時(shí)間：2022-05-02 15:00:58
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1.不符合國際稅收慣例，不能適應(yīng)我國加入WTO的新形勢從形式看，內(nèi)外資企業(yè)所得稅的法定稅率都是33%，但兩套稅法無論是在法律效力，還是稅前扣除項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)和資產(chǎn)稅務(wù)處理規(guī)定、稅收優(yōu)惠政策等方面都存在明顯差異，外商投資企業(yè)的窄稅基、多優(yōu)惠和內(nèi)資企業(yè)的寬稅基、少優(yōu)惠直接導(dǎo)致兩者實(shí)際稅負(fù)的差距，據(jù)統(tǒng)計(jì)，外商投資企業(yè)所得稅實(shí)際平均稅負(fù)一直在10%左右，而內(nèi)資企業(yè)則在25%以上。實(shí)行內(nèi)外有別的兩套稅法，既違背市場經(jīng)濟(jì)要求的公平稅負(fù)、平等競爭原則，也不符合國際慣例，中國已經(jīng)加入WTO，外資企業(yè)將進(jìn)一步進(jìn)入我國，成為我國經(jīng)濟(jì)不可或缺的組成部分，我國的企業(yè)也將進(jìn)一步走向國際市場，參與國際競爭，對企業(yè)所得稅在內(nèi)外資企業(yè)之間、地區(qū)之間實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一提出了迫切要求。
2.稅基界定不規(guī)范，內(nèi)資企業(yè)稅前扣除限制過嚴(yán)稅法對稅基的確定存在的主要問題：一是與企業(yè)會計(jì)制度的關(guān)系不協(xié)調(diào)，由于稅收制度和會計(jì)制度在職能、目標(biāo)和核算依據(jù)等諸多方面存在差異，近年來，為適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)和建立現(xiàn)代企業(yè)制度的需要，會計(jì)制度已經(jīng)發(fā)生了很大變化，且不斷處于調(diào)整之中，而稅法沒有建立一套獨(dú)立的所得稅稅基確定原則，有些規(guī)定甚至在沿用老的會計(jì)制度，如對銷售收入的確認(rèn)、對資產(chǎn)的稅務(wù)處理等。二是稅法對界定稅基的一些概念比較模糊，如對業(yè)務(wù)招待費(fèi)、支付給總機(jī)構(gòu)的管理費(fèi)都以收入的一定比例為計(jì)算依據(jù)，收入凈額和總收入是會計(jì)概念還是稅務(wù)概念，其內(nèi)涵和外延有多大，并不明確。三是對內(nèi)資企業(yè)稅前扣除項(xiàng)目列支標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定過嚴(yán)，如內(nèi)資企業(yè)計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)，廣告性支出的限額、對折舊方法和折舊年限的嚴(yán)格限定等，使得為取得應(yīng)稅收入而發(fā)生的許多費(fèi)用不能在稅前足額列支，不符合市場經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)發(fā)展規(guī)律，也不利于內(nèi)資企業(yè)的健康發(fā)展。
3.稅收優(yōu)惠政策導(dǎo)向不明確，稅收優(yōu)惠形式單一一是稅收優(yōu)惠政策不能有效體現(xiàn)國家宏觀調(diào)控需要。內(nèi)資企業(yè)的優(yōu)惠比較少，且多屬照顧性，或是替代財(cái)政支出性的優(yōu)惠，稅收優(yōu)惠偏重于解決機(jī)制轉(zhuǎn)換過程中的臨時(shí)性困難，對資源優(yōu)化配置的引導(dǎo)不足。而對外商投資企業(yè)的優(yōu)惠政策，其效果偏重于鼓勵吸引外資總量，不能有效調(diào)節(jié)外商投資的方向。二是稅收優(yōu)惠方式單一，政策效果不確定，容易引起企業(yè)偷稅、避稅現(xiàn)象。所得稅優(yōu)惠政策以直接優(yōu)惠居多，間接優(yōu)惠較少，主要是減稅、免稅和低稅率。這些優(yōu)惠措施，容易誘使企業(yè)通過頻繁注冊新企業(yè)、人為安排獲利年度、利用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)調(diào)節(jié)企業(yè)間的利潤水平，鉆稅法的空子。目前，與我國簽訂稅收協(xié)定的國家有79個，已經(jīng)生效的65個，而有稅收饒讓條款的國家只有30多個，我國給予外商投資者的低稅率和減免稅等直接優(yōu)惠措施，外方需要在母國補(bǔ)繳稅款，實(shí)際轉(zhuǎn)化成了投資者所在國的稅收收入，并沒有使投資者最終受益。三是優(yōu)惠政策的實(shí)施主觀性、隨著性大。我國內(nèi)外資企業(yè)所得稅每年都有一些優(yōu)惠政策以法規(guī)、規(guī)章甚至規(guī)范性文件形式出臺，加上各地區(qū)為了本地區(qū)利益，無視稅法的統(tǒng)一性和嚴(yán)肅性，用減免稅優(yōu)惠政策作為招商引資廣告，隨意擴(kuò)大優(yōu)惠范圍，越權(quán)減免稅，采用地方稅先征后還、即征即退等形式變相減免稅，搞低稅優(yōu)惠競爭，擾亂了正常的稅收秩序。我國已經(jīng)加入WTO，這種有失公平、公正、多變的稅收優(yōu)惠政策很可能面臨外國投資者的訴訟。
4.企業(yè)間稅負(fù)差異過大，部分企業(yè)稅負(fù)過重我國現(xiàn)行稅制對同一經(jīng)濟(jì)行為在各類主體之間稅收待遇上的差異性，尤其是在所得稅上表現(xiàn)最為明顯。如內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)、高新技術(shù)開發(fā)區(qū)內(nèi)企業(yè)與區(qū)外企業(yè)、現(xiàn)代企業(yè)制度試點(diǎn)企業(yè)與非試點(diǎn)企業(yè)、上市與非上市公司、境外上市與境內(nèi)上市公司之間在適用稅率以及所享受的稅收優(yōu)惠政策方面存在著較大的差異，導(dǎo)致稅收待遇不公現(xiàn)象非常突出。
我國的企業(yè)所得稅稅制所存在的上述弊端亟待通過所得稅制改革來完成。在中國已經(jīng)加入WTO的今天，在世界經(jīng)濟(jì)日益一體化的今天，中國的稅制改革不能脫離國際主流稅制的發(fā)展方向，不能莫視稅制的國際慣例，不能莫視稅制差異對國際資本流動的影響。所得稅制的國際借鑒，對探討我國所得稅制改革具有重要意義。
二、企業(yè)所得稅制的國際比較及趨勢分析
1.企業(yè)所得稅制的國際比較一是納稅主體的認(rèn)定。有兩種類型：一種是公司所得稅，一種是企業(yè)所得稅，國際上通行的是公司所得稅類型，對不具有法人資格的企業(yè)，如個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不征收企業(yè)所得稅，改征個人所得稅。在稅收管轄權(quán)方面，以企業(yè)登記地或以實(shí)際管理機(jī)構(gòu)或控制管理中心地為認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，劃分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，分別承擔(dān)無限納稅義務(wù)和有限納稅義務(wù)。
二是稅基的確定。在應(yīng)稅所得與會計(jì)利潤的關(guān)系處理方面，在“不成文法”國家，如美國、英國等，會計(jì)準(zhǔn)則通常是由會計(jì)師協(xié)會等民間組織制定，會計(jì)利潤和應(yīng)稅所得差異也大，在“成文法”國家，因?yàn)闀?jì)制度以官方的法規(guī)為主體，應(yīng)稅所得和會計(jì)利潤相當(dāng)接近。
三是稅率結(jié)構(gòu)。世界上大多數(shù)國家實(shí)行比例稅率，有些國家仍保留累進(jìn)稅率，主要出于財(cái)政上的原因，企業(yè)所得稅的大頭由大企業(yè)繳納，稅率高了，小企業(yè)難以承受，稅率低了，難以滿足財(cái)政收入的需要。在比例稅率的運(yùn)用上由于各國貨幣制度、政府政策及所得稅的地位等諸多因素的差異，有的國家實(shí)行單一的比例稅率，如瑞典、意大利、澳大利亞等；而更多的國家實(shí)行差別比例稅率，主要是對小型公司的所得稅采用較低稅率。
四是對成本費(fèi)用的列支。對存貨的計(jì)價(jià)，許多國家都允許在先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等多種方法之間選擇，但要保持連續(xù)性。有些國家則明確不能采用后進(jìn)后出法，如法國、韓國、新加坡、加拿大等，有不少國家還允許采用市價(jià)與成本孰低法，如法國、意大利、日本、美國等。在折舊的提取方面，各國為了鼓勵資本投資，紛紛放棄傳統(tǒng)的“直線法”計(jì)提折舊，實(shí)行“余額遞減法”等加速折舊法，采用高折舊率對固定資產(chǎn)進(jìn)行第一年基礎(chǔ)攤銷，稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊年限通常短于實(shí)際可使用年限，有的國家對固定資產(chǎn)的折舊攤提額規(guī)定可以大于固定資產(chǎn)原值，許多國家實(shí)行固定資產(chǎn)投資的稅收抵免，額外給投資者一筆稅收補(bǔ)貼。
2.低稅率、寬稅基是國際所得稅制改革的趨勢19世紀(jì)80年代中期以來，世界各國相繼進(jìn)行了所得稅制改革，其主要特點(diǎn)是：充分利用企業(yè)所得稅在組織收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的功能與作用，通過規(guī)范、完善和調(diào)整稅收政策，采用加速折舊、投資抵免等稅收鼓勵措施，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，刺激投資，達(dá)到增加供給、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目的。美國于1986年進(jìn)行了稅制發(fā)展史上涉及面最廣、調(diào)整幅度最大的稅制改革，以“公平、簡化和經(jīng)濟(jì)增長”為政策目標(biāo)，以“拓寬稅基、降低稅率”為基本內(nèi)容，美國公司所得稅的基礎(chǔ)稅率實(shí)行15%、25%、34%三檔累進(jìn)稅率，最高稅率由46%降低到34%。美國的稅制改革無疑對西方國家產(chǎn)生重大影響，加拿大、英國、澳大利亞、法國、奧地利、新西蘭、荷蘭、日本等國，都不同程度地進(jìn)行了以減稅為核心的企業(yè)所得稅制改革（注：財(cái)政部稅制稅則司：《國際稅制考察與借鑒》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，1999年。）。在稅率形式上，大多累進(jìn)稅率演進(jìn)為比例稅率，到1990年，除美國、荷蘭外，經(jīng)合組織的其余22個成員國都實(shí)行比例稅率。在降低稅率的同時(shí)，通過取消一些減免稅優(yōu)惠措施拓寬稅基，如美國取消了凈資本所得的優(yōu)惠、股票回購支出的扣除、購買設(shè)備投資的10%的減免等。
西方國家稅制改革的結(jié)果大大降低了企業(yè)所得稅的總體稅負(fù)水平。企業(yè)所得稅的稅負(fù)在降低，這不僅體現(xiàn)在一般所得的邊際稅率降低導(dǎo)致的稅負(fù)降低，而是整個稅率制度決定的稅收負(fù)擔(dān)降低。因?yàn)?，一方面是?dāng)代各國經(jīng)濟(jì)的開放度越來越大，另一方面當(dāng)代政府的管理理念與政府目標(biāo)是增強(qiáng)本國企業(yè)在國際市場上的競爭力，保護(hù)本國企業(yè)的發(fā)展，再一方面，公司所得稅是直接對資本的投資所得征稅，與投資報(bào)酬成消長關(guān)系，所以各國為了吸引外資，解決本國的就業(yè)和經(jīng)濟(jì)增長問題，都競相降低公司所得稅。
三、統(tǒng)一企業(yè)所得稅法幾大原則性問題研究
新企業(yè)所得稅法的主要變化可以概括為“四個統(tǒng)一”。這“四個統(tǒng)一”包括：
(一)統(tǒng)一納稅義務(wù)人的納稅義務(wù)
新的企業(yè)所得稅法對現(xiàn)行內(nèi)資、外資稅法差異進(jìn)行了整合。新稅法施行后，中國不同性質(zhì)、不同類別的企業(yè)，包括國有企業(yè)、集體企業(yè)、民營企業(yè)、合資企業(yè)和外資企業(yè)，均適用新的企業(yè)所得稅法。新企業(yè)所得稅法不再按照以往內(nèi)資企業(yè)所得稅以獨(dú)立核算為條件判定納稅人標(biāo)準(zhǔn)的做法，而以是否具有法人資格作為企業(yè)所得稅納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，使內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)的納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)完全統(tǒng)一。
(二)統(tǒng)一稅率為25%
改變了內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)所得稅法定稅率均為33%，同時(shí)對一些特殊區(qū)域的外資企業(yè)實(shí)行24%、15%的優(yōu)惠稅率政策。而將企業(yè)所得稅稅率統(tǒng)一為25%，確保了內(nèi)外資企業(yè)納稅人在同一起跑線上公平競爭。不僅保持了我國稅制的競爭力。同時(shí)，也進(jìn)一步促進(jìn)和吸引外商投資。
(三)統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)
