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【論文摘要】本文通過清產核資程序與一般年報審計程序的對比，簡略論述了清產核資審計的程序、重點，與年報審計的異同以及難點等。
一、清產核資專項審計
根據(jù)《國有企業(yè)清產核資辦法》（以下簡稱“辦法”）所謂清產核資，是指國有資產監(jiān)督管理機構根據(jù)國家專項工作要求或者企業(yè)特定經(jīng)濟行為需要，按照規(guī)定的工作程序、方法和政策，組織企業(yè)進行賬務清理、財產清查，并依法認定企業(yè)的各項資產損溢，從而真實反映企業(yè)的資產價值和重新核定企業(yè)國有資本金的活動。清產核資的內容包括帳務清理、資產清查、價值重估、損益認定、資金核實和完善制度等。清產核資工作可根據(jù)國有資產管理部門的要求或企業(yè)實際情況提出申請實施。例如，企業(yè)分立、合并、重組、改制、撤銷等經(jīng)濟行為涉及資產或產權結構重大變動情況的；企業(yè)會計政策發(fā)生重大更改，涉及資產核算方法發(fā)生重要變化情況的；均可進行清產核資工作。
企業(yè)要聘請社會中介機構對清產核資結果進行專項財務審計和對有關損溢提出鑒證證明；社會中介機構根據(jù)企業(yè)清產核資的結果，出具經(jīng)注冊會計師簽字的清產核資專項財務審計報告并編制清產核資后的企業(yè)會計報表。所以清產核資專項審計是特殊目的審計，作為社會中介機構應當按照獨立、客觀、公正的原則，履行必要的審計程序，認真核實企業(yè)的各項清產核資材料，并按規(guī)定進行實物盤點和賬務核對。對企業(yè)資產損溢按照國家清產核資政策和有關財務會計制度規(guī)定的損溢確定標準，在充分調查研究、論證的基礎上進行職業(yè)推斷和合規(guī)評判，提出經(jīng)濟鑒證意見，并出具鑒證證明。
二、清產核資專項審計與年報審計的區(qū)別
清產核資專項審計與年報審計不同，它是在企業(yè)會計報表審計的基礎上，著重對企業(yè)清產核資的范圍、內容、過程、法律依據(jù)、清產核資資料和資產產權真實性以及財產損失依據(jù)進行鑒證。清產核資專項審計是伴隨著清產核資工作而展開的，主要與年報審計有以下區(qū)別：
1、審計目的不同
年報審計的目的是對公司或企業(yè)的年度會計報表的公允性、合法性、一貫性等“三性”發(fā)表審計意見：即會計報表的編制是否符合《企業(yè)會計準則》及國家其他有關財務會計法規(guī)的規(guī)定；會計報表在所有重大方面是否公允地反映了被審計單位的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；會計處理方法的選用是否符合一貫性原則。而清產核資審計的目的是對企業(yè)清產核資基準日的相關資料進行審計核實，并對企業(yè)核查出的各項資產損失及申報待核銷凈損失的處理預案的真實性、合規(guī)性發(fā)表審計意見。
2、審計范圍不同
年報審計的范圍為公司或企業(yè)的年度會計報表、帳簿及憑證等會計資料及其他資料，包含合并報表及母公司報表；清產核資審計的范圍為國有企業(yè)的基準日會計報表以及涉及資產管理、財產損失認定、勘查、資產產權、價值鑒定和資金核實、債權驗證等多方面的資料。即清產核資所審計的范圍要比年度審計范圍更加廣泛、更加細致和明確。
3、審計依據(jù)不同
年報審計的依據(jù)是《中國注冊會計師獨立審計準則》、《企業(yè)會計準則》及相應會計制度、審計業(yè)務約定書等；清產核資審計的依據(jù)除上述依據(jù)外，還有《國有企業(yè)清產核資辦法》、《關于印發(fā)中央企業(yè)清產核資工作方案的通知》、《關于印發(fā)<國有企業(yè)資產損失認定工作>的通知》、《關于印發(fā)<國有企業(yè)清產核資工作規(guī)程>的通知》、《關于印發(fā)<國有企業(yè)清產核資資金核實工作規(guī)定>的通知》、《關于印發(fā)<國有企業(yè)清產核資經(jīng)濟鑒證工作規(guī)則>的通知》（、《關于國有企業(yè)執(zhí)行<企業(yè)會計制度>有關財務政策問題的通知》、《企業(yè)財產損失財務處理暫行辦法》以及其他相關文件。4、審計的重點和要求不同
清產核資審計中，我們在計劃時不確定重要性水平，而是在基準日會計報表帳面審計的基礎上，重點對企業(yè)實物資產的清查和企業(yè)債權債務的核對、詢證以及對企業(yè)損失掛帳進行核實，協(xié)助和督促企業(yè)取得損失掛帳所必須的外部具有法律效力的證據(jù)，其他中介機構出具的經(jīng)濟鑒證證明，以及提供特定事項的內部證明，并對其真實性和合規(guī)性進行審計。具體審計重點包括（1）貨幣資金：帳實是否相符，是否存在帳外現(xiàn)金；銀行未達帳是否正常。（2）應收款項：是否真實存在，壞帳損失按新、老制度確認依據(jù)等。（3）存貨：帳實是否相符，存貨所有權認定，是否有積壓、殘次存貨等。（4）固定資產：帳實是否相符，清理出已提足折舊的固定資產、待報廢和提前報廢固定資產的數(shù)額及固定資產損失、待核銷數(shù)額，對盤盈、盤虧、租出、借出和未按規(guī)定手續(xù)批準報廢或轉讓出去的資產的清查等。（5）在建工程：長期掛帳但實際已經(jīng)報廢項目等的清查。（6）對各項待處理資產損失形成的原因，申報審批程序及處理意見是否符合企業(yè)內部控制制度及相關政府部門的有關規(guī)定進行清查。（7）資產損失、資金掛帳的認定工作。
