時間：2023-10-30 11:15:31
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關(guān)鍵詞：籌建期；開辦費(fèi)；財(cái)稅差異；稅收籌劃
籌建期是企業(yè)發(fā)展所必須經(jīng)歷的階段，受企業(yè)發(fā)展性質(zhì)、行業(yè)特點(diǎn)不同的影響，企業(yè)籌建期的長短也會不盡相同。開辦費(fèi)是籌建期產(chǎn)生的一種費(fèi)用，關(guān)于籌建期開辦費(fèi)的一系列費(fèi)用支出、扣除和納稅申報(bào)等問題在會計(jì)和稅法領(lǐng)域存在差異。為了能夠確保企業(yè)籌建期納稅籌劃工作的順利開展，文章現(xiàn)就籌建期開辦費(fèi)財(cái)稅差異問題和納稅籌劃問題進(jìn)行探究。
一、籌辦期間及開辦費(fèi)用的概念
在企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則中對籌建期的概念做出了這樣的解釋，公司籌建的終止日期是公司開始生產(chǎn)經(jīng)營的日期。但是關(guān)于公司開始生產(chǎn)經(jīng)營解釋，又有幾種不同的說法，一是按取得營業(yè)執(zhí)照日期計(jì)算，二是按獲得第一筆銷售收款權(quán)利之日計(jì)算，三是按公司開始投入生產(chǎn)經(jīng)營之日計(jì)算。根據(jù)法無明文不責(zé)罪的原則，可以由公司在保持相關(guān)數(shù)據(jù)文件一致的情況下自行選擇，以說明選擇的合理性。企業(yè)在領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照前（和企業(yè)代碼證、稅務(wù)登記證三證合一），一般情況下無需進(jìn)行納稅申報(bào)?；I建期間發(fā)生的費(fèi)用如果已進(jìn)行財(cái)務(wù)核算，公司自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計(jì)算企業(yè)損益的稅收上的年度。按照所得稅稅法的基本規(guī)定，公司一般也將開始生產(chǎn)經(jīng)營的年份作為開始計(jì)算公司稅法盈虧的年度，減少財(cái)稅差異。根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則—應(yīng)用指南中對管理費(fèi)用科目核算的規(guī)定，開辦費(fèi)地指企業(yè)在籌建期間發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，包括籌建期間人員職工薪酬、辦公費(fèi)、行政登記費(fèi)、差旅費(fèi)、招待費(fèi)、以及除應(yīng)資本化以外的費(fèi)用包括不計(jì)入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)購建成本的匯兌損益和利息支出。不同企業(yè)的籌建期長短不同，多數(shù)生產(chǎn)類型企業(yè)的籌建期一般比較長，可能會跨幾個年度。在這種情況下，企業(yè)籌建期間產(chǎn)生的支出不僅僅是要區(qū)分開辦費(fèi)（費(fèi)用性支出）和資本性支出，而且在記賬處理的時候還應(yīng)將開辦費(fèi)的明細(xì)作為備查賬進(jìn)行登記，以方便企業(yè)管理和后期財(cái)稅處理。
二、財(cái)稅政策對籌建期開辦費(fèi)的規(guī)定對比
企業(yè)在籌建期間出現(xiàn)的開辦費(fèi)是從開始生產(chǎn)、經(jīng)營月份第二個月開始的，在不超過五年期間范圍內(nèi)分期攤銷。企業(yè)籌建期間的發(fā)生開辦費(fèi)和會計(jì)制度的上攤銷期和稅法上原來基本保持一致的狀態(tài)，只是開辦費(fèi)的攤銷起點(diǎn)略有差異。會計(jì)核算上基本是從開始生產(chǎn)經(jīng)營的本月，稅法上是生產(chǎn)經(jīng)營的第二個月。按照《企業(yè)會計(jì)制度》相關(guān)規(guī)定，會計(jì)核算上開辦費(fèi)用從公司在生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月一次性攤銷，根據(jù)原稅法（《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》）的規(guī)定會從生產(chǎn)經(jīng)營的第二個月開始分三年時間來扣除。在次年進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)的時候，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)一般都要求納稅人準(zhǔn)備開辦費(fèi)在企業(yè)所得稅稅前扣除臺賬備查登記賬簿記錄，以備開辦費(fèi)在以后算稅前扣除準(zhǔn)確核算。