新舊企業(yè)所得稅在稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)主要變化如下表所示：
(四)統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策
根據(jù)我國國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，新的企業(yè)所得稅法對現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行了適當(dāng)調(diào)整，將區(qū)域優(yōu)惠為主的格局，調(diào)整為以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的新的稅收優(yōu)惠格局。
二、新企業(yè)所得稅法下企業(yè)納稅籌劃
新企業(yè)所得稅法的實(shí)施對企業(yè)稅收環(huán)境有著深遠(yuǎn)的影響，也對企業(yè)以往慣用的納稅籌劃手段提出了挑戰(zhàn)。根據(jù)對新企業(yè)所得稅法的研究，本人認(rèn)為，企業(yè)執(zhí)行新企業(yè)所得稅法時(shí)可行的納稅籌劃手段如下：
(一)企業(yè)成立前
1.企業(yè)組織形式選擇的籌劃
這是針對新企業(yè)所得稅法適用范圍、稅款繳納方式變化的相應(yīng)調(diào)整。新稅法將納稅人以“獨(dú)立核算”的經(jīng)濟(jì)組織改為法人組織，合伙企業(yè)和個人獨(dú)資企業(yè)只繳納個人所得稅，公司制企業(yè)與合伙企業(yè)、個人獨(dú)資企業(yè)在稅負(fù)上實(shí)行差別稅制。
2.注冊地選擇的籌劃
新企業(yè)所得稅法規(guī)定，外資企業(yè)的股息、利息等收入適用于20%的預(yù)提稅率，而過去稅法中外資的這部分紅利收入是免稅的。按照新企業(yè)所得稅法的規(guī)定，外國企業(yè)分紅收入均應(yīng)就其收入全額征收預(yù)提所得稅。因此，企業(yè)可以通過變更控股公司的注冊地以節(jié)約預(yù)提所得稅。
(二)企業(yè)經(jīng)營過程中
1.納稅人認(rèn)定上的稅收籌劃
新企業(yè)所得稅法實(shí)行法人稅制，即企業(yè)納稅人身份的確定為“在中國境內(nèi)具有法人資格的企業(yè)或組織”。實(shí)施法人稅制后，企業(yè)統(tǒng)一實(shí)行總、分機(jī)構(gòu)匯總納稅。于是，企業(yè)集團(tuán)中如果存在虧損的子公司，可以通過工商變更，將子公司變更為分公司，匯總繳納所得稅，從而可以互相抵減，降低所得稅稅負(fù)。
2.充分利用好五年“過渡期”
新企業(yè)所得稅法第10章附則中明確：“本法公布前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立的企業(yè)，依照當(dāng)時(shí)的稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定，享受低稅率優(yōu)惠的，在本法實(shí)施后五年內(nèi)逐步過渡到本法規(guī)定的稅率。享受定期減免稅優(yōu)惠的，本法實(shí)施后可繼續(xù)享受到期滿為止，但因未獲利而尚未享受優(yōu)惠的優(yōu)惠期從本法實(shí)施年度起計(jì)算?！庇纱?，企業(yè)可利用利潤再投資，充分利用好五年的過渡期獲取稅收優(yōu)惠。
3.最大限度地享受稅額抵免政策
稅收優(yōu)惠政策是指稅法對某些納稅人和征稅對象給予鼓勵和照顧的一種特殊規(guī)定，具有很強(qiáng)的政策導(dǎo)向作用。利用稅法中規(guī)定的優(yōu)惠政策進(jìn)行稅務(wù)籌劃，是最常規(guī)也是最合法的籌劃方法，具有很大的籌劃空間。因此，納稅人應(yīng)認(rèn)真研究企業(yè)所得稅的各種優(yōu)惠政策，以達(dá)到最大的節(jié)稅收益。
(1)積極進(jìn)行創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)或國家重點(diǎn)扶持高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定，享受稅收優(yōu)惠照顧
新稅法不僅增加了創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資，可按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額的規(guī)定，還對國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)給予15%的低優(yōu)惠稅率，并且擴(kuò)大到全國范圍內(nèi)。因此，企業(yè)應(yīng)充分把握新稅法實(shí)施細(xì)則中對創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)或國家重點(diǎn)扶持高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定條件，及時(shí)進(jìn)行相關(guān)調(diào)整，從而享受稅收優(yōu)惠照顧，實(shí)現(xiàn)納稅籌劃。
(2)合理安排用于環(huán)保節(jié)能的專用設(shè)備購置時(shí)間
例如，新稅法規(guī)定，企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可按一定比例抵免稅額。假如設(shè)備投資的抵免辦法不變，每年度投資抵免的企業(yè)所得稅稅額，可從該企業(yè)當(dāng)年比設(shè)備購置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額中抵免，當(dāng)年新增的企業(yè)所得稅稅額不足抵免時(shí)，未予抵免的投資額，可用以后年度企業(yè)比設(shè)備購置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額延續(xù)抵免(但抵免期限最長不得超過五年)。從而合理安排企業(yè)納稅額和納稅時(shí)間。
4.稅收基礎(chǔ)的籌劃
新稅法在稅前扣除政策上，取消了計(jì)稅工資、工資附加費(fèi)、利息、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等扣除標(biāo)準(zhǔn)，改按實(shí)際發(fā)生額稅前扣除，并提高了捐贈、研發(fā)費(fèi)用及廣告費(fèi)稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)用當(dāng)年抵扣不足部分，可按稅法規(guī)定在5年內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。因此企業(yè)可在新稅法限額內(nèi)采用“就高不就低”原則，在規(guī)定范圍內(nèi)充分列支工資、捐贈、研發(fā)費(fèi)用及廣告費(fèi)等；此外，新稅法把捐贈扣除的計(jì)算基數(shù)由原來的應(yīng)納稅所得額改為利潤總額，鑒于利潤屬于會計(jì)概念，企業(yè)可在不違規(guī)的前提下充分?jǐn)U大利潤總額，從而使扣除數(shù)額增大。
總之，新企業(yè)所得稅法為企業(yè)自身帶來了新的挑戰(zhàn)和機(jī)遇，企業(yè)只有吃透新的稅法，充分利用新稅法的各種優(yōu)惠政策，合理進(jìn)行納稅籌劃，最大化節(jié)稅收益，才能提高企業(yè)的競爭力。
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劉劍文：
各位老師、同學(xué)，晚上好，很榮幸能參加這次高峰對話。個人所得稅自1799年誕生于英國，迄今已經(jīng)有200多年的歷史。目前我國所得稅法存在的問題，施正文教授剛才已經(jīng)介紹了。我主要說兩個問題：一是國家征收所得稅的合理性和合法性，也就是為什么國家可以征收所得稅。二是怎樣看待所得稅征稅公平問題。
首先，關(guān)于國家征收所得稅的合理性與合法性問題。稅法乃是國家強(qiáng)制、無償?shù)厝〉枚愂帐杖胫ǎ惙ㄒ脖环Q為是“侵權(quán)法”，因?yàn)槠涫菍{稅人財(cái)產(chǎn)的否定，是對納稅人權(quán)利的剝奪，是對納稅人財(cái)產(chǎn)權(quán)的侵犯。只不過與其他的侵權(quán)所不同的是，這種對納稅人財(cái)產(chǎn)的侵犯是由國家授權(quán)的，是國家法律所認(rèn)可。
但國家為什么收稅，為什么能夠收稅呢？這就涉及到國家課稅的合法性與合理性問題。關(guān)于稅收的征收依據(jù)，大概存在以下幾種學(xué)說：1.公需說，也稱公共福利說，流行于17世紀(jì)，其代表任務(wù)是法國的博丹和德國的克洛克。該學(xué)說認(rèn)為，國家的職能是滿足公共需要，增進(jìn)公共福利，為此需通過征稅來獲得實(shí)現(xiàn)其職能的費(fèi)用。2.交換說，也稱利益說，發(fā)端于18世紀(jì)，主要代表有盧梭﹑亞當(dāng)，是自由主義與個人主義為基礎(chǔ)發(fā)展的結(jié)果。該學(xué)說認(rèn)為，國家和個人是各自獨(dú)立平等的實(shí)體，國民因國家的活動獲利，理應(yīng)向國家納稅以作為報(bào)償。個人給國家稅款，國家給個人以保護(hù)。3.義務(wù)說，也稱犧牲說，起源于19世紀(jì)英國的稅收犧牲說，黑格爾為其代表之一。該學(xué)說認(rèn)為，個人生活必須依賴于國家的生存，為了維持國家生存而納稅，是每個公民的義務(wù)。4.經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)說：也稱市場失靈說，是凱恩斯理論的重要觀點(diǎn)。該學(xué)說認(rèn)為，由于存在市場失靈，市場機(jī)制不能進(jìn)行資源的有效配置和公平分配社會財(cái)富，因而需要社會經(jīng)濟(jì)政策予以調(diào)節(jié)和矯正。而稅收正是達(dá)到這一目的的重要手段，發(fā)揮法律的調(diào)節(jié)功能，對市場進(jìn)行干預(yù)，為公眾提供公共物品。
稅收是以經(jīng)濟(jì)自由為前提的，應(yīng)與憲法無條件的保持一致。公民的權(quán)利主要體現(xiàn)為兩個方面，即人身權(quán)和財(cái)產(chǎn)權(quán)，稅法主要是對公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的保障。1913年美國憲法修正案重新恢復(fù)開征所得稅，我國憲法第56條也規(guī)定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)”，1991年6月30日，國務(wù)院了《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅實(shí)施細(xì)則》，并于1999年7月1日起實(shí)施，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)及其他經(jīng)濟(jì)組織就其所得也應(yīng)繳納稅款。稅法上的可稅性，即稅收的合法性與合理性，合理以合法為保障，合法是以合理為實(shí)質(zhì)內(nèi)容的。
其次關(guān)于社會公平問題。公平是稅收的基本原則。社會公平一般分為“橫向公平”和“縱向公平”。所謂橫向公平，就是納稅能力相同的人應(yīng)負(fù)擔(dān)相同的稅；而縱向公平，就是納稅能力不同的人，負(fù)擔(dān)的稅負(fù)則不應(yīng)相同，納稅能力越強(qiáng)，其承擔(dān)的稅負(fù)應(yīng)越重。怎么判斷納稅能力的大小呢？通常以納稅人所擁有的財(cái)富的多少、收入水平的高低或?qū)嶋H支付的大小等作為判斷依據(jù)。納稅能力的判斷標(biāo)準(zhǔn)，在理論上又有“客觀說”和“主觀說”之分。按照客觀說，納稅能力應(yīng)依據(jù)納稅人所擁有的財(cái)富、取得的收入或?qū)嶋H支出等客觀因素來確定。而主觀說則強(qiáng)調(diào)納稅人對國家的犧牲程度，也就是納稅人因納稅所感到的效用的犧牲或效用的減少應(yīng)相同。
我國通過20年來的改革開放，人們的生活、收入水平有了很大的提高，但同時(shí)開始出現(xiàn)了一定程度的“貧富懸殊”現(xiàn)象，東西差距、城鄉(xiāng)差距、以及不同的社會階層之間的收入差距逐漸加大。如何運(yùn)用稅收手段調(diào)節(jié)收入分配，實(shí)現(xiàn)收入分配公平，就成為稅收的重要職能之一，也對我國的所得稅制度改革提出了要求。對于我國個人所得稅制度的改革，（1）稅制模式的轉(zhuǎn)變，我國《個人所得稅法》目前采用的是分類所得稅制，應(yīng)轉(zhuǎn)向分類綜合所得稅制，體現(xiàn)分類所得稅制和綜合所得稅制的趨同勢態(tài)。這樣，既堅(jiān)持按支付能力課稅的原則，又對納稅人不同來源的收入實(shí)行綜合計(jì)算征收；堅(jiān)持對不同性質(zhì)的收入實(shí)行區(qū)別對待的原則，對所列舉的特定收入項(xiàng)目按特定稅率和辦法課征。此外，它還有稽征方便，有利于防止和減少偷、漏稅的特點(diǎn)。（2）進(jìn)一步規(guī)范稅前扣除。我國《個人所得稅法》采用統(tǒng)一固定數(shù)額的費(fèi)用扣除，這種稅前扣除辦法雖然簡單，但是不能起到公平稅負(fù)的作用。對納稅人不同的應(yīng)稅所得，應(yīng)規(guī)定不同的費(fèi)用扣除，隨著國家物價(jià)水平、匯率等的變化，規(guī)定浮動的生計(jì)費(fèi)用。（3）稅率調(diào)整。我國的《個人所得稅法》規(guī)定了三種適用稅率，一是工資、薪金所得的適用稅率；二是個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得，適用5％至35％
