立董事對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告發(fā)表意見(jiàn);個(gè)別公司的內(nèi)部控制報(bào)告甚至由審計(jì)委員會(huì)提出,董事會(huì)對(duì)其持何種意見(jiàn)也未見(jiàn)披露。建議上市公司董事會(huì)下設(shè)的專業(yè)委員會(huì)―審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)審查企業(yè)內(nèi)部控制,監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實(shí)施和內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)情況,提交董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)表決,獨(dú)立董事發(fā)表意見(jiàn),并協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)及披露等相關(guān)事宜。
4.2.5 規(guī)范內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn),建立統(tǒng)一的評(píng)價(jià)方法體系
目前中國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露效率低下的一個(gè)很重要的原因,就是缺乏科學(xué)、有效的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和方法體系。事實(shí)上企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制評(píng)價(jià),主要包括對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)有效性和運(yùn)行有效性的評(píng)價(jià)。具體包括:第一,是否評(píng)估了企業(yè)內(nèi)部所面臨風(fēng)險(xiǎn);第二,內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的方法是否適當(dāng);第三,內(nèi)部控制建設(shè)的時(shí)間進(jìn)度安排是否科學(xué)、階段性工作要求是否合理:第四,內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的組織是否有效;第五,人員配備、職責(zé)分工和授權(quán)是否合理;第六,是否有內(nèi)部控制自查計(jì)劃并有效實(shí)施自查;第七,是否建立糾錯(cuò)與整改的機(jī)制;第八,評(píng)價(jià)期內(nèi)是否出現(xiàn)過(guò)重大風(fēng)險(xiǎn)事故等。
參考文獻(xiàn)
[1]Fama,E.and K.French.Industry Cost of Equity[J].Journal of Financial Economics,1997,(43).
［關(guān)健詞］ 會(huì)計(jì)信息；內(nèi)部控制；措施
［作者簡(jiǎn)介］ 羅燦姬，廣西壯族自治區(qū)疾病預(yù)防控制中心經(jīng)濟(jì)師，廣西 南寧，530028
- ［中圖分類號(hào)］ F23 ［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］ A ［文章編號(hào)］ 1007-7723（2012）02-0065-0003
一、 會(huì)計(jì)信息化的特點(diǎn)
與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)會(huì)計(jì)信息化開展較晚，但發(fā)展較快，在20世紀(jì)90年代逐步推廣和普及，多種財(cái)務(wù)軟件和單位管理軟件在實(shí)踐中得到完善和提高。會(huì)計(jì)信息化的快速發(fā)展，在提升管理水平的同時(shí)對(duì)于增強(qiáng)綜合能力也起到了重要的作用。會(huì)計(jì)信息化包括四層含義：一是依靠網(wǎng)絡(luò)、通信以及數(shù)據(jù)庫(kù)作為信息獲取的手段。二是圍繞信息提供實(shí)效性，對(duì)業(yè)務(wù)流程以及會(huì)計(jì)處理方式進(jìn)行全面調(diào)整。三是能夠?qū)崿F(xiàn)對(duì)資金流、實(shí)物流的全過(guò)程管控。四是會(huì)計(jì)信息進(jìn)一步擴(kuò)大，在技術(shù)平臺(tái)、業(yè)務(wù)流程以及管理體系等多個(gè)層面均有具體體現(xiàn)。會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)具有以下幾個(gè)方面的特點(diǎn)和優(yōu)勢(shì)。
（一）具有流程簡(jiǎn)單化的特點(diǎn)
依托電腦的強(qiáng)大運(yùn)算功能，會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)在處理會(huì)計(jì)憑證以及財(cái)務(wù)報(bào)告等過(guò)程中可以大大減少人工操作，簡(jiǎn)化手工操作的很多環(huán)節(jié)。在成本計(jì)算和計(jì)提折舊等較為復(fù)雜的運(yùn)算業(yè)務(wù)處理時(shí)，會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)能夠簡(jiǎn)單快速地完成相應(yīng)的工作。和過(guò)去手工會(huì)計(jì)相比，會(huì)計(jì)信息化的技術(shù)和復(fù)雜性都大幅降低，相應(yīng)的流程能夠得到進(jìn)一步簡(jiǎn)化。
（二）具有信息集成化的特點(diǎn)
會(huì)計(jì)信息化可以將所有數(shù)據(jù)集成在一個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)中，實(shí)現(xiàn)對(duì)信息的實(shí)時(shí)獲取、處理和報(bào)告。網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的高速發(fā)展，使協(xié)同開展財(cái)會(huì)業(yè)務(wù)成為可能，會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)不再是孤立的信息，越來(lái)越多的業(yè)務(wù)信息可以通過(guò)有效轉(zhuǎn)化變?yōu)橄鄳?yīng)的會(huì)計(jì)信息，而相應(yīng)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)也呈現(xiàn)出集成化的發(fā)展態(tài)勢(shì)。
（三）具有數(shù)據(jù)共享化的特點(diǎn)