（一）企業(yè)開辦費(fèi)的會計(jì)處理《會計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)籌建期間發(fā)生的費(fèi)用（除應(yīng)資本化支出的購建固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)以外），先在“長期待攤費(fèi)用”中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月起一次計(jì)入開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月的損益。如果長期待攤的費(fèi)用項(xiàng)目不能使以后會計(jì)期間受益，應(yīng)當(dāng)將尚未攤銷的該項(xiàng)目的攤余價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益?！镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》則直接把開辦費(fèi)用作為管理費(fèi)用的一個明細(xì)科目核算。第一，會計(jì)制度對企業(yè)開辦費(fèi)會計(jì)處理的規(guī)定。會計(jì)制度的基本思路是將企業(yè)開辦費(fèi)用作為資產(chǎn)來進(jìn)行處理，目的是通過對經(jīng)辦費(fèi)的處理來為企業(yè)日后生產(chǎn)經(jīng)營提供重要支持?；跁?jì)制度的企業(yè)開辦費(fèi)可以被看做是長期待攤費(fèi)用進(jìn)行處理。在產(chǎn)生費(fèi)用的時候借記長期待攤費(fèi)用科目，貸記銀行存款等科目，將開始生產(chǎn)經(jīng)營的費(fèi)用轉(zhuǎn)入到當(dāng)月?lián)p益中。第二，會計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)開辦費(fèi)用的會計(jì)處理，會計(jì)準(zhǔn)則在會計(jì)科目賬務(wù)處理中對開辦費(fèi)的處理做出了更進(jìn)一步的規(guī)定，企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生的管理費(fèi)用，包含企業(yè)籌建期間的開辦費(fèi)、董事和行政管理在經(jīng)營過程中的發(fā)生費(fèi)等。根據(jù)以上規(guī)定，新會計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)開辦費(fèi)的處理是將其放在管理費(fèi)用科目中進(jìn)行核算。在費(fèi)用實(shí)際產(chǎn)生之后借記“管理費(fèi)用——開辦費(fèi)”貸記“銀行存款”等科目。根據(jù)上文分析可以發(fā)現(xiàn)，會計(jì)準(zhǔn)則更新了將企業(yè)開辦費(fèi)看作是一種資產(chǎn)的觀點(diǎn)，將企業(yè)開辦費(fèi)認(rèn)定為企業(yè)當(dāng)期的發(fā)生費(fèi)用。會計(jì)制度和會計(jì)準(zhǔn)則背景下企業(yè)開辦費(fèi)的會計(jì)處理案例分析：都梁永春公司在獲得相關(guān)部門批準(zhǔn)之后進(jìn)行建設(shè)，已領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照（三證合一），并已認(rèn)定為一般納稅人，在2018年4月前籌建期間內(nèi)產(chǎn)生了以下的經(jīng)營費(fèi)用：公司注冊費(fèi)用為2000元，人員工資費(fèi)用為200000元，辦公費(fèi)為15000元，培訓(xùn)費(fèi)為8000元，差旅費(fèi)用為5000元，招待費(fèi)用10000元。