的五級超額累進(jìn)稅率；其余應(yīng)稅所得適用20％的比例稅率。稅目分為十一類，其中我國《個人所得稅法》對工資、薪金所得應(yīng)納稅額的計(jì)算采用九級超額累進(jìn)稅率，規(guī)定的最高稅率為45%.從各國降低個人所得稅稅率的趨勢來看，45%的稅率是過高了。據(jù)測算，我國工薪收入者扣除800元費(fèi)用后，繳納個人所得稅者約為1%，而1%的納稅人中，大部分只適用5%和10%的兩級低稅率。可以說第五級至第九級稅率意義不大，適用者甚少，卻使我國稅制空背高稅率之名。再從經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度來看，今后在相當(dāng)長一段時(shí)間能適用第五級（月薪4萬元以上）以上稅率的納稅人亦為數(shù)不多，故有必要適當(dāng)降低稅率。
在企業(yè)所得稅方面
，從稅制看，現(xiàn)行稅制只統(tǒng)一了內(nèi)資企業(yè)的所得稅，并沒有將內(nèi)資企業(yè)所得稅同外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅合并，一些稅收優(yōu)惠措施只能由涉外企業(yè)享受，外商企業(yè)所享受的是一種“超國民待遇”。這作為一種過渡措施是必要的，但是從長遠(yuǎn)意義來看，稅收優(yōu)惠措施對吸引外資的作用將會逐步減弱，不利于我國進(jìn)一步對外開放，不利于內(nèi)資企業(yè)和涉外企業(yè)平等地參與市場競爭，妨礙國內(nèi)統(tǒng)一大市場的形成。
施政文：劉劍文教授主要論述了兩個問題，一是可稅性，即稅收的合理性與合法性；二是從社會公平出發(fā)，闡述了對我國所得稅改革的一些見解。下面有請劉桓教授。
劉桓：我主要說兩個問題。第一，中國的稅制與世界各國是不同的。不同稅制的選擇不是一項(xiàng)簡單的技術(shù)問題，它的選擇與很多因素相聯(lián)系，如一個國家自身的政治、經(jīng)濟(jì)制度，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，以及國民的覺悟意識，除此，與這個國家的歷史、文化，民俗也有相當(dāng)大的關(guān)聯(lián)。世界各國對稅制模式的分類，大體有以下幾種：
1.“盎格魯撒克遜型”，以直接稅也就是所得稅為主體的稅制模式。國際上選擇這一稅制模式的主要是那些人均國民生產(chǎn)總值高，個人所得稅、公司所得稅和社會保障稅占居主要地位的經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家，如美國、日本、加拿大和澳大利亞等國。像美國的所得稅就占到稅收的85%.這一稅制模式能較好地發(fā)揮收益稅的優(yōu)勢，更好地實(shí)現(xiàn)稅收公平原則，保持收入的穩(wěn)定，更直接地體現(xiàn)政府的行政意圖和目標(biāo)。
2.拉丁、歐洲型，這是以增值稅等間接稅（流轉(zhuǎn)稅）為主體的稅制模式。選擇這一稅制模式的多為經(jīng)濟(jì)發(fā)展比較落后，人均國民生產(chǎn)總值相對較低，經(jīng)濟(jì)管理尤其是稅收管理水平較差的發(fā)展中國家、如愛爾蘭、芬蘭、印度、泰國和中國等國。這一稅制模式能較好地發(fā)揮流轉(zhuǎn)稅易征收、好管理、能保證財(cái)政收入的優(yōu)勢，能更好地體現(xiàn)稅收的效率和中性原則。
3.日耳曼型，國際上也稱之為中間型，是直接稅和間接稅并重的稅制模式，所得稅與流轉(zhuǎn)稅二者都不偏廢。選擇這一稅制模式的既有發(fā)達(dá)國家，也有發(fā)展中國家，如德國、意大利、法國、英國、哥倫比亞、馬來西亞和丹麥等國。這一稅制模式是直接稅與間接稅并重，因此，更能兼容直接稅和間接稅各自的優(yōu)勢，更好地體現(xiàn)稅收的各項(xiàng)職能和原則。
我國目前實(shí)行的稅制屬于第二種，主要以流轉(zhuǎn)稅為主，所得稅比重較少。這與美國等發(fā)達(dá)國家是不同的，總的來說發(fā)達(dá)國家，其流轉(zhuǎn)稅的比重較小，而發(fā)展中國家所得稅所占比重則比較小。
第二，關(guān)于個人與企業(yè)所得稅的改革。關(guān)于近期稅改的方向，可以參照十六屆三中全會政府工作報(bào)告，其中在完善財(cái)稅體制提出近期（本屆政府）的七大任務(wù)：
（1）實(shí)現(xiàn)增值稅的轉(zhuǎn)型，由生產(chǎn)型改為消費(fèi)型，將設(shè)備投資納入增值稅抵扣范圍。（2）改革出口退稅制度。（3）“兩法合一”，即現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅暫行條例》和《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》兩條稅法必須合并。（4）
完善消費(fèi)稅，適當(dāng)擴(kuò)大稅基。（5）加強(qiáng)個人所得稅的征管。（6）實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革，條件具備時(shí)對不動產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)。
（7）推動農(nóng)村稅務(wù)制度改革。稅收與人民的利益休戚相關(guān)，國家選擇稅收，人民選擇政府。
然而，雖然稅收特別是所得稅的征收對解決社會公平問題就有一定的積極作用，但是我們并不能對此抱太大的希望，因?yàn)樯鐣讲还讲皇怯啥愂罩贫鹊耐晟婆c否決定，一個好的完善的稅收制度也不能保證社會公平。真正決定社會公平的在于財(cái)富的初次分配，社會公平的實(shí)現(xiàn)不能僅僅看到稅收制度，還應(yīng)注意的稅收的前端和后端。初次分配決定了不可能實(shí)現(xiàn)結(jié)果上的公平，及時(shí)通過所得稅的調(diào)節(jié)也一樣不可能實(shí)現(xiàn)，所以我們對所得稅改革所能帶來的不用抱太大希望。
施政文：
劉桓院長強(qiáng)調(diào)了要素分配，認(rèn)為要素分配是社會公平的決定性因素，我們不能對所得稅改革寄予太多的希望。對所得稅制度的改革，劉院長持的是一種比較悲觀的態(tài)度。下面我們有請人民大學(xué)的徐孟洲教授作精彩演講。
徐孟洲：
謝謝施教授，謝謝各位老師同學(xué)。關(guān)于所得稅改革與社會公平，我主要有以下幾點(diǎn)看法：
第一，社會主義和諧社會呼喚社會公平。任何社會都充滿了各種各樣的矛盾，而要建立和諧社會，就必須減少矛盾，協(xié)調(diào)各種矛盾，均衡各方利益，從而實(shí)現(xiàn)社會公平。社會公平的一個很重要的表現(xiàn)就是財(cái)富分配公平，當(dāng)然還有其他的一些公平。社會公平的實(shí)現(xiàn)將為社會主義和諧社會的建立奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，這就要求法律制度能為之提供保障，實(shí)現(xiàn)交易、競爭、分配的公平。所謂公平，就是指處理事務(wù)時(shí)，能夠一視同仁，不偏不倚。法律的精髓就是公平正義，這又包括實(shí)質(zhì)公平與形式公平，形勢公平是必要的，實(shí)質(zhì)公平更是我們始終追求的目標(biāo)。目前除了強(qiáng)調(diào)形式上的平等之外，我們還得要追求實(shí)質(zhì)上的平等和公平。這種要求反映在稅法上就要求稅收法律制度能夠保障稅收公平，即公平稅負(fù)，也就是國家征稅要使各個納稅人承受的負(fù)擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)狀況相適應(yīng)，并使各個納稅人之間的負(fù)擔(dān)水平保持均衡。
第二，所得稅調(diào)節(jié)收入分配，防止分配不公，是促進(jìn)社會公平的重要手段。
其中，直接稅，主要是所得稅，在促進(jìn)社會公平方面的作用更是明顯。它對于調(diào)節(jié)收入分配、公平稅負(fù)、緩解社會分配不公、增強(qiáng)納稅人的納稅意識、保證財(cái)政收入等方面都具有十分重要的意義。其對建立社會主義和諧社會所產(chǎn)生的社會影響也是最大的。
第三，改革和完善我國所得稅制度、促進(jìn)社會公平是建設(shè)和諧社會的迫切任務(wù)。對于個人所得稅的改革，我是支持劉桓教授的觀點(diǎn)的，就是在實(shí)現(xiàn)社會公平上，不應(yīng)對個人所得稅的改革給予太大的期望。社會不公是與社會財(cái)富的初次分配緊密相關(guān)的，比如“灰色收入”，就不是稅法所能規(guī)制的。另外社會公平與一個國家的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)也是相關(guān)聯(lián)的。我認(rèn)為應(yīng)當(dāng)首先懲治腐敗，規(guī)范“灰色收入”，然后再來規(guī)范個人所得稅。對于企業(yè)所得稅我也是主張“兩稅”合并，消除內(nèi)外差異、內(nèi)外矛盾，營造公平的競爭環(huán)境，這也是我國所得稅法改革的必然趨勢。
至于兩稅合一，是否需要有一個過渡期，這只是技術(shù)層面的問題。兩稅合并的方案之所以遲遲不能成行，最大的阻力就是地方對外商撤資的擔(dān)憂。但是否兩稅合并之后真得會造成外資的萎縮還是值得研究的，當(dāng)初給外資以稅收上的優(yōu)惠，目的就是為了吸引外資，事實(shí)證明，這的確也起到了很好的作用。但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，中國對外商的吸引漸漸轉(zhuǎn)向良好的投資環(huán)境，轉(zhuǎn)向市場、銷路、廉價(jià)的勞動力和原材料，稅收則退居其次。2004年底美國通過了本土投資法，通過降低所得稅稅率來吸引廣大的投資商投資于本國，吸引海外資金的回流，從而帶動本國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。我國目前外商投資企業(yè)的名義稅率是15%，實(shí)際稅率是11%.而內(nèi)資企業(yè)目前的名義稅率是33%，實(shí)際稅率為23%左右。無論是名義稅率，還是實(shí)際稅率，內(nèi)資企業(yè)的稅負(fù)都是外資企業(yè)的一倍。長期以來，內(nèi)外企業(yè)所得稅不統(tǒng)一，稅負(fù)不均等，給國內(nèi)企業(yè)造成了過重的負(fù)擔(dān)，也是造成我
國企業(yè)諸多問題的一個重要因素。因此，兩法合并的步伐應(yīng)加快進(jìn)行，建立規(guī)范、統(tǒng)一的法人所得稅法。
施政文：
聽完了三位教授各自的觀點(diǎn)，我們可以將其大致分為兩派，一派是劉桓教授，對我們的所得稅法改革持悲觀態(tài)度，認(rèn)為不應(yīng)抱太大希望；另一派就是劉劍文教授和徐孟洲教授，他們都主張我國的所得稅法應(yīng)進(jìn)行改革，并且也是對此抱有希望的。在我們的法學(xué)研究中，有“應(yīng)然”與“實(shí)然”之分，從規(guī)范分析到實(shí)證分析。在下面的回合，我們希望能看到兩派的交鋒。我們今天就從“應(yīng)然”的角度出發(fā)，進(jìn)行規(guī)范分析，請三位教授再談一下公平與效率之間，縱向公平與橫向公平之間的關(guān)系問題。首先還是有請劉劍文教授。
劉劍文：
對于所得稅改革與社會公平的關(guān)系我還是基本上同意這位劉教授的觀點(diǎn)的。
的確現(xiàn)在中國社會的公平問題不是靠所得稅法的改革所能解決的。我們的經(jīng)濟(jì)體制、特別是政治體制還很不完善，社會公平的實(shí)現(xiàn)還有待于“吏治”改革。像現(xiàn)在好多省已經(jīng)免征農(nóng)業(yè)稅，但是農(nóng)業(yè)稅的取消并不能解決農(nóng)村所存在的問題。因?yàn)檗r(nóng)村矛盾更多的表現(xiàn)為干群矛盾。對于收稅的公平與效率的關(guān)系問題，一般來說奉行的都是效率優(yōu)先，兼顧公平。但我認(rèn)為在所得稅上，特別是個人所得稅，應(yīng)該堅(jiān)持公平優(yōu)先，兼顧效率的原則。
個人所得稅的改革完善，首先應(yīng)該是稅法要素的科學(xué)規(guī)范。納稅主體來說，我國目前的《個人所得稅法》規(guī)定是以個人為單位進(jìn)行納稅的，但世界各國個人所得稅的納稅主體主要包括個人和家庭。從公平角度來看，以家庭為納稅主體對非勞動收入如股息、利息、紅利會較公平地對待，因?yàn)橐詡€人為納稅主體時(shí)對這些所得的源泉扣繳根本不考慮其實(shí)際納稅能力，在以家庭為納稅主體的情況下將這些所得并入家庭總收入再對某些項(xiàng)目進(jìn)行扣除，能更好地體現(xiàn)綜合納稅能力。
對于征稅對象和稅率這兩個要素的規(guī)定，我國現(xiàn)行的《個人所得稅法》也存在著很大的問題，現(xiàn)階段個人所得稅的征稅對象分為十一類，其中工資、薪金所得納稅占70％以上，這個現(xiàn)象是不合理的；工資薪金所得、個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得和企事業(yè)單位承包承租經(jīng)營所得稅率檔次過多、最高邊際稅率也過高；對于偶然所得的稅率為20%，而工薪所得的稅率卻可高達(dá)45%，對于勤勞所的要征收如此高得稅，是不利于鼓勵納稅人勤勞致富。稅前費(fèi)用扣除也需要進(jìn)一步規(guī)范，近年來中國相繼實(shí)行了醫(yī)療、住房、教育等改革，這些改革使得老百姓支出加大，標(biāo)準(zhǔn)扣除太低，已經(jīng)滯后于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和財(cái)政的需要。不同的納稅人取得不同的應(yīng)稅所得，所花費(fèi)的成本和費(fèi)用不相同，故費(fèi)用扣除應(yīng)有所區(qū)別。此外還要考慮地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡狀況，就東部和中西部發(fā)展水平確定一個發(fā)展指數(shù)，正確制定不同的扣除標(biāo)準(zhǔn)。法定扣除還應(yīng)考慮家庭負(fù)擔(dān)的差異，應(yīng)該制定出有贍養(yǎng)父母的家庭和不需要贍養(yǎng)父母的家庭不同的扣除標(biāo)準(zhǔn)。因此，《個人所得稅法》對生活費(fèi)給予的扣除，不應(yīng)是固定的，而應(yīng)是浮動的，即應(yīng)隨著國家匯率、物價(jià)水平和家庭生活費(fèi)支出增加諸因素的變化而變化。同時(shí)，應(yīng)該統(tǒng)一中外納稅人的扣除標(biāo)準(zhǔn)。雖然所得稅在社會公平中扮演的角色有限，但是也應(yīng)重視。