會(huì)計(jì)信息化能夠?qū)崿F(xiàn)所有會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)出自同一個(gè)系統(tǒng)內(nèi)，管理者能及時(shí)獲得相應(yīng)動(dòng)態(tài)財(cái)務(wù)信息，可以依托相應(yīng)的財(cái)務(wù)軟件，實(shí)現(xiàn)集中記賬、遠(yuǎn)程審計(jì)、遠(yuǎn)程報(bào)賬等功能，高效共享會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，能夠使各項(xiàng)管理決策更加科學(xué)合理，使內(nèi)部信息資源得到充分利用。
（四）具有反饋動(dòng)態(tài)化的特點(diǎn)
在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下數(shù)據(jù)信息錄入、會(huì)計(jì)信息轉(zhuǎn)化、電子貨幣劃撥等工作均可以通過(guò)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)，能夠節(jié)約大量手工錄入會(huì)計(jì)賬簿的時(shí)間；同時(shí)能夠使會(huì)計(jì)核算由事后核算轉(zhuǎn)變?yōu)閷?shí)時(shí)核算，相應(yīng)的核算反饋也由過(guò)去的靜態(tài)反饋?zhàn)優(yōu)閯?dòng)態(tài)反饋，各項(xiàng)財(cái)務(wù)信息的和使用均實(shí)現(xiàn)動(dòng)態(tài)化，依托財(cái)務(wù)軟件，信息可以直接轉(zhuǎn)化并反映在信息平臺(tái)中。
二、 信息化環(huán)境下內(nèi)部控制面臨的問(wèn)題
（一）在會(huì)計(jì)信息環(huán)境下相應(yīng)的內(nèi)部控制制度不夠完善
有效的內(nèi)部控制離不開完善的內(nèi)部控制監(jiān)督制度，建立健全內(nèi)部控制監(jiān)督制度有效預(yù)防會(huì)計(jì)信息的舞弊現(xiàn)象，及時(shí)糾正和制止工作中出現(xiàn)的錯(cuò)誤，從而全面提高內(nèi)部控制效率。在新的會(huì)計(jì)信息化環(huán)境下，內(nèi)部控制的目標(biāo)雖然沒(méi)有任何改變，但因會(huì)計(jì)信息化本身的特點(diǎn)和工作方式變化較大，很多現(xiàn)存的制度和機(jī)制已無(wú)法適應(yīng)發(fā)展的要求，加速建立健全會(huì)計(jì)信息環(huán)境下的內(nèi)部控制制度和相應(yīng)的管理機(jī)制顯得迫在眉睫。
（二）在會(huì)計(jì)信息化環(huán)境下信息安全問(wèn)題受到了更多挑戰(zhàn)
在過(guò)去手工會(huì)計(jì)操作中，內(nèi)部控制主要依托崗位職責(zé)和相關(guān)的財(cái)務(wù)管理制度，各項(xiàng)財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)均有相應(yīng)的記錄，各種證、賬、表全部手工錄入。而實(shí)施會(huì)計(jì)信息化后，因?yàn)闀?huì)計(jì)賬務(wù)處理完全依靠財(cái)會(huì)軟件來(lái)完成，過(guò)去傳統(tǒng)的內(nèi)部控制方式因?yàn)椴僮髁鞒痰母淖円呀?jīng)失去了作用。如果管理不當(dāng)，將造成會(huì)計(jì)信息安全性的漏洞，人為修改或刪除財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的情況更易發(fā)生，由于所有操作均在網(wǎng)絡(luò)上進(jìn)行，將不易留下痕跡。財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的安全性問(wèn)題是會(huì)計(jì)信息化環(huán)境中內(nèi)部控制的一個(gè)重要的影響因素。因此，在會(huì)計(jì)信息化環(huán)境下，應(yīng)進(jìn)一步規(guī)范完善相應(yīng)的管理制度，對(duì)網(wǎng)絡(luò)安全、權(quán)限管理、硬件維護(hù)、數(shù)據(jù)備份等要建立與信息化相對(duì)應(yīng)的管理制度和內(nèi)部控制。在實(shí)施會(huì)計(jì)信息化后，內(nèi)部控制的核心和關(guān)鍵也將發(fā)生根本性轉(zhuǎn)變，過(guò)去的財(cái)務(wù)管理強(qiáng)調(diào)證實(shí)相符、賬證相符、賬賬相符，而在會(huì)計(jì)信息化實(shí)施中，應(yīng)將內(nèi)部控制的重點(diǎn)轉(zhuǎn)為數(shù)據(jù)輸入控制、輸出控制、網(wǎng)絡(luò)安全管理等。
（三）會(huì)計(jì)信息化的實(shí)施在一定程度上增加了內(nèi)部控制的難度
在傳統(tǒng)的手工會(huì)計(jì)中所有的原始財(cái)務(wù)信息均記錄在紙質(zhì)的賬簿和憑證上。業(yè)務(wù)經(jīng)手的所有人員均會(huì)留下簽名或蓋章的痕跡，修改和偽造賬簿、憑證很難做到不露痕跡。然而，在會(huì)計(jì)信息化中，所有信息均以電子方式記錄在系統(tǒng)中，雖有些數(shù)據(jù)和信息存儲(chǔ)在紙質(zhì)介質(zhì)中，用于憑證核對(duì)，但修改數(shù)據(jù)也比手工會(huì)計(jì)容易，在會(huì)計(jì)信息化中簽字蓋章等傳統(tǒng)的證據(jù)操作無(wú)法實(shí)現(xiàn)，給偽造和篡改信息提供了可能。此外，在會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)中進(jìn)行相關(guān)數(shù)據(jù)操作將不會(huì)留下痕跡，給預(yù)防和查處舞弊行為增加難度。
（四）會(huì)計(jì)信息化環(huán)境下身份識(shí)別和權(quán)限控制問(wèn)題進(jìn)一步凸顯
在諸多內(nèi)部控制手段中，授權(quán)控制是一種最基本的方式。在會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)中，傳統(tǒng)的簽名或蓋章變成了授權(quán)文件和密碼。一旦密碼泄露，任何人均可以通過(guò)網(wǎng)絡(luò)迅速進(jìn)入系統(tǒng)，并能夠非常方便、快速瀏覽和查找全部財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以及文件，造成無(wú)法彌補(bǔ)的損失和危害。會(huì)計(jì)信息化這一特點(diǎn)，使操作授權(quán)顯得尤為重要。在會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)中，口令和密碼存貯在計(jì)算機(jī)中，對(duì)于計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)高超的人員來(lái)說(shuō)，破解密碼潛入系統(tǒng)并非不可能。這些都給網(wǎng)絡(luò)安全增加了風(fēng)險(xiǎn)。