這些費(fèi)用在繳納的時候未取得與之相關(guān)的增值稅專用發(fā)票。購買的機(jī)械設(shè)備600000元，同時取得專用發(fā)票上注明稅款102000元。對于發(fā)生的其他注冊費(fèi)用、人員工資、辦公、差旅等有關(guān)費(fèi)用，會計(jì)制度是將其歸集到長期待攤費(fèi)用，之后對其進(jìn)行必要的攤銷處理。借：長期待攤費(fèi)用240000元貸：（現(xiàn)金）銀行存款等240000元會計(jì)準(zhǔn)則則作：借：管理費(fèi)用–開辦費(fèi)240000元貸：（現(xiàn)金）銀行存款等240000元對于企業(yè)購買的機(jī)械設(shè)備，會計(jì)制度和會計(jì)準(zhǔn)則的處理方式是一致的，具體如下所示：借：固定資產(chǎn)600000元借：應(yīng)繳稅費(fèi)-應(yīng)繳增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅102000元貸：銀行存款702000元后期按照固定資產(chǎn)類別，按月計(jì)提折舊計(jì)入成本費(fèi)用類科目。（財(cái)稅〔2018〕54號文件，企業(yè)在2018年1月1日至2020年12月31日期間新購進(jìn)的固定資產(chǎn)，單位價(jià)值在五百萬元以內(nèi)的，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時可以一次性計(jì)入扣除，不再分年度計(jì)算折舊。上述設(shè)備雖是籌建期購入，但這項(xiàng)屬固定資產(chǎn)財(cái)稅差異，在此不再多述）。（注：此處稅率為17%。根據(jù)財(cái)稅（2018）32文件，原來適用稅率17%和稅率11%的，現(xiàn)在分別調(diào)整稅率為稅率16%、稅率10%。又根據(jù)財(cái)政部、稅務(wù)總局、海關(guān)總署公告2019年第39號文件，原來適用稅率16%的，現(xiàn)在調(diào)整為稅率13%；原來適用稅率10%的，現(xiàn)在調(diào)整為稅率9%。）
（二）企業(yè)開辦費(fèi)的稅務(wù)管理從企業(yè)涉稅費(fèi)用的處理上來看，企業(yè)開辦費(fèi)會涉及到企業(yè)所得稅稅前列支問題。對于這個問題要按照《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定和基本條例來進(jìn)行處理。根據(jù)國稅函〔2009〕98號，此通知中關(guān)于開辦費(fèi)未明確列作長期待攤費(fèi)用，根據(jù)饒讓原則，企業(yè)可以自行選擇一次扣除或作攤銷，公司可以選擇在開始生產(chǎn)經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，既作三年推銷，近幾年隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，稅收減免政策的力度加大，開辦費(fèi)用的攤銷已基本上不影響企業(yè)所得稅的稅基和更多稅收優(yōu)惠政策的出臺執(zhí)行。但為了保持一慣性攤銷方法一經(jīng)選定執(zhí)行后不得隨意改變。按照上文處理規(guī)定，開辦費(fèi)企業(yè)可以在最開始經(jīng)營的時候一次性計(jì)入當(dāng)期盈虧，也可以按照企業(yè)所得稅稅法的相關(guān)規(guī)定作長期攤銷的費(fèi)用進(jìn)行處理。
關(guān)鍵詞：籌建期 開辦費(fèi) 稅務(wù)籌劃
引言
新辦企業(yè)籌建期如何界定，哪些費(fèi)用應(yīng)歸集為開辦費(fèi)，雖然會計(jì)、稅法上都有規(guī)定，但由于理解上的差異，一定程度上影響著經(jīng)營者的決策。如籌建期終止未正確界定所帶來的稅收風(fēng)險(xiǎn)、生產(chǎn)經(jīng)營之日帶來的稅收優(yōu)惠資源什么時候開始享用，對優(yōu)惠政策的享用在結(jié)合開辦費(fèi)的選擇條件及產(chǎn)品的獲利區(qū)間如何進(jìn)行合理的稅收籌劃等等。筆者認(rèn)為只有在全面認(rèn)識籌建期的基礎(chǔ)上明確開辦費(fèi)的核算范圍、開辦費(fèi)攤銷方法選擇一次扣除、分期扣除兩種方法，正確測算兩者對企業(yè)效益的影響下，才能合理、合法做好籌建期開辦費(fèi)的稅收籌劃工作。
