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序論：在您撰寫稅法的構(gòu)成要素時，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
稅法的構(gòu)成要素，是構(gòu)成稅法的必要因素，它們反映了稅收制度中的實質(zhì)，規(guī)范了征納雙方的權(quán)利與義務(wù)。稅法構(gòu)成要素分為實體法要素和程序法要素，實體法要素主要包括征納主體、征稅客體、計稅依據(jù)和稅率等。 這些基本要素，是決定征稅主體能否征稅和納稅主體的納稅義務(wù)能否成立的必要條件，明確了由誰納稅、對什么征稅和征收多少稅等這些稅收中的最基本，構(gòu)成了稅收制度的基本框架。
一個切實可行的遺產(chǎn)稅制度框架，是達到遺產(chǎn)稅征收的預(yù)期目的關(guān)鍵之一，因此本部分涉及到的問題是遺產(chǎn)稅法中的重點，同時也是難點。這些問題主要包括：（1）如何正確表述征稅客體范圍的問題。（2）如何確定征稅客體范圍。 哪些遺產(chǎn)應(yīng)計入應(yīng)納稅遺產(chǎn)總額，哪些遺產(chǎn)應(yīng)在扣除之列，如何把握某些特殊形式的遺產(chǎn)（如房屋，文物）等等。（3）如何確定免征額，這是最大的難點。絕大多數(shù)學(xué)者只是給出某個具體的免征額數(shù)值，而支持這個數(shù)值的理由卻幾乎沒有涉及到，也就是說，我們不知道這個免征額的數(shù)值是怎么來的，為什么是這么一個具體的數(shù)值。 而個別涉及的，也只是泛泛而談，沒有實際統(tǒng)計數(shù)據(jù)的支持。稅率表的確定，與免征額的確定，存在相同的問題。 另外，遺產(chǎn)稅納稅人的問題也需要明確，尤其是贈與財產(chǎn)在應(yīng)納稅額時的排列順序問題。
針對遺產(chǎn)稅課稅要素研究中的這些難點和不足，筆者根據(jù)我國的國情，借鑒國外的遺產(chǎn)稅法有關(guān)規(guī)定，著重探討了以下問題：（1）認為在表述征稅客體范圍時，應(yīng)以概括法加反列舉法為宜；（2）詳盡討論了征稅范圍，探討了不計入征稅遺產(chǎn)的范圍以及扣除項目，并闡述了理由；（3）了確定免征額的原則，并依據(jù)國家統(tǒng)計局的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，確定了免征額的具體數(shù)值；同時也給出了確定稅率的原則，并提出了一個較為合理的稅率表方案。 總之，本部分試圖在充分論證的基礎(chǔ)上，以立法原則為指導(dǎo)，分別在納稅主體、征稅客體、免征額和稅率等具體課稅要素問題上給出一個明確而合理的方案。
（一）納稅主體
由于遺產(chǎn)稅是國際性的稅種，其納稅人的確定涉及到稅收管轄權(quán)的問題。根據(jù)國際稅法的慣例，稅收管轄權(quán)的確定，一般采取屬人、屬地相結(jié)合的原則。建議我國遺產(chǎn)稅法，也采用這一原則，先將納稅人首先區(qū)分為居民和非居民，再以來源地進一步加以劃分，從而確定遺產(chǎn)稅稅收管轄權(quán)。具體到“對遺產(chǎn)和贈與稅來源地的確定，一般以遺產(chǎn)或者贈與財產(chǎn)所在地為來源地，由該來源地國行使稅收管轄權(quán)”。[1] 因此建議規(guī)定，對中華人民共和國公民死亡時在境內(nèi)、境外的遺產(chǎn)征收遺產(chǎn)稅；對在中華人民共和國境內(nèi)的外國人（包括無國籍人）死亡時在中華人民共和國境內(nèi)的遺產(chǎn)征收遺產(chǎn)稅。
中國有關(guān)稅務(wù)會計方面的研究起源于20世紀80年代中期。原天津財經(jīng)學(xué)院的蓋地先生在1986年率先撰文，提出了建立中國稅務(wù)會計體系的設(shè)想[1]。按照蓋地先生當(dāng)時的認識，稅務(wù)會計，或工商企業(yè)稅務(wù)會計，屬于應(yīng)具有完整體系的一門會計學(xué)科。遼寧稅務(wù)?？茖W(xué)校的徐龍力先生在1989年撰文討論了稅務(wù)會計的基本概念和研究對象。該文中，作者通過與企業(yè)會計的比較，將稅務(wù)會計界定為一種專業(yè)會計[2]。進入20世紀90年代以來，中國有關(guān)稅務(wù)會計的研究得到了高度重視，據(jù)不完全統(tǒng)計，到2014年2月底為止，僅中國知網(wǎng)收錄的涉及稅務(wù)會計問題的論文就有1264篇，另外還有大量的稅務(wù)會計著作或教材問世，成為中國會計理論與實務(wù)研究的一個重要方面。其中，北京會計學(xué)院的于長春先生和天津財經(jīng)大學(xué)的蓋地先生分別在2001年和2005年編著出版的《稅務(wù)會計研究》，將稅務(wù)會計理論研究推向了新的高度，對中國稅務(wù)會計理論的進一步深入研究具有重要的影響。
但近年來國內(nèi)有關(guān)稅務(wù)會計的理論研究，似乎有些停滯不前；大量論文呈現(xiàn)的是雷同的觀點和思路；一些涉及稅務(wù)會計研究的重要理論問題，至今仍沒有取得學(xué)術(shù)界的共識；對稅務(wù)會計模式似乎也存在著理解和界定等方面的偏差。這些方面的研究還有待進一步深入。
二、稅務(wù)會計與稅務(wù)核算
學(xué)術(shù)界討論的問題屬于稅務(wù)會計問題還是稅務(wù)核算問題，涉及到稅務(wù)會計地位的界定。根據(jù)筆者對相關(guān)文獻的查閱，大多數(shù)作者似乎都主張，稅務(wù)會計屬于獨立于財務(wù)會計、與財務(wù)會計和管理會計并駕齊驅(qū)的會計專業(yè)領(lǐng)域。這意味著，稅務(wù)會計應(yīng)具有區(qū)別于財務(wù)會計完整的理論與方法體系。對稅務(wù)會計的另一種認識是：稅務(wù)會計是指財務(wù)會計框架體系下專門針對稅務(wù)這一特殊業(yè)務(wù)的會計，就如同成本會計、租賃會計、公司會計等稱謂一樣。對此，對稅務(wù)會計行為的規(guī)范，中國以及美國、英國、澳大利亞、新西蘭、加拿大等國家以及國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）都是通過會計準(zhǔn)則（含財務(wù)報告準(zhǔn)則，下同）來進行規(guī)范的。為了區(qū)別于獨立于財務(wù)會計的稅務(wù)會計專門領(lǐng)域，本文下面將財務(wù)會計框架下的稅務(wù)會計核算界定為稅務(wù)核算。但稅務(wù)核算問題似乎并不屬于目前有關(guān)稅務(wù)會計問題研究的關(guān)注點。
本文試圖引入稅務(wù)核算概念的一個重要原因，是目前中國和世界上大多數(shù)國家是通過企業(yè)會計準(zhǔn)則來規(guī)范稅務(wù)核算行為的，這實際上仍是在財務(wù)會計框架內(nèi)規(guī)范稅務(wù)核算行為，意味著稅務(wù)會計仍是財務(wù)會計的一部分。目前企業(yè)會計準(zhǔn)則中對稅務(wù)核算行為的規(guī)范，基本上都是對所得稅核算行為的規(guī)范。例外情況是：英國會計標(biāo)準(zhǔn)委員會（ASC）曾在1974年4月了《標(biāo)準(zhǔn)會計實務(wù)公告第5號：增值稅核算》（SSAP 5：Accounting for Value Added Tax），并分別于1997年和1998年進行過兩次修訂；新西蘭財務(wù)報告理事會（FRSB）曾在1994年4月了《財務(wù)報告準(zhǔn)則第19號：貨物與勞務(wù)稅核算》（FRS-19：Accounting for Goods and Services Tax），并替代了1986年6月的《標(biāo)準(zhǔn)會計實務(wù)公告第19號：貨物與勞務(wù)稅核算》（SSAP-19：Accounting for Goods and Services Tax）；澳大利亞會計準(zhǔn)則理事會（AASB）于2009年11月12日了修訂后的《澳大利亞會計準(zhǔn)則解釋第1031號：貨物與勞務(wù)稅核算》（Accounting for Goods and Services Tax）；加拿大會計準(zhǔn)則理事會（AcSB）下設(shè)的緊急問題委員會（EiC）也曾過有關(guān)貨物與勞務(wù)稅核算的解釋。這些準(zhǔn)則或解釋中涉及的規(guī)范內(nèi)容主要包括兩個方面：（1）對VAT和GST是否在利潤表中列報的規(guī)范；（2）對VAT和GST是否計入相關(guān)資產(chǎn)價值的規(guī)范。
許多理論工作者對稅務(wù)會計問題進行了較深入的研究和探索，但總體來看，取得的初步研究成果仍不盡人意。大量論文研究的初衷都是稅務(wù)會計問題；但討論的具體問題似乎應(yīng)歸屬于稅務(wù)核算的范疇。按照于長春先生的理解，我國傾向于走稅務(wù)會計與財務(wù)會計相分離的道路，但既不同于美英的完全獨立模式，也不同于法德的完全統(tǒng)一模式，而是以財務(wù)會計信息為基礎(chǔ)，在申報納稅之前依稅法要求進行調(diào)整[3]，這實際上是將稅務(wù)會計作為財務(wù)會計領(lǐng)域內(nèi)的一項特殊業(yè)務(wù)核算事項。目前相關(guān)文獻中存在明顯的混淆稅務(wù)會計與稅務(wù)核算的傾向，這對建立與完善稅務(wù)會計理論體系難免會造成不利影響。
三、稅務(wù)會計模式與稅務(wù)核算模式
筆者發(fā)現(xiàn)，大量文獻中有關(guān)稅務(wù)會計模式的討論，主要集中財稅合一的會計模式以及財稅分離的會計模式[4]。這也許混淆了稅務(wù)會計與稅務(wù)核算的關(guān)系。
如果要建立獨立于財務(wù)會計的稅務(wù)會計體系，則意味著稅務(wù)會計應(yīng)具有不同于財務(wù)會計的理論體系和核算體系。稅務(wù)會計核算應(yīng)完全服從于提供納稅信息的需要，按照相關(guān)稅法的規(guī)定組織核算只能是稅務(wù)會計的唯一選擇。
對此，有關(guān)財稅合一和財稅分離模式選擇的討論，實際針對的并非是稅務(wù)會計，而是稅務(wù)核算。
四、有關(guān)稅務(wù)核算模式的討論
（一）有關(guān)財稅合一稅務(wù)核算模式的討論
在一些國內(nèi)外文獻中，財稅合一的稅務(wù)核算模式又被稱之為稅法導(dǎo)向型核算模式，被認為是會計立法的國家，例如歐洲大陸的法國、德國等國家普遍采取的核算模式。這也許是一種不確切的表述。
筆者認為，稅務(wù)核算不可能脫離稅法的規(guī)范。無論采取哪種核算模式，企業(yè)都需要按照稅法規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生的時間，將納稅義務(wù)確認為企業(yè)的一項負債。需要討論的問題是：
（1）依據(jù)稅法規(guī)定企業(yè)向客戶代收取的稅款以及需要繳納的稅款，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定是否需要分別確認為企業(yè)的收入和費用？如果不需要，則不存在財稅分離的需求；財稅合一模式是必然選擇。