（五）會(huì)計(jì)信息化推進(jìn)過(guò)程中出現(xiàn)復(fù)合人才缺乏的新問(wèn)題
伴隨著會(huì)計(jì)信息化的逐步推廣，對(duì)于既熟悉財(cái)務(wù)知識(shí)又精通計(jì)算機(jī)技術(shù)復(fù)合型人才需求更加迫切。會(huì)計(jì)信息化是網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)和會(huì)計(jì)專業(yè)相結(jié)合的產(chǎn)物，對(duì)于相關(guān)人員的素質(zhì)要求進(jìn)一步提高，要求從業(yè)人員不僅具有扎實(shí)的會(huì)計(jì)知識(shí)，同時(shí)要熟悉和精通信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)知識(shí)。需要能夠熟練操作網(wǎng)上支付、網(wǎng)上報(bào)稅、網(wǎng)上采購(gòu)等多項(xiàng)業(yè)務(wù)。然而當(dāng)前這類財(cái)務(wù)信息化的專業(yè)人才還很少，高素質(zhì)的復(fù)合人才極度缺乏，不僅制約了會(huì)計(jì)信息化的推進(jìn)，而且對(duì)進(jìn)一步完善內(nèi)部控制工作增添了新問(wèn)題。加速培養(yǎng)復(fù)合型人才，已經(jīng)成為推進(jìn)會(huì)計(jì)信息化工作、完善內(nèi)部控制管理的當(dāng)務(wù)之急。
三、 改進(jìn)和完善信息化環(huán)境下內(nèi)部控制的相關(guān)措施
（一）進(jìn)一步完善管理制度
會(huì)計(jì)信息化環(huán)境下，應(yīng)針對(duì)過(guò)去手工會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程以及制度進(jìn)行重新設(shè)計(jì)和制定，不僅改變和完善相應(yīng)的業(yè)務(wù)流程，同時(shí)要對(duì)業(yè)務(wù)流程的關(guān)健點(diǎn)進(jìn)行嚴(yán)密控制，抓好關(guān)鍵點(diǎn)和關(guān)鍵崗位、關(guān)鍵物品的控制，如管理負(fù)責(zé)人和財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人等關(guān)鍵人員職責(zé)權(quán)限管理。此外，對(duì)于重要的發(fā)票、銀行票據(jù)、印鑒等關(guān)鍵物品的管理也應(yīng)同樣有效控制，加強(qiáng)對(duì)于現(xiàn)金、銀行出納、收支事項(xiàng)及憑證的核準(zhǔn)等崗位的控制。會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)中不能由單個(gè)部門或某一個(gè)人獨(dú)立完成關(guān)鍵業(yè)務(wù)的全過(guò)程，應(yīng)建立科學(xué)、嚴(yán)密的內(nèi)部控制體系。在適當(dāng)授權(quán)、不相容職責(zé)分工、獨(dú)立檢查等管理的基礎(chǔ)上，構(gòu)建人與人、部門與部門之間的崗位責(zé)任管理制度。
應(yīng)加速建立涵蓋所有會(huì)計(jì)信息流程環(huán)節(jié)的操作管理制度，對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)錄錄入、傳輸、輸出以及儲(chǔ)存等各個(gè)階段加強(qiáng)管理和管控。在確?；A(chǔ)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的錄入準(zhǔn)確的基礎(chǔ)上，對(duì)數(shù)據(jù)來(lái)源的真實(shí)性和可靠性進(jìn)行控制，從會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)錄入開始，對(duì)所有環(huán)節(jié)進(jìn)行認(rèn)真審核，對(duì)原始憑證的真實(shí)性進(jìn)行仔細(xì)核對(duì)，如果具備條件，可在會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)中引入防偽設(shè)置，確保錄入階段的數(shù)據(jù)安全和準(zhǔn)確。在會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)輸出時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格進(jìn)行口令管理和加密保護(hù)，對(duì)于打印輸出的會(huì)計(jì)信息要加強(qiáng)核對(duì)，確保其完整性和正確性。在數(shù)據(jù)儲(chǔ)存階段，管理的重點(diǎn)應(yīng)放在防止財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的篡改以及泄露上。應(yīng)對(duì)所有操作管理人員進(jìn)行嚴(yán)格的工作劃分，明確管理范圍和權(quán)限，對(duì)密碼進(jìn)行嚴(yán)格管理，操作過(guò)程應(yīng)進(jìn)行嚴(yán)格控制登記和記錄，嚴(yán)禁未經(jīng)授權(quán)的人員接觸和操作會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)。上機(jī)操作日志應(yīng)由專人負(fù)責(zé)管理，確保在出現(xiàn)數(shù)據(jù)篡改和泄露時(shí)能夠及時(shí)準(zhǔn)確發(fā)現(xiàn)線索和證據(jù)。
（二）全面加強(qiáng)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性控制
數(shù)據(jù)的正確性是會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的前提和基礎(chǔ)，在會(huì)計(jì)信息化推進(jìn)中，數(shù)據(jù)信息錄入和準(zhǔn)確性是關(guān)鍵，在各種財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)錄入前，應(yīng)根據(jù)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度進(jìn)行認(rèn)真核對(duì)，確保內(nèi)容準(zhǔn)確。對(duì)于重要信息的授權(quán)人和操作人等要有紙質(zhì)書面記錄。只有在保證所有數(shù)據(jù)正確無(wú)誤的前提下，才能進(jìn)行相應(yīng)的業(yè)務(wù)處理。在工作中，還應(yīng)定期由專門技術(shù)人員對(duì)系統(tǒng)軟件的可靠性進(jìn)行檢查，確保核心數(shù)據(jù)庫(kù)安全可靠，避免因軟件漏洞引發(fā)的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)。應(yīng)建立健全數(shù)據(jù)定期備份和自動(dòng)備份制度，同時(shí)要對(duì)數(shù)據(jù)接觸人員、接觸時(shí)間、操作內(nèi)容等進(jìn)行詳細(xì)記錄。對(duì)所有備份數(shù)據(jù)要妥善保管，一旦系統(tǒng)出現(xiàn)故障可以通過(guò)備份數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行最大程度的恢復(fù)，降低損失。