一、籌建期的界定
如何界定籌建期，財(cái)政部財(cái)法字［1993］ 3號關(guān)于《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》通知中曾有規(guī)定，企業(yè)籌建期，是指從企業(yè)被批準(zhǔn)籌建之日起至開始生產(chǎn)、經(jīng)營（包括試生產(chǎn)、試營業(yè)，下同）之日的期間，界定了籌建期的時間跨度，明確了籌建終止的時間為企業(yè)開始經(jīng)營之日。開始生產(chǎn)經(jīng)營是領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照之日、取得第一筆收入之日、還是開始投入生產(chǎn)經(jīng)營之日？目前沒有統(tǒng)一的說法。稅法重點(diǎn)關(guān)注取得第一筆收入之日，不同的行業(yè)籌建期有不同的特點(diǎn)，需結(jié)合不同的特征具體把握。
二、籌建期開辦費(fèi)的核算范圍
籌建期開辦費(fèi)是指企業(yè)在籌建期間發(fā)生的費(fèi)用，包括籌建期人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊登記費(fèi)以及不計(jì)入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)購建成本的匯兌損益和利息支出。
企業(yè)發(fā)生的下列費(fèi)用，不得計(jì)入開辦費(fèi)：
1.由投資者負(fù)擔(dān)的費(fèi)用支出。
2.由于取得各項(xiàng)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)所發(fā)生的支出。
3.籌建期間應(yīng)當(dāng)計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值的匯兌損益、利息支出等。
三、籌建期開辦費(fèi)會計(jì)與稅法處理的相關(guān)規(guī)定
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南》附錄“會計(jì)科目與主要賬務(wù)處理”（財(cái)會［2006］18號）中有關(guān)管理費(fèi)用附錄―“會計(jì)科目與主要賬務(wù)處理”中對開辦費(fèi)會計(jì)處理進(jìn)行明確，開辦費(fèi)不得作為“長期待攤費(fèi)用”或“遞延資產(chǎn)”，而是直接費(fèi)用化，統(tǒng)一在“管理費(fèi)用”會計(jì)科目核算。
2008年1月1日開始實(shí)施的新企業(yè)所得稅法未對開辦費(fèi)進(jìn)行具體規(guī)定，也未將開辦費(fèi)列作長期待攤費(fèi)用。但《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國稅函〔2009〕98號）對此事項(xiàng)進(jìn)行補(bǔ)充，規(guī)定開（籌）辦費(fèi)未明確列作長期待攤費(fèi)用科目的，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。企業(yè)在新稅法實(shí)施以前年度未攤銷完的開辦費(fèi)，也可根據(jù)上述規(guī)定進(jìn)行處理。結(jié)合《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第十三條第四項(xiàng)所稱其他應(yīng)當(dāng)作為長期待攤費(fèi)用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。上述政策的出臺也就意味著企業(yè)可以根據(jù)自身經(jīng)營情況自主選擇稅務(wù)處理方法，即直接費(fèi)用化與列入長期待攤費(fèi)用，為企業(yè)開辦費(fèi)合法稅收籌劃奠定理論基礎(chǔ)。
四、籌建期及轉(zhuǎn)入經(jīng)營期當(dāng)年按財(cái)稅不同處理涉及的所得稅申報(bào)