（2）如果需要確認為收入和費用，依據(jù)稅法規(guī)定企業(yè)向客戶代收取稅款以及確認納稅義務(wù)的期間，是否與企業(yè)依據(jù)會計準(zhǔn)則的規(guī)定確認收入和費用的期間一致？如果一致，也不存在財稅分離的需求；財稅合一模式也成為必然選擇。
這就在一定程度上說明了為什么有關(guān)稅務(wù)核算問題的討論主要集中在所得稅的核算上，基本不涉及其他稅種。因為其他稅種納稅所涉及的核算行為，基本上都符合以上兩種特征：一是確認的納稅義務(wù)與企業(yè)損益無關(guān)，例如企業(yè)確認的繳納車輛購置稅、耕地占用稅等直接計入資產(chǎn)價值的稅種以及屬于代征代繳性質(zhì)的增值稅；二是收取并確認納稅義務(wù)的稅款雖然也計入當(dāng)期損益，但確認納稅義務(wù)的時間和計入損益的時間是一致的，例如營業(yè)稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅等稅種。
（二）有關(guān)財稅分離稅務(wù)核算模式的討論
如果贊同以上討論中提出的觀點，則可以認為，有必要實行財稅分離核算模式的稅種，在主要稅種中應(yīng)當(dāng)只有企業(yè)所得稅。對此，國際會計準(zhǔn)則、英國、美國、澳大利亞等國家的會計準(zhǔn)則以及中國會計準(zhǔn)則中主要是通過出臺所得稅準(zhǔn)則，對企業(yè)所得稅的特殊核算行為進行規(guī)范。
企業(yè)所得稅核算選擇財稅分離模式的主要原因不在于所得稅法的導(dǎo)向，而是取決于企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定。在中國，按照1993年以前企業(yè)會計核算制度的規(guī)定，企業(yè)繳納所得稅屬于利潤分配的范疇，與企業(yè)損益無關(guān)，對此所得稅核算模式只能是財稅合一；如果會計核算制度規(guī)定將企業(yè)所得稅計入損益，通過所得稅法規(guī)定的企業(yè)所得說繳納義務(wù)確認的時間與所得稅計入損益的期間不存在差異，則其會計模式也不屬于財稅分離。1994年6月財政部印發(fā)的《企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定》（財會字[1994]第25號）中不僅要求將所得稅計入損益，而且采取了計算確認永久性差異和時間性差異的會計處理方法，這意味著按照所得稅法規(guī)定確認的應(yīng)交所得稅與按照會計核算制度確認的所得稅費用之間存在著時間性差異，實際上也就初步確立了財稅分離的所得稅核算思路。2006年2月印發(fā)的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號所得稅》（以下簡稱CAS 18）中進一步明確了暫時性差異的概念以及所得稅費用確認與計量的規(guī)定，進一步完善了財稅分離的所得稅核算模式。
但企業(yè)所得稅核算盡管是財稅分離，仍是在財務(wù)會計框架內(nèi)通過會計準(zhǔn)則來予以規(guī)范的，并不意味著形成了與財務(wù)會計分離的企業(yè)所得稅會計核算體系；如果在財務(wù)會計框架內(nèi)通過專門的規(guī)范能夠滿足稅收這一特殊業(yè)務(wù)核算的需要，稅務(wù)會計也就沒有必要脫離財務(wù)會計單獨成科。
如果研究認為增值稅費用化具有必要性，并且按照增值稅法規(guī)定收取并確認增值稅繳納義務(wù)的時間與按照會計準(zhǔn)則規(guī)定計入損益的期間不相一致，則增值稅核算采取財稅分離的模式或納入稅務(wù)會計的范疇也將成為必要。
五、所得稅會計獨立成科的思考
如果贊同以上觀點，不考慮增值稅費用化的問題，則建立獨立于財務(wù)會計的稅務(wù)會計理論體系的討論，應(yīng)當(dāng)主要圍繞著所得稅會計展開。
目前在財務(wù)會計框架內(nèi)進行的所得稅核算的基本原理是：將財務(wù)會計核算形成的稅前會計利潤（即中國會計準(zhǔn)則中的利潤總額，下同）通過必要的納稅調(diào)整形成應(yīng)納稅所得額，以滿足依法繳納企業(yè)所得稅的需要。
無可置疑，會計準(zhǔn)則規(guī)定是核算模式選擇的主要影響因素。在20世紀90年代，國務(wù)院的《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》（國務(wù)院令[1993]第137號）中對應(yīng)納稅所得額的確定和當(dāng)時企業(yè)財務(wù)會計核算制度中對計算稅前會計利潤的規(guī)定基本上是一致的，這意味著計算應(yīng)納稅所得額所需的數(shù)據(jù)，可直接從會計報表中獲得。這樣，可在稅前會計利潤的基礎(chǔ)上，通過調(diào)整永久性差異，作為計算所得稅費用的依據(jù)；再通過調(diào)整時間性差異，計算確認應(yīng)納稅所得額，作為計算確認應(yīng)納稅額的依據(jù)。既然可以在財務(wù)會計框架內(nèi)通過特殊業(yè)務(wù)核算方式滿足企業(yè)所得稅納稅核算的需要，就沒有必要單獨設(shè)置獨立于財務(wù)會計的所得稅會計體系。
2006年2月CAS 18的印發(fā)以及2007年12月《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱實施條例）的，開始對稅務(wù)會計單獨成科提出了新的要求。按照CAS 18的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上，確認當(dāng)期所得稅費用；并通過暫時性差異的調(diào)整，計算確認應(yīng)計入當(dāng)期損益的所得稅費用。如何取得應(yīng)納稅所得額的數(shù)據(jù)，CAS 18中并沒有明確。而《實施條例》中對計算應(yīng)納稅所得額的規(guī)范，導(dǎo)致通過財務(wù)會計賬簿獲取計算應(yīng)納稅所得額所需數(shù)據(jù)的難度變得越來越大；所得稅會計與財務(wù)會計的分離開始體現(xiàn)出其必要性。
首先，《實施條例》中的相關(guān)規(guī)定導(dǎo)致很難通過稅務(wù)核算來獲取資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)的相關(guān)信息。例如按照CAS 21的規(guī)定，融資租入的固定資產(chǎn)，按照最低租賃付款額的現(xiàn)值入賬；而按照《實施條例》的規(guī)定，融資租入固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款額為計稅基礎(chǔ)。按照CAS 4的規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊以入賬價值為依據(jù)；而按照《實施條例》的規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊以計稅基礎(chǔ)為依據(jù)。按照CAS 4的規(guī)定，固定資產(chǎn)的修理費用一般需要計入當(dāng)期損益；而按照《實施條例》的規(guī)定，符合條件的大修理費用，需要確認為長期待攤費用的計稅基礎(chǔ)，并按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。這就對單獨設(shè)置所得稅會計賬簿來核算資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)提出了要求。
其次，《實施條例》中的相關(guān)規(guī)定也導(dǎo)致很難通過稅務(wù)核算來獲取扣除項目的相關(guān)信息。例如，按照CAS 8等準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，應(yīng)計入當(dāng)期損益；而按照《實施條例》的規(guī)定，這些費用不允許稅前扣除。按照CAS 17的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與經(jīng)營活動有關(guān)的借款費用，計入當(dāng)期損益；而按照《實施條例》的規(guī)定，只有符合條件的借款費用才允許稅前扣除。直接從財務(wù)會計賬簿中獲取扣除項目相關(guān)信息出現(xiàn)的困難，也對單獨設(shè)置所得稅會計賬簿核算扣除項目提出了要求。
對規(guī)模較小或者經(jīng)營業(yè)務(wù)不多的企業(yè)而言，也許在財務(wù)會計賬簿記錄的基礎(chǔ)上通過對賬項進行必要分析進行納稅調(diào)整也許并非難事；但對于一家經(jīng)濟事項種類和數(shù)量繁多的大型企業(yè)來說，在會計期末要求嚴格按照《實施條例》的規(guī)定進行精確的納稅調(diào)整幾乎沒有可能。目前粗放式的征稅管理要求在一定程度上掩蓋了納稅調(diào)整存在的實際問題；如果要進一步推行精細化征稅管理，并為稅務(wù)機關(guān)的征管人員提供稅務(wù)監(jiān)查的便利，通過單獨設(shè)置所得稅會計賬目，使所得稅會計單獨成科也許是理想選擇。
六、所得稅會計理論框架體系的構(gòu)建
目前有關(guān)文獻對稅務(wù)會計的理論研究，實際上主要針對的是稅務(wù)會計概念框架，具體包括稅務(wù)會計目標(biāo)、稅務(wù)會計主體、稅務(wù)會計假設(shè)、稅務(wù)會計基礎(chǔ)、稅務(wù)會計信息質(zhì)量特征、稅務(wù)會計要素、稅務(wù)會計要素的確認與計量、稅務(wù)會計報告等內(nèi)容。這些研究無疑對構(gòu)建稅務(wù)會計理論體系發(fā)揮著重要的作用。但其主要局限性是，相關(guān)研究沒有進一步向構(gòu)建稅務(wù)會計核算體系作出必要延伸，導(dǎo)致在形式上研究的是稅務(wù)會計理論問題，而實際研究內(nèi)容仍停留于財務(wù)會計框架內(nèi)的稅務(wù)核算。
筆者認為，所得稅會計框架體系的構(gòu)成，應(yīng)至少包括以下內(nèi)容的界定：
（一）所得稅會計的目標(biāo)
首先需要明確的問題是所得稅會計的目標(biāo)。蓋地先生曾認為，可以將稅務(wù)會計的目標(biāo)劃分為基本目標(biāo)和高層次目標(biāo)：（1）依法納稅；這屬于稅務(wù)會計的基本目標(biāo)。對此，稅務(wù)會計需要向稅務(wù)機關(guān)及其有關(guān)部門提供納稅人是否依法及時、足額納稅的信息。（2）向稅務(wù)會計信息使用者提供用于決策的相關(guān)信息；這屬于稅務(wù)會計的高層次目標(biāo)。稅務(wù)信息使用者具體涉及到稅務(wù)機關(guān)、企業(yè)的經(jīng)營者、投資人和債權(quán)人以及社會公眾[5]。