（三）加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)病毒的預(yù)防管理
互聯(lián)網(wǎng)開放性的特點(diǎn)使其存在著被侵入的可能性。當(dāng)前網(wǎng)絡(luò)病毒和木馬病毒非常猖獗，給會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)的防護(hù)增加了難度。在具體管理中，應(yīng)進(jìn)一步增強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)病毒和木馬病毒的防范意識(shí)，在選擇財(cái)務(wù)軟件時(shí)應(yīng)選擇正版軟件，在可靠的操作系統(tǒng)下進(jìn)行安裝。在系統(tǒng)運(yùn)行中，應(yīng)對(duì)網(wǎng)絡(luò)操作和存儲(chǔ)操作進(jìn)行嚴(yán)格規(guī)定，在系統(tǒng)中安裝可靠的殺毒軟件和病毒防火墻，并定期進(jìn)行病毒查殺。對(duì)于外來(lái)軟件和數(shù)據(jù)應(yīng)進(jìn)嚴(yán)格檢查，會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)應(yīng)做到專機(jī)專用，嚴(yán)禁在會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)中安裝網(wǎng)絡(luò)游戲等無(wú)關(guān)軟件。具備條件的單位，應(yīng)在系統(tǒng)中增加數(shù)據(jù)簽名和密鑰技術(shù)，多管齊下，確保系統(tǒng)不受到網(wǎng)絡(luò)病毒的侵害。
（四）對(duì)系統(tǒng)硬件進(jìn)行規(guī)范管理
由于會(huì)計(jì)信息化的信息資料均存貯在計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)庫(kù)中，與傳統(tǒng)的紙質(zhì)存儲(chǔ)比較，在提高了效率的同時(shí)，其管理風(fēng)險(xiǎn)也進(jìn)一步加大。會(huì)計(jì)信息化的硬件設(shè)備具有容量大、數(shù)據(jù)集中、毀壞不可逆轉(zhuǎn)等特點(diǎn)。在日常工作中，可能受到溫度、濕度、短路、斷電等多種因素的影響。為了防止發(fā)生硬件損壞，應(yīng)在硬件管理上建立一套完善的管理制度，保證會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)良好的運(yùn)行環(huán)境，經(jīng)常對(duì)其電路進(jìn)行檢修，確保設(shè)備正常運(yùn)轉(zhuǎn)。此外，應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)信息化機(jī)房加強(qiáng)管理，嚴(yán)禁無(wú)關(guān)人員進(jìn)入，確保硬件設(shè)備不出現(xiàn)人為因素的損壞，防止操作不當(dāng)造成硬件設(shè)備故障。
(一)企業(yè)的會(huì)計(jì)內(nèi)部控制制度缺乏系統(tǒng)的管理，存在不全面的情況，最終使信息出現(xiàn)漏洞。在一些企業(yè)中，有些職能部門和職務(wù)存在不兼容的情況，但是沒(méi)有進(jìn)行明確的劃分，實(shí)施分離；物資采購(gòu)的審核部門和實(shí)際操作部門沒(méi)有明確劃分，仍混為一體；很多時(shí)候存在審批上的越權(quán)行為；會(huì)計(jì)方面的文件性資料存在保管不當(dāng)?shù)那樾?；?duì)相關(guān)財(cái)產(chǎn)的報(bào)關(guān)機(jī)制不健全，致使企業(yè)資產(chǎn)產(chǎn)生流失。所有以上的情形都有可能對(duì)會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性產(chǎn)生影響。
(二)公司在營(yíng)運(yùn)業(yè)務(wù)的管理上存在漏洞，財(cái)務(wù)上缺乏相對(duì)健全的組織機(jī)制。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，管理者的角色所體現(xiàn)的是行政性質(zhì)，想問(wèn)題的出發(fā)點(diǎn)和企業(yè)運(yùn)營(yíng)方式都存在問(wèn)題。這種思想在一些企業(yè)中還長(zhǎng)期存在。管理者沒(méi)有轉(zhuǎn)變思想和觀念，造成財(cái)務(wù)部門不嚴(yán)謹(jǐn)。為了達(dá)到某種目的，在思想存在問(wèn)題的領(lǐng)導(dǎo)的指使下，制造假賬，提供假報(bào)表。沒(méi)有如實(shí)反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況，卻是根據(jù)需要私自做賬。降低了信息的精確性，最終影響會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的建設(shè)情況直接影響信息的質(zhì)量，二者密切相關(guān)。它是公司進(jìn)行有效管理的先決條件。一個(gè)優(yōu)質(zhì)的公司管理架構(gòu)可以通過(guò)內(nèi)部控制機(jī)制進(jìn)行反映，同時(shí)發(fā)揮實(shí)際作用。
(三)由于在監(jiān)控上存在不力的情形，導(dǎo)致會(huì)計(jì)控制出現(xiàn)失效的局面，助長(zhǎng)了虛假行為，難以得到有效控制。在財(cái)務(wù)領(lǐng)域，監(jiān)督和控制的地位是相互壓制。但是在一些企業(yè)內(nèi)，內(nèi)部審計(jì)屬于一個(gè)平行的部門，缺乏獨(dú)立性。這就導(dǎo)致不能有效控制企業(yè)內(nèi)部的運(yùn)行，力度有限，直接影響信息的質(zhì)量。在這種部門設(shè)置下，一些管理者就會(huì)根據(jù)某種不正當(dāng)?shù)男枰?，指使?huì)計(jì)人員做虛假賬目。