根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定籌建期的開辦費(fèi)直接費(fèi)用化，在“管理費(fèi)用”科目中列支；但稅法中對籌建期開辦費(fèi)未明確如何處理，根據(jù)國稅函（2009）98文件的規(guī)定，稅法中對籌建期的開辦費(fèi)不涉及損益的調(diào)整，只是對開辦費(fèi)的歸集。這就涉及籌建期所得稅如何申報(bào)的問題，因?yàn)楦鶕?jù)稅法相關(guān)規(guī)定，籌建期內(nèi)不能確定虧損年度，因此所得稅申報(bào)表中的會計(jì)利潤即管理費(fèi)用-開辦費(fèi)用在企業(yè)所得稅納稅申報(bào)主表中如何申報(bào)，筆者認(rèn)為既然稅法中不確認(rèn)籌建期虧損年度，那么企業(yè)所得稅申報(bào)時應(yīng)納所得額就應(yīng)當(dāng)為0元，因此在所得稅申報(bào)時在納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表上應(yīng)做相應(yīng)地納稅調(diào)整，使得應(yīng)納稅所得額歸于零。同時在籌建期間內(nèi)需做好開辦費(fèi)調(diào)整的臺賬登記工作，以便在企業(yè)開始經(jīng)營之日的當(dāng)年對開辦費(fèi)的稅務(wù)處理明確后分別進(jìn)行如下申報(bào)：
1.企業(yè)開辦費(fèi)選擇在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除的，填寫企業(yè)所得稅申報(bào)表年度時，在納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表中的相關(guān)欄目做一次性的調(diào)減。
2.企業(yè)開辦費(fèi)選擇按新稅法有關(guān)長期待攤費(fèi)用的處理的，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。填寫企業(yè)所得稅申報(bào)表年度時，根據(jù)每年應(yīng)分?jǐn)偟慕痤~在納稅調(diào)整表中做調(diào)減，并在《資產(chǎn)折舊、推銷納稅調(diào)整明細(xì)表》（附表九）中第14欄“其他長期待攤費(fèi)用”中填列相關(guān)數(shù)據(jù)。
同時因?yàn)槎惙ㄔ诨I建期不確認(rèn)虧損年度，企業(yè)籌建期不進(jìn)行企業(yè)所得稅的匯算清繳工作。
五、籌建期間的所得稅籌劃重點(diǎn)
1.納稅人在籌建期間申報(bào)年度企業(yè)所得稅時，應(yīng)做好納稅調(diào)整工作，并建立“開辦費(fèi)稅前扣除臺賬”或“備查登記簿”，為以后年度準(zhǔn)確申報(bào)稅前扣除（調(diào)減）額奠定基礎(chǔ)。
2.開辦費(fèi)用在稅法中處理方法的選擇，對不同企業(yè)獲利期間的所得稅影響較大，考慮虧損五年的彌補(bǔ)年限限定，往往成為企業(yè)稅務(wù)籌劃的內(nèi)容：
案例分析：某大型企業(yè)2009年開始籌建，當(dāng)年發(fā)生費(fèi)用900萬元， 2010年企業(yè)發(fā)生籌建期費(fèi)用1200萬元，企業(yè)賬面虧損2100萬元，2009-2010年所得稅零申報(bào)。2011年企業(yè)取得第一筆收入，稅法界定2011年為生產(chǎn)經(jīng)營開始年度，假設(shè)年度期間內(nèi)不存在任何納稅調(diào)整，即利潤額與應(yīng)納稅所得額一致。下面結(jié)合企業(yè)獲利不同時期的特點(diǎn)計(jì)算節(jié)稅效益，為籌建期開辦費(fèi)籌劃提供一個較直觀的數(shù)字參考依據(jù)：
假設(shè)（1）2011年企業(yè)產(chǎn)品屬成長期，利潤增長比較迅速，2011年實(shí)現(xiàn)利潤1000萬元，且以后二年利潤按10%的增長率增長，即2012年實(shí)現(xiàn)利潤1100萬元、2013年未1210萬元，并假設(shè)2014年以后持續(xù)盈利，考慮持續(xù)盈利及已用足彌補(bǔ)資源，特選定三年作為計(jì)算節(jié)稅區(qū)間。根據(jù)開辦費(fèi)不同處理辦法的選擇，節(jié)稅效益如下：
企業(yè)開辦費(fèi)選擇在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除的，2011年因存在籌建期開辦費(fèi)2100萬元調(diào)減因素，2011年應(yīng)納稅所得額0元，2011年形成的虧損未彌補(bǔ)資源1100萬元（1000萬元-2100萬元）留待2012年彌補(bǔ)、2012年應(yīng)納稅所得額0萬元（1100萬元-1100萬元虧損彌補(bǔ)），2013年因虧損資源已在2012年全部彌補(bǔ)，因此2013年全額即1210萬元納稅，2011-2013年應(yīng)納稅額302.50萬元（1210萬元*25%）。