筆者認為這樣的表述值得商榷。首先，稅務(wù)會計也許無法履行保證納稅人依法納稅的職責(zé)，只能向稅務(wù)機關(guān)提供納稅人通過從事生產(chǎn)經(jīng)營活動所形成的納稅義務(wù)以及是否履行了納稅義務(wù)的相關(guān)信息。其次，納稅主體是否有必要向除了稅務(wù)機關(guān)以外的其他外部關(guān)系人提供稅務(wù)會計信息，相關(guān)方面是否對納稅主體提供的稅務(wù)會計信息有興趣，納稅主體應(yīng)以怎樣的方式提供稅務(wù)會計信息，還缺乏相應(yīng)較深入的研究。
（二）提供所得稅會計信息的載體：所得稅會計報表
筆者主張，為提供稅務(wù)會計信息編制的報表，應(yīng)當(dāng)包括所得稅收益表和計稅基礎(chǔ)表。
（1）關(guān)于所得稅收益表的構(gòu)建。目前國家稅務(wù)總局規(guī)定的與企業(yè)所得稅相關(guān)的報表只有《企業(yè)所得稅納稅申報表》。由于企業(yè)財務(wù)會計核算制度無法直接提供應(yīng)納稅所得額，國家稅務(wù)機關(guān)只能要求企業(yè)在利潤總額的基礎(chǔ)上通過適當(dāng)調(diào)整來計算確認應(yīng)納稅所得額。由于以上分析的原因所致，要想從企業(yè)財務(wù)會計賬簿中通過相關(guān)調(diào)整來獲得準(zhǔn)確的應(yīng)納稅所得稅的數(shù)據(jù)非常困難，甚至沒有可能。目前在企業(yè)所得稅征收環(huán)節(jié)的粗放式管理，淡化了對準(zhǔn)確計算應(yīng)納稅所得額的要求。
解決這一問題的合理思路，是按照所得稅會計的要求構(gòu)建所得稅收益表，要求納稅人通過所得稅會計的科學(xué)核算來提供確認應(yīng)納稅所得額的準(zhǔn)確信息，包括企業(yè)總收入、不征稅收入、免稅收入、應(yīng)納稅收入、扣除項目等。
（2）筆者認為，編制計稅基礎(chǔ)表的主要目的是依據(jù)稅法的規(guī)定提供資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)和負債計稅基礎(chǔ)的相關(guān)資料。由于資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)和負債計稅基礎(chǔ)是計算確認扣除項目的主要依據(jù)，計稅基礎(chǔ)表提供信息的質(zhì)量，將直接影響到應(yīng)納稅所得額核算的質(zhì)量。
如果贊同所得稅會計單獨成科的設(shè)想，在現(xiàn)行會計管理體系下，則有必要由國家財政主管部門和國家稅務(wù)主管部門共同規(guī)范稅務(wù)會計報表的格式和內(nèi)容。
（三）所得稅報表構(gòu)成要素
所得稅報表的構(gòu)成要素可包括所得稅收益表的構(gòu)成要素和計稅基礎(chǔ)表的構(gòu)成要素。
所得稅收益表的構(gòu)成要素包括：
（1）應(yīng)納稅收入。企業(yè)所得稅法中的應(yīng)納稅收入，反映了納稅主體在納稅年度取得的全部收入扣除不征稅收入和免稅收入后的差額，即：應(yīng)納稅收入=總收入―不征稅收入―免稅收入。
（2）扣除項目。企業(yè)所得稅法中規(guī)定的扣除項目，是指納稅主體為取得應(yīng)納稅收入而發(fā)生的各項支出。這些支出可以在計算應(yīng)納稅所得額時予以扣除。除了相關(guān)支出以外，稅法還規(guī)定以前年度虧損也可以在計算應(yīng)納稅所得額時予以扣除。如果將稅法允許扣除的以前年度虧損也包括在扣除項中的話，則其不構(gòu)成單獨的稅務(wù)會計要素。就如同財務(wù)會計要素中的利潤要素，包括了利得和損失。所以利得和損失不構(gòu)成單獨的會計要素。
（3）應(yīng)納稅所得額。企業(yè)所得稅法中的應(yīng)納稅所得額，是指企業(yè)每一納稅年度的應(yīng)納稅收入，減去各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，即：
應(yīng)納稅所得額=應(yīng)納稅收入―扣除項目（含稅法允許彌補的以前年度虧損）
所得稅計稅基礎(chǔ)表的構(gòu)成要素包括：
（1）資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)。企業(yè)所得稅法中的資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可從應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。
（2）負債計稅基礎(chǔ)。企業(yè)所得稅法中的負債計稅基礎(chǔ)，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予以抵扣的金額。
（3）凈資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)。雖然稅法中沒有該概念的表述，但從稅務(wù)會計的角度可考慮建立凈資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)的概念，體現(xiàn)其會計平衡式為：資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)-負債計稅基礎(chǔ)=凈資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)。
（四）所得稅會計科目
所得稅會計科目是按照所得稅會計核算的需要對所得稅會計要素所進行的明細分類。如何設(shè)置所得稅會計科目，應(yīng)取決于所得稅會計核算的具體需要。
（五）所得稅會計憑證
需要關(guān)注的主要問題應(yīng)當(dāng)是所得稅會計核算所需的原始憑證。筆者認為，所得稅原始憑證可包括以下兩類：（1）納稅人銷售應(yīng)稅產(chǎn)品、提供應(yīng)稅勞務(wù)向客戶開具稅務(wù)發(fā)票的記賬聯(lián)，以及購買商品、接受勞務(wù)取得的所得稅法允許作為扣稅依據(jù)的稅務(wù)發(fā)票；（2）納稅人自制的所得稅法允許作為扣稅依據(jù)的原始憑證，包括員工工資薪金計算單、固定資產(chǎn)折舊計算表、無形資產(chǎn)攤銷計算表等等。
需要討論的重要問題是：按照國務(wù)院對發(fā)票管理的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)會計主體購買貨物或接受勞務(wù)，應(yīng)將取得的稅務(wù)發(fā)票作為經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生或完成的主要憑據(jù)。這意味著，現(xiàn)行體制下的稅務(wù)發(fā)票，構(gòu)成了企業(yè)財務(wù)會計的主要原始憑證。如果稅務(wù)會計與財務(wù)會計分立，并且將稅務(wù)發(fā)票作為稅務(wù)會計的原始憑證，則有必要重新界定財務(wù)會計的原始憑證。
一、電子商務(wù)發(fā)展與稅收
電子商務(wù)的發(fā)展除了依賴信息基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)和社會的信息化程度之外，制約其發(fā)展和普及的“瓶頸”主要有三個方面，即缺乏必要的法律環(huán)境、擔(dān)心政府會對此課以重稅、互聯(lián)網(wǎng)還存在著可靠性與安全性等方面的不確定因素。在這三方面因素中，前兩個因素都與稅收法律有關(guān)。這是因為，就第一個因素而言，在一定社會從事某些商業(yè)活動所需要的法律環(huán)境，除了這個社會當(dāng)時的法制環(huán)境狀況外，更重要的是這個社會對于這種商業(yè)活動的法律態(tài)度是否積極、法律規(guī)范是否健全、法律執(zhí)行是否到位。只有滿足了這些條件，這些商業(yè)活動才能得到法律的保護，它的利益才有可能是可以預(yù)測的和有保障的。其中，一方面由于稅法本身是一個社會法律體系的重要組成部分；另一方面由于稅收本身是任何商事活動必須負擔(dān)的一項費用，因而稅法對于稅收的規(guī)范程度和執(zhí)行情況也將影響著這項商事活動的最后收益。因而，一個國家的稅法對于電子商務(wù)發(fā)展持有什么樣的態(tài)度也將深深地影響該行業(yè)的發(fā)展。
就第二個因素而言，當(dāng)今各國都對稅收實行嚴格的法律規(guī)定和限制，這也就是稅收法定原則。稅收法定原則的內(nèi)容就是，稅法主體的權(quán)利義務(wù)必須由法律加以規(guī)定，稅法的構(gòu)成要素必須而且只能由法律加以規(guī)定，征納主體的權(quán)利義務(wù)只能以法律為依據(jù)，沒有法律依據(jù)，任何主體都不能擅自征稅或者減免征稅。根據(jù)這一原則要求，由于現(xiàn)行稅法都沒有將電子商務(wù)貿(mào)易納入到征稅的范圍，這就使得電子商務(wù)征稅處于一種不確定性之中，電子商務(wù)經(jīng)營者擔(dān)心政府會對之課以重稅是有道理的。要解決這種擔(dān)憂就必須修改現(xiàn)行稅法或?qū)﹄娮由虅?wù)的征稅進行專門立法。
二、對電子商務(wù)征稅產(chǎn)生的問題
（一）對稅收管轄權(quán)原則提出的挑戰(zhàn)。稅收管轄權(quán)是一個國家在征稅方面所擁有的不受任何約束和限制的權(quán)力，但是一個國家要對跨國納稅人和跨國征稅對象征稅，在客觀上不能不受這個國家本身政治權(quán)力所能夠達到的范圍的限制。目前，世界上有兩種不同的選擇，即地域管轄權(quán)和居民管轄權(quán)。
對于電子商務(wù)來說，不管優(yōu)先選擇哪種管轄權(quán)都會遇到一系列新的問題和挑戰(zhàn)。這是因為電子商務(wù)使得移動的、遠距離的、或者是匿名的交易變得方便起來，因為賣方可以在征稅政府的管轄領(lǐng)土之外，或者可以掩蓋貨物和服務(wù)的目的地。這樣，買方就不用對其從另一個不同稅收管轄區(qū)的賣方購買商品而支付銷售稅，這使得非電子商貿(mào)處于一種不利的地位并減少了本國總體稅收收入。由這些活動而產(chǎn)生的收入也可能使公平征稅變得困難。同時，一個電子商務(wù)企業(yè)的服務(wù)器或控制中心可以存在于多個國家，也可以不存在于任何國家，在這種情況下，稅法的屬人原則和屬地原則都難以實施。
（二）對稅收的公平原則產(chǎn)生了新的沖擊。稅收公平原則是稅法的一個基本原則。稅收公平原則是近代平等性的政治和憲法原則在稅收法律制度中的具體體現(xiàn)。電子商務(wù)的出現(xiàn)對稅法的公平原則產(chǎn)生了新的沖擊，主要表現(xiàn)在：一方面現(xiàn)行稅法是以有形交易為基礎(chǔ)的，而電子商務(wù)則主要是一種數(shù)字化的交易，它的交易方式是無形的和可隱匿的，因此從事電子商務(wù)的企業(yè)和個人就可以據(jù)此輕易逃稅和避稅，以至于傳統(tǒng)企業(yè)的稅收負擔(dān)要遠遠高于從事網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的企業(yè)。同時，許多國家由于不愿意看到大量的稅收收入在電子商務(wù)中流失，就紛紛制定了一些新的法律法規(guī)，對電子商務(wù)的稅收問題進行規(guī)范，致使從事電子商務(wù)的企業(yè)比一般企業(yè)的稅收負擔(dān)更高，導(dǎo)致了新的稅收不公；另一方面由于各國家和地區(qū)對網(wǎng)上貿(mào)易的稅法規(guī)定不統(tǒng)一，也導(dǎo)致了同種交易的稅負不公和各國、地區(qū)之間稅收收入的分配不公。