(四)缺乏對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，意識(shí)薄弱，造成會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)失真的情況。在企業(yè)內(nèi)部，沒(méi)有建立完善的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估系統(tǒng)，對(duì)企業(yè)在銀行方面的信貸融資和對(duì)外投資產(chǎn)生極大影響。會(huì)計(jì)部門不能提供準(zhǔn)確的信息給風(fēng)控部門，在很大程度上妨礙了管理者的決策。臆想成分很大，給企業(yè)造成巨大的經(jīng)濟(jì)損失，同時(shí)也不利于樹立良好的企業(yè)形象。為此，企業(yè)必須具有較強(qiáng)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，建立風(fēng)控機(jī)制，這對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制行為具有較大的推動(dòng)作用。
(五)對(duì)于從業(yè)人員的管理不當(dāng)，人員專業(yè)素質(zhì)有待提升。整個(gè)社會(huì)的法制性增強(qiáng)，在會(huì)計(jì)領(lǐng)域的法律法規(guī)也逐漸完善。相應(yīng)的處理方式和手段更加新穎，標(biāo)準(zhǔn)也相應(yīng)變化。如果業(yè)人員的個(gè)人專業(yè)素質(zhì)較低，在處理數(shù)據(jù)的時(shí)候，放棄原則，致使會(huì)計(jì)信息失真。
(六)會(huì)計(jì)資料不屬實(shí)，資料性質(zhì)出現(xiàn)變形。會(huì)計(jì)信息的品質(zhì)不高也就是虛假，提供不屬實(shí)的賬目。致使企業(yè)賬目所反映的情況與事實(shí)不符。成本不能如實(shí)反映企業(yè)實(shí)際支出，導(dǎo)致盈虧不符，滋長(zhǎng)現(xiàn)象。
二、加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的舉措
(一)加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)上的控制，健全相應(yīng)制度。企業(yè)制定內(nèi)部會(huì)計(jì)制度要以基本法規(guī)為理論基礎(chǔ)，對(duì)會(huì)計(jì)相關(guān)職能部門的崗位進(jìn)行規(guī)范的設(shè)置，確立明確的權(quán)限。對(duì)經(jīng)營(yíng)各個(gè)環(huán)節(jié)制定內(nèi)部控制機(jī)制。一些不能混在一起的部門禁止在一起，實(shí)行分離管理。實(shí)現(xiàn)部門間的互相制約和監(jiān)督。約束和監(jiān)督會(huì)計(jì)人員的行為，防止越權(quán)行為的發(fā)生。確立經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，建立合適的激勵(lì)機(jī)制，保障信息真實(shí)。
(二)進(jìn)一步健全公司的管理架構(gòu)，保障會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、有效。加強(qiáng)會(huì)計(jì)控制是企業(yè)的內(nèi)部需求，防止財(cái)務(wù)制度的管理僅停留在形式上。這主要需要注意兩點(diǎn)：首先是能否得到社會(huì)的認(rèn)可和信任；其次是否對(duì)企業(yè)的運(yùn)營(yíng)決策產(chǎn)生影響。很多企業(yè)負(fù)責(zé)人對(duì)此沒(méi)有本質(zhì)上的認(rèn)識(shí)，不掌握現(xiàn)行的財(cái)務(wù)紀(jì)律和制度。為此，要建立嚴(yán)格的追責(zé)機(jī)制。增強(qiáng)法制意識(shí)和觀念，將假信息切斷在最源頭。會(huì)計(jì)人員也要依法辦事。
(三)增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，完善風(fēng)控機(jī)制。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)采取警示、分析和報(bào)告的分析形式，對(duì)其進(jìn)行種類上的劃分。對(duì)于籌資行為要進(jìn)行結(jié)構(gòu)上的設(shè)置，制定償還計(jì)劃和步驟。實(shí)現(xiàn)評(píng)估、監(jiān)督和考核一體化，提供有效、詳盡和準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)信息。謹(jǐn)慎進(jìn)行相關(guān)投資。防止出現(xiàn)不可預(yù)料或者后果嚴(yán)重的投資項(xiàng)目。
(四)實(shí)施部門間的監(jiān)督，強(qiáng)化監(jiān)督制度。監(jiān)督機(jī)制對(duì)于會(huì)計(jì)內(nèi)部的審計(jì)有著重要的作用。審計(jì)部門對(duì)于財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)工作進(jìn)行監(jiān)控，屬于獨(dú)立的機(jī)構(gòu)和部門。對(duì)企業(yè)高層負(fù)責(zé)。在有力的監(jiān)督下，增強(qiáng)信息質(zhì)量。
(五)采取多項(xiàng)措施加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的監(jiān)督和控制，為良好的內(nèi)部控制打下基礎(chǔ)。聘請(qǐng)素質(zhì)高、具有職業(yè)道德的人員，盡量減少由于人為原因造成的信息失誤；加強(qiáng)對(duì)其業(yè)務(wù)知識(shí)的培訓(xùn)；注重會(huì)計(jì)人員資格的認(rèn)證，必須具備相應(yīng)的從業(yè)證書和職稱。對(duì)他們進(jìn)行相關(guān)的法制普及和道德教育，加大對(duì)違紀(jì)行為的懲罰力度，有效約束他們的行為，提高職業(yè)道德水平。
信息系統(tǒng)審計(jì)是一個(gè)通過(guò)收集和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)，對(duì)信息系統(tǒng)是否能夠保護(hù)資產(chǎn)的安全、維護(hù)數(shù)據(jù)的完整、使被審計(jì)單位的目標(biāo)得以有效地實(shí)現(xiàn)、使組織的資源得到高效地使用等方面作出判斷的過(guò)程。從該定義可以看出，其審計(jì)內(nèi)容及方法是通過(guò)對(duì)系統(tǒng)內(nèi)部控制的審計(jì)，來(lái)判斷和評(píng)價(jià)系統(tǒng)的安全性、完整性、效果和效率等方面。通常，信息系統(tǒng)內(nèi)部控制可分為一般控制和應(yīng)用控制。下面結(jié)合我們?cè)谑I(yè)保險(xiǎn)基金、養(yǎng)老保險(xiǎn)基金、公路養(yǎng)路費(fèi)等多個(gè)審計(jì)項(xiàng)目中嘗試信息系統(tǒng)內(nèi)部控制審計(jì)的實(shí)踐，就相關(guān)審計(jì)內(nèi)容與方法談一下膚淺的認(rèn)識(shí)。