企業(yè)的開辦費(fèi)選擇按新稅法有關(guān)長期待攤費(fèi)用列入科目，并進(jìn)行分期攤銷，攤銷年限不得低于3年的有關(guān)處理規(guī)定的，如企業(yè)按三年進(jìn)行攤銷，每年的攤銷額為700萬元，則2011年應(yīng)納所得額為300萬元、2012年400萬元、2013年510萬元，2011-2013年應(yīng)納稅額302.5萬元。
假設(shè)（2）2011年企業(yè)產(chǎn)品經(jīng)歷先虧損后盈利過程，開辦費(fèi)采用兩種方法所帶來的節(jié)稅效益分情況測算如下：
假設(shè)（3）企業(yè)開始經(jīng)營之日起企業(yè)的產(chǎn)品2011-2016年為虧損年度，虧損額每年200萬元，2017年實(shí)現(xiàn)盈利2000萬元，采用一次扣除，籌建期發(fā)生的開辦費(fèi)2100萬元因虧損年度已滿，節(jié)稅效益為0元；采用分期攤銷確認(rèn)的開辦費(fèi)2100萬元分別在2011-2013年進(jìn)入成本費(fèi)用，其中2012-2013年因尚在虧損彌補(bǔ)年限內(nèi)，因開辦費(fèi)用攤銷節(jié)稅350萬元。
第一種情況在企業(yè)經(jīng)營期連續(xù)盈利的情況下，開辦費(fèi)一次性扣除與分期攤銷的節(jié)稅金額完全一致。
第二種情況企業(yè)的利潤從虧損逐漸盈利，兩種稅務(wù)處理辦法導(dǎo)致最終所得稅款流出的金額差異是比較大的，用分期攤銷比一次性扣除節(jié)稅125萬元，起關(guān)鍵因素的是五年為彌補(bǔ)資源的運(yùn)用。
第三種情況是在五年彌補(bǔ)期全部虧損的前提下，一次扣除因錯過期限導(dǎo)致該彌補(bǔ)資源白白浪費(fèi)，稅收效益為0元，而分期攤銷因年限的挪后產(chǎn)生開辦費(fèi)攤銷額產(chǎn)生的節(jié)稅效益350萬元。
【關(guān)鍵詞】 政策性搬遷； 所得稅； 重置
一、企業(yè)政策性搬遷的主要會計(jì)處理
企業(yè)取得的政策性搬遷和處置收入，按《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)收到政府撥給的搬遷補(bǔ)償款有關(guān)財(cái)務(wù)處理問題的通知》（財(cái)企[2005]123號）要求進(jìn)行會計(jì)處理：第一，企業(yè)收到政府撥給的搬遷補(bǔ)償款，作為專項(xiàng)應(yīng)付款核算。第二，企業(yè)在搬遷和重建過程中發(fā)生的損失或費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)直接沖減專項(xiàng)應(yīng)付款。會計(jì)處理分成四種情況：因搬遷出售、報(bào)廢或毀損的固定資產(chǎn)，作為固定資產(chǎn)清理業(yè)務(wù)核算，其凈損失沖減專項(xiàng)應(yīng)付款；機(jī)器設(shè)備因拆卸、運(yùn)輸、重新安裝、調(diào)試等原因發(fā)生的費(fèi)用，直接沖減專項(xiàng)應(yīng)付款；企業(yè)因搬遷而滅失的、原已作為資產(chǎn)單獨(dú)入賬的土地使用權(quán)，直接沖減專項(xiàng)應(yīng)付款；用于安置職工的費(fèi)用支出，直接沖減專項(xiàng)應(yīng)付款。第三，企業(yè)搬遷結(jié)束后，專項(xiàng)應(yīng)付款如有余額，作調(diào)增資本公積金處理，由此增加的資本公積金由全體股東共享；專項(xiàng)應(yīng)付款如有不足，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。
二、企業(yè)政策性搬遷的所得稅處理
根據(jù)《無錫市國家稅務(wù)局政策性搬遷企業(yè)所得稅管理指南》的規(guī)定，無錫企業(yè)政策性搬遷問題上的所得稅處理主要分為以下兩種類型：
（一）企業(yè)政策性搬遷后進(jìn)行異地重建的所得稅處理