劉桓：
關(guān)于公平與效率的關(guān)系問題，我認(rèn)為應(yīng)當(dāng)是效率第一。這涉及到對公平如何定義的問題。不同的人對公平的定義是不一樣的，馬克思說過復(fù)雜勞動是簡單勞動的倍加，所以從事復(fù)雜勞動的人獲得比從事簡單勞動的人多一些說得收入是應(yīng)該的。這還涉及到一個機(jī)會成本的問題，博士生畢業(yè)之后為什么要求工資高，因?yàn)樗獜浹a(bǔ)自己三年所喪失的機(jī)會成本。一般而言，一個社會中的年輕人更注重對效率的追求，而老年人和尚未有工作的人則對稅法的公平期望更高，但從社會發(fā)展的規(guī)律來看，社會發(fā)展需要年富力強(qiáng)的富人積極投資，為其他人創(chuàng)造就業(yè)機(jī)會和為國家增加稅收而來推動。對社會貢獻(xiàn)最大的人課以近乎沒收的高稅率，再由國家進(jìn)行低效率的投資，這對社會效率的提高和社會財(cái)富的增加是不利的。稅收有很多種，不同的稅種有不同的分工，所得稅應(yīng)該體現(xiàn)社會公平。個人所得稅應(yīng)該起什么樣的作用，這個是要推敲的。個人所得稅即使在調(diào)節(jié)的過程當(dāng)中，也有兩面性，也就是說在實(shí)行公平的同時(shí)，也可能傷害納稅人投資的基礎(chǔ)或者是他的積極性。個人所得稅的功能并不是無限的，美國的麥克爾。博斯金來中國的時(shí)候談了一個問題，世界稅制改革的潮流，個人所得稅似乎并不是最優(yōu)的，因?yàn)樗赡苡绊懙酵顿Y行為，對像比爾。蓋茨這樣的大企業(yè)家，政府按百分之七八十征稅的話，微軟的公司可能早就沒有了。公平不公平，不僅要看個人收入的高低，要看他的錢怎么花。對于有錢的人，不僅要調(diào)節(jié)收入，更主要的是要調(diào)節(jié)支出。
支出的方式不外乎兩種，投資和消費(fèi)。“殺富濟(jì)貧”，犧牲效率來換取暫時(shí)的公平是不明智的。解決這個問題靠社會各界引導(dǎo)企業(yè)家把錢拿出來投資。所以我們鼓勵投資可以讓他少交稅。稅收的本身就有導(dǎo)向作用，而且這個導(dǎo)向的作用還非常重要。國家完全可以通過稅收讓私營企業(yè)主多投，多投資對社會是有利的。
如果不投資而去消費(fèi)的話，我們可以通過消費(fèi)稅來進(jìn)行調(diào)節(jié)。我們要學(xué)會把握人們的納稅心理，利用人性化的設(shè)置，利用人類的貪婪、愚昧來達(dá)到稅收的目的。
施政文：
感謝劉教授。下面請徐孟洲教授為我們闡述他在這問題上的觀點(diǎn)。
徐孟洲：
說到稅收的公平問題，首先第一個問題就是稅收本身是公平的嗎？大家都知道稅收是國家征稅機(jī)關(guān)無償、強(qiáng)制征收的。既然是無償、強(qiáng)制的，就難說是公平的。所以稅法被稱為是“侵權(quán)”法，當(dāng)然侵權(quán)兩個字是要加引號的。什么是公平，前面已經(jīng)說過了，就是在處理事務(wù)時(shí)，一視同仁，不偏不倚。至于公平的衡量標(biāo)準(zhǔn)，也不是絕對的，這個標(biāo)準(zhǔn)是有它的發(fā)展階段的，不同的階段有不同的標(biāo)準(zhǔn)，這是與歷史傳統(tǒng)有聯(lián)系的。在眾多標(biāo)準(zhǔn)中，“受益標(biāo)準(zhǔn)”應(yīng)該是最重要的，以享受政府公共服務(wù)的多少作為衡量公平的標(biāo)準(zhǔn)。誰受益誰付費(fèi)，誰受益誰交稅，這是公平的。比如說車船使用稅，當(dāng)然是那些有車的人才用繳納。還有一個重要的標(biāo)準(zhǔn)就是“能力標(biāo)準(zhǔn)”，就是以納稅人的納稅能力作為公平標(biāo)準(zhǔn)。如何判斷納稅能力，在理論上又有“客觀說”和“主觀說”之分。按照客觀說，納稅能力應(yīng)依據(jù)納稅人的財(cái)產(chǎn)、收入或支出等客觀指標(biāo)來確定。而主觀說則強(qiáng)調(diào)納稅人因納稅所感到的效用的犧牲或效用的減少應(yīng)相同，或者納稅后的邊際效用相同。
稅收效率是稅收學(xué)中與稅收公平同等重要的原則問題，就目前我國的企業(yè)所得稅來說，稅率是應(yīng)當(dāng)降低的。稅負(fù)太重，使經(jīng)濟(jì)落后的原因，太講究公平福利了，就難免會喪失效率。只顧公平，不講效率也是不行的。比如，瑞典的稅率是很高的，所以愛立信等比較大的企業(yè)就將自己總部搬出瑞典，這對瑞典的經(jīng)濟(jì)來說應(yīng)該不算是件好事情。
稅收效率除了經(jīng)濟(jì)效率外，還包括稅收的行政效率。我們在征稅時(shí)也要考慮到成本問題，充分考慮這個稅制的開通是對經(jīng)濟(jì)的促進(jìn)還是阻礙。我們強(qiáng)調(diào)公平的同時(shí)也應(yīng)反對絕對公平、平均主義。個人所得稅如何才能體現(xiàn)公平呢？首先應(yīng)該以家庭為單位進(jìn)行申報(bào)，夫妻可以選擇是單獨(dú)申報(bào)還是兩個
人聯(lián)合申報(bào)；稅制改革要求由于一個度，拿遺產(chǎn)稅來說，提的抬高就會影響效率的發(fā)揮。另外我們的費(fèi)用扣除額也應(yīng)當(dāng)予以增加，這里需要指出的是，有些人把費(fèi)用扣除額經(jīng)常稱為“起征點(diǎn)，這是不對的。起征點(diǎn)和免征額還是不同的。
總的來說，在一個總的市場經(jīng)濟(jì)條件下，應(yīng)當(dāng)發(fā)揮一定的效率促進(jìn)作用，對于公平也應(yīng)當(dāng)恰當(dāng)處理，公平與效率應(yīng)該兼顧。至于哪個更優(yōu)先一些，美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家斯蒂格利茨認(rèn)為良稅、惡稅的評判標(biāo)準(zhǔn)，也就是：判斷一個良好稅收體系的第一標(biāo)準(zhǔn)是公平，第二個重要標(biāo)準(zhǔn)是效率。我認(rèn)為這是一個仁者見仁，智者見智的問題。
施政文：
聽完了三位教授對公平與效率的看法，相信能給大家?guī)砗芏鄦⑹?。稅收公平主義是稅法的發(fā)展過程中一直是一個很重要的原則，也是稅法一直追求的目標(biāo)。
我國目前也掀起了稅制改革的狂潮。劉建文教授目前也正在組織一個稅法的國家研討會，我們請他為我們介紹一下這個研討會的一些信息。
劉劍文：
我想先對剛才的公平效率問題再說兩句。首先我想說的是我國稅收體制的內(nèi)部安排上，收益的分配，收益的分享都是不公平的。特別是中央和地方之間，現(xiàn)在有很多稅收都是由中央統(tǒng)一管理的，地方所剩下的就已經(jīng)很少了。畢竟公平是相對的，不公平才是絕對的。另外，所得稅的內(nèi)部也是不公平的，不同的稅種之間，內(nèi)外企業(yè)之間，都是存在著嚴(yán)重的不公平的。其實(shí)遺產(chǎn)稅是對所得稅的一個補(bǔ)充，它將有助于所得稅更好的實(shí)現(xiàn)社會公平，協(xié)助解決社會不公。但是遺產(chǎn)稅何時(shí)出臺，怎么出臺，這都還是一個問題。稅法是極其復(fù)雜的，一部法律是復(fù)雜了好還是簡單了？當(dāng)然是復(fù)雜了好，只有復(fù)雜了我們這些人才有事情干，才有飯碗。稅法具有很強(qiáng)的國際性。美國是判例法國家，但它的稅法卻是成文法。我們這次要組織這個研討會，就是要遍邀世界各國的稅法國家，讓他們了解中國目前的稅收法制，我們也希望從他們那里借鑒一些國外稅法的理念，為我國的稅法改革有所助益。能夠制定一部好的稅法，應(yīng)該是利在當(dāng)代，功在千秋。
稅法，是宏觀調(diào)控法，一般都是將其劃歸在經(jīng)濟(jì)法內(nèi)。但我認(rèn)為它是一個綜合法律部門，它跨越了憲法、行政法、民法、經(jīng)濟(jì)法、刑法、國際法，是全方面、多角度，多部門、多學(xué)科的綜合法律部門。它應(yīng)當(dāng)作為一個獨(dú)立的法律部門存在，而不是從屬于經(jīng)濟(jì)法。當(dāng)然我這么說并不是否定經(jīng)濟(jì)法，只是認(rèn)為稅法應(yīng)當(dāng)單獨(dú)出來作為一個新的法律部門。我們在研究法律時(shí)，應(yīng)該避免受到法律分科的限制，就像一個律師拿到一個案子，他不會想這個案子時(shí)屬于哪個法律部門的，而是找出其中所有的法律問題，來進(jìn)行解決。我們在進(jìn)行研究時(shí)也應(yīng)當(dāng)這樣，我們應(yīng)當(dāng)打破部門法的界限，以問題為中心；也應(yīng)打破國內(nèi)法、國際法的界限；還應(yīng)打破理論與實(shí)踐的界限，實(shí)現(xiàn)理論與實(shí)踐的互動；最后應(yīng)該打破歷史與現(xiàn)實(shí)的。
施政文：
對于所得稅改革，牽涉到一個界定問題，就是所得稅應(yīng)該是“富人稅”還是“窮人稅”呢，當(dāng)然還有俄羅斯的“單一稅”。對于這一點(diǎn)我們請劉桓局長講一下他的看法。
劉桓：
就像公平具有相對性一樣，稅制的優(yōu)與不優(yōu)也是具有相對性的。我認(rèn)為個人所得稅法既是富人稅，也是窮人稅，看從什么角度來看。因?yàn)樗蚋蝗苏鞫?，所以說是“富人稅”，而它要幫助窮人，所以又是“窮人稅”。稅法改革不僅僅是一個法律問題，技術(shù)問題，也是一個政治問題，要有一個出臺的好的時(shí)機(jī)。并且我們認(rèn)為一部好的稅法不應(yīng)該不太過復(fù)雜，而應(yīng)當(dāng)簡化，否則復(fù)雜的稅收機(jī)制帶來的就是稅收成本的高昂，這也不利于效率的實(shí)現(xiàn)。立法越復(fù)雜越完善，在實(shí)踐中就越難做得到，這要考慮到現(xiàn)實(shí)中的可行性問題。
施政文：
劉教授的主張就是簡化稅制。在稅收征管上，目前我國主要有兩種方式，即自行申報(bào)和代扣代繳，這兩種方式都是存在著問題的，我們請劉劍文教授談一下對完善稅收征管的看法。
劉劍文：
我國目前實(shí)行的代扣代繳和自行申報(bào)兩種征收方法，申報(bào)、審核、扣繳制度等都不健全，征管手段落后，難以實(shí)現(xiàn)預(yù)期效果。自行申報(bào)制度不健全，稅務(wù)部門無法對個人收入和財(cái)產(chǎn)狀況獲得真實(shí)準(zhǔn)確的信息資料，許多達(dá)到征稅標(biāo)準(zhǔn)的納稅人可以輕易地逃避納稅義務(wù)。代扣代繳難以落實(shí)，在實(shí)踐中并沒有一套行之有效的措施加以制約和保障，使稅法的相關(guān)規(guī)定難以落實(shí)。自行申報(bào)體現(xiàn)了在民，這里還涉及一個稅務(wù)機(jī)關(guān)的性質(zhì)問題，究竟稅務(wù)機(jī)關(guān)只是一個收稅的行政機(jī)關(guān)還是一個執(zhí)法機(jī)關(guān)，這個定性是很重要的。拿完稅憑證來說，目前實(shí)踐中的做法是納稅人索取稅務(wù)機(jī)關(guān)才給，但完稅憑證的交付究竟應(yīng)該作為納稅人的一項(xiàng)權(quán)利還是稅務(wù)機(jī)關(guān)的一項(xiàng)義務(wù)是值得我們考慮的。我認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)的性質(zhì)應(yīng)該有兩個，一是依法收稅的機(jī)關(guān)，而是為納稅人服務(wù)的機(jī)關(guān)，稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)力來自人民授權(quán)決定其必須為納稅人服務(wù)。
施政文：
謝謝劉劍文教授。下面請徐孟洲教授為我們談一下稅收優(yōu)惠政策問題。
徐孟洲：
1.不符合國際稅收慣例，不能適應(yīng)我國加入WTO的新形勢從形式看，內(nèi)外資企業(yè)所得稅的法定稅率都是33%，但兩套稅法無論是在法律效力，還是稅前扣除項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)和資產(chǎn)稅務(wù)處理規(guī)定、稅收優(yōu)惠政策等方面都存在明顯差異，外商投資企業(yè)的窄稅基、多優(yōu)惠和內(nèi)資企業(yè)的寬稅基、少優(yōu)惠直接導(dǎo)致兩者實(shí)際稅負(fù)的差距，據(jù)統(tǒng)計(jì)，外商投資企業(yè)所得稅實(shí)際平均稅負(fù)一直在10%左右，而內(nèi)資企業(yè)則在25%以上。實(shí)行內(nèi)外有別的兩套稅法，既違背市場經(jīng)濟(jì)要求的公平稅負(fù)、平等競爭原則，也不符合國際慣例，中國已經(jīng)加入WTO，外資企業(yè)將進(jìn)一步進(jìn)入我國，成為我國經(jīng)濟(jì)不可或缺的組成部分，我國的企業(yè)也將進(jìn)一步走向國際市場，參與國際競爭，對企業(yè)所得稅在內(nèi)外資企業(yè)之間、地區(qū)之間實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一提出了迫切要求。