5、審計的方法和程序多
年報審計是按照業(yè)務循環(huán)或會計報表科目在符合性測試的基礎上進行實質性測試，采取抽查方式對會計報表余額進行認定；清產核資審計，主要是在企業(yè)年度會計報表審計的基礎上，重點進行帳務清理審查，資產核實清查，重估價值鑒證，損益認定審計，結果申報審計，資金核實審計，帳務處理審計，完善制度審計等。特別是對資產損失按原制度和新制度分別就確認證據(jù)、條件等要進行認定。
6、重視資金核實、實物資產的盤點、價值鑒證工作
年報審計時，由于時間等因素，我們通常依據(jù)公司或企業(yè)提供的資產盤點清單認定帳面的存貨、固定資產等實物資產；清產核資審計時，我們重視實物資產的抽查盤點工作，關注因實物資產的毀損、報廢及其他原因形成的潛虧情況，同時，年報審計時對往來款項一般是函證部分大額款項，在清產核資審計時，我們要對往來款項逐一函證，落實款項的真實性和存在性，對有爭議的債權要認真清理、查證、核實，重新確認債權關系。
7、審計調整
年報審計中，我們對于超出重要性水平的事項提請公司或企業(yè)調整有關帳目，并相應調整年度會計報表。如果公司或企業(yè)拒絕調整，我們將視未調整事項對整個會計報表的影響程度出具不同意見的審計報告；清產核資審計時，我們不考慮重要性水平一律按要求調整，但企業(yè)要根據(jù)國有資產監(jiān)督管理委員會清產核資資金核實批復文件以及國家現(xiàn)行的財務、會計制度的規(guī)定進行帳務處理，處理完畢后要上報處理結果。
三、結束語
清產核資工作是政策性很強的工作清產核資工作的目的是為了全面摸清企業(yè)經(jīng)營性資產“家底”；全面清查核實各項資產損失情況，依據(jù)清產核資政策規(guī)定解決企業(yè)歷史遺留問題，為促進國有企業(yè)改革和加強國有資產監(jiān)督管理創(chuàng)造條件；全面清查核實非經(jīng)營性國有資產轉為經(jīng)營性國有資產和已改制企業(yè)剝離、托管的國有資產；做好資不抵債或難以持續(xù)經(jīng)營企業(yè)的清查工作，為國有企業(yè)全面執(zhí)行企業(yè)會計制度打下良好基礎。嚴格地說，清產核資是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的必然選擇和必經(jīng)途徑，是國有企業(yè)改組、改制的基礎。隨著清產核資的廣泛開展，清產核資專項審計業(yè)務也將成為會計師事務所審計業(yè)務的新拓展。在國有企業(yè)分立、重組、改制和主輔業(yè)分離的不斷深入和發(fā)展過程中，清產核資專項審計也將在實踐中得到完善和發(fā)展。
對于以上內容，應如何安排調查報告的結構和文字的表述方法，是撰寫專項審計報告的寫作技巧問題。所謂結構，就是報告的內容如何分段而構成一個整體的問題。具體包括如何開頭、如何結尾，如何羅列調查出的問題，審計的評價、原因分析、意見和建議如何體現(xiàn)等。結構安排得當，能使審計調查報告條理清楚。否則，就達不到預定的目的。結合實踐經(jīng)驗，專項審計調查報告一般可作如下安排：
第一部分：主要敘述審計調查的概況。在寫明審計調查報告的標題、日期、受文機關后，就要闡明審計調查概況。寫明根據(jù)什么可簡單的交代調查的緣由、內容、目的等。
第二部分：主要寫審計調查過程和結果。它是審計調查報告的主要內容。寫好這部分，是審計調查報告是否有說服力的關鍵所在。
基本情況主要說明與調查目標有關的被調查事項背景信息，總體評價主要是針對調查結果發(fā)表評價意見。評價要針對被調查單位財經(jīng)工作和存在的問題，依據(jù)調查結論，進行評價，做到把握總體、客觀適當，充分體現(xiàn)整體性和宏觀性。為防止審計風險，盡量不要作出絕對肯定或絕對否定的評價。
最高審計機關國際組織（INTOSAI）第15屆大會的代表們認為，環(huán)境方面的專業(yè)技術必須在政府環(huán)境績效審計中得到有效運用，這些技術的獲取途徑包括邀請專家開展培訓、招收新的專家進入最高審計機關或利用別國最高審計機關職員的專業(yè)知識進行聯(lián)合審計等，代表們一致認為完善環(huán)境審計技術的重要途徑之一就是最高審計機關之間相互交換有關技術評價標準和環(huán)境審計技術培訓等方面的資料。此外，代表們認為環(huán)境技術委員會應當考慮向最高審計機關國際織織成員推薦幾種可行的審計方法（楊麗，2010）。OfficeOfInspectorGeneral（1997）指出，項目分級評估工具（PART）已經(jīng)成為美國環(huán)保局（EPA）對環(huán)境保護項目進行績效評估的最重要工具之一。PART提倡將定性問題定量化分析，通過設計問卷的形式對項目的績效和管理進行評價，傳統(tǒng)的PART包括項目目標、戰(zhàn)略性規(guī)劃、項目管理和項目效果四個部分。另外，MillarA（2001）指出，邏輯框架法（LFA）作為項目的評估工具已經(jīng)有幾十年的歷史，這種由美國國際發(fā)展署在1970年提出的項目開發(fā)工具，直到現(xiàn)在都被廣泛的運用在項目考核評估中。EnvironmentalPr-otectionAgency（2008）在一份結果公告中提到，OfficeOfInsp-ectorGeneral在2003年對EPA的績效考評中，應用了平衡計分卡法（BS）。依照BS法的框架，對環(huán)境類公共支出項目的績效評估從績效目標影響因素、為完成重大任務而增加的財務負擔、內部管理和運作等4個方面進行。楊玉楠等（2011）研究指出，費用效益分析法是目前美國應用最為廣泛的環(huán)境類項目評估手段。