搬遷企業(yè)根據(jù)搬遷計(jì)劃，異地重建后恢復(fù)原有或轉(zhuǎn)換新的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)，用企業(yè)搬遷收入購置或建造與搬遷前相同或類似性質(zhì)、用途或者新的固定資產(chǎn)和土地使用權(quán)（以下簡稱重置固定資產(chǎn)），或?qū)ζ渌潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)行改良，或進(jìn)行技術(shù)改造，或安置職工的，準(zhǔn)其搬遷收入扣除固定資產(chǎn)重置或改良支出、技術(shù)改造支出和職工安置支出后的余額，計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。
（二）企業(yè)政策性搬遷后沒有重建計(jì)劃的所得稅處理
搬遷企業(yè)沒有重置固定資產(chǎn)、技術(shù)改造或購置其他固定資產(chǎn)的計(jì)劃或立項(xiàng)報(bào)告，應(yīng)將搬遷收入加上各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價(jià)值和處置費(fèi)用后的余額計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
三、企業(yè)政策性搬遷或處置收入的財(cái)稅差異案例分析
根據(jù)國家和無錫市地方的稅收文件，結(jié)合業(yè)務(wù)案例對企業(yè)政策性搬遷或處置收入的財(cái)稅差異進(jìn)行進(jìn)一步分析。
【例1】某企業(yè)2009年度發(fā)生政策性搬遷業(yè)務(wù)，搬遷中拆除廠房原值1 580萬元，折舊880萬元，拆遷過程中發(fā)生清理費(fèi)用20萬元。滅失土地使用權(quán)折余價(jià)值210萬元。發(fā)生搬遷設(shè)備拆卸、運(yùn)輸、安裝費(fèi)用30萬元，發(fā)生職工安置費(fèi)20萬元，取得搬遷補(bǔ)償收入1 500萬元，五年內(nèi)完成搬遷，重置固定資產(chǎn)980萬元。
（一）會計(jì)處理
1.取得搬遷補(bǔ)償收入
借：銀行存款/其它應(yīng)收款 1 500
貸：專項(xiàng)應(yīng)付款 1 500
2.拆除廠房凈值
（1）將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理
借：固定資產(chǎn)清理700
累計(jì)折舊880
貸：固定資產(chǎn) 1 580
（2）支付清理費(fèi)用
借：固定資產(chǎn)清理 20
貸：銀行存款 20
（3）清理損失沖減專項(xiàng)應(yīng)付款
借：專項(xiàng)應(yīng)付款720
貸：固定資產(chǎn)清理720
3.滅失土地使用權(quán)折余價(jià)值處理
借：專項(xiàng)應(yīng)付款 210
貸：無形資產(chǎn)210
4.支付搬遷設(shè)備拆卸運(yùn)輸安裝費(fèi)
借：專項(xiàng)應(yīng)付款 30
貸：銀行存款30
5.支付職工安置費(fèi)用
借：專項(xiàng)應(yīng)付款 20
貸：銀行存款20
6.結(jié)轉(zhuǎn)搬遷補(bǔ)償收入余額
專項(xiàng)應(yīng)付款余額1 500-720-210-30-20=520萬元
借：專項(xiàng)應(yīng)付款520
貸：資本公積 520
7.重置固定資產(chǎn)
借：固定資產(chǎn) 980
貸：銀行存款980
（二）企業(yè)所得稅處理
1.搬遷項(xiàng)目完成年度，結(jié)算搬遷收入余額
搬遷收入余額＝1 500－980－30－20＝470（萬元）
2.該余額250萬元應(yīng)計(jì)入搬遷項(xiàng)目完成年度應(yīng)納稅所得額，申報(bào)表填報(bào)：年度納稅申報(bào)表附表三19行3列。
3.如企業(yè)未按規(guī)定將拆除廠房、滅失土地使用權(quán)等賬面剩余價(jià)值、支付的職工安置費(fèi)等支出計(jì)入專項(xiàng)應(yīng)付款，而直接計(jì)入當(dāng)期損益的，應(yīng)在計(jì)入損益年度作納稅調(diào)增。
4.確定重置固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)為980萬元。
【例2】假如上述企業(yè)重置固定資產(chǎn)650萬元。