一、信息系統(tǒng)的一般控制及審計(jì)方法
信息系統(tǒng)的一般控制是指為合理保證信息系統(tǒng)安全、可靠的控制措施。包括組織控制、操作控制、系統(tǒng)開發(fā)和維護(hù)控制、硬件和系統(tǒng)軟件控制、災(zāi)難恢復(fù)控制。目前，被審計(jì)對(duì)象一般是在日常運(yùn)行的信息系統(tǒng)，因而，我們重點(diǎn)是對(duì)信息系統(tǒng)的組織控制、操作控制和災(zāi)難恢復(fù)控制進(jìn)行審計(jì)，判斷信息系統(tǒng)的安全性、可靠性。
1.組織控制。組織控制主要是通過(guò)不相容職責(zé)的分離來(lái)實(shí)現(xiàn)。審計(jì)內(nèi)容包括：系統(tǒng)管理人員及操作人員是否有明確的管理制度及明確的職責(zé)權(quán)限、數(shù)據(jù)庫(kù)管理人員是否不審批和處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、系統(tǒng)管理人員和操作人員是否不能接觸有關(guān)應(yīng)用程序文件、業(yè)務(wù)處理中不相容職能是否分離等。審計(jì)可以采用查閱被審單位相關(guān)內(nèi)控制度和檢查信息系統(tǒng)中操作用戶權(quán)限表等方法。如在養(yǎng)路費(fèi)審計(jì)項(xiàng)目中，使用該方法發(fā)現(xiàn)信息系統(tǒng)中部分用戶的不相容的操作權(quán)限未予分離，征費(fèi)員既有收費(fèi)等征收管理的權(quán)限，又有車輛類型管理、費(fèi)率設(shè)置、修改繳費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等權(quán)限。
2.操作控制。操作控制是用來(lái)控制信息系統(tǒng)的操作，以保證信息系統(tǒng)僅用于經(jīng)授權(quán)的用途和只有經(jīng)授權(quán)的人員才能操作信息系統(tǒng)。審計(jì)內(nèi)容包括：系統(tǒng)的操作日志設(shè)置及管理情況、操作人員是否經(jīng)過(guò)授權(quán)、在人員崗位變更時(shí)，操作權(quán)限是否妥善地進(jìn)行、密碼保護(hù)措施等。審計(jì)可以采用檢查操作用戶權(quán)限與被審單位內(nèi)控制度、現(xiàn)場(chǎng)觀察實(shí)際操作用戶和分析系統(tǒng)的操作日志等方法。如在養(yǎng)路費(fèi)項(xiàng)目中，使用該方法發(fā)現(xiàn)存在操作人員使用其他用戶進(jìn)行操作信息系統(tǒng)的情況，操作控制不嚴(yán)，有3名協(xié)管員于2005年10月至2006年6月期間，擅自使用領(lǐng)導(dǎo)的用戶名及密碼先后8次私自減免5輛汽車養(yǎng)路費(fèi)滯納金。
3.災(zāi)難恢復(fù)控制。災(zāi)難恢復(fù)控制是在系統(tǒng)遭受無(wú)法抗拒的、突如其來(lái)的災(zāi)難時(shí)，為了將災(zāi)害的損失降低最小的程度所采取的措施。審計(jì)內(nèi)容與方法主要是檢查系統(tǒng)備份制度及執(zhí)行情況、災(zāi)難發(fā)生后的應(yīng)急恢復(fù)安排等。
二、信息系統(tǒng)的應(yīng)用控制及審計(jì)方法
信息系統(tǒng)的應(yīng)用控制是設(shè)計(jì)用來(lái)合理地保證系統(tǒng)在特定的應(yīng)用方面能夠正確地完成數(shù)據(jù)的記錄、處理和報(bào)告功能，包括輸入控制、處理控制和輸出控制。通過(guò)對(duì)系統(tǒng)的應(yīng)用控制功能審計(jì)，檢查應(yīng)用系統(tǒng)本身是否存在漏洞和功能缺陷，評(píng)價(jià)信息系統(tǒng)的可靠性、效果和效率等方面。
1.輸入控制。輸入控制確保輸入數(shù)據(jù)的合法、準(zhǔn)確和完整，包括：數(shù)據(jù)正確地存儲(chǔ)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)沒(méi)有丟失、增加、重復(fù)和改變、錯(cuò)誤的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)能夠被拒絕、改正并及時(shí)地重新提交處理。審計(jì)可以采用以下方法檢查系統(tǒng)輸入控制。
（1）面談法、觀察法。審計(jì)人員采用與操作人員座談、現(xiàn)場(chǎng)觀察系統(tǒng)輸入控制，可以初步了解系統(tǒng)輸入控制情況。
（2）測(cè)試數(shù)據(jù)法。審計(jì)人員設(shè)計(jì)一些虛擬數(shù)據(jù)，提交系統(tǒng)進(jìn)行處理，以測(cè)試系統(tǒng)輸入控制是否存在。如在社保審計(jì)中，審計(jì)人員通過(guò)測(cè)試數(shù)據(jù)法，發(fā)現(xiàn)存在參保人員重復(fù)開戶問(wèn)題，系統(tǒng)輸入控制不嚴(yán)，進(jìn)而發(fā)現(xiàn)重復(fù)征收失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)等問(wèn)題。
（3）數(shù)據(jù)驗(yàn)證法。主要是通過(guò)檢查數(shù)據(jù)之間邏輯關(guān)系驗(yàn)證輸入數(shù)據(jù)的正確性和保存數(shù)據(jù)的完整性，包括業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)對(duì)比驗(yàn)證和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)間主表與明細(xì)表核對(duì)。如在養(yǎng)路費(fèi)審計(jì)中通過(guò)數(shù)據(jù)庫(kù)主表與明細(xì)表數(shù)據(jù)的核對(duì)和檢查，審計(jì)發(fā)現(xiàn)系統(tǒng)對(duì)部分業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)保存不夠完整和正確：部分養(yǎng)路費(fèi)滯納金減免記錄在減免明細(xì)表中記錄不完整、部分養(yǎng)路費(fèi)繳費(fèi)記錄存在繳費(fèi)總表與繳費(fèi)明細(xì)表記錄不符。又如在養(yǎng)老保險(xiǎn)基金審計(jì)中通過(guò)對(duì)養(yǎng)老保險(xiǎn)系統(tǒng)保存的地稅征收的養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)數(shù)據(jù)與地稅部門實(shí)際征收的數(shù)據(jù)比較核對(duì)，發(fā)現(xiàn)系統(tǒng)保存的地稅征收的養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)不夠正確和完整，原因在于地稅部門沒(méi)有提供標(biāo)準(zhǔn)格式的征收養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)情況的電子數(shù)據(jù)，社保部門通過(guò)手工將地稅征收的養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)數(shù)據(jù)輸入系統(tǒng)。