（三）對稅法的構(gòu)成要素造成了較大的沖擊。稅法的構(gòu)成要素是構(gòu)成稅法的必要因素或不可缺少的內(nèi)容，是確定稅收權(quán)利義務(wù)和稅收征納關(guān)系的法律依據(jù)。電子商務(wù)的出現(xiàn)，對稅法的構(gòu)成要素造成了較大的沖擊，表現(xiàn)在：（1）難以確認納稅義務(wù)人和征稅對象。傳統(tǒng)的國際稅收制度主要是以屬地原則為基礎(chǔ)實施稅收管轄，通過居住地、常設(shè)機構(gòu)等概念把納稅義務(wù)人與納稅人的活動聯(lián)系起來。在電子商務(wù)環(huán)境下，無須在固定地點辦理成立登記，只要有自己的網(wǎng)址，便可以開展商務(wù)活動。在這些公司的電子商務(wù)中，如何確定納稅主體，如何確定征稅對象，變得極為復(fù)雜。網(wǎng)上無形商品交易的產(chǎn)生，將使稅務(wù)機關(guān)無法確定征稅對象。許多其他的產(chǎn)品也存在相似的非物質(zhì)化性質(zhì)，這使征稅機構(gòu)根本無從確定征稅的對象和數(shù)量。（2）難以確定課稅對象的性質(zhì)。在大多數(shù)國家，稅法對于有形商品的銷售、勞務(wù)的提供和無形財產(chǎn)的使用都作出了比較嚴格的區(qū)分，并且制定了不同的課稅規(guī)定。但電子交易將交易對象均轉(zhuǎn)換為“數(shù)字化信息”在網(wǎng)上傳遞，稅務(wù)機關(guān)難以確認這種以數(shù)字形式提供的數(shù)據(jù)和信息究竟是商品、勞務(wù)還是特許權(quán)等。由于所得的分類直接關(guān)系到稅務(wù)方面的處理，上述問題導(dǎo)致了稅務(wù)處理的混亂。
（四）對稅收征管帶來了困難。傳統(tǒng)的稅收征管離不開對賬簿資料的審查。而網(wǎng)上貿(mào)易是通過大量無紙化操作達成交易的，賬簿、發(fā)票均可在計算機中以電子形式填制，而電子憑證易修改，且不留痕跡，稅收審計稽查失去了最直接的紙制憑據(jù)，無法追蹤。網(wǎng)上交易的高度活動性和隱蔽性，不僅嚴重妨礙了稅收當(dāng)局獲取信息的工作，而且使得政府無法全面掌握納稅人經(jīng)濟活動的相關(guān)信息。這種由網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易造成的“稅收失靈”正在成為眾多納稅人盡早加入網(wǎng)上經(jīng)營的推動力。
三、對我國電子商務(wù)稅收立法的建議
目前，國際上對電子商務(wù)征稅問題的主張主要有以下幾種：一是主張免稅；二是主張對電子商務(wù)征稅遵循現(xiàn)行稅制；三是主張對電子商務(wù)開征新稅。筆者認為，我國目前對電子商務(wù)的稅收征管完全依照對傳統(tǒng)商業(yè)的征管模式，對電子商務(wù)的稅務(wù)研究只是剛剛開始。借鑒國際先進經(jīng)驗，制定適合我國國情的電子商務(wù)稅收制度已成為當(dāng)務(wù)之急。
首先，實行近期免稅，長期保持稅收中性的原則。目前，各國為了扶持本國網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟的發(fā)展，都對網(wǎng)上交易實行稅收優(yōu)惠。如1998年10月，美國的《互聯(lián)網(wǎng)免稅法案》規(guī)定：三年內(nèi)（至2001年）暫不征收國內(nèi)“網(wǎng)絡(luò)進入稅”。鑒于這種形式，國內(nèi)許多人士呼吁在近期對電子商務(wù)實行免稅，他們認為，電子商務(wù)代表著未來經(jīng)濟的發(fā)展方向，它的發(fā)展一日千里，它需要的是扶持，如果對它征稅，無異于殺掉“一只會下金蛋的母雞”。為了促進我國電子商務(wù)的發(fā)展，為了使我們不再錯過一個時代，筆者認為，在近期應(yīng)對電子商務(wù)實行免稅或制定優(yōu)惠的稅收政策。但從長遠來看，應(yīng)實行稅收中性原則，即不能使稅收政策對不同商務(wù)形式的選擇造成歧視，以保持各種交易形式之間的稅收公平。
其次，實行以現(xiàn)行稅制為基礎(chǔ)的原則。電子商務(wù)作為一種新的、有別于傳統(tǒng)商務(wù)的貿(mào)易方式，其承載的內(nèi)容仍然是現(xiàn)實社會中人們時常使用的商品、勞務(wù)，其內(nèi)容實質(zhì)未發(fā)生根本變化。在制定相關(guān)稅收政策時，應(yīng)以現(xiàn)行稅收制度為基礎(chǔ)，針對電子商務(wù)的特點，對現(xiàn)行稅收制度做必要的修改、補充和完善，這樣做既不會對現(xiàn)行稅制造成太大的影響，也不會產(chǎn)生太大的財政風(fēng)險。
再次，制定加強電子商務(wù)征管措施。為迎接網(wǎng)上貿(mào)易對現(xiàn)行稅制的沖擊，稅務(wù)機關(guān)必須加強網(wǎng)上貿(mào)易的稅收對策研究，制定切實可行的電子商務(wù)征管措施。一是強化備案制度。在電子商務(wù)發(fā)展初期，就要及時完善稅務(wù)登記，使電子商務(wù)經(jīng)營者注明電子商務(wù)經(jīng)營范圍，責(zé)令上網(wǎng)單位將與電子商務(wù)有關(guān)的材料報送當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)，便于稅務(wù)機關(guān)控制。同時，建立電子貨幣發(fā)送者數(shù)字身份證的登記制度。二是把支付體系作為征管的關(guān)鍵。雖然電子商務(wù)交易具有高流動性和隱秘性，但只要有交易就會有貨幣與物的交換，可以考慮把電子商務(wù)建立和使用的支付體系作為稽查、追蹤和監(jiān)控交易行為的手段。目前，電子商務(wù)的支付手段必有信用卡體系、客戶賬戶體系、電子貨幣體系三種。
一、納稅籌劃系統(tǒng)的界定與特征
（一）納稅籌劃系統(tǒng)的界定
納稅籌劃是指納稅人在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，利用稅收優(yōu)惠政策或可選擇性條款，通過對經(jīng)營、投資、理財活動的事先籌劃和安排，盡可能地取得“節(jié)稅”利益的過程。從系統(tǒng)論的觀點來看，企業(yè)納稅籌劃活動可以形成一個復(fù)雜的系統(tǒng)。企業(yè)納稅籌劃系統(tǒng)由若干要素構(gòu)成，各要素之間又是相互依存、相互制約的。因此，企業(yè)納稅籌劃系統(tǒng)具有整體性和相關(guān)性的特點，納稅籌劃系統(tǒng)本身及其構(gòu)成要素不是孤立的、單一的、靜止的，而是以一定的系統(tǒng)而存在。
（二）納稅籌劃系統(tǒng)的特征
一是結(jié)構(gòu)性，即組成系統(tǒng)的諸要素的相互結(jié)合的方式。二是開放性，即系統(tǒng)與周圍環(huán)境的關(guān)系。三是整體性，即系統(tǒng)和要素的關(guān)系，整體性是系統(tǒng)最顯著的特征。
二、納稅籌劃系統(tǒng)的構(gòu)建
（一）納稅籌劃系統(tǒng)構(gòu)成要素
在管理的職能中，決策系統(tǒng)通常是由五個要素構(gòu)成的，分別是決策者、決策對象、決策信息、決策理論和方法、決策結(jié)果及評價，納稅籌劃系統(tǒng)作為一個決策系統(tǒng)也不例外，也是由五個要素構(gòu)成。
1、納稅籌劃者，即決策的主體
納稅籌劃者可以是一個人，也可以是一個集團中的決策機構(gòu)，納稅籌劃作為財務(wù)活動的重要組成部分同樣需要確定決策者。納稅籌劃決策隸屬于企業(yè)財務(wù)管理決策，所以其決策者應(yīng)該是企業(yè)中的高層管理者，然后把任務(wù)分配給財務(wù)主管或者納稅籌劃專員。由于納稅籌劃決策的專業(yè)性、多元性、多學(xué)科交叉性的特點，要求決策者即高層管理者應(yīng)對納稅籌劃具有正確的認識，并能對該項工作提出符合企業(yè)發(fā)展需要的目標(biāo)和要求，同時也要求相關(guān)財務(wù)人員要能熟練的運用稅收、法律的相關(guān)規(guī)定，以及財務(wù)管理等相關(guān)學(xué)科的知識，并能選擇最佳方案。
2、籌劃對象，即決策的客體，即決策想要解決的問題
所說的籌劃對象，應(yīng)該是能為籌劃者加以選擇或影響的，若是籌劃者主觀不能選擇或改變的對象則不能成為籌劃對象。納稅籌劃的特征之一就是貫穿財務(wù)活動的始終，因此，納稅籌劃決策也就貫穿于籌資活動、投資活動、分配活動中，其對象就應(yīng)該是選擇最佳籌資結(jié)構(gòu)、投資方向、分配方式，促進資金有效獲得和使用等，同時由于這些財務(wù)活動會涉及到稅收，所以納稅籌劃的對象也包括這些財務(wù)活動所涉及的稅種。
3、籌劃信息
信息包括企業(yè)內(nèi)部的信息，也包括企業(yè)外部的信息。在進行納稅籌劃決策時，確保所持有信息的真實性和準(zhǔn)確性是至關(guān)重要的，因為在實際工作中，大部分的錯誤決策都是與信息失真有關(guān)聯(lián)的。因而，在進行納稅籌劃時，企業(yè)內(nèi)外的各方面經(jīng)濟信息都是設(shè)計、選擇最佳方案不可或缺的，如企業(yè)內(nèi)部的產(chǎn)品盈利狀況、國家稅收法規(guī)的調(diào)整，國家調(diào)控政策的變動、企業(yè)會計準(zhǔn)則的實施、修訂等。只有在充分收集和分析不同的涉稅信息，并對其進行加工、處理后，才能形成最佳的納稅籌劃決策。
4、籌劃的理論和方法
包括決策的一般模式、預(yù)測方法、定量分析和定性分析技術(shù)、決策方法論、數(shù)學(xué)和計算機應(yīng)用等。正確的信息只是科學(xué)決策的前提，決策者還需要科學(xué)的理論指導(dǎo)，并運用恰當(dāng)?shù)姆椒▉矸治觥⑴袛?，才能找出好的方案。進行納稅籌劃活動同樣離不開這些理論和方法。
5、籌劃結(jié)果
是指通過決策過程形成的，指導(dǎo)組織的行動方案。納稅籌劃決策的結(jié)果同樣是從一系列的備選計劃中選擇一個最佳納稅方案來指導(dǎo)企業(yè)的納稅行為。通常而言，納稅籌劃決策的結(jié)果一般是通過數(shù)據(jù)、圖表等直觀的方式來予以表達。
（二）納稅籌劃系統(tǒng)要素關(guān)系分析
1、靜態(tài)分析
從系統(tǒng)論的基本觀念出發(fā)，整個納稅籌劃系統(tǒng)是一個立體系統(tǒng)，有一套相互聯(lián)系、彼此影響的要素構(gòu)件，它們之間的邏輯關(guān)系、分工與合作互為因果。