2國內研究現(xiàn)狀
2.1環(huán)保專項資金績效審計評價視角
何芹（2009）針對目前環(huán)境保護專項資金績效審計評價中的主流兩大類指標，即經(jīng)濟指標和環(huán)境指標提出質疑，認為兩者的獨立運用都存在一定的缺陷，并建議采用生態(tài)效率的概念來衡量真實的績效。袁廣達（2007）建議以貨幣方式作為計量單位，從生態(tài)環(huán)境變化影響的視角，考察資源耗費、環(huán)保成本等方面評價績效。并且參考《循環(huán)經(jīng)濟城市評價指標體系》，從環(huán)境保護資金投入使用效益、環(huán)境保護能力建設、環(huán)境保護管理的監(jiān)督以及社會效益綜合評價等維度評價環(huán)境保護的效益。黃溶冰等（2012）從真實性、合規(guī)性、經(jīng)濟性、效率性、效果性和回應性6個維度來定義績效，并且對每個維度的特征進行了分析。賈卉（2013）建議可以運用共性指標與個性指標，從項目決策、項目管理和項目績效三個方面對環(huán)境保護財政資金績效進行評價。
2.2環(huán)保專項資金績效審計評價標準
劉曄、竇國棟（2007）以山西省污染防治資金為例，強調制定了農業(yè)與資源環(huán)保資金與項目的效益審計標準的重要性，建議將標準劃分為定性標準和定量標準。其中，定性標準主要包括人大批準的部門預算、健全的法規(guī)和管理制度、是否有利于發(fā)展的根本標準以及審計人員的經(jīng)驗判斷等；定量標準主要包括計劃概算指標、部門或行業(yè)績效指標以及其他相關指標等。何芹（2009）指出，評價標準是判斷和衡量環(huán)境審計對象真實合法、環(huán)保公平以及經(jīng)濟性、效率性和效果性的尺度，它主要包括與環(huán)境保護相關的法律法規(guī)、國家頒布的環(huán)境標準、績效指標的具體標準等。劉長翠等（2007）通過調查問卷的形式對環(huán)境保護專項資金績效評價的情況進行了調查分析，問卷結果顯示，69.39%的被調查者參照其他行業(yè)經(jīng)濟效益評價的標準，18.37%的被調查者將監(jiān)管人員的主觀判斷作為績效評價的標準。
2.3環(huán)保專項資金績效審計評價方法
劉曄、竇國棟（2007）以農業(yè)與資源環(huán)保效益審計為例，認為效益審計分析評價的內容復雜多樣，應該采用一套有效的技術方法全面、深入的進行審計評價，例如價值分析法、因素分析法和對比分析法。程亮等（2012）在其構建的中央環(huán)境保護專項資金項目評估模型中建議，對項目效果層次的評估可選用系統(tǒng)分析、專家評議、文獻調查法、橫向對比法、費用效果法等；對項目影響層次的評估可以選用規(guī)制對比法、有無對比法、先后對比法、橫向對比法以及系統(tǒng)分析和專家評議等方法。楊玉楠等（2010）認為績效的評估適宜采用對比分析的方法，評價中央環(huán)保專項資金項目的實施是否滿足保障環(huán)境保護規(guī)劃可持續(xù)運行的需求。袁廣達（2007）認為環(huán)境效益評價中，可以運用“因素量化法”把一些與環(huán)保資金相關的非計量因素進行量化，并且按照其影響和重要程度進行排列，進而運用“對比分析法”與有關行業(yè)標準進行比較，以便得到定性與定量相結合的綜合評價結論。王爽（2012）建議環(huán)保財政資金績效審計評價可以選用沃爾評分法、模糊數(shù)學分法、綜合指數(shù)法、因素分析法以及方案比較法等，并且舉例說明了沃爾評分法和因素分析法的具體應用。
2.4環(huán)保專項資金績效審計評價模型
房巧玲等（2000）運用系統(tǒng)論的觀點構建環(huán)保項目財政支出評價模型。模型涵蓋了作為一個系統(tǒng)的財政資金運作的全過程，績效的評價作為行之有效的系統(tǒng)反饋回路，由三級指標構成，一級指標分別為關注環(huán)境保護支出系統(tǒng)運作轉換過程的指標———合規(guī)性、環(huán)境保護支出系統(tǒng)輸出的指標———環(huán)保的效果和資金的使用效率。萬寅婧（2012）以江蘇省節(jié)能減排（重點污染排放治理）專項引導資金為例，基于邏輯框架法構建了包括從投入、管理、產出和效益三個方面在內的環(huán)保專項資金績效評價模型，并且對應模型的三個方面構建了有三個級別構成的評價指標體系。程亮等（2013）運用邏輯框架法從投入、產出、效果和影響四個方面構建了包括評估內容、評估指標、評估信息來源、評估方法在內的中央環(huán)境保護專項資金項目評估模型。孫童等（2007）分析評價了河北省省級環(huán)保專項資金績效評價辦法，該辦法堅持從質和量兩個方面對環(huán)保專項資金的項目實施內容和功能情況、資金保障情況、經(jīng)濟社會效益情況以及實施管理情況建立分層次的評價指標體系，取得了一定的效果。