2.處理控制。處理控制確保系統(tǒng)按規(guī)定對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行處理，包括：能夠?qū)?jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行正常處理；業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)在處理過(guò)程中沒(méi)有丟失、增加、重復(fù)或不恰當(dāng)?shù)母淖?；處理中錯(cuò)誤能夠發(fā)現(xiàn)并得到及時(shí)更正。審計(jì)可以采用以下方法檢查系統(tǒng)應(yīng)用控制。
（1）抽樣數(shù)據(jù)法。審計(jì)人員從被審單位抽樣若干經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，檢查信息系統(tǒng)處理結(jié)果是否正確，以確定系統(tǒng)控制是否有效的執(zhí)行。如在被征地人員養(yǎng)老保障審計(jì)中，審計(jì)人員通過(guò)對(duì)不同類型參保人員個(gè)人賬戶計(jì)息情況抽樣審核，發(fā)現(xiàn)部分個(gè)人賬戶計(jì)息不正確。
關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；會(huì)計(jì)；信息
建立企業(yè)內(nèi)部控制制度的目的就在于發(fā)現(xiàn)、防止和糾正錯(cuò)誤與舞弊，治理會(huì)計(jì)信息失真的問(wèn)題。為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制完美無(wú)缺，企業(yè)在制定內(nèi)部控制制度時(shí)要權(quán)衡利弊，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)性和有效性的有機(jī)統(tǒng)一。
一、會(huì)計(jì)信息失真的原因
1.利益驅(qū)動(dòng)
我國(guó)的會(huì)計(jì)法規(guī)制度建設(shè)起步較晚，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的滯后，這就為會(huì)計(jì)造假提供契機(jī)。一些企業(yè)單位為了維護(hù)自身利益，違背會(huì)計(jì)核算的真實(shí)性，編制虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告。領(lǐng)導(dǎo)授意、指使、強(qiáng)令、串通編制假賬躲避稅收，無(wú)視國(guó)家法律法規(guī)，會(huì)計(jì)信息缺乏真實(shí)性。一些企業(yè)部分會(huì)計(jì)人員害怕領(lǐng)導(dǎo)打擊報(bào)復(fù)，使產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息盡可能對(duì)領(lǐng)導(dǎo)有利，從而達(dá)到“官出數(shù)字”、“數(shù)字出官”的目的?？梢?jiàn)，利益驅(qū)動(dòng)是會(huì)計(jì)信息失真的最根本原因。
2.監(jiān)督體系不完善
會(huì)計(jì)人員監(jiān)督方面，會(huì)計(jì)人員隸屬于單位領(lǐng)導(dǎo)，無(wú)獨(dú)立性。在內(nèi)審監(jiān)督方面，內(nèi)部審計(jì)地位不高，決定了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性受損。在社會(huì)審計(jì)監(jiān)督方面，因執(zhí)業(yè)人員水平和職業(yè)素質(zhì)良莠不齊，惡性競(jìng)爭(zhēng)造成遷就客戶，常常屈從于委托單位的要求，甚至出具虛假驗(yàn)證報(bào)告等?？梢?jiàn)，監(jiān)督體系不完善為會(huì)計(jì)信息造假提供可乘之機(jī)，是會(huì)計(jì)信息失真的重要原因。
3.處罰不力
我國(guó)對(duì)企業(yè)造假的處罰較輕，對(duì)違反法規(guī)的打擊力度偏弱，這就從客觀上縱容了會(huì)計(jì)造假。企業(yè)違反會(huì)計(jì)法規(guī)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益與低廉機(jī)會(huì)成本形成強(qiáng)烈反差，誘惑一些人置國(guó)家的法律法規(guī)于不顧，以身試法，它是我國(guó)會(huì)計(jì)造假泛濫的一個(gè)重要原因?？梢?jiàn)，失信成本低成了會(huì)計(jì)信息失真的動(dòng)力。
4.社會(huì)風(fēng)氣不正
經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為：人行為的理性與否取決于所處的環(huán)境，好環(huán)境使人產(chǎn)生更多的理，不好的環(huán)境使人產(chǎn)生較多的非理。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)所有者對(duì)經(jīng)營(yíng)者的評(píng)價(jià)主要依靠會(huì)計(jì)信息，為了維護(hù)自身的利益，經(jīng)營(yíng)者必然提供與己有利的會(huì)計(jì)信息。這就為造假提供可能。一些造假者實(shí)現(xiàn)了他們的利益，造假之風(fēng)盛行。提供虛假會(huì)計(jì)信息與社會(huì)風(fēng)氣有一定關(guān)聯(lián)。
5.會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)不高