在納稅籌劃系統(tǒng)中，納稅籌劃者、籌劃對象、籌劃信息、籌劃方法、籌劃結(jié)果五個要素相互聯(lián)系、相互作用，它們之間存在以下關(guān)系：
籌劃者與籌劃對象的關(guān)系。在納稅籌劃系統(tǒng)中，籌劃者要進行納稅籌劃就必須要明確籌劃對象，才能做到有的放矢，以實現(xiàn)籌劃目標(biāo)；前文提到企業(yè)納稅籌劃者具有多層次性，因而不同的籌劃對象又反過來決定了籌劃者的選擇。
籌劃者與籌劃信息的關(guān)系。 籌劃信息由籌劃者收集，不同的籌劃者收集到的信息是不相同的；反之，不同的信息又會影響和制約籌劃者的籌劃活動。
籌劃者與籌劃方法的關(guān)系。籌劃方法有多種，不同的決策者所選擇的方法會有所不同；反之，籌劃方法又會制約籌劃者的籌劃效果。
籌劃者與籌劃結(jié)果的關(guān)系。籌劃結(jié)果是籌劃者實施籌劃行為的最終成果，籌劃者決定了籌劃結(jié)果的形成；籌劃結(jié)果形成后，又將指導(dǎo)籌劃者執(zhí)行籌劃方案。
籌劃對象與籌劃信息的關(guān)系?；I劃對象決定了籌劃信息的收集范圍，不同的籌劃對象，需要收集的信息是不同的；收集信息的難易程度又反過來影響籌劃對象的確定，若是相關(guān)信息無法收集，則有可能放棄對該對象的籌劃。
籌劃信息與籌劃方法的關(guān)系。信息是運用籌劃方法不可或缺的因素，信息的質(zhì)量直接影響籌劃方法的使用；籌劃方法又影響信息的收集，不同的籌劃方法需要的信息會不同等等。
2、動態(tài)分析
根據(jù)系統(tǒng)論原理，系統(tǒng)并不是諸要素的機械組合或簡單相加，必須轉(zhuǎn)變系統(tǒng)設(shè)計思路和路徑，通過系統(tǒng)內(nèi)部諸要素的優(yōu)化整合賦予系統(tǒng)新的特質(zhì)，各要素構(gòu)件統(tǒng)一、協(xié)調(diào)在系統(tǒng)整體之中，從而系統(tǒng)充分發(fā)揮其作用。對于納稅籌劃系統(tǒng)而言，其構(gòu)成要素也不是簡單的組合，是籌劃者針對籌劃對象，收集相關(guān)的納稅信息，使用科學(xué)的決策理論和方法，并最終形成決策結(jié)果的過程，是五個要素相互聯(lián)系、相互作用所構(gòu)成的系統(tǒng)。
稅法是國家制定的用以調(diào)整國家與納稅人之間在征納稅方面的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。它是國家及納稅人依法征稅、依法納稅的行為準(zhǔn)則，其目的是保障國家利益和納稅人的合法權(quán)益，維護正常的稅收秩序，保證國家的財政收入。
稅法與稅收密不可分，稅法是稅收的法律表現(xiàn)形式，稅收則是稅法所確定的具體內(nèi)容。因此，了解稅收的本質(zhì)與特征是非常必要的。稅收實質(zhì)是國家為了行使其職能，取得財政收入的一種方式。它的特征主要表現(xiàn)在三個方面：
一是強制性。主要是指國家以社會管理者的身份，用法律、法規(guī)等形式對征收捐稅加以規(guī)定，并依照法律強制征稅。
二是無償性。主要指國家征稅后，稅款即成為財政收入，不再歸還納稅人，也不支付任何報酬。
三是固定性。主要指在征稅之前，以法的形式預(yù)先規(guī)定了課稅對象、課稅額度和課稅方法等。
因此，稅法就是國家憑借其權(quán)力，利用稅收工具的強制性、無償性、固定性的特征參與社會產(chǎn)品和國民收入分配的法律規(guī)范的總稱。
二、稅收法律關(guān)系
國家征稅與納稅人納稅形式上表現(xiàn) 為利益分配的關(guān)系，但經(jīng)過法律明確其雙方的權(quán)利與義務(wù)后，這種關(guān)系實質(zhì)上已上升為一種特定的法律關(guān)系。了解稅收法律關(guān)系，對于正確理解國家稅法的本質(zhì)，嚴格依法納稅、依法征稅都具有重要的意義。
（一） 稅收法律關(guān)系的構(gòu)成 稅收法律關(guān)系在總體上與其他法律關(guān)系一樣，都是由權(quán)利主體、客體和法律關(guān)系內(nèi)容三方面構(gòu)成的，但在三方面的內(nèi)涵上，稅收法律關(guān)系則具有特殊性。
權(quán)利主體即稅收法律關(guān)系中享有權(quán)利和承擔(dān)義務(wù)的當(dāng)事人。在我國稅收法律關(guān)系中，權(quán)利主體一方是代表國家行使征稅職責(zé)的國家稅務(wù)機關(guān)，包括國家各級稅務(wù)機關(guān)、海關(guān)和財政機關(guān)；另一方是履行納稅義務(wù)的人，包括法人、自然人和其他組織，在華的外國企業(yè)、組織、外籍人、無國籍人，以及在華雖然沒有機構(gòu)、場所但有來源于中國境內(nèi)所得的外國企業(yè)或組織。這種對稅收法律關(guān)系中權(quán)利主體另一方的確定，在我國采取的是屬地兼屬人的原則。
在稅收法律關(guān)系中權(quán)利主體雙方法律地位平等，只是因為主體雙方是行政管理者與被管理者的關(guān)系，雙方的權(quán)利與義務(wù)不對等，因此，與一般民事法律關(guān)系中主體雙方權(quán)利與義務(wù)平等是不一樣的。這是稅收法律的一個重要特征。
權(quán)利客體即稅收法律關(guān)系主體的權(quán)利、義務(wù)所共同指向的對象，也就是征稅對象。例如，所得稅法律關(guān)系客體就是生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得；財產(chǎn)稅法律關(guān)系的客體即是財產(chǎn)，流轉(zhuǎn)稅法律關(guān)系客體就是貨物銷售收入或勞務(wù)收入。稅收法律關(guān)系客體也是國家利用稅收杠桿調(diào)整和控制的目標(biāo)，國家在一定時期根據(jù)客觀經(jīng)濟形勢發(fā)展的需要，通過擴大或縮小征稅范圍調(diào)整征稅對象，以達到限制或鼓勵國民經(jīng)濟中某些產(chǎn)業(yè)、行業(yè)發(fā)展的目的。
稅收法律關(guān)系的內(nèi)容稅收法律關(guān)系的內(nèi)容就是權(quán)利主體所享有的權(quán)利和所應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)，這是稅收法律關(guān)系中最實質(zhì)的東西，也是稅法的靈魂。它規(guī)定權(quán)利主體可以有什么行為，不可以有什么行為，若違反了這些規(guī)定，須承擔(dān)什么樣的法律責(zé)任。
國家稅務(wù)主管機關(guān)的權(quán)利主要表現(xiàn)在依法進行征稅、進行稅務(wù)檢查及對違章者進行處罰；其義務(wù)主要是向納稅人宣傳、咨詢、輔導(dǎo)稅法，及時把征收的稅款解繳國庫，依法受理納稅人對稅收爭議申訴等。
納稅義務(wù)人的權(quán)利主要有多繳稅款申請退還權(quán)、延期納稅權(quán)、依法申請減免稅權(quán)、申請復(fù)議和提起訴訟權(quán)等。其義務(wù)主要是按稅法辦理稅務(wù)登記、進行納稅申報、接受稅務(wù)檢查、依法繳納稅款等。
稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生、就更與消滅稅法是引起稅收法律關(guān)系的前提條件，但稅法本身并不能產(chǎn)生具體的稅收法律關(guān)系。
稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生、變更和消滅必須有能夠引起稅收法律關(guān)系產(chǎn)生、變更或消滅的客觀情況，也就是由稅收法律事實來決定。這種稅收法律事實，一般指稅務(wù)機關(guān)依法征稅的行為和納稅人的經(jīng)濟活動行為，發(fā)生這種行為才能產(chǎn)生、變更或消滅稅收法律關(guān)系。例如：納稅人開業(yè)經(jīng)營即產(chǎn)生稅收法律關(guān)系，納稅人轉(zhuǎn)業(yè)或停業(yè)就造成稅收法律關(guān)系的變更或消滅。
稅收法律關(guān)系的保護稅收法律關(guān)系是同國家利益及企業(yè)和個人的權(quán)益相聯(lián)系的。保護稅收法律關(guān)系，實質(zhì)上就是保護國家正常的經(jīng)濟秩序，保障國家財政收入，維護納稅人的合法權(quán)益。稅收法律關(guān)系的保護形式和方法是很多的，稅法中關(guān)于限期納稅、征收滯納金和罰款的規(guī)定，《中華人民共和國刑法》對構(gòu)成偷稅、抗稅罪給予刑事罰的規(guī)定，以及稅法中對納稅人不服稅務(wù)機關(guān)征稅處理決定，可以申請復(fù)議或提出訴訟的規(guī)定等都是對稅收法律關(guān)系的直接保護。稅收法律關(guān)系的保護對權(quán)利主體雙方是對等的，不能只對一方保護，而對另一方不予保護，對權(quán)利享有者的保護，就是對義務(wù)承擔(dān)者的制約。
三、稅法的構(gòu)成要素
稅法一般都由若干要素組成，了解這些要素的構(gòu)成，有助于全面掌握和執(zhí)行稅法規(guī)定。
稅法的構(gòu)成要素一般包括：總則、納稅義務(wù)人、征稅對象、稅目、稅率、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、納稅地點、減稅免稅、罰則、附則等項目。
總則，主要包括立法依據(jù)、立法目的、適用原則等。 納稅義務(wù)人。在法學(xué)上稱為納稅主體，主要是指一切履行納稅義務(wù)的法人、自然人及其他組織。 征稅對象。在法學(xué)上稱為納稅客體，主要是指稅收法律關(guān)系中征納雙方權(quán)利義務(wù)所指向的物或行為。這是區(qū)分不同稅種的主要標(biāo)志，我國現(xiàn)行稅收法律、法規(guī)都有自己特定的征稅對象。比如，企業(yè)所得稅的征稅對象就是應(yīng)稅所得；增值稅的征稅對象就是商品或勞務(wù)在生產(chǎn)和流通過程中的增值額。
（四） 稅目。是各個稅種所規(guī)定的具體征稅項目。它是征稅對象的具體化。比如，消費稅具體規(guī)定了煙、酒等11個稅目。
（五） 稅率。是對征稅對象的征收比例或征收額度。稅率是計算稅額的尺度，也是衡量稅負輕重與否的重要標(biāo)志。我國現(xiàn)行的稅率主要有：
比例稅率。即對同一征稅對象，不分數(shù)額大小，規(guī)定相同的征收比例。我國的增值稅、營業(yè)稅、資源稅、企業(yè)所得稅等采用的是比例稅率。
超額累進稅率。即把征稅對象按數(shù)額的大小分成若干等級，每一等級規(guī)定一個稅率，稅率依次提高，但每一納稅人的征稅對象則依所屬等級同時適用幾個稅率分別計算，將計算結(jié)果相加后得出應(yīng)納稅款的稅率。目前采用這種稅率的有個人所得稅。
定額稅率。即按征稅對象確定的計算單位，直接規(guī)定一個固定的稅額。目前采用定額稅率的有資源稅、車船使用稅等。
超率累進稅率。即以征稅對象數(shù)額的相對率劃分若干級距，分別規(guī)定相應(yīng)的差別稅率，相對率每超過一個級距的，對超過的部分就按高一級的稅率計算征稅。目前，采用這種稅率的是土地增值稅。