張芳麗（2007）認為環(huán)保專項資金使用效益不僅包括經(jīng)濟效益，還要考慮社會效益和環(huán)境效益，在此基礎上，從經(jīng)濟效益、社會效益和環(huán)境效益三個方面設計了相對系統(tǒng)的、涉及資金使用過程的績效審計評價指標體系。袁廣達（2007）借鑒《循環(huán)經(jīng)濟城市評價指標體系》，從環(huán)境保護項目資金投入的使用效益、環(huán)境保護的能力建設、環(huán)境保護管理的監(jiān)督以及社會效益綜合評議等四個方面構建評價指標體系。李強（2012）將模糊綜合評判法運用到環(huán)保專項資金績效審計評價中，首先使用德爾菲法、文獻調研法以及層次分析法構建一套由一級指標、二級指標和主要觀測點組成的綜合評價指標體系，并運用層次分析法確定各級指標的權重，基于此構建基于模糊綜合評判法的綜合評價體系。
3結語
（一）財政科技專項資金立項的決策績效審計
首先，看專項資金是否進行了正常的研究，以及使用的決策是否恰當，立項是否具備科學性，背景是否真實等；其次，要看使用的決策上有沒有虛假立項，重復申報的錯誤；最后，查察項目的預算情況，看是否存在不合理的情況，有沒有遵循節(jié)約的原則，實際的決算中是否超出預算等問題。
（二）財政科技專項資金的管理績效審計
要看財政科技專項資金在分配上是否影響了資金的效益發(fā)揮。在資金安排問題上，項目設置是否很多并且存在交叉重復的現(xiàn)象，資金在投資上有沒有零零星星、沒有形成強大的合力的問題。
（三）科技專項資金的使用情況
審計專項資金的使用情況決定著資金的使用效率，因此對于使用情況的審計是極其關鍵的。主要審計的內容是，是否按照預算對于資金進行了使用，是否有某些人利用職務之便對專項資金進行了克扣、挪用等情況；檢查資金使用的過程是否存在隨意擴大項目的現(xiàn)象；更重要的是對于每個項目的質量以及結果進行最終的審查，并且對于一些個項目最終的效益進行評價，提出改進的建議。
二、通過審計發(fā)現(xiàn)財政科技專項資金目前使用中存在的問題
（一）重大科技專項資金的預算基礎組織工作不到位
預算的功能是通過事前有預測性的對未來有相對清晰地認識，并且借此發(fā)揮控制作用，將錢“用在刀刃上”以避免不必要的支出，但是廣東省的財政科技資金預算卻不到位，專項資金分配不符合程序，沒有在主要的項目上投入大量的資金，造成資金分配不均衡，在重大科技專項上沒有足夠的科研經(jīng)費，導致項目最后的流產，影響了科研的發(fā)展。
（二）在專項資金的管理過程中控制意識淡薄
財務人員在專項資金的管理中只是承擔了部分基礎簡單的服務性工作。對于專項資金的概念模糊不清，沒有了解專項資金的收支應當與經(jīng)常性的收支區(qū)別開來進行核算。導致專項資金的支出沒有按照規(guī)定?？顚Ｓ茫唾M以及差旅費的支出過大，沒有對于科技專項資金的使用建立獨立的賬單，最終導致專項資金轉化率很低。
（三）財政部門對于專項資金缺乏監(jiān)管力度，進而導致科研創(chuàng)新太少，個別的資金被挪用現(xiàn)象嚴重，有的甚至直接購買他人的科研成果。
三、加強財政科技專項資金管理的對策與建議
為了加強財經(jīng)紀律的嚴肅性，切實加強對于專項資金的使用和管理，應該從下面幾個方面進行規(guī)范化。
（一）強化部門預算管理
對預算編制方式進行改革，推廣新的預算編制辦法，切實提高預算編制的科學性和準確度。要分清科研項目的輕重緩急，合理分配科技專項資金，加強部門和部門間的溝通，根據(jù)財力情況核定預算。依照預算定額的標準，建立新的收支分類體系，對專項資金的分配進行約束，不斷增加專項資金的使用效益。
（二）強化專項資金控制意識
準確定位財務人員角色將財務的職能定位全面參與資金的使用決策與控制。要對于財務室內部的崗位職責進行合理規(guī)范化的分工進而保證財務的職能得以有效的實現(xiàn)。在這樣的基礎上，財務人員應該對應于整個項目的建立到實施進行全過程的參與，要對整個過程進行統(tǒng)籌規(guī)劃，本著資金到哪，管理到哪的思想，加強對資金支出方面的管理，保證資金充分發(fā)揮作用。財務人員隨時了解課題的進程，了解項目的進度，有效的安排付款，這個過程需要整個科研小組對于財務人員全程的配合。
（三）完善課題的管理體制
財政辦公室要嚴格審核所立項目，組織一些科研專家對項目進行可行性的評判和研究，提出可行性的評論報告和評審報告。并且嚴格遵守程序進行申報，建立滾動的部門項目庫和財政項目。加強預算的編制，各個資金使用的課題都要在申請的過程中對于項目做出較為詳細的預算，并且在項目開展的過程中要嚴格按照預算標準進行。注意信息的傳遞。各研發(fā)課題小組在使用資金的過程中應該加強業(yè)務人員和財務人員的交流，讓財務人員對于項目的進度有較為清晰地了解，從而進一步安排課題資金。財政部門也要秉公執(zhí)法，不能隨意克扣專項資金，保證課題能在規(guī)定的時間里成功完成。課題結束后經(jīng)辦人員要及時進行項目的報銷，并且對于課題的研發(fā)過程進行細致的分析總結，之后交付審計部門對于此次課題研發(fā)過程進行審核，提出相應的修改意見。根據(jù)相關的法律法規(guī)和管理要求，對于剩余的資金，要及時進行返還，不得自己扣留用在它處。
（四）實施專項資金評價