2.稅基界定不規(guī)范，內(nèi)資企業(yè)稅前扣除限制過嚴(yán)稅法對稅基的確定存在的主要問題：一是與企業(yè)會計(jì)制度的關(guān)系不協(xié)調(diào)，由于稅收制度和會計(jì)制度在職能、目標(biāo)和核算依據(jù)等諸多方面存在差異，近年來，為適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)和建立現(xiàn)代企業(yè)制度的需要，會計(jì)制度已經(jīng)發(fā)生了很大變化，且不斷處于調(diào)整之中，而稅法沒有建立一套獨(dú)立的所得稅稅基確定原則，有些規(guī)定甚至在沿用老的會計(jì)制度，如對銷售收入的確認(rèn)、對資產(chǎn)的稅務(wù)處理等。二是稅法對界定稅基的一些概念比較模糊，如對業(yè)務(wù)招待費(fèi)、支付給總機(jī)構(gòu)的管理費(fèi)都以收入的一定比例為計(jì)算依據(jù)，收入凈額和總收入是會計(jì)概念還是稅務(wù)概念，其內(nèi)涵和外延有多大，并不明確。三是對內(nèi)資企業(yè)稅前扣除項(xiàng)目列支標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定過嚴(yán)，如內(nèi)資企業(yè)計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)，廣告性支出的限額、對折舊方法和折舊年限的嚴(yán)格限定等，使得為取得應(yīng)稅收入而發(fā)生的許多費(fèi)用不能在稅前足額列支，不符合市場經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)發(fā)展規(guī)律，也不利于內(nèi)資企業(yè)的健康發(fā)展。
3.稅收優(yōu)惠政策導(dǎo)向不明確，稅收優(yōu)惠形式單一一是稅收優(yōu)惠政策不能有效體現(xiàn)國家宏觀調(diào)控需要。內(nèi)資企業(yè)的優(yōu)惠比較少，且多屬照顧性，或是替代財(cái)政支出性的優(yōu)惠，稅收優(yōu)惠偏重于解決機(jī)制轉(zhuǎn)換過程中的臨時(shí)性困難，對資源優(yōu)化配置的引導(dǎo)不足。而對外商投資企業(yè)的優(yōu)惠政策，其效果偏重于鼓勵吸引外資總量，不能有效調(diào)節(jié)外商投資的方向。二是稅收優(yōu)惠方式單一，政策效果不確定，容易引起企業(yè)偷稅、避稅現(xiàn)象。所得稅優(yōu)惠政策以直接優(yōu)惠居多，間接優(yōu)惠較少，主要是減稅、免稅和低稅率。這些優(yōu)惠措施，容易誘使企業(yè)通過頻繁注冊新企業(yè)、人為安排獲利年度、利用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)調(diào)節(jié)企業(yè)間的利潤水平，鉆稅法的空子。目前，與我國簽訂稅收協(xié)定的國家有79個，已經(jīng)生效的65個，而有稅收饒讓條款的國家只有30多個，我國給予外商投資者的低稅率和減免稅等直接優(yōu)惠措施，外方需要在母國補(bǔ)繳稅款，實(shí)際轉(zhuǎn)化成了投資者所在國的稅收收入，并沒有使投資者最終受益。三是優(yōu)惠政策的實(shí)施主觀性、隨著性大。我國內(nèi)外資企業(yè)所得稅每年都有一些優(yōu)惠政策以法規(guī)、規(guī)章甚至規(guī)范性文件形式出臺，加上各地區(qū)為了本地區(qū)利益，無視稅法的統(tǒng)一性和嚴(yán)肅性，用減免稅優(yōu)惠政策作為招商引資廣告，隨意擴(kuò)大優(yōu)惠范圍，越權(quán)減免稅，采用地方稅先征后還、即征即退等形式變相減免稅，搞低稅優(yōu)惠競爭，擾亂了正常的稅收秩序。我國已經(jīng)加入WTO，這種有失公平、公正、多變的稅收優(yōu)惠政策很可能面臨外國投資者的訴訟。
4.企業(yè)間稅負(fù)差異過大，部分企業(yè)稅負(fù)過重我國現(xiàn)行稅制對同一經(jīng)濟(jì)行為在各類主體之間稅收待遇上的差異性，尤其是在所得稅上表現(xiàn)最為明顯。如內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)、高新技術(shù)開發(fā)區(qū)內(nèi)企業(yè)與區(qū)外企業(yè)、現(xiàn)代企業(yè)制度試點(diǎn)企業(yè)與非試點(diǎn)企業(yè)、上市與非上市公司、境外上市與境內(nèi)上市公司之間在適用稅率以及所享受的稅收優(yōu)惠政策方面存在著較大的差異，導(dǎo)致稅收待遇不公現(xiàn)象非常突出。
我國的企業(yè)所得稅稅制所存在的上述弊端亟待通過所得稅制改革來完成。在中國已經(jīng)加入WTO的今天，在世界經(jīng)濟(jì)日益一體化的今天，中國的稅制改革不能脫離國際主流稅制的發(fā)展方向，不能莫視稅制的國際慣例，不能莫視稅制差異對國際資本流動的影響。所得稅制的國際借鑒，對探討我國所得稅制改革具有重要意義。
二、企業(yè)所得稅制的國際比較及趨勢分析
1.企業(yè)所得稅制的國際比較一是納稅主體的認(rèn)定。有兩種類型：一種是公司所得稅，一種是企業(yè)所得稅，國際上通行的是公司所得稅類型，對不具有法人資格的企業(yè)，如個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不征收企業(yè)所得稅，改征個人所得稅。在稅收管轄權(quán)方面，以企業(yè)登記地或以實(shí)際管理機(jī)構(gòu)或控制管理中心地為認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，劃分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，分別承擔(dān)無限納稅義務(wù)和有限納稅義務(wù)。
二是稅基的確定。在應(yīng)稅所得與會計(jì)利潤的關(guān)系處理方面，在“不成文法”國家，如美國、英國等，會計(jì)準(zhǔn)則通常是由會計(jì)師協(xié)會等民間組織制定，會計(jì)利潤和應(yīng)稅所得差異也大，在“成文法”國家，因?yàn)闀?jì)制度以官方的法規(guī)為主體，應(yīng)稅所得和會計(jì)利潤相當(dāng)接近。
三是稅率結(jié)構(gòu)。世界上大多數(shù)國家實(shí)行比例稅率，有些國家仍保留累進(jìn)稅率，主要出于財(cái)政上的原因，企業(yè)所得稅的大頭由大企業(yè)繳納，稅率高了，小企業(yè)難以承受，稅率低了，難以滿足財(cái)政收入的需要。在比例稅率的運(yùn)用上由于各國貨幣制度、政府政策及所得稅的地位等諸多因素的差異，有的國家實(shí)行單一的比例稅率，如瑞典、意大利、澳大利亞等；而更多的國家實(shí)行差別比例稅率，主要是對小型公司的所得稅采用較低稅率。
四是對成本費(fèi)用的列支。對存貨的計(jì)價(jià)，許多國家都允許在先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等多種方法之間選擇，但要保持連續(xù)性。有些國家則明確不能采用后進(jìn)后出法，如法國、韓國、新加坡、加拿大等，有不少國家還允許采用市價(jià)與成本孰低法，如法國、意大利、日本、美國等。在折舊的提取方面，各國為了鼓勵資本投資，紛紛放棄傳統(tǒng)的“直線法”計(jì)提折舊，實(shí)行“余額遞減法”等加速折舊法，采用高折舊率對固定資產(chǎn)進(jìn)行第一年基礎(chǔ)攤銷，稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊年限通常短于實(shí)際可使用年限，有的國家對固定資產(chǎn)的折舊攤提額規(guī)定可以大于固定資產(chǎn)原值，許多國家實(shí)行固定資產(chǎn)投資的稅收抵免，額外給投資者一筆稅收補(bǔ)貼。
2.低稅率、寬稅基是國際所得稅制改革的趨勢19世紀(jì)80年代中期以來，世界各國相繼進(jìn)行了所得稅制改革，其主要特點(diǎn)是：充分利用企業(yè)所得稅在組織收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的功能與作用，通過規(guī)范、完善和調(diào)整稅收政策，采用加速折舊、投資抵免等稅收鼓勵措施，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，刺激投資，達(dá)到增加供給、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目的。美國于1986年進(jìn)行了稅制發(fā)展史上涉及面最廣、調(diào)整幅度最大的稅制改革，以“公平、簡化和經(jīng)濟(jì)增長”為政策目標(biāo)，以“拓寬稅基、降低稅率”為基本內(nèi)容，美國公司所得稅的基礎(chǔ)稅率實(shí)行15%、25%、34%三檔累進(jìn)稅率，最高稅率由46%降低到34%。美國的稅制改革無疑對西方國家產(chǎn)生重大影響，加拿大、英國、澳大利亞、法國、奧地利、新西蘭、荷蘭、日本等國，都不同程度地進(jìn)行了以減稅為核心的企業(yè)所得稅制改革（注：財(cái)政部稅制稅則司：《國際稅制考察與借鑒》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，1999年。）。在稅率形式上，大多累進(jìn)稅率演進(jìn)為比例稅率，到1990年，除美國、荷蘭外，經(jīng)合組織的其余22個成員國都實(shí)行比例稅率。在降低稅率的同時(shí)，通過取消一些減免稅優(yōu)惠措施拓寬稅基，如美國取消了凈資本所得的優(yōu)惠、股票回購支出的扣除、購買設(shè)備投資的10%的減免等。
西方國家稅制改革的結(jié)果大大降低了企業(yè)所得稅的總體稅負(fù)水平。企業(yè)所得稅的稅負(fù)在降低，這不僅體現(xiàn)在一般所得的邊際稅率降低導(dǎo)致的稅負(fù)降低，而是整個稅率制度決定的稅收負(fù)擔(dān)降低。因?yàn)?，一方面是?dāng)代各國經(jīng)濟(jì)的開放度越來越大，另一方面當(dāng)代政府的管理理念與政府目標(biāo)是增強(qiáng)本國企業(yè)在國際市場上的競爭力，保護(hù)本國企業(yè)的發(fā)展，再一方面，公司所得稅是直接對資本的投資所得征稅，與投資報(bào)酬成消長關(guān)系，所以各國為了吸引外資，解決本國的就業(yè)和經(jīng)濟(jì)增長問題，都競相降低公司所得稅。
三、統(tǒng)一企業(yè)所得稅法幾大原則性問題研究
1.企業(yè)所得稅的功能定位問題企業(yè)所得稅稅負(fù)水平的設(shè)計(jì)、優(yōu)惠政策的制定都不能回避一個基本問題，即企業(yè)所得稅在整個稅收體系中的功能定位，它涉及該稅種在組織收入中的功能定位，還涉及該稅種在調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)中的功能定位。企業(yè)所得稅在一國稅收收入中所占比重多大為合理？企業(yè)所得稅能征多少，既要看流轉(zhuǎn)稅已經(jīng)征了多少，后面的個人所得稅和其他稅種還要征多少，相互間需要銜接配合。各國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、稅收征管水平、政府對公平效率目標(biāo)的側(cè)重點(diǎn)以及對經(jīng)濟(jì)管理模式的選擇都會影響企業(yè)所得稅占一國稅收收入的比重。稅收作為國家調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的重要手段，不同的稅種對資源配置和收入分配有著不同影響，一般認(rèn)為，選擇性商品稅和差別商品稅是非中性，會影響資源配置，所得稅和統(tǒng)一商品稅是中性，不會扭曲資源配置。但是，中性的稅收不一定有效率，非中性稅收不一定無效率。如果一個社會市場功能十分健全，不存在壟斷，不存在產(chǎn)品的外部效應(yīng)，那么非中性稅收只會妨礙市場對資源的有效配置。但現(xiàn)實(shí)情況是存在壟斷，存在產(chǎn)品的外部效應(yīng)，需要政府的經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)彌補(bǔ)市場機(jī)制的缺陷，這時(shí)，起矯正作用的非中性稅收是有效率的。政府運(yùn)用所得稅稅收政策對資源配置和收入分配發(fā)揮調(diào)節(jié)作用，已成為世界各國的普遍做法。通過所得稅優(yōu)惠政策，影響投資報(bào)酬率，引導(dǎo)資源的合理流動。而各國所得稅制度和稅負(fù)水平的差異，使得低稅負(fù)國對資本、技術(shù)、勞務(wù)、人員等資源產(chǎn)生高吸引力，影響資源在國際間的流動。由此可見，我國企業(yè)所得稅需要在與整個稅收體系的協(xié)調(diào)中設(shè)計(jì)稅負(fù)水平，從國家的經(jīng)濟(jì)政策導(dǎo)向出發(fā)設(shè)計(jì)相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。