（六） 納稅環(huán)節(jié)。主要指稅法規(guī)定的征稅對象在從生產(chǎn)到消費的流轉(zhuǎn)過程中應(yīng)當(dāng)繳納稅款的環(huán)節(jié)。如流轉(zhuǎn)稅在生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié)納稅；所得稅在分配環(huán)節(jié)納稅等。
（七） 納稅期限。是指納稅人按照稅法規(guī)定繳納稅款的期限。比如，企業(yè)所得稅在月份或者季度終了后15日內(nèi)預(yù)繳，年度終了后4個月內(nèi)匯算清繳，多退少補；營業(yè)稅的納稅期限；分別為5日、10日、15日或者一個月，納稅人的具體納稅期限，由主管稅務(wù)機關(guān)根據(jù)納稅人應(yīng)納稅額的大小分別核定，不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。
（八） 納稅地點。主要是指根據(jù)各個稅種納稅對象的納稅環(huán)節(jié)和有利于對稅款的源泉控制而規(guī)定的納稅人（包括代征、代扣、代繳義務(wù)人）的具體納稅地點。
（九） 減稅免稅。主要是對某些納稅人和征稅對象采取減少征稅或者免予征稅的特殊規(guī)定。
（十） 罰則。主要是指對納稅人違反稅法的行為采取的處罰措施。
（十一） 附則。附則一般都規(guī)定與該法緊密相關(guān)的內(nèi)容，比如，該法的解釋權(quán)；該法生效的時間等。
一、稅法的定義
稅法是國家制定的用以調(diào)整國家與納稅人之間在征納稅方面的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。它是國家及納稅人依法征稅、依法納稅的行為準(zhǔn)則，其目的是保障國家利益和納稅人的合法權(quán)益，維護正常的稅收秩序，保證國家的財政收入。
稅法與稅收密不可分，稅法是稅收的法律表現(xiàn)形式，稅收則是稅法所確定的具體內(nèi)容。因此，了解稅收的本質(zhì)與特征是非常必要的。稅收實質(zhì)是國家為了行使其職能，取得財政收入的一種方式。它的特征主要表現(xiàn)在三個方面：
一是強制性。主要是指國家以社會管理者的身份，用法律、法規(guī)等形式對征收捐稅加以規(guī)定，并依照法律強制征稅。
二是無償性。主要指國家征稅后，稅款即成為財政收入，不再歸還納稅人，也不支付任何報酬。
三是固定性。主要指在征稅之前，以法的形式預(yù)先規(guī)定了課稅對象、課稅額度和課稅方法等。
因此，稅法就是國家憑借其權(quán)力，利用稅收工具的強制性、無償性、固定性的特征參與社會產(chǎn)品和國民收入分配的法律規(guī)范的總稱。
二、稅收法律關(guān)系
國家征稅與納稅人納稅形式上表現(xiàn) 為利益分配的關(guān)系，但經(jīng)過法律明確其雙方的權(quán)利與義務(wù)后，這種關(guān)系實質(zhì)上已上升為一種特定的法律關(guān)系。了解稅收法律關(guān)系，對于正確理解國家稅法的本質(zhì)，嚴格依法納稅、依法征稅都具有重要的意義。
（一） 稅收法律關(guān)系的構(gòu)成 稅收法律關(guān)系在總體上與其他法律關(guān)系一樣，都是由權(quán)利主體、客體和法律關(guān)系內(nèi)容三方面構(gòu)成的，但在三方面的內(nèi)涵上，稅收法律關(guān)系則具有特殊性。
權(quán)利主體即稅收法律關(guān)系中享有權(quán)利和承擔(dān)義務(wù)的當(dāng)事人。在我國稅收法律關(guān)系中，權(quán)利主體一方是代表國家行使征稅職責(zé)的國家稅務(wù)機關(guān)，包括國家各級稅務(wù)機關(guān)、海關(guān)和財政機關(guān)；另一方是履行納稅義務(wù)的人，包括法人、自然人和其他組織，在華的外國企業(yè)、組織、外籍人、無國籍人，以及在華雖然沒有機構(gòu)、場所但有來源于中國境內(nèi)所得的外國企業(yè)或組織。這種對稅收法律關(guān)系中權(quán)利主體另一方的確定，在我國采取的是屬地兼屬人的原則。
在稅收法律關(guān)系中權(quán)利主體雙方法律地位平等，只是因為主體雙方是行政管理者與被管理者的關(guān)系，雙方的權(quán)利與義務(wù)不對等，因此，與一般民事法律關(guān)系中主體雙方權(quán)利與義務(wù)平等是不一樣的。這是稅收法律的一個重要特征。
權(quán)利客體即稅收法律關(guān)系主體的權(quán)利、義務(wù)所共同指向的對象，也就是征稅對象。例如，所得稅法律關(guān)系客體就是生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得；財產(chǎn)稅法律關(guān)系的客體即是財產(chǎn)，流轉(zhuǎn)稅法律關(guān)系客體就是貨物銷售收入或勞務(wù)收入。稅收法律關(guān)系客體也是國家利用稅收杠桿調(diào)整和控制的目標(biāo)，國家在一定時期根據(jù)客觀經(jīng)濟形勢發(fā)展的需要，通過擴大或縮小征稅范圍調(diào)整征稅對象，以達到限制或鼓勵國民經(jīng)濟中某些產(chǎn)業(yè)、行業(yè)發(fā)展的目的。
稅收法律關(guān)系的內(nèi)容稅收法律關(guān)系的內(nèi)容就是權(quán)利主體所享有的權(quán)利和所應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)，這是稅收法律關(guān)系中最實質(zhì)的東西，也是稅法的靈魂。它規(guī)定權(quán)利主體可以有什么行為，不可以有什么行為，若違反了這些規(guī)定，須承擔(dān)什么樣的法律責(zé)任。
國家稅務(wù)主管機關(guān)的權(quán)利主要表現(xiàn)在依法進行征稅、進行稅務(wù)檢查及對違章者進行處罰；其義務(wù)主要是向納稅人宣傳、咨詢、輔導(dǎo)稅法，及時把征收的稅款解繳國庫，依法受理納稅人對稅收爭議申訴等。
納稅義務(wù)人的權(quán)利主要有多繳稅款申請退還權(quán)、延期納稅權(quán)、依法申請減免稅權(quán)、申請復(fù)議和提起訴訟權(quán)等。其義務(wù)主要是按稅法辦理稅務(wù)登記、進行納稅申報、接受稅務(wù)檢查、依法繳納稅款等。
稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生、就更與消滅稅法是引起稅收法律關(guān)系的前提條件，但稅法本身并不能產(chǎn)生具體的稅收法律關(guān)系。
稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生、變更和消滅必須有能夠引起稅收法律關(guān)系產(chǎn)生、變更或消滅的客觀情況，也就是由稅收法律事實來決定。這種稅收法律事實，一般指稅務(wù)機關(guān)依法征稅的行為和納稅人的經(jīng)濟活動行為，發(fā)生這種行為才能產(chǎn)生、變更或消滅稅收法律關(guān)系。例如：納稅人開業(yè)經(jīng)營即產(chǎn)生稅收法律關(guān)系，納稅人轉(zhuǎn)業(yè)或停業(yè)就造成稅收法律關(guān)系的變更或消滅。
稅收法律關(guān)系的保護稅收法律關(guān)系是同國家利益及企業(yè)和個人的權(quán)益相聯(lián)系的。保護稅收法律關(guān)系，實質(zhì)上就是保護國家正常的經(jīng)濟秩序，保障國家財政收入，維護納稅人的合法權(quán)益。稅收法律關(guān)系的保護形式和方法是很多的，稅法中關(guān)于限期納稅、征收滯納金和罰款的規(guī)定，《中華人民共和國刑法》對構(gòu)成偷稅、抗稅罪給予刑事罰的規(guī)定，以及稅法中對納稅人不服稅務(wù)機關(guān)征稅處理決定，可以申請復(fù)議或提出訴訟的規(guī)定等都是對稅收法律關(guān)系的直接保護。稅收法律關(guān)系的保護對權(quán)利主體雙方是對等的，不能只對一方保護，而對另一方不予保護，對權(quán)利享有者的保護，就是對義務(wù)承擔(dān)者的制約。
三、稅法的構(gòu)成要素
稅法一般都由若干要素組成，了解這些要素的構(gòu)成，有助于全面掌握和執(zhí)行稅法規(guī)定。
稅法的構(gòu)成要素一般包括：總則、納稅義務(wù)人、征稅對象、稅目、稅率、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、納稅地點、減稅免稅、罰則、附則等項目。
總則，主要包括立法依據(jù)、立法目的、適用原則等。 納稅義務(wù)人。在法學(xué)上稱為納稅主體，主要是指一切履行納稅義務(wù)的法人、自然人及其他組織。 征稅對象。在法學(xué)上稱為納稅客體，主要是指稅收法律關(guān)系中征納雙方權(quán)利義務(wù)所指向的物或行為。這是區(qū)分不同稅種的主要標(biāo)志，我國現(xiàn)行稅收法律、法規(guī)都有自己特定的征稅對象。比如，企業(yè)所得稅的征稅對象就是應(yīng)稅所得；增值稅的征稅對象就是商品或勞務(wù)在生產(chǎn)和流通過程中的增值額。
（四） 稅目。是各個稅種所規(guī)定的具體征稅項目。它是征稅對象的具體化。比如，消費稅具體規(guī)定了煙、酒等11個稅目。
（五） 稅率。是對征稅對象的征收比例或征收額度。稅率是計算稅額的尺度，也是衡量稅負輕重與否的重要標(biāo)志。我國現(xiàn)行的稅率主要有：
比例稅率。即對同一征稅對象，不分數(shù)額大小，規(guī)定相同的征收比例。我國的增值稅、營業(yè)稅、資源稅、企業(yè)所得稅等采用的是比例稅率。
超額累進稅率。即把征稅對象按數(shù)額的大小分成若干等級，每一等級規(guī)定一個稅率，稅率依次提高，但每一納稅人的征稅對象則依所屬等級同時適用幾個稅率分別計算，將計算結(jié)果相加后得出應(yīng)納稅款的稅率。目前采用這種稅率的有個人所得稅。
定額稅率。即按征稅對象確定的計算單位，直接規(guī)定一個固定的稅額。目前采用定額稅率的有資源稅、車船使用稅等。
超率累進稅率。即以征稅對象數(shù)額的相對率劃分若干級距，分別規(guī)定相應(yīng)的差別稅率，相對率每超過一個級距的，對超過的部分就按高一級的稅率計算征稅。目前，采用這種稅率的是土地增值稅。
（六） 納稅環(huán)節(jié)。主要指稅法規(guī)定的征稅對象在從生產(chǎn)到消費的流轉(zhuǎn)過程中應(yīng)當(dāng)繳納稅款的環(huán)節(jié)。如流轉(zhuǎn)稅在生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié)納稅；所得稅在分配環(huán)節(jié)納稅等。