控制專項資金的支出當前使用績效評價的方式很多，對于專項資金的績效評價使用哪一種方式，應該根據(jù)不同的課題來制定。如：科研的方向在于醫(yī)學研究上，對于其績效的考核不僅要看他的完成情況，更要看在醫(yī)療應用方面做出了哪些貼合實際的事情。根據(jù)課題的不同特點立不同的評價指標，用科學的方法對專項資金的使用進行評價。
（五）加強專項資金項目管理
優(yōu)化專項資金支出結構加強資金項目管理是不斷提高專項資金利用效益的有效方法。財政辦公室首先要對專項資金的申請進行嚴格的審核和篩選，再根據(jù)項目的重要程度分主次進行撥款，并遞交預算部門。避免先預算資金后論證項目的荒謬之事出現(xiàn)。
四、總結
（一）經(jīng)濟人理論，委托理論對涉農專項資金財務審計必要性的解釋在經(jīng)濟人假設的前提下，人是理性的經(jīng)濟人，有著為自身謀取更好經(jīng)濟利益的行為傾向，對于實施國家行政管理活動的資金管理部門及其公職人員而言，經(jīng)濟人屬性是同樣適用的，在資金撥付及使用管理的過程中，他們手握人民賦予的決定涉農專項資金投向及管理的權利，當專項資金管理部門的監(jiān)督不足時，如何行使專項資金的投向和管理的權利成為純粹的個人行為，追求個人政績利益最大化的經(jīng)濟人行為傾向就極可能占主導地位，那么極有可能出現(xiàn)有關涉農專項資金的使用和管理的信息不對稱的情況，結合委托理論中的道德風險和逆向選擇理論的相關內容考慮，由于存在信息劣勢，作為社會公眾需要了解知悉監(jiān)督涉農重點專項資金監(jiān)督資金投向、撥付及使用的真實合規(guī)性，有無違規(guī)違紀問題，并且指出相關部門財務管理的不當之處，審計部門保障專項資金管理真實合規(guī)，查處資金違法違規(guī)使用的公共受托經(jīng)濟責任不可推卸，只有通過財務審計才能解決涉農專項資金使用和管理的監(jiān)督和評價問題。
（二）財務審計是涉農專項資金效益審計的基礎，同時也是相關經(jīng)濟責任審計的必然手段涉農重點專項資金財務審計主要審計內容是監(jiān)督資金投向、撥付及使用有無違規(guī)違紀問題，使各環(huán)節(jié)的資金運營達到真實、合規(guī)，并且指出相關部門財務管理不當之處，給以相應意見并督促其整改，提高資金使用效果。眾所周知，每一項涉農專項資金的投向及使用情況都是需要進行效益審計和其他相關的責任審計評價，涉農專項資金相關的財務資料的真實、合規(guī)性為資金的經(jīng)濟性、效率性、效果性提供保證；只有在此前提下，才能談資金的效益問題，才能對農業(yè)專項資金投入項目經(jīng)濟效益進行分析和評價，才有可能探索資金的效益審計，并在此基礎上提出進一步提高農業(yè)專項資金各項目效益的方法、措施和途徑。因此，涉農專項資金財務審計是對其效益審計的基礎工作，要實現(xiàn)效益審計目標，必須先實現(xiàn)其財務審計目標。經(jīng)濟責任審計與財務審計在審計對象，具體內容，審計目標上，側重點有所不同，但二者存在必然的聯(lián)系。通過對財務審計所獲得的財務數(shù)據(jù)和資料，審計部門能借以了解受托責任人應當履行的職責，通過對受托責任人履責范圍內的經(jīng)濟活動和財務信息的真實合規(guī)性的審核，可以評價受托責任人履行受托責任的合法合規(guī)性。因此，涉農專項資金的經(jīng)濟責任審計是以被審計責任人任職期間內所在部門資金財務審計為基礎和主線的，即涉農專項資金的財務審計是其相關經(jīng)濟責任審計的必然手段。
二、涉農專項資金財務審計現(xiàn)狀分析
（一）涉農專項資金財務審計方式，審計方法效率低對于涉農專項資金的財務審計，各縣相關審計機關普遍采取“同級審”的方式，由于縣、市級審計機關審計人員準入機制不嚴格，審計人員思想的倦怠、政策水平與業(yè)務素質整體不高、綜合分析能力不強，導致涉農專項資金審計效率差；雖然有調查顯示，大部分縣贊成“上審下”和“交叉審”，這兩種方法彌補了同級審的不足，但是涉農專項資金來源渠道多，使用范圍廣，若依靠“上審下”全方位了解專項資金的使用情況，一方面，會造成審計資源配置不合理，財務審計大多進行事后審計，與專項資金的投入使用能夠具有階段性的特點相脫節(jié)；另一方面，這種審計方式可能造成一種下級對上級的抵觸感，直接導致審計監(jiān)督受限，也使得審計效率低。
（二）涉農專項資金財務審計結果公開程度低目前的審計結果公告還遠沒有達到國家法律法規(guī)的要求，審計結果公告工作盡管在思想上逐漸受到各級審計部門的重視，也有的地區(qū)的確做了一些工作，但仍然沒有達到理想水平。披露審計結果是審計機關的“法律權力”，而不是“法律義務”，從而使審計結果的披露帶有很強的任意性。在考慮社會穩(wěn)定、政績和面子等因素的推動下，管理涉農專項資金的本級政府可能不允許對外如實報告和披露其財務審計中不太理想的結果。因此，審計公告是不全面的，不準確的，不能真正實現(xiàn)社會輿論對涉農專項資金的監(jiān)督作用。
（三）財務審計對違法違規(guī)行為督促整改及懲處缺乏力度，審計獨立性低我國涉農專項資金財務審計屬于行政型審計體制，這一審計體制嚴重制約了審計部門獨立行使監(jiān)督職權；在本級政府的干預下，縣級審計機關不具備權威性，不能獨立地審查縣級財政部門及管理部門在專項資金的撥付及使用中的違法違規(guī)行為。即使查出了問題，也不能嚴格遵照資金違規(guī)違紀行為處理條例予以懲處。據(jù)有關研究調查顯示，三成以上的縣審計機關對相關部門就審計意見作出整改的監(jiān)督工作不到位，審計機關對審計整改情況的書面答復不要求附加書面證據(jù)，也不深入到管理部門當?shù)亻_展真實性復核的審計回訪，并且審計機關也沒有嚴肅懲處未及時整改的違規(guī)違紀行為，督促整改工作大多只流于形式。審計部門權威性降低，形同虛設，沒有發(fā)揮實質作用，導致涉農專項資金管理違規(guī)違紀情況年年查，年年有；涉農專項資金管理問題年年提建議，年年低效率的惡性循環(huán)怪圈。