2.應(yīng)納稅所得額與會計(jì)利潤的原則性差異應(yīng)納稅所得額與會計(jì)利潤都是企業(yè)收益額。但兩者之間存在明顯差異。會計(jì)利潤的計(jì)算依據(jù)是企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，它的服務(wù)對象是投資者、債權(quán)人和相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益人，應(yīng)納稅所得額依據(jù)的是稅法規(guī)定的各項(xiàng)稅法條款，它的服務(wù)對象是政府，其功能是直接調(diào)節(jié)征納雙方的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，兩者對信息質(zhì)量特征的要求、對收益的確認(rèn)和計(jì)量等方面的基本原則存在差異。確定應(yīng)稅所得的原則與會計(jì)利潤存在某些共同之處，如權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則、劃分收益性與資本性支出原則等，但也存在明顯差別：一是稅法不承認(rèn)重要性原則，只要是應(yīng)稅收入和不得扣除的項(xiàng)目，無論金額大小，都需按稅法計(jì)算應(yīng)稅所得；二是稅法有限度的承認(rèn)謹(jǐn)慎性原則，而強(qiáng)調(diào)確定性原則，如合理估計(jì)的或有負(fù)債允許在計(jì)算利潤時(shí)扣除，而不得在稅前列支。三是會計(jì)利潤強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式原則，對外在的表現(xiàn)形式不能真實(shí)反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)時(shí)，應(yīng)以反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)為原則。這時(shí)會計(jì)利潤的計(jì)算融入了人們的主觀判斷，從某些意義上修正了確定性原則。而確定應(yīng)稅所得時(shí)，有時(shí)更側(cè)重于形式的規(guī)定，如計(jì)稅收入和稅前扣除的確認(rèn)，稅法必須以某種標(biāo)志性的憑證取得為依據(jù)確定是否計(jì)入當(dāng)期應(yīng)稅收入，是否允許稅前列支，這也是稅法的統(tǒng)一性和嚴(yán)肅性的客觀要求。四是稅法強(qiáng)調(diào)合理性原則。稅法規(guī)定各項(xiàng)成本費(fèi)用的列支標(biāo)準(zhǔn)和對關(guān)聯(lián)交易非公允價(jià)格的納稅調(diào)整實(shí)際上是對會計(jì)利潤確認(rèn)原則中實(shí)際成本原則的修正。應(yīng)納稅所得額與會計(jì)利潤之間既有聯(lián)系又有差別，企業(yè)所得稅法的設(shè)計(jì)，既要注意稅法與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則及會計(jì)制度的銜接，又要體現(xiàn)稅法的相對獨(dú)立要求。
3.設(shè)計(jì)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的目標(biāo)與原則一是充分重視稅收優(yōu)惠在我國進(jìn)一步對外開放和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長中的作用。加入WTO，意味著我國將在更大范圍和更深程度上參與國際競爭和合作，也將面臨更嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。WTO組織和制度的構(gòu)建以盡量不干預(yù)市場機(jī)制運(yùn)行為宗旨，同時(shí)，WTO也允許在特定情況下對對外貿(mào)易的干預(yù)和對本國產(chǎn)業(yè)實(shí)行合理與適度的保護(hù)。我們在履行對WTO成員國承諾義務(wù)的同時(shí)，應(yīng)充分利用WTO規(guī)則給予發(fā)展中國家的某些例外條款和優(yōu)惠待遇，培育和提升我國經(jīng)濟(jì)的國際競爭力，實(shí)現(xiàn)我國經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。二是區(qū)別稅收優(yōu)惠與財(cái)政支出的不同功能。稅收優(yōu)惠和財(cái)政支出都能體現(xiàn)政府的政策意圖，但兩者又發(fā)揮著不同的功能，由于稅法具有穩(wěn)定性的特點(diǎn)，對于一些時(shí)效性強(qiáng)的政策鼓勵適宜使用財(cái)政支出形式來解決。三是注意稅收優(yōu)惠要有利于資源的合理配置和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。四是注意稅收優(yōu)惠政策的時(shí)效性和制度調(diào)整的適應(yīng)性問題。
四、統(tǒng)一企業(yè)所得稅法的政策選擇
1.關(guān)于稅率的選擇目前33%的企業(yè)所得稅稅率水平，對于不享受稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)來說是偏高的，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)降低，但從目前企業(yè)所得稅在整個稅收體系中的地位看，不應(yīng)使企業(yè)所得稅的總量下降，企業(yè)所得稅收入規(guī)模過小，會導(dǎo)致實(shí)施稅收優(yōu)惠政策的空間非常有限，不利于所得稅政策宏觀調(diào)控功能的發(fā)揮。同時(shí)，我國企業(yè)所得稅稅率水平應(yīng)與國際水平，尤其是周邊國家稅率水平基本保持平衡，我國周邊14個國家或地區(qū)，10個國家（地區(qū)）的公司（企業(yè)）所得稅稅率在30%以上，為了有利于吸引外資投資，我國應(yīng)取中等偏下水平。綜合上述因素，企業(yè)所得稅稅率應(yīng)在25-30%為宜。
2.合理確定稅基，統(tǒng)一稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)和范圍，統(tǒng)一資產(chǎn)稅務(wù)處理的方法和標(biāo)準(zhǔn)建立一套完整的獨(dú)立于企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)制度的企業(yè)所得稅稅基確定原則，稅法應(yīng)對計(jì)稅收入的確定、扣除項(xiàng)目的范圍和標(biāo)準(zhǔn)、資產(chǎn)的稅務(wù)處理等作出具體規(guī)定，形成統(tǒng)一、獨(dú)立的稅法體系。具體來說：
一是計(jì)稅收入的確定。由于會計(jì)利潤旨在反映企業(yè)的經(jīng)營成果，理應(yīng)嚴(yán)格按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，而納稅義務(wù)的發(fā)生，直接引起企業(yè)的現(xiàn)金流出，本著稅收為經(jīng)濟(jì)建設(shè)服務(wù)的宗旨，順應(yīng)企業(yè)發(fā)展規(guī)律，建議在應(yīng)稅收入確定時(shí)，適當(dāng)兼顧收付實(shí)現(xiàn)制原則。如對應(yīng)收未收的銷售收入、對金融企業(yè)應(yīng)收未收的利息收入、對接受非貨幣性資產(chǎn)的捐贈、以非貨幣性資產(chǎn)對外投資評估增值所取得的經(jīng)濟(jì)利益等項(xiàng)目，可以在限定條件下適用收付實(shí)現(xiàn)制。這里的限定條件很重要，如對金融企業(yè)超過規(guī)定的期限以上的應(yīng)收未收利息才按實(shí)際收到利息計(jì)算應(yīng)稅所得，對接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)、以非貨幣性資產(chǎn)對外投資評估增值部分，金額較大的，可按期分?jǐn)傆?jì)入應(yīng)稅所得。
二是提高內(nèi)資企業(yè)稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)。辦法是與現(xiàn)行的外商投資企業(yè)所得稅靠攏。如取消計(jì)稅工資，取消對公益性、救濟(jì)性捐贈的限額；在融資利息方面，對不同的借款形式，如發(fā)行債券、向非銀行金融機(jī)構(gòu)借款等，只要是合理合法，都是市場經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)可選擇的籌資方式，其發(fā)生的利息支出，理應(yīng)得到足額補(bǔ)償，不宜按銀行同期同類貸款利率水平加以限制，但對關(guān)聯(lián)企業(yè)之間相互借款的利息水平應(yīng)加以限定。
三是規(guī)定對資產(chǎn)的稅務(wù)處理。調(diào)整對固定資產(chǎn)折舊的稅收政策，在折舊年限、折舊方法上采取更靈活優(yōu)惠的措施促進(jìn)企業(yè)設(shè)備更新和技術(shù)改造。隨著技術(shù)進(jìn)步的加快，無形資產(chǎn)的實(shí)際有效期限將越來越短，原稅法規(guī)定的不得少于十年的攤銷期限應(yīng)該調(diào)整；企業(yè)籌建期間發(fā)生的開辦費(fèi)，一律規(guī)定在不短于5年的期限分期攤銷不合適。
3.稅收優(yōu)惠政策的規(guī)范和調(diào)整一是調(diào)整稅收優(yōu)惠的政策導(dǎo)向。稅收優(yōu)惠政策應(yīng)體現(xiàn)國家產(chǎn)業(yè)政策，體現(xiàn)鼓勵技術(shù)進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級，促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展。為此，稅收優(yōu)惠應(yīng)從原來的地區(qū)性優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)向以產(chǎn)業(yè)傾斜為導(dǎo)向的稅收優(yōu)惠，考慮到產(chǎn)業(yè)政策具有政策性、時(shí)效性強(qiáng)的特點(diǎn)，稅法只對稅收優(yōu)惠的原則加以規(guī)定，具體應(yīng)由國務(wù)院結(jié)合國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展綱要和產(chǎn)業(yè)政策制定，并適時(shí)調(diào)整。
二是減少稅收優(yōu)惠，取消不符合WTO規(guī)則的稅收優(yōu)惠措施。對原有過多過濫的稅收優(yōu)惠政策應(yīng)加以清理，取消政策目標(biāo)不明確以及已經(jīng)不合時(shí)宜的臨時(shí)性優(yōu)惠措施。如對發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)、鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的稅收優(yōu)惠，對校辦企業(yè)、民政福利企業(yè)的減免稅轉(zhuǎn)由財(cái)政支出解決；取消地區(qū)性優(yōu)惠稅率；取消不符合WTO規(guī)則的稅收優(yōu)惠措施，如對產(chǎn)品出口企業(yè)的特別減稅措施。為支持中西部地區(qū)的發(fā)展，是否需要啟動現(xiàn)在應(yīng)該取消的經(jīng)濟(jì)特區(qū)所采用的“避稅港”模式，值得商榷。
三是實(shí)行稅收優(yōu)惠形式的多元化。稅收優(yōu)惠由單一的直接減免稅改為直接減免、加速折舊、投資抵免、再投資退稅、對技術(shù)開發(fā)費(fèi)的加計(jì)扣除等多種優(yōu)惠措施并舉的多元化稅收優(yōu)惠形式。對外國投資者的稅收優(yōu)惠，應(yīng)關(guān)注稅收饒讓條款，讓投資者能真正享受到我國所給予的稅收優(yōu)惠。
四是注意稅收優(yōu)惠政策的制度性調(diào)整的適應(yīng)問題。兩法合并，必將帶來各經(jīng)濟(jì)主體的利益調(diào)整，直接影響投資收益水平。為了保持稅收政策的延續(xù)性，為經(jīng)濟(jì)主體提供相對穩(wěn)定的制度環(huán)境，需要安排制度變遷的過渡性措施。如對原稅法規(guī)定的定期減免稅優(yōu)惠政策，繼續(xù)享受到期滿為止，對外商投資企業(yè)取消特定地區(qū)稅率優(yōu)惠后在一定時(shí)期內(nèi)實(shí)行超稅負(fù)稅收返還的過渡性措施等。
統(tǒng)一企業(yè)所得稅法不是簡單的兩稅合并，而是對我國企業(yè)所得稅制的改革和完善過程，新的企業(yè)所得稅法，需要與國際慣例接軌，需要與財(cái)政體制與財(cái)政政策的整合，需要與其他稅種的相互協(xié)同，需要稅收征管的配套改革。而所得稅制的改革又伴隨著經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的重新調(diào)整，企業(yè)將面臨稅收環(huán)境的制度性變遷，并引起企業(yè)主體行為的適應(yīng)性調(diào)整，從而影響我國經(jīng)濟(jì)的方方面面。
【參考文獻(xiàn)】
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2.舊企業(yè)所得稅法對于公益性捐贈只允許在年度應(yīng)納稅所得額的3%范圍內(nèi)扣除，超過部分不得扣除，這不僅使計(jì)算扣除限額時(shí)比較繁瑣，而且企業(yè)多捐贈卻未必能少納稅，無疑抑制了企業(yè)參與公益性捐贈的積極性；新企業(yè)所得稅法將公益性捐贈的扣除限額放寬為年會計(jì)利潤的12%，不僅使計(jì)算簡便，而且使企業(yè)捐贈公益事業(yè)越多，獲得的稅收優(yōu)惠也越多，無疑會提高企業(yè)捐贈公益事業(yè)的積極性。
3.舊稅法規(guī)定廣告費(fèi)用可以在當(dāng)年全部扣除；新企業(yè)所得稅法則規(guī)定企業(yè)實(shí)際支出的廣告費(fèi)用按照年度銷售額的一定比例作為當(dāng)年扣除限額，未能在當(dāng)年全部扣除的可以在以后年度繼續(xù)扣除。
新稅法統(tǒng)一了稅收優(yōu)惠政策，保留了對中西部地區(qū)的稅收優(yōu)惠，并將稅收優(yōu)惠原則由以區(qū)域優(yōu)惠為主的格局轉(zhuǎn)為以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔，兼顧社會進(jìn)步的新的稅收優(yōu)惠格局，同時(shí)用間接優(yōu)惠替代直接優(yōu)惠，將稅收優(yōu)惠政策與具體項(xiàng)目掛鉤，將優(yōu)惠政策落到實(shí)處。具體而言：