取得搬遷補(bǔ)償收入，拆除廠房凈值、滅失土地使用權(quán)折余價(jià)值處理，支付搬遷設(shè)備拆卸運(yùn)輸安裝費(fèi)和職工安置費(fèi)用、結(jié)轉(zhuǎn)搬遷補(bǔ)償收入余額業(yè)務(wù)同例1。
（一）會計(jì)處理
1.取得搬遷補(bǔ)償收入
借：銀行存款/其它應(yīng)收款 1 500
貸：專項(xiàng)應(yīng)付款 1 500
2.拆除廠房凈值
（1）將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理
借：固定資產(chǎn)清理700
累計(jì)折舊880
貸：固定資產(chǎn) 1 580
（2）支付清理費(fèi)用
借：固定資產(chǎn)清理20
貸：銀行存款20
（3）清理損失沖減專項(xiàng)應(yīng)付款
借：專項(xiàng)應(yīng)付款 720
貸：固定資產(chǎn)清理720
3.滅失土地使用權(quán)折余價(jià)值處理
借：專項(xiàng)應(yīng)付款 210
貸：無形資產(chǎn)210
4.支付搬遷設(shè)備拆卸運(yùn)輸安裝費(fèi)
借：專項(xiàng)應(yīng)付款30
貸：銀行存款 30
5.支付職工安置費(fèi)用
借：專項(xiàng)應(yīng)付款 20
貸：銀行存款20
6.結(jié)轉(zhuǎn)搬遷補(bǔ)償收入余額
專項(xiàng)應(yīng)付款余額1 500-720-210-30-20=520萬元
借：專項(xiàng)應(yīng)付款520
貸：資本公積 520
7.重置固定資產(chǎn)
借：固定資產(chǎn) 650
貸：銀行存款 650
（二）企業(yè)所得稅處理
1.搬遷項(xiàng)目完成年度，結(jié)算搬遷收入余額
搬遷收入余額＝1 500－650－30－20＝800（萬元）
2.該余額800萬元應(yīng)計(jì)入搬遷項(xiàng)目完成年度應(yīng)納稅所得額，申報(bào)表填報(bào)：年度納稅申報(bào)表附表三19行3列。
3.如企業(yè)未按規(guī)定將拆除廠房、滅失土地使用權(quán)等賬面剩余價(jià)值、支付的職工安置費(fèi)等支出計(jì)入專項(xiàng)應(yīng)付款，而直接計(jì)入當(dāng)期損益的，應(yīng)在計(jì)入損益年度作納稅調(diào)增。
4.對拆除、滅失原資產(chǎn)賬面折余價(jià)值720萬元與重置資產(chǎn)650萬元的差額允許在搬遷結(jié)算年度稅前扣除，如涉及搬遷年度與搬遷結(jié)算年度稅收待遇不同的，應(yīng)追溯調(diào)整。這個政策是無錫市的所得稅優(yōu)惠政策。
5.確定重置固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)為650萬元。
【例3】假如該企業(yè)無重置固定資產(chǎn)、技術(shù)改造或購置其他固定資產(chǎn)的計(jì)劃或立項(xiàng)重置計(jì)劃，則應(yīng)按一般固定資產(chǎn)處置進(jìn)行所得稅處理，即將搬遷收入加上各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價(jià)值和處置費(fèi)用后的余額計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
（一）會計(jì)處理
借：營業(yè)外支出720
貸：固定資產(chǎn)清理 720
（二）企業(yè)所得稅處理
1.結(jié)算固定資產(chǎn)處置應(yīng)納稅所得額＝1 000－720＝280萬元。
2.涉及的安置職工費(fèi)用可在實(shí)際發(fā)生年度據(jù)實(shí)扣除。
四、企業(yè)政策性搬遷業(yè)務(wù)的納稅籌劃
（一）《無錫市國家稅務(wù)局政策性搬遷企業(yè)所得稅管理指南》只適用于查賬征收企業(yè)
實(shí)行核定征收的企業(yè)，如將取得的搬遷收入用于重置和改良固定資產(chǎn)的，可在取得搬遷收入時向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出調(diào)整征收方式的申請，經(jīng)有權(quán)稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)符