三、改善涉農重點專項資金財務審計現(xiàn)狀的對策研究
（一）推行財務審計項目負責人委派制在上級審計指令的引導下制定審計小組工作計劃，規(guī)劃和確定涉農資金重點財務審計項目，配置審計人員，指導和管理審計工作，組織審計小組監(jiān)管工作，制定考核與激勵機制，確保審計小組審計項目質量并對其負責，這樣不僅可以解決“同級審”、“上審下”和“交叉審”的不足，克服了“同級審”縣級審計機關權力受限和審計能力不足的現(xiàn)實問題，而且彌補了“上審下”審計全面性不足、成本過高，以及“交叉審”高成本等，總體提升了審計小組業(yè)務素質與審計工作質量，提高了審計的權威與獨立性。另外在推行財務審計項目負責人委派制時，需要特別注意的是，實現(xiàn)該種審計方式預期效果的關鍵所在是負責人與審計成員小組的有機融合，審計項目負責人應與下級審計機關，審計小組成員積極互動，從制度和政策上進行創(chuàng)新，不斷提高資金審計效率。
（二）實行事前審計，事中審計，事后審計相結合的全程審計為了加大資金審計力度，縣級審計機關應當采取事前、事中、事后審計相結合的全程審計的方法。落實和加強涉農專項資金全程審計及其審計調查方法，與專項資金的投入使用能夠具有階段性的特點相匹配，是增強審計機關查處問題的能力和力度的重要手段，可以實時提高涉農專項資金財務審計的評價監(jiān)督的作用。事前審計在立項方面，審計部門應協(xié)助縣級涉農專項資金使用管理部門，對項目預算、可行性、科學性、真實性進行審計審核；在資金方面，加強對資金投入的審計，主要審核資金投向是否符合資金目標，投入的總體規(guī)模及投向結構是否合理，同時也要注意加強審查資金是否按照項目計劃在規(guī)定的時間內及時、足額撥付給使用單位，有無滯留、占用情況；事中審計應當依據(jù)資金的走向，派專人隨工程進度參與工程項目建設，跟蹤審計調查，確保資金?？顚Ｓ?，各級相關部門報賬票據(jù)、賬簿的真實合規(guī)性；無虛假報表、無虛開發(fā)票、無虛列支出，積極做好資金撥付使用管理各環(huán)節(jié)的事中審計。事后審計時審計機關應結合事前、事中審計的數(shù)據(jù)和情況，開展項目竣工決算審計，通過查閱賬、證、表，以及現(xiàn)場查證，重點審查項目的完成情況和資金計劃的實現(xiàn)情況，審查項目是否全面推行項目負責人委派制，確保全程審計財務數(shù)據(jù)的真實合理性，全面改善涉農專項資金審計效果，規(guī)范涉農專項資金的使用與管理。
（三）加強財務審計的獨立性，加大違法違規(guī)行為督促整改及懲處力度我國須改革當前涉農專項資金財務審計體制，改革行政型審計模式為立法型審計模式，從根本上提高審計獨立性，提升審計部門的權力和地位。為保證整改工作真實有效，審計機關要求資金管理部門實事求是地寫出審計整改情況書面答復，同時審計部門必須深入落實審計回訪工作，實地考察，審核被審單位的整改情況，確保整改情況的真實性；政府應制定和完善財務審計督促整改及懲處制度，并落實相關涉農專項資金管理違紀違規(guī)處罰制度的執(zhí)行情況，落實管護主體，建立健全一套完整的“責、權、利”相統(tǒng)一的管護機制。
近年來，國家加大了對中小企業(yè)的扶持力度，由中央財政預算安排了大量的企業(yè)發(fā)展資金，有力促進了中小企業(yè)的快速發(fā)展。但是審計發(fā)現(xiàn)，中小企業(yè)發(fā)展專項資金在項目申報、資金管理、績效評價等方面存在虛報騙取、擠占挪用、缺乏完善績效評價體系等方面的問題，應引起高度重視。如何加強中小企業(yè)發(fā)展專項資金的的審計，筆者談談如下的看法。
一是要從項目申報真實性入手。項目申報是否符合國家有關政策規(guī)定，是否存在有無不符合條件的企業(yè)或已關閉停產的企業(yè)，用已過期的機構代碼證、排放污染物許可證、未年檢的工商營業(yè)執(zhí)照等證照或通過偽造、變造、捏造材料、出具虛假證明獲取中央財政資金的行為。審計時可查閱企業(yè)申報材料、核實企業(yè)財務報表、生產數(shù)據(jù)，延伸調查工商局、環(huán)保局、稅務局、供電公司、供水公司等部門和單位。
二是要從資金投入流向入手。首先要關注企業(yè)發(fā)展資金是否撥付到位，有無滯留、截留、擠占挪用專項資金或用專項資金平衡預算或其他不按照規(guī)定范圍使用資金的現(xiàn)象。審計時可查閱財政年度結算表、指標賬及財政系統(tǒng)上下往來賬；其次審查下?lián)苜Y金的實際用途，是否按申報材料中規(guī)定的范疇使用，有無先按正常渠道下?lián)茉偻ㄟ^企業(yè)“轉圈”返回或者虛開發(fā)票套取資金的現(xiàn)象，以及是否存在資金審核部門通過下屬機構以評估、服務等名義向企業(yè)亂收費亂攤派等問題?？赏ㄟ^審計承建企業(yè)的項目資金帳與申報資料核對來發(fā)現(xiàn)問題，根據(jù)資金流向延伸相關部門和個人，必要時還可以向開戶銀行詢證、核實，發(fā)現(xiàn)疑點一查到底。