（七） 納稅期限。是指納稅人按照稅法規(guī)定繳納稅款的期限。比如，企業(yè)所得稅在月份或者季度終了后15日內(nèi)預(yù)繳，年度終了后4個月內(nèi)匯算清繳，多退少補；營業(yè)稅的納稅期限；分別為5日、10日、15日或者一個月，納稅人的具體納稅期限，由主管稅務(wù)機關(guān)根據(jù)納稅人應(yīng)納稅額的大小分別核定，不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。
（八） 納稅地點。主要是指根據(jù)各個稅種納稅對象的納稅環(huán)節(jié)和有利于對稅款的源泉控制而規(guī)定的納稅人（包括代征、代扣、代繳義務(wù)人）的具體納稅地點。
（九） 減稅免稅。主要是對某些納稅人和征稅對象采取減少征稅或者免予征稅的特殊規(guī)定。
【關(guān)鍵詞】 稅收籌劃；企業(yè)所得稅稅收籌劃；企業(yè)所得稅法
為確保企業(yè)所得稅稅收籌劃在我國的有效開展，提出我國企業(yè)所得稅稅收籌劃機制的建立與實施。2003年7月25日，美國證券交易委員會（SEC）了《美國財務(wù)報告采用原則基礎(chǔ)會計》的研究報告，提出了以后美國會計準(zhǔn)則的制定，既不是“規(guī)則導(dǎo)向”模式，也不能是“純原則導(dǎo)向”模式，而應(yīng)是“原則基礎(chǔ)會計準(zhǔn)則”模式，即目標(biāo)導(dǎo)向法。筆者認為，企業(yè)所得稅稅收籌劃機制的建立與實施，亦可出于同樣的考慮，采用與該理論一致的模式，即首先確立企業(yè)所得稅稅收籌劃的目標(biāo)導(dǎo)向，在此基礎(chǔ)上，輔之以確保目標(biāo)實現(xiàn)的操作原則和一般程序。最后，提出企業(yè)所得稅稅收籌劃的具體適用方法。
一、正確定位新企業(yè)所得稅稅收籌劃的目標(biāo)
（一）新企業(yè)所得稅稅收籌劃的根本目標(biāo)是實現(xiàn)稅后利潤最大化
有效開展新企業(yè)所得稅稅收籌劃的關(guān)鍵問題，是正確定位企業(yè)所得稅稅收籌劃的目標(biāo)。稅收籌劃目標(biāo)，是指通過稅收籌劃要達到的經(jīng)濟利益狀況。它決定了稅收籌劃的范圍和方向，是稅收籌劃應(yīng)當(dāng)首先解決的關(guān)鍵問題。在目前的理論與實踐中，對稅收籌劃目標(biāo)的定位存在著定位過窄和過寬兩種錯誤認識。 一是目標(biāo)定位范圍過窄，認為稅收籌劃的目標(biāo)就是最低納稅或節(jié)稅。對此，筆者認為，新《企業(yè)所得稅法》雖然使企業(yè)所得稅的名義稅負降低了，但如果稅收籌劃目標(biāo)的定位存在錯誤，無疑是南轅北轍。因為稅收籌劃屬于企業(yè)理財?shù)姆懂?，納稅人的財務(wù)利益最大化要考慮節(jié)減稅收，更要考慮納稅人的綜合利益最大化，既要算“小賬”更要算“大賬”。對于納稅人而言，在既定納稅義務(wù)（如既定的投資與經(jīng)營地點、方式、內(nèi)容）的前提下，稅收是一種絕對成本，選擇節(jié)稅方案一般可以減少絕對的稅款支出，增加稅后利潤，實現(xiàn)稅后利潤最大化的財務(wù)目標(biāo)。但是，在未定納稅義務(wù)（如有多個投資和經(jīng)營方案可供選擇）的前提下，稅收是一種相對成本，節(jié)稅方案未必就是稅后利潤最大化的納稅方案。二是目標(biāo)定位范圍過寬，認為稅收籌劃的目標(biāo)不僅包括節(jié)稅，而且包括避稅，將避稅納入納稅人稅收籌劃的目標(biāo)之中，不僅會誤導(dǎo)納稅人，而且也不利于稅收籌劃事業(yè)的發(fā)展。因此，將新企業(yè)所得稅稅收籌劃的目標(biāo)應(yīng)定義為：在法律認可且符合立法意圖的范圍內(nèi)實現(xiàn)稅后利潤最大化。這種定位，既克服了節(jié)稅目標(biāo)的狹隘性，又排除了不符合立法意圖的避稅問題，是企業(yè)定義其企業(yè)所得稅稅收籌劃目標(biāo)的正確選擇。
（二）新企業(yè)所得稅稅收籌劃的派生目標(biāo)是涉稅零風(fēng)險
如果說實現(xiàn)稅后利潤最大化是新企業(yè)所得稅稅收籌劃的第一個目標(biāo)，那么，實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險就是新企業(yè)所得稅稅收籌劃的第二個目標(biāo)。也是稅后利潤最大化這一稅收籌劃根本目標(biāo)的派生目標(biāo)。涉稅零風(fēng)險指企業(yè)受到稽查以后，稅務(wù)機關(guān)做出無任何問題的結(jié)論書。即，稅務(wù)稽查無任何問題。企業(yè)在接受稅務(wù)稽查時，通常會面臨著三種不同性質(zhì)的稽查：日常稽查、專項稽查、舉報稽查。因此，在企業(yè)所得稅稅收籌劃中，為了實現(xiàn)日?；樯娑惲泔L(fēng)險目標(biāo)，企業(yè)必須要強化其內(nèi)部管理制度，尤其要著重健全企業(yè)的內(nèi)部控制制度，創(chuàng)造平穩(wěn)、有序的內(nèi)部稅收籌劃環(huán)境，以備順利通過稽查部門的日常檢查；為了實現(xiàn)專項稽查涉稅零風(fēng)險目標(biāo)，企業(yè)有必要根據(jù)歷次接受專項稽查的經(jīng)驗，按“專項”有針對性的準(zhǔn)備齊全各項備查資料，特別是對于涉及某項減免稅的一系列申請、審批文件，更要嚴格、規(guī)范的建檔保存，做到經(jīng)得起稽查；為了實現(xiàn)舉報稽查涉稅零風(fēng)險目標(biāo)，企業(yè)除了要在日常稅收籌劃中注意保持合法、謹慎的工作作風(fēng)外，還要在遭遇舉報稽查時保持冷靜的自查態(tài)度，并且要與稅務(wù)稽查部門充分溝通，力爭規(guī)避涉稅風(fēng)險。必要時，企業(yè)還要做好抗辯以及提請復(fù)議乃至訴訟的準(zhǔn)備，力爭將涉稅風(fēng)險降到最低程度。由于目前我國企業(yè)對稅法的理解不到位，普遍存在著稅收風(fēng)險較高的問題，所以稅收籌劃需要把規(guī)避稅收風(fēng)險、實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險納入進來。這使得企業(yè)所得稅稅收籌劃的目標(biāo)更具有實際操作意義。
二、 建立企業(yè)新所得稅稅收籌劃的一般原則
（一）合法性原則
合法性原則要求企業(yè)在進行稅收籌劃時必須遵守國家的各項法律、法規(guī)。具體表現(xiàn)在：第一，企業(yè)的稅收籌劃只能在稅收法律許可的范圍內(nèi)進行。第二，企業(yè)稅收籌劃不能違背國家財務(wù)會計法規(guī)及其他經(jīng)濟法規(guī)。第三，企業(yè)稅收籌劃必須密切關(guān)注國家法律、法規(guī)環(huán)境的變更。
（二）成本效益原則
企業(yè)在選擇稅收籌劃方案時，不能一味地考慮稅收成本的降低，而忽略因該籌劃方案的實施引發(fā)的其他費用的增加或收入的減少，必須綜合考慮采取該稅收籌劃方案是否能給企業(yè)帶來絕對的收益。即必須遵循成本效益原則，才能保證稅收籌劃目標(biāo)的實現(xiàn)。
（三）可行性原則
稅收籌劃工作要根據(jù)納稅人的客觀條件來進行量體裁衣。另外，稅收籌劃的可行性還應(yīng)該具體表現(xiàn)為“程序流暢”，即在稅收籌劃方案的整個執(zhí)行過程中，無論是會計憑證的獲取、會計賬項的調(diào)整，還是納稅申報表的最終完成，都應(yīng)該是順利、流暢的，不應(yīng)該因為受到阻礙而無法進行或付出額外代價。
（四）有效性原則
對納稅人有關(guān)交易行為所進行的稅收籌劃，一定要達到預(yù)期的經(jīng)濟目的，同時優(yōu)化稅收、節(jié)約稅款。另外，有效原則還要求所進行的稅收籌劃必須與企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)相匹配，不是為了籌劃而籌劃，當(dāng)稅收目標(biāo)與企業(yè)目標(biāo)發(fā)生沖突時，應(yīng)以企業(yè)目的作為首要選擇，這樣也易于被稅務(wù)主管部門所認可。
三、 確定新企業(yè)所得稅稅收籌劃的基本步驟
（一）搜集和準(zhǔn)備有關(guān)資料
進行企業(yè)所得稅稅收籌劃的納稅義務(wù)人,必須準(zhǔn)備相關(guān)資料以備參考。特別是最新稅收法規(guī)資料、最新會計準(zhǔn)則、會計法規(guī)資料、政府機關(guān)其他相關(guān)政策；最新專業(yè)刊物；生效期內(nèi)的內(nèi)部資料等。
（二）制定稅收籌劃計劃
稅收籌劃者或部門的主要任務(wù)是根據(jù)納稅人的要求和情況制定盡可能詳細的、考慮各種因素的納稅計劃。稅收籌劃者應(yīng)該首先制定供自己參考的內(nèi)參計劃。包括將來要向納稅人提供的內(nèi)容和只作為自己參考的內(nèi)容如： 1.案例分析2.可行性分析3.稅務(wù)計算4.各因素變動分析5.敏感性分析等。
（三）稅收籌劃計劃的選擇和實施
一項稅務(wù)事項的稅收籌劃方案制定人可能不只一個，稅收籌劃者為一個納稅人或一項稅務(wù)事件，制定出的稅收籌劃方案因此也往往不止一個，這樣，在方案制定出來以后，就要對稅收籌劃方案進行篩選，選出最優(yōu)方案。篩選時主要考慮以下因素：1.選擇節(jié)稅更多或可得到最大財務(wù)利益的籌劃方案；2. 選擇節(jié)稅成本更低的籌劃方案；3.選擇執(zhí)行更便利的籌劃方案。
四、新企業(yè)所得稅稅收籌劃的具體方法的適用建議
（一）以企業(yè)所得稅稅收構(gòu)成要素為基礎(chǔ)，進行稅收籌劃的具體方法
1. 企業(yè)所得稅稅法構(gòu)成要素的稅收籌劃意義
企業(yè)所得稅稅法構(gòu)成要素是新企業(yè)所得稅最基本、最固定的構(gòu)成部分。以企業(yè)所得稅稅法構(gòu)成要素為基礎(chǔ)建立企業(yè)新所得稅稅收籌劃方法體系具有重要的意義。
2. 適用性分析
如果企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模不大，或者雖然生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模大，但經(jīng)營業(yè)務(wù)單一、會計基礎(chǔ)好，則可以采用以企業(yè)所得稅稅法構(gòu)成要素為基礎(chǔ)的企業(yè)新所得稅稅收籌劃的具體方法。
（二）以企業(yè)理財活動為內(nèi)容的新企業(yè)所得稅稅收籌劃的具體方法
1. 企業(yè)籌資、投資活動中稅收籌劃的意義
對于籌資活動的稅收籌劃，主要考慮的是如何降低企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險。這首先是從企業(yè)選用資本結(jié)構(gòu)（權(quán)益資本和債務(wù)資本的比例）開始的。企業(yè)籌資主要面臨權(quán)益籌資和負債籌資兩種方式。當(dāng)企業(yè)負債籌資比重增大，利息節(jié)稅的收益增加，特別是當(dāng)負債籌資的資本成本低于權(quán)益資本成本時，由于財務(wù)杠桿作用，可以增加所有者權(quán)益，從而使企業(yè)資產(chǎn)價值增加，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。但這并不是說企業(yè)負債籌資越多越好，而要以保持合理的資本結(jié)構(gòu)，否則，企業(yè)資產(chǎn)負債率過高，財務(wù)風(fēng)險會增大，當(dāng)超過企業(yè)的承受能力時，有可能使企業(yè)陷入財務(wù)危機甚至破產(chǎn)倒閉。因此，必須正確把握和處理負債籌資的度。