1.擴(kuò)大。新企業(yè)所得稅法放寬了地域限制，規(guī)定“國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅”，同時(shí)嚴(yán)格了高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，確保真正的高新技術(shù)企業(yè)享受到稅收優(yōu)惠政策；新企業(yè)所得稅法擴(kuò)大了對環(huán)保的優(yōu)惠政策，規(guī)定“企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實(shí)行稅額抵免”；對于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)，新稅法規(guī)定，“創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額”，其投資額的可抵扣比例達(dá)到70%，優(yōu)惠力度相當(dāng)大。
2.替代。
（1）舊稅法對于安置待業(yè)人員和殘疾人員達(dá)到一定比例的企業(yè)直接享受免征或者減征企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策；新稅法用替代性優(yōu)惠政策代替直接減免稅優(yōu)惠政策，對于安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除，這樣既給予了企業(yè)優(yōu)惠政策，又保障了待業(yè)人員和殘疾人員的權(quán)益。
（2）新稅法改變了對利用“三廢”為原料生產(chǎn)的企業(yè)直接免征或減征企業(yè)所得稅的方式，取而代之為對企業(yè)綜合利用資源、生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減計(jì)收入。
3.取消。取消了對經(jīng)濟(jì)特區(qū)、上海浦東新區(qū)和經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)以及產(chǎn)品出口外商企業(yè)、生產(chǎn)性外資企業(yè)免征、減半征收或定期減免所得稅的稅收優(yōu)惠政策，同時(shí)清理、取消了地方性的所得稅稅收優(yōu)惠政策，規(guī)范了稅收優(yōu)惠政策體系。
4.過渡。對按照現(xiàn)行稅法享受低稅率和定期減免稅優(yōu)惠政策的老企業(yè)給予5年的過渡性照顧期，逐步過渡到新稅率，可以減少新稅法對企業(yè)的沖擊，實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)過渡。面對企業(yè)日益增強(qiáng)的避稅現(xiàn)象，新企業(yè)所得稅法借鑒國際慣例，對關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓定價(jià)作了明確規(guī)定，增加了一般反避稅、防范資本弱化、防范避稅地避稅、核定程序等反避稅條款。
二、新企業(yè)所得稅法下的稅務(wù)籌劃
對股息征稅是很多國家的普遍做法。而我國對外資企業(yè)的股息免征所得稅，這也是導(dǎo)致出現(xiàn)日益嚴(yán)重的“假外資”現(xiàn)象及稅源大量流失的重要原因。新企業(yè)所得稅法對非居民企業(yè)取得的股息、紅利開征所得稅，稅率為20%，這對部分借國外低稅區(qū)來華投資的企業(yè)有較大影響。這部分非居民納稅人可以利用我國和其他國家或地區(qū)的稅收協(xié)定合理避稅，如目前我國香港、愛爾蘭、毛里求斯、巴巴多斯等國家和地區(qū)，與我國的稅收協(xié)定均約定對股息適用不超過5%的預(yù)提所得稅稅率，美國、加拿大等國與我國簽訂的稅收協(xié)議對股息適用不超過10%的預(yù)提所得稅稅率。非居民企業(yè)可以將公司注冊地遷往上述國家或地區(qū)，從而規(guī)避部分稅收。這是一種著眼于長遠(yuǎn)的避稅方法。另一種短期避稅方法是盡快將已有的股息匯出境外，或者在新企業(yè)所得稅法生效前進(jìn)行股息再投資，這樣不僅可以避免20%的所得稅，還可以享受原外商投資企業(yè)再投資的退稅優(yōu)惠政策。
新企業(yè)所得稅法規(guī)定，在我國境內(nèi)設(shè)立不具備法人資格營業(yè)機(jī)構(gòu)的居民企業(yè)，應(yīng)當(dāng)匯總納稅。這意味著總分支機(jī)構(gòu)要合并納稅，而母子公司則是分別納稅，那么已經(jīng)設(shè)立在經(jīng)濟(jì)特區(qū)、上海浦東新區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)以及享受稅收優(yōu)惠政策的中西部地區(qū)的企業(yè)、享受低稅率的其他企業(yè)，在其他地區(qū)應(yīng)設(shè)置分支機(jī)構(gòu)，而不應(yīng)選擇設(shè)立獨(dú)立核算的子公司。因?yàn)樾缕髽I(yè)所得稅法對于這類企業(yè)給予5年的過渡期，現(xiàn)有企業(yè)可以充分利用這項(xiàng)規(guī)定，將適用高稅率的分支機(jī)構(gòu)并入適用低稅率的總機(jī)構(gòu)納稅?？偡种C(jī)構(gòu)匯總納稅，還可以互相彌補(bǔ)虧損，從而減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
關(guān)鍵詞新企業(yè)所得稅法;內(nèi)外資企業(yè);差異;影響
新《企業(yè)所得稅法》自2008年1月1日起施行,新稅法增加了許多新內(nèi)容,與原內(nèi)、外資稅法有較大的差異,對內(nèi)資和外資企業(yè)的影響也很大。該法的頒布與實(shí)施給各類企業(yè)創(chuàng)造了公平的稅收環(huán)境,為內(nèi)、外資企業(yè)的平等稅收負(fù)擔(dān)以及引導(dǎo)資金的流向、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和實(shí)現(xiàn)區(qū)域均衡發(fā)展方面產(chǎn)生重要的影響。
一、新舊企業(yè)所得稅法的主要差異
(一)首次引入“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”的概念
新稅法規(guī)定,在中華人民共和國境內(nèi),企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人,體現(xiàn)了以“法人組織為納稅人”的做法,摒棄了以獨(dú)立核算的三個條件來判定納稅義務(wù)人標(biāo)準(zhǔn)的做法。同時(shí),新稅法將企業(yè)所得稅的納稅人區(qū)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè),體現(xiàn)了根據(jù)屬人主義原則作為國家行使稅收管轄權(quán)的指導(dǎo)原則。首先,明確居民的概念,可以區(qū)別不同類型的納稅義務(wù)人,明確稅收管轄權(quán)范圍。其次,采用居民與非民居概念,可以避免行使居民征稅權(quán)的國家之間對同一所得的雙重或多重征稅。再次,界定本國稅法上居民的范圍,劃清居民與非居民的界限,對于談判、締結(jié)和執(zhí)行避免國際雙重征稅協(xié)定有重大的實(shí)踐意義,有利于維護(hù)國家的征稅權(quán)。
(二)新企業(yè)所得稅法在“稅率”方面的差異
現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)所得稅稅率均為33%。同時(shí),對一些特殊領(lǐng)域的外資企業(yè)實(shí)行24%、15%的優(yōu)惠稅率,對內(nèi)資微利企業(yè)分別實(shí)行27%、18%的二檔照顧稅率等。稅率檔次多,使不同類型企業(yè)名義稅率和實(shí)際稅負(fù)差距較大,不利于企業(yè)的公平競爭,也容易帶來稅收漏洞,增加稅收征管上的難度。因此,結(jié)合我國財(cái)政承受能力、企業(yè)負(fù)擔(dān)水平,考慮世界上其他國家和地區(qū)特別是周邊地區(qū)的實(shí)際稅率水平等因素,新的企業(yè)所得稅法將企業(yè)所得稅稅率確定為25%。這一稅率在國際上屬于適中偏低的水平,從而有利于繼續(xù)保持我國稅制的競爭力,進(jìn)一步促進(jìn)和吸引外商投資。
(三)新企業(yè)所得稅法對“稅前扣除”方面的調(diào)整
目前,內(nèi)資、外資企業(yè)所得稅在成本、費(fèi)用等稅前扣除方而規(guī)定不盡一致,如內(nèi)資企業(yè)所得稅實(shí)行計(jì)稅上資限額扣除制度,而外資企業(yè)所得稅對工資支出實(shí)行全額據(jù)實(shí)扣除等。新企業(yè)所得稅法對企業(yè)實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)支出扣除將做出統(tǒng)一規(guī)范。主要內(nèi)容包括:取消內(nèi)資企業(yè)實(shí)行的計(jì)稅工資制度,對企業(yè)真實(shí)合理的工資支出實(shí)行據(jù)實(shí)扣除;適當(dāng)提高內(nèi)資企業(yè)公益捐贈扣除比例;企業(yè)研發(fā)費(fèi)用實(shí)行加計(jì)扣除;合理確定內(nèi)外資企業(yè)廣告費(fèi)扣除比例。
(四)稅收優(yōu)惠
新企業(yè)所得稅法對現(xiàn)行內(nèi)、外資稅法中的稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行了整合。按照國家產(chǎn)業(yè)政策要求,實(shí)行“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主,區(qū)域優(yōu)惠為輔”,其主旨是促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和進(jìn)步,鼓勵農(nóng)業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施、環(huán)境保護(hù)、節(jié)能及安全生產(chǎn)等方面的投資,同時(shí)兼顧微利小型企業(yè)、國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)、福利企業(yè)、少數(shù)民族地區(qū)企業(yè)等。對從事農(nóng)林牧漁業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施投資、環(huán)保節(jié)能所得免征、減征企業(yè)所得稅;對符合條件的小型微利企業(yè)按20%的稅率計(jì)征,國家重點(diǎn)扶持的企業(yè)實(shí)行15%的稅率;民族自治地方的企業(yè)應(yīng)納所得稅中屬于地方分享的部分減征或免征等。
(五)收入總額范圍有變化
舊企業(yè)所得稅法對收入總額的規(guī)定是納稅人在一個納稅年度內(nèi)取得的各項(xiàng)收入,包括生產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、股息收入和其他收入,采用的是列舉法。而新企業(yè)所得稅法規(guī)定,企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入作為收人總額,企業(yè)取得收入的貨幣形式,包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收款項(xiàng)、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等;企業(yè)取得收入的非貨幣形式,包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、股權(quán)投資、無形資產(chǎn)、存貨、不準(zhǔn)備持有到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等。企業(yè)以非貨幣形式取得的收入,以公允價(jià)值確定收入額。新企業(yè)所得稅法的收入總額口徑比原來要大,雖然實(shí)際計(jì)算結(jié)果沒有太大的差異,但新規(guī)定有利于稅務(wù)部門掌握企業(yè)的收人來源,從而避免企業(yè)漏計(jì)收入。
二、新稅法實(shí)施對不同企業(yè)的影響
(一)對內(nèi)資企業(yè)的稅負(fù)影響
1.大中型內(nèi)資企業(yè)
對于大中型內(nèi)資企業(yè)而言,新稅法最直觀的影響是,一方面降低了內(nèi)資企業(yè)的所得稅率(由33%減為25%),同時(shí)減小了內(nèi)資企業(yè)所得稅稅基,兩個變量的減少會降低企業(yè)的應(yīng)納所得稅額。有關(guān)專家測算,若不考慮稅收優(yōu)惠因素影響,內(nèi)資企業(yè)所得稅稅率下降將使企業(yè)稅后凈利提高11%。
2.小型微利企業(yè)
稅法規(guī)定,符合條件的小型微利企業(yè)按20%稅率征收。這里的條件是指從事國家非限制和禁止行業(yè),并符合下列條件:①工業(yè)企業(yè),年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過100人,資產(chǎn)總額不超過30萬元;②其他企業(yè),年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過80人,資產(chǎn)總額不超過1000萬元。對認(rèn)定小型微利企業(yè)的應(yīng)納稅所得額標(biāo)準(zhǔn)大大提高,多數(shù)企業(yè)稅負(fù)會有下降。