三是要從項目實施績效情況入手。審計時要調查獲取資金的項目承擔單位管理、使用專項資金的成效情況，看資金使用和項目實施是否達到預期效果，有無因可行性研究不夠、決策不當、管理不力等原因造成損失浪費等問題；有無因配套資金不到位、地方政府和項目承擔單位投入不足等原因，造成已列入規(guī)劃或批準轉產的項目難以啟動或未按期完工，以及未正常運營等問題；有無不按資金安排順序使用資金，導致職工安置不到位，引發(fā)社會穩(wěn)定的問題。
四是要從嚴肅政紀法紀入手。在對中小企業(yè)專項資金審計中，若發(fā)現(xiàn)資金在投入、運行、建設中存在通過偽造、變造、捏造材料等手段，內外勾結套取財政資金的違紀違法問題，除給予必要的經(jīng)濟處罰外，還要移送有關機關追究黨紀政紀責任，觸犯刑律的要移送司法機關追究刑事責任。
關鍵詞：三峽后續(xù)規(guī)劃；專項資金；審計問題
三峽水庫是我國最大水力發(fā)電設施，同時它也為三峽航運做出了巨大貢獻，隨著社會的不斷發(fā)展，三峽工程所帶來的問題日益凸顯，尤其是對周邊地區(qū)自然生態(tài)環(huán)境的影響。為貫徹落實科學發(fā)展、實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，2011年三峽后續(xù)規(guī)劃工作開始實施，著力打造一個人與自然文明和諧發(fā)展的新三峽。三峽后續(xù)規(guī)劃專項資金審計也得到了創(chuàng)新，本文就三峽后續(xù)規(guī)劃專項資金的審計特點和方法進行深入探究。
一、概述
三峽水利工程于1994年開始動工，當時我國正處于社會市場經(jīng)濟體制的轉型時期，由原來的計劃經(jīng)濟向社會主義市場經(jīng)濟的轉變，國家經(jīng)濟實力比較弱，對三峽工程的建設缺乏資金支持，所以三峽地區(qū)移民資金多由募集到的三峽工程建設資金、發(fā)電收入、銀行貸款所組成。三峽工程對庫區(qū)移民專項資金的管理十分嚴格，在資金管理方面由公司對資金進行統(tǒng)一的規(guī)劃，實施分級管理、權責結合的方式使得資金的使用權得到分化并充分實現(xiàn)?？顚Ｓ?。庫區(qū)移民專項資金主要用于庫區(qū)移民，保障移民的生活，但同時也服務于三峽工程的建設。由于三峽移民專項資金的來源和用途較為特殊，三峽移民專項資金的審計工作呈現(xiàn)出法定性、強制性、時間長、對象范圍廣等特點。
三峽后續(xù)規(guī)劃工作與2011年開始逐步開展，后續(xù)規(guī)劃工作的對象不僅僅限于庫區(qū)移民，還包括三峽庫區(qū)生態(tài)屏障區(qū)的移民和長江中下游受影響區(qū)的相關問題等，三峽后續(xù)規(guī)劃工作所涵蓋的范圍更廣，內容更加具體，一共涉及四個省市的39個規(guī)劃項目，其資金來源改為主要由中央的財政補助和地方財政資金兩個部分組成，大大降低了社會資產的占有率。
二、三峽后續(xù)規(guī)劃工作專項資金的審計特點
（一）審計內容具體化、豐富化
三峽后續(xù)規(guī)劃工作所涉及的項目及范圍更加廣泛，涵蓋了社會、人文、環(huán)境、經(jīng)濟等多個領域，這使得專項資金的審計工作必須嚴格按照國家要求，審計工作在履行財政資金監(jiān)督職能的同時還要圍繞三峽庫區(qū)發(fā)展的主線實現(xiàn)三峽的戰(zhàn)略目標，充分發(fā)揮審計為三峽建設帶來的積極作用。審計具體內容包括：實現(xiàn)移民安穩(wěn)致富，充分保障移民生存和發(fā)展的權利；保護生態(tài)環(huán)境，推動人與自然的和諧發(fā)展；地質災害的防治，解決三峽工程帶來的地質災害問題；農業(yè)綜合開發(fā)，選擇更適合庫區(qū)的農業(yè)發(fā)展模式，實現(xiàn)科學發(fā)展；交通港口設施，發(fā)掘三峽工程的剩余價值，推動交通運輸業(yè)的發(fā)展等一系列項目。
三峽后續(xù)規(guī)劃專項資金的審計內容要求：從宏觀的角度出發(fā)，把三峽后續(xù)規(guī)劃工作放在社會視角下，圍繞政府這個中心點，充分發(fā)揮審計參與國家治理的工作，積極發(fā)現(xiàn)問題，尋找原因并提出改進建議，實現(xiàn)三峽后續(xù)規(guī)劃移民安穩(wěn)致富、保護生態(tài)環(huán)境、防治地質災害等總體目標。
（二）審計主體多元化，涵蓋范圍廣
根據(jù)國務院批復的《三峽后續(xù)工作總體大綱》以及《三峽庫區(qū)后續(xù)工作實施計劃》要求，三峽后續(xù)規(guī)劃專項資金由地方財政部門進行預算管理，實施項目的資金收入納入地方財政進行預算的管理，項目資金的使用需要地方財政審批撥付，三峽庫區(qū)后續(xù)規(guī)劃專項資金審計與地方財政預算審計一樣納入地方審計機關的監(jiān)督范圍，從國家審計到地方審計機關逐一進行審計，這使得三峽庫區(qū)專項資金的審計主體呈現(xiàn)出多元化、多層次的特點。三峽庫區(qū)移民資金延續(xù)了以往單位項目法人的管理模式，地方移民主管部門要嚴格履行項目法人職責并對移民專項資金進行統(tǒng)一的規(guī)劃與管理，針對移民大型項目的資金管理則由省級移民主管部門進行，移民專項資金的審計監(jiān)督工作主要由國家審計和國家授權的地方審計機構完成。