對于投資，企業(yè)所得稅稅收籌劃主要面臨擴大投資和固定資產(chǎn)投資兩種方式的選擇。如果企業(yè)選擇擴大投資方式，則面臨是建廠房買設(shè)備，還是收購一家近幾年賬面虧損企業(yè)的選擇，如果選擇固定資產(chǎn)投資方式，則固定資產(chǎn)投資方式又可分為購買和租賃兩種。采用購買投資方式的好處，是折舊可抵減賬面利潤，少納企業(yè)所得稅。不足的地方是購買固定資產(chǎn)的增值稅進項稅額不能抵扣，而是一并計入固定資產(chǎn)原值。對于租賃，經(jīng)營性租賃方式的好處是租金抵稅。而且可以避免因設(shè)備過時被淘汰的風(fēng)險；不足的是無折舊抵減。融資性租賃方式雖然可以抵減折舊，但財務(wù)負擔(dān)較大。企業(yè)應(yīng)權(quán)衡以上幾方面的因素，選擇能最大限度降低稅負的理財方案。
2. 適用性分析
如果企業(yè)內(nèi)部控制制度完善、會計基礎(chǔ)好，有進行財務(wù)管理預(yù)測、決策的能力，則可以建立以企業(yè)理財活動為內(nèi)容的新企業(yè)所得稅稅收籌劃方法體系。
（三）以確認和處理差異事項為思路的新企業(yè)所得稅稅收籌劃的具體方法
1. 新企業(yè)會計具體準(zhǔn)則與新企業(yè)所得稅法規(guī)差異的稅收籌劃意義
新企業(yè)會計具體準(zhǔn)則與新企業(yè)所得稅法規(guī)的差異主要體現(xiàn)在以下六個方面：第一，在計算費用損失時，由于會計制度與稅法的口徑不同所產(chǎn)生的差異。第二，在計算費用損失時，由于會計制度與稅法依據(jù)的時間不同所產(chǎn)生的差異。第三，部分涉稅事項的處理方法的差異。第四，稅務(wù)處理規(guī)定不準(zhǔn)扣除項目差異。第五，稅收法規(guī)對部分準(zhǔn)予扣除的項目做了限制性規(guī)定差異。第六，對部分應(yīng)稅收入的規(guī)定差異。由于會計處理與稅收法規(guī)間存在著上述差異，因此，企業(yè)在計算企業(yè)所得稅時要按照稅法規(guī)定對會計利潤進行調(diào)整。調(diào)整的過程即是在會計核算基礎(chǔ)上準(zhǔn)確計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的過程。這無疑為納稅人進行稅收籌劃提供了極有價值的籌劃思路和操作空間。
2. 適用性分析
對于所有查賬征收的企業(yè)，均可以建立以確認和處理差異事項為思路的企業(yè)所得稅稅收籌劃方法。這種思路簡單、易于操作，可以與企業(yè)所得稅納稅申報工作結(jié)合進行，從而減少基礎(chǔ)工作量，提高籌劃效率，且受限因素少，適合于任何查賬征收的企業(yè)。
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【關(guān)鍵詞】應(yīng)用型人才培養(yǎng) 財務(wù)管理專業(yè)稅法課程 現(xiàn)狀 改革
一、新形勢下會計專業(yè)稅法課程的特點
（一）內(nèi)容更新快、時效性強、教學(xué)難度大
為適應(yīng)國際化和深化我國市場經(jīng)濟體制改革的要求，作為調(diào)節(jié)經(jīng)濟重要手段的稅收，正不斷發(fā)生著變化，稅法體系中的稅收行政法規(guī)和部門規(guī)章也隨著國家對經(jīng)濟和社會調(diào)控的目的不同而頻繁變動，這對授課教師提出了更高的要求，客觀上加大了稅法課程教學(xué)的難度。
（二）內(nèi)容復(fù)雜、關(guān)聯(lián)性強、學(xué)習(xí)難度大
稅法課程涉及的稅種多，實體法就有十幾種，包括各稅種的稅法構(gòu)成要素、稅款的計算等，此外還有稅收基本理論和稅收程序法等。因此，在學(xué)習(xí)稅法的過程中，既要全面、系統(tǒng)地掌握課本知識，對比各稅種間的異同，還要掌握好相關(guān)學(xué)科的有關(guān)知識點。而這對相當(dāng)一部分學(xué)生而言，學(xué)習(xí)難度較大。
（三）理論枯燥、實踐性強、兼顧難度大
不論從稅收實體法的各構(gòu)成要素到稅款的計算，還是從稅收基本理論到稅收征收管理法和稅務(wù)行政法規(guī)，都是理論枯燥的法律規(guī)范，然而，由于稅法內(nèi)容復(fù)雜、關(guān)聯(lián)性強、更新快、時效性強，在有限的課時內(nèi)，要兼顧二者難度較大。
二、財務(wù)管理專業(yè)稅法課程教學(xué)現(xiàn)狀
（一）學(xué)生重視不夠，學(xué)習(xí)動力不足
除了準(zhǔn)備注冊會計師、注冊稅務(wù)師資格考試的學(xué)生外，與其他的會計專業(yè)課程如會計學(xué)、成本會計、管理會計、財務(wù)管理等相比較，學(xué)生主觀上普遍地沒有同等重視稅法課程的學(xué)習(xí)，加上稅法內(nèi)容繁s，實踐性強，學(xué)生畏難情緒嚴重，學(xué)習(xí)動力不足，直接影響到稅法課程教學(xué)的效果，不利于應(yīng)用型人才培養(yǎng)目標(biāo)的實現(xiàn)。
（二）教學(xué)內(nèi)容缺乏關(guān)聯(lián)性
在稅法課程的教學(xué)中，教師注重講解各稅種的基本內(nèi)容，但是往往孤立靜止地講解，忽視了從各稅種之間的比較和聯(lián)系的角度進行教學(xué)。同時，一個納稅人、一種經(jīng)濟業(yè)務(wù)往往也會涉及不同的稅種，另外，稅法與會計學(xué)、財務(wù)學(xué)等其他相關(guān)學(xué)科的關(guān)聯(lián)性也很強，唯稅法而稅法的教學(xué)，帶來的是教學(xué)效率低，學(xué)生聯(lián)系實際和動手能力得不到較好的培養(yǎng)。
（三）教學(xué)方法缺乏多樣性
在教學(xué)課時有限的情況下，教師為完成教材內(nèi)容仍然采用傳統(tǒng)的以講解為主的教學(xué)方法，案例教學(xué)法、比較教學(xué)法等較少采用，使學(xué)生難以積極地參與到教學(xué)活動中來，特別是在各稅種的比較、各經(jīng)濟業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理等方面，教學(xué)方法缺乏多樣性，學(xué)生大多還是被動地接受。
（四）理論聯(lián)系實際不足、實踐教學(xué)欠缺
稅法是一門理論與實踐并重且強調(diào)實踐的課程，理論教學(xué)與實踐教學(xué)應(yīng)同時貫穿于稅法教學(xué)的全過程。然而，許多院校沒有稅法模擬實驗室，也沒有比較實用的實踐課教材，不能進行有效的實踐教學(xué)，然而實踐教學(xué)環(huán)節(jié)與理論教學(xué)在時間安排上難以最優(yōu)兼顧，稅法課程設(shè)計基本上是要求學(xué)生完成稅款計算到稅務(wù)處理，然后是納稅申報的處理過程，而且通常是各個稅種的單項模擬訓(xùn)練，即某項經(jīng)濟業(yè)務(wù)所涉及的某個稅種的稅務(wù)處理過程。
三、改革會計專業(yè)稅法課程教學(xué)的建議
（一）更新教學(xué)內(nèi)容、體現(xiàn)稅法課程獨特性的要求
為適應(yīng)我國經(jīng)濟和社會的發(fā)展，應(yīng)密切關(guān)注稅收動態(tài)，搜集最新的稅收政策和相關(guān)信息，及時更新和完善教學(xué)內(nèi)容，既保持各稅種之間的聯(lián)系，又兼顧與其他相關(guān)學(xué)科之間的聯(lián)系，同時使課堂教學(xué)與稅務(wù)實踐保持一致。對于會計專業(yè)學(xué)生，選擇基本理論和實例相結(jié)合的教學(xué)內(nèi)容，注重稅法課程內(nèi)容的理論性和實踐性相結(jié)合， 在加深學(xué)生對理論理解的同時，提高分析問題、解決問題的能力，從而保證教學(xué)內(nèi)容更具有針對性、操作性和時效性，體現(xiàn)稅法課程獨特性的要求。
（二）運用多種教學(xué)方法、滿足學(xué)生需求多樣性的要求
一是啟發(fā)式教學(xué)法，啟發(fā)引導(dǎo)學(xué)生進行積極的思考，培養(yǎng)學(xué)生創(chuàng)造性思維和學(xué)習(xí)主動性。二是情景教學(xué)法，通過給學(xué)生營造不同的問題情景，以及在解決問題的過程中，培養(yǎng)學(xué)生創(chuàng)新思維。三是比較教學(xué)法，根據(jù)各稅種之間以及稅收與會計之間的聯(lián)系，將相關(guān)稅種的要素內(nèi)容進行比較，或者將稅法和會計準(zhǔn)則進行比較，抓規(guī)律，找異同，培養(yǎng)綜合分析問題的能力。四是案例教學(xué)法，通過精心設(shè)計的案例，引導(dǎo)學(xué)生運用所學(xué)的理論知識，分析和討論案例中的各種疑難問題，培養(yǎng)學(xué)生的分析能力。
（三）加強實踐教學(xué)環(huán)節(jié)、注重實際操作能力的培養(yǎng)
（1）加強稅收模擬實驗。建立稅收模擬實驗室，按照稅收征管程序，讓學(xué)生輪流模擬不同崗位人員，如模擬稅務(wù)人員、稅務(wù)會計，演示稅務(wù)登記、納稅鑒定、發(fā)票領(lǐng)購、發(fā)票認證、納稅申報、稅款繳納等具體的涉稅業(yè)務(wù)、模擬稅務(wù)法庭等，激發(fā)學(xué)生學(xué)習(xí)熱情、培養(yǎng)動手能力。
（2）充分利用校外實訓(xùn)基地。建立校外實訓(xùn)基地，帶領(lǐng)會計專業(yè)的學(xué)生到企業(yè)參觀考察，熟悉經(jīng)濟業(yè)務(wù)及納稅業(yè)務(wù)全過程，解決學(xué)生動手能力和實踐能力弱的狀況，為理論和實踐良好的結(jié)合打下基礎(chǔ)。
（3）手工操作和計算機操作相結(jié)合。隨著會計信息化和稅務(wù)信息化的廣泛應(yīng)用，要求學(xué)生手工操作完成納稅申報實務(wù)，并利用稅務(wù)軟件進行計算機操作，熟悉原始資料的錄入、記賬憑證的打印、賬簿登記、納稅申報表的生成，并根據(jù)實訓(xùn)資料進行稅務(wù)分析，編制稅務(wù)情況說明書，提高學(xué)生稅務(wù)信息化水平的同時，又掌握了完整的稅務(wù)業(yè)務(wù)流程。
（4）安排一定的實習(xí)時間?？砂才艑W(xué)生去會計師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所及稅務(wù)局進行中短期實習(xí)。通過稅務(wù)登記、代領(lǐng)發(fā)票、申報納稅、建賬、制作涉外文書，鍛煉學(xué)生的實際工作能力。