(二)對外資企業(yè)的稅負(fù)影響
1.非生產(chǎn)性外資企業(yè)
按原企業(yè)所得稅法,非生產(chǎn)性外資企業(yè),如服務(wù)業(yè)、餐飲業(yè)等與內(nèi)資企業(yè)同按33%稅率執(zhí)行的。內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一為25%后,稅率減少了8%,稅收負(fù)擔(dān)也會大幅度降低。
2.生產(chǎn)性外資企業(yè)
對于生產(chǎn)性外資企業(yè),我國長期以來都給予扶植,享受各種優(yōu)惠后,一般平均稅率僅為12%左右;新稅法將內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一稅率后,生產(chǎn)性外資企業(yè)增加了13%的稅率,稅負(fù)會大大增加。
(三)對不同行業(yè)的稅負(fù)影響
有關(guān)部門報(bào)告顯示,兩稅合并將對不同行業(yè)產(chǎn)生不同的影響。電力、有色金屬、造紙、紡織服裝、交通運(yùn)輸?shù)刃袠I(yè)在2006年以前實(shí)際稅負(fù)并不高,2006年以后由于稅收優(yōu)惠期滿,實(shí)際稅負(fù)大大增加。所以,兩稅合并仍然可以受益。汽車、家電、機(jī)械設(shè)備、電子元器件等行業(yè)實(shí)際所得稅稅負(fù)低于25%,因此行業(yè)整體并不能享受到兩稅合并的好處。食品飲料、銀行、通信運(yùn)營、煤炭、鋼鐵、石油化工等行業(yè)的實(shí)際稅負(fù)均高于25%。截至2007年,銀行業(yè)、飲料業(yè)和通信運(yùn)營業(yè)稅負(fù)分別為35.59%、31.06%和31.51%,分列國內(nèi)行業(yè)稅負(fù)前三名。因此,稅制改革后這些行業(yè)有可能成為主要獲益者。
(四)對不同區(qū)域企業(yè)的影響
改革開放以來,由于東部和南部沿海地區(qū)得天獨(dú)厚的區(qū)位優(yōu)勢,加上原稅法的區(qū)域優(yōu)惠政策導(dǎo)向,使東南沿海地區(qū)吸引了絕大部分外資,率先得到了快速發(fā)展。與東南沿海地區(qū)快速發(fā)展相比,內(nèi)陸地區(qū)特別是西部地區(qū)投資環(huán)境相對較差,在吸引外資方面的競爭力明顯不足,經(jīng)濟(jì)發(fā)展嚴(yán)重滯后。東中西部經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的差距日益擴(kuò)大,不僅會帶來一系列社會問題、經(jīng)濟(jì)問題,也不利于東南沿海地區(qū)和整個國民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。因此,適當(dāng)削減東部區(qū)域優(yōu)惠、增加西部地區(qū)的優(yōu)惠是新形勢要求。
總之,新稅法頒布后,有利于我國稅制改革的進(jìn)一步發(fā)展。對內(nèi)資企業(yè)而言,消除了稅收歧視,使之與外資企業(yè)享有相同的稅收政策,減輕了稅收負(fù)擔(dān),有利于其公平地參與市場競爭。對外資企業(yè)而言,新法規(guī)定的25%的稅率,在國際上仍是適中偏低的水平,有助于國家吸引外資并有效利用外資。同時(shí),以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的稅收優(yōu)惠體系,有利于國家清理假外資,推動經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展。所以,長遠(yuǎn)來看,新稅法的實(shí)施不會對我國吸引外資產(chǎn)生重大影響。
參考文獻(xiàn)
「關(guān)鍵詞超國民待遇；偷稅；調(diào)整空間「正文
企業(yè)所得稅，從廣義上講，是對所有企業(yè)的所得依法征收的一種稅；從狹義上講，是對中國境內(nèi)企業(yè)（外商投資和外國企業(yè)除外）的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅。通俗地說，就是對內(nèi)資企業(yè)的收益額（包括來源于中國境內(nèi)、境外的所得）征收的所得稅。企業(yè)所得稅法是指國家制定的用以調(diào)整企業(yè)所得稅征收與繳納之間權(quán)利及義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范。我國企業(yè)所得稅法當(dāng)中主要存在兩大問題：1、企業(yè)所得稅法調(diào)整范圍比較狹窄，不包括外商投資企業(yè)和外資企業(yè)，使得內(nèi)外資企業(yè)所得稅稅負(fù)不統(tǒng)一，不公平，造成稅收征收上的歧視性待遇，實(shí)質(zhì)上外資企業(yè)在所得稅方面享受的是超國民待遇。2、企業(yè)所得稅稅率偏高，在某些程度上挫傷了企業(yè)進(jìn)行擴(kuò)大再生產(chǎn)的積極性，反而提高了企業(yè)偷稅的積極性，使得企業(yè)所得稅法對稅收的調(diào)整空間大為縮減。
下面我將主要從這兩個方面進(jìn)行分析：
目前，我國內(nèi)、外資企業(yè)所得稅分別適用于《企業(yè)所得稅暫行條例》、《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》，即對內(nèi)外資企業(yè)分別立法，分別調(diào)整，其實(shí)已無必要。我國已經(jīng)加入WTO，我們是在一個平等的環(huán)境里與世界其他國家進(jìn)行經(jīng)濟(jì)交往，我們可以享受到國際貿(mào)易爭端解決機(jī)制的種種好處。國際貿(mào)易的基本原則，如國民待遇、最惠國待遇及透明度原則等我們一定要遵守，給予外資企業(yè)同內(nèi)資企業(yè)同等條件下同等的待遇已足亦，我們沒有必要給予更多的待遇，即超國民待遇。至于說給予外資企業(yè)更多的優(yōu)惠可以擴(kuò)大吸引外資方面，實(shí)際上也無必要，我國地域遼闊，人口眾多，是一個很大及很有發(fā)展?jié)摿Φ漠a(chǎn)品生產(chǎn)場所和商品銷售市場，明智的企業(yè)家會非?？春弥袊@個巨大的投資市場并進(jìn)行投資，吸引外資并不是只有稅收優(yōu)惠—超國民待遇這一個方法行的通，更重要的是為外資企業(yè)提供同內(nèi)資企業(yè)一樣的法律保障，譬如不能征收和國有化，若必須為之，則應(yīng)給予相應(yīng)補(bǔ)償。綜觀世界各國，絕大多數(shù)國家對于企業(yè)所得稅都適用同一部法律。
更為重要的是，我國的企業(yè)與外資企業(yè)相比，并不具有很明顯的優(yōu)勢，為了保護(hù)我國的國內(nèi)產(chǎn)業(yè)，尤其是幼稚產(chǎn)業(yè)及夕陽產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，我們更不應(yīng)該給予外資企業(yè)更多的優(yōu)惠。目前，我國內(nèi)資企業(yè)所得稅稅率有以下兩個方面的規(guī)定：（1）企業(yè)所得稅的法定稅率為33%；（2）兩檔照顧稅率：對年應(yīng)納稅所得額在3萬元（含本數(shù)）以下的企業(yè)，減按18%稅率征收；年應(yīng)納稅所得額在3萬元至10萬元（含本數(shù)）的企業(yè)，減按27%的稅率征收。而外資企業(yè)適用于30%加3%、24%加3%、15%加3%的稅率。外資企業(yè)在諸多方面都享受稅收優(yōu)惠，譬如：（1）區(qū)域性稅率優(yōu)惠政策。對設(shè)在沿海經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)、保稅區(qū)、高新技術(shù)開發(fā)區(qū)域在內(nèi)的外商投資企業(yè)，享受減按15%或24%稅率征收所得稅的政策；（2）新辦企業(yè)定期稅收優(yōu)惠。外資稅法規(guī)定對新辦的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，自獲利年度起，享受“兩免三減半”稅收優(yōu)惠政策。（3）鼓勵再投資政策，等。這樣就使得內(nèi)資企業(yè)稅負(fù)重，稅率優(yōu)惠少；外資企業(yè)實(shí)際稅負(fù)輕，稅率優(yōu)惠多。內(nèi)資企業(yè)優(yōu)惠稅負(fù)和實(shí)際稅負(fù)分別是外資企業(yè)的一倍多，這實(shí)際上形成了對內(nèi)資企業(yè)的歧視性待遇。由于外資企業(yè)主要集中在東部地區(qū)，而內(nèi)資企業(yè)主要集中在中西部地區(qū)，這樣內(nèi)外資企業(yè)所得稅負(fù)不公帶來的負(fù)面影響是地區(qū)差距不斷擴(kuò)大，國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡。
因此，我們應(yīng)該統(tǒng)一企業(yè)所得稅法，使內(nèi)外資適用同一部法律，這樣才能公平稅負(fù)、規(guī)范稅制、支持各類企業(yè)發(fā)展，與國際企業(yè)所得稅法接軌、強(qiáng)化稅收征管并便于調(diào)整。
其次，我國企業(yè)所得稅稅率偏高，大部分企業(yè)的所得稅稅率為33%，即企業(yè)近1/3的所得都要上繳國庫。企業(yè)“辛苦”賺來的錢都轉(zhuǎn)移支付了，使企業(yè)“感到”不公平，并且這會使企業(yè)再投資的資金來源不足，企業(yè)就沒有更大的積極性來搞生產(chǎn)（尤其是國有企業(yè)）。此外，對于那些用稅后利潤分給投資者而產(chǎn)生的投資收益仍然要繳納個人所得稅的企業(yè)來說，存在著雙重納稅的問題，這是很不公平的。因此，企業(yè)總是想方設(shè)法的偷稅。
稅收是國家財(cái)政收入的一個重要來源，國家的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，比如說公共工程、教育、文化、衛(wèi)生、體育的資金都主要的來自稅收，而企業(yè)所得稅是我國稅收的第二大稅種，是國家參與企業(yè)利潤分配的重要手段，在國家稅收中占有舉足輕重的作用。從企業(yè)所得稅的計(jì)算公式“應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率”中看出，要想增加稅收，可以從兩個方面改善：1、擴(kuò)大稅基，增加企業(yè)收入，增加應(yīng)納稅所得額；2、提高稅率。對于第二個方面，稅率不能無限制的提高，其設(shè)置應(yīng)該有一個比較合理和合適的位階，不能過高。結(jié)合第一個方面，我們可以借用刑法當(dāng)中“嚴(yán)而不厲”的概念：“擴(kuò)大犯罪的打擊面，適當(dāng)降低刑罰”，即擴(kuò)大稅基，降低稅率，否則，稅率過高的話，稅法對稅收的調(diào)整就會缺乏足夠的空間，沒有彈性，國家的稅收反而不能增加，那么稅法的立法目的就不能很好的實(shí)現(xiàn)。這一變通，看似數(shù)字的變換問題，實(shí)質(zhì)上是結(jié)構(gòu)的變化。關(guān)于稅法對稅收的調(diào)整，通俗的說，應(yīng)該是“放水養(yǎng)魚”（保持并擴(kuò)大稅基），而不應(yīng)該是“殺雞取卵”（提高稅率），即使對于經(jīng)營狀況不很良好的企業(yè)亦應(yīng)如此。譬如說一個企業(yè)已經(jīng)連續(xù)虧損幾年，那我們也不一定非要該企業(yè)破產(chǎn)，而是盡力的挽救，保持稅基，該企業(yè)連續(xù)虧損可能是因?yàn)閯倓偲鸩?，?jīng)營不夠熟練，也可能是因?yàn)樽罱Y金周轉(zhuǎn)有困難，也可能是因?yàn)樽罱鼡Q了法定代表人或者經(jīng)理而新的接替者尚未熟悉業(yè)務(wù)，等等。等企業(yè)度過了難關(guān)，由虧損變?yōu)橼A利，保住了稅基，自然企業(yè)所得稅就由負(fù)數(shù)變?yōu)檎龜?shù)，國家的財(cái)政收入也就增加了，企業(yè)所得稅法的立法目的也達(dá)到了。
由于稅率過高，在實(shí)踐當(dāng)中，有些企業(yè)為了偷稅，把一大筆款以福利——-具體而言以住房公積金的形式掛在帳上，以此增加企業(yè)的支出，減少企業(yè)應(yīng)納稅所得額，而實(shí)際上這筆款項(xiàng)并沒有發(fā)給企業(yè)職工，除非該職工買房，而是作為企業(yè)的一項(xiàng)可自由支配收入不斷的循環(huán)并增加下去，投入企業(yè)的再生產(chǎn)。過高的稅率，在某些方面增加了偷稅的可能性，反而不利于稅法對稅收的調(diào)整，不利于國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。本人曾經(jīng)以注冊會計(jì)師身份到企業(yè)去做審計(jì)、驗(yàn)資業(yè)務(wù)，獲悉，國有企業(yè)要求降低稅負(fù)，主要是國有企業(yè)還未能真正走出困境，債務(wù)沉重，仍然需要在稅收上給予適當(dāng)扶持。而其他類型的企業(yè)也普遍反映企業(yè)所得稅稅率過高，企業(yè)所得上繳國家后所省無幾，企業(yè)可自由支配的所得太少，企業(yè)想擴(kuò)大規(guī)模發(fā)展障礙太大。借鑒其他國家，20世紀(jì)80年代以來，各國紛紛修訂所得稅制，繼續(xù)降低稅率，擴(kuò)大稅基。比如，以1999年前與1999年的稅率對比，英國由31%降至30%；愛爾蘭由32%降至28%；丹麥由34%降至32%；羅馬尼亞由38%降至25%；南非由35%降至30%；日本由46%降至40%。值得關(guān)注的是，不少國家對公司所得稅實(shí)行單一稅率，如俄羅斯的企業(yè)所得稅率由35%降至24%。另外，許多國家的稅收來源主要集中在個人所得稅上，而不是企業(yè)所得稅上。
因此，我們應(yīng)該降低企業(yè)所得稅的稅率。