（三）審計類型多樣化，目標明確
三峽后續(xù)規(guī)劃的工作內容范圍更加廣泛，這就勢必使得審計內容也增多，三峽后續(xù)規(guī)劃專項資金的審計具體包括了預算執(zhí)行情況的審計、單一項目專項資金的審計、項目效益審計等。三峽后續(xù)規(guī)劃專項資金審計的類型呈現(xiàn)出多樣化的特點，但是其審計目標仍然是圍繞項目的實施效果展開的，重點解決三峽庫區(qū)所帶來的負面影響，推動三峽庫區(qū)經(jīng)濟發(fā)展，加強三峽庫區(qū)生態(tài)環(huán)境保護建設，著力打造三峽庫區(qū)人與自然的和諧發(fā)展。在充分發(fā)揮中央財政補助作用的同時加大地方政府對三峽項目的資金規(guī)劃工作，實現(xiàn)項目資金安全與社會經(jīng)濟效益的有機統(tǒng)一，這就要求政府深入貫徹三峽后續(xù)規(guī)劃專項資金的審計工作，審計的目標要更加明確，積極推動三峽后續(xù)規(guī)劃專項資金審計目標的實現(xiàn)。
三、三峽后續(xù)規(guī)劃專項資金的審計方法
三峽工程是國家發(fā)展中的重點工程，隨著國務院對《三峽后續(xù)工作實施規(guī)劃編制大綱》的批復，三峽后續(xù)規(guī)劃工作開始逐步進行，三峽后續(xù)規(guī)劃呈現(xiàn)出所涉及的項目眾多、資金數(shù)量大、建設工程量大、耗費時間長等特點，因此在項目資金管理工作中，必須要對其進行合理科學的規(guī)劃，保障項目的有效實施，及時反思工作對項目規(guī)劃中出現(xiàn)的問題提出改進意見，促進項目規(guī)劃的科學性。這要求審計部門要不斷創(chuàng)新審計方法，提高審計效果，對項目專項資金進行嚴格把關，推動庫區(qū)社會經(jīng)濟又好又快發(fā)展，促進人與自然的和諧發(fā)展。行之有效、科學合理的審計方法對三峽后續(xù)規(guī)劃工作的開展就有十分重要的現(xiàn)實意義。
（一）完善審計評價體系，實現(xiàn)審計目標
完善的審計評價體系是實現(xiàn)審計目標的重要前提，它可以提供較為完善的審計方法，順利通過各項評價指標（包括合規(guī)性審計評價指標和效益型審計評價指標）。由于三峽后期規(guī)劃的特殊性，對于審計評價體系的完善需要注意：不僅要遵循整體的法律基準，還要引入專門針對三峽特點的標準，筆者認為主要包括以下方面：一方面，審計評價體系的標準要包括國務院或省、市下達的規(guī)劃、方案、暫行條令等，如《三峽庫區(qū)后續(xù)工作實施規(guī)劃》、三峽后續(xù)工作專項資金使用管理暫行辦法等，在具體實施期間根據(jù)三峽的實際情況調整和細化。另一方面，注重經(jīng)濟效益指標、社會效益指標及生態(tài)效益指標。經(jīng)濟效益指標的評價需要從大的方面來審計，所涉及的主要是項目對當?shù)亟?jīng)濟的帶動效果，具有可以通過經(jīng)濟增長率、收入水平等指標來間接反映。社會效益指標更多的是反映群眾的民生問題，可量化指標包括失業(yè)及養(yǎng)老保險投保率、再就業(yè)率等。生態(tài)效益指標所涉及的就是環(huán)境問題，需要我們在注重經(jīng)濟發(fā)展之余要更多的關注生態(tài)文明建設。
（二）推動審計資源集約化，實現(xiàn)資源統(tǒng)籌
審計資源集約化主要體現(xiàn)在以下三個方面：其一，在審計三峽的四個級別（國家審計署、?。ㄊ校?、市、縣）當中，審計資源集約化可以有效避免重復審計和漏審計的現(xiàn)象發(fā)生。審計資源集約化可以充分發(fā)揮人力資源的作用，針對上述問題，審計資源集約化會將總的權利收歸到最高領導層，通過最高領導層的組織和計劃，將任務分配給下屬機關，自身可以隨機跟蹤審計某一地方，進行監(jiān)督。其二，充分發(fā)揮社會中介審計組織的力量，解決人員缺少、成本較高的問題，有效提高審計工作的效率。其三，通過資金監(jiān)督做到所有信息互通共享，避免，切實提高審計工作的質量和效率。
（三）強化各種審計類型的應用，保障審計監(jiān)督的有效性
各種審計類型的綜合應用可以保證審計監(jiān)督的有效性。三峽后續(xù)的工作規(guī)劃多且繁雜，很多情況下會出現(xiàn)項目覆蓋的現(xiàn)象，由于審計的力量十分有限，不單單是對三峽的審計，其余項目的審計我們都無法保證審計的全面性，所以我們只能依靠多種審計類型綜合應用來提高審計監(jiān)督的力度。具體做法：一以國家最高審計組的工作部署為中心，開展全面的資金審計工作。二通過資金預算管理來間接對專項資金進行審計。三根據(jù)三峽現(xiàn)階段的實際情況有針對性的進行資金審計。
四、結語
三峽庫區(qū)后續(xù)規(guī)劃關系到當?shù)氐慕?jīng)濟發(fā)展、生態(tài)文明建設、社會民生問題，需要引起高度的關注，筆者通過分析現(xiàn)階段三峽庫區(qū)后續(xù)資金審計的工作現(xiàn)狀，對如何進行后續(xù)審計工作、建立完善的審計體系進行了思考，以期為三峽后續(xù)規(guī)劃專項資金審計工作的實踐提供基礎。
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