會(huì)計(jì)信息是會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量中生成的，期間有很多對(duì)客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一些不確定性因素進(jìn)行估計(jì)、判斷與推理的內(nèi)容。會(huì)計(jì)人員是會(huì)計(jì)活動(dòng)的主體，不同素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員進(jìn)行的估計(jì)、判斷與推理往往導(dǎo)致不同的結(jié)果，有些會(huì)計(jì)人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)道德，自覺(jué)抵制各種不正之風(fēng)的能力不強(qiáng)，甚至為討好領(lǐng)導(dǎo)，公開為企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律出謀劃策。有些會(huì)計(jì)人員，業(yè)務(wù)素質(zhì)不高，即使遵循了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，常發(fā)生操作性、原理性錯(cuò)誤。不可避免地使計(jì)量出的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)脫離實(shí)際情況，使會(huì)計(jì)信息失真。
二、加強(qiáng)內(nèi)部控制，治理信息失真
如果一個(gè)企業(yè)的內(nèi)部控制制度不健全或者缺乏，是很容易發(fā)生會(huì)計(jì)舞弊的。會(huì)計(jì)信息失真在很大程度上來(lái)源于社會(huì)人員的違規(guī)操作。因此，正確、及時(shí)地傳遞社會(huì)信息，真正滿足信息使用者的決策需要，有效控制會(huì)計(jì)信息失真，既要放在會(huì)計(jì)人員的控制上，還要加強(qiáng)控制環(huán)境的建設(shè)。
1.建立健全會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育體系
當(dāng)企業(yè)利益與國(guó)家利益發(fā)生沖突時(shí)，作為員工的會(huì)計(jì)人員在單位領(lǐng)導(dǎo)的權(quán)力壓制下，為了自身利益不得不維護(hù)本單位利益，從而提供虛假會(huì)計(jì)信息。當(dāng)國(guó)家和社會(huì)公眾利益與企業(yè)利益發(fā)生沖突時(shí)，會(huì)計(jì)人員必須將國(guó)家和公眾利益作為會(huì)計(jì)職業(yè)道德的最高準(zhǔn)則，堅(jiān)持原則，誠(chéng)信為本，不做假賬，在社會(huì)上樹立會(huì)計(jì)人員威嚴(yán)和神圣的形象。對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德情況建立檢查、考核、評(píng)價(jià)和獎(jiǎng)罰制度，建立道德行為檔案，供全社會(huì)監(jiān)督，使會(huì)計(jì)人員在履行職責(zé)中遵紀(jì)守法，廉潔奉公，不論遇到何種情況，都不能喪失原則，不圖謀私利，并能自覺(jué)抵制會(huì)計(jì)造假行為的發(fā)生，促進(jìn)會(huì)計(jì)職業(yè)道德水平和會(huì)計(jì)工作質(zhì)量的不斷提高。
2.加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的教育和培訓(xùn)
會(huì)計(jì)人員只有具備扎實(shí)的專業(yè)知識(shí)，才能發(fā)揮出較高的業(yè)務(wù)水平，才能從源頭上保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。加強(qiáng)會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)培訓(xùn)，抓好在職會(huì)計(jì)人員的后續(xù)教育，它是幫助會(huì)計(jì)人員更新會(huì)計(jì)知識(shí)，提高其專業(yè)技能的重要途徑。只有熟悉會(huì)計(jì)處理程序和核算辦法，精通會(huì)計(jì)法規(guī)和會(huì)計(jì)制度，才能準(zhǔn)確判斷會(huì)計(jì)事項(xiàng)，恰當(dāng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。另外，為適應(yīng)建立現(xiàn)代企業(yè)制度和與國(guó)際接軌的需要，還必須加強(qiáng)計(jì)算機(jī)及其他相關(guān)學(xué)科知識(shí)的培訓(xùn)，使財(cái)會(huì)工作由核算型向管理型、傳統(tǒng)型向現(xiàn)代型、單一型向全面型轉(zhuǎn)變。
3.建立健全企業(yè)內(nèi)部控制制度
內(nèi)部管理制度包括組織結(jié)構(gòu)控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)決策制度、人員素質(zhì)控制等。內(nèi)部控制是一種有效的控制機(jī)制，是對(duì)會(huì)計(jì)工作所形成的約束機(jī)制。若想從過(guò)程中進(jìn)行嚴(yán)格控制，杜絕會(huì)計(jì)造假，就必須建立健全確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)、完整的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，形成會(huì)計(jì)信息生成過(guò)程中自我約束、相互牽制的防范性措施。同時(shí)建立健全內(nèi)部管理控制制度，形成會(huì)計(jì)信息生成的控制環(huán)境。
三、結(jié)束語(yǔ)
內(nèi)部控制是企業(yè)管理現(xiàn)代化的產(chǎn)物，是管理當(dāng)局為實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)而設(shè)計(jì)的自律系統(tǒng)。面對(duì)日趨激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性是維持市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序、維護(hù)會(huì)計(jì)主體各方的合法權(quán)益、保證國(guó)民經(jīng)濟(jì)快速、健康發(fā)展的重要環(huán)節(jié)。企業(yè)要生存和發(fā)展，就必須強(qiáng)化企業(yè)的內(nèi)部控制制度建設(shè)。確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、有效性與合法性，構(gòu)建與社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的會(huì)計(jì)管理與運(yùn)行機(jī)制體制。解決會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，是一項(xiàng)任重道遠(yuǎn)的工作，不可能一蹴而就，需要會(huì)計(jì)界人士和全社會(huì)的共同努力。
參考文獻(xiàn)：
[1]原文濤：會(huì)計(jì)信息失真及其對(duì)會(huì)計(jì)行業(yè)的影響[J].人口與經(jīng)濟(jì), 2011,(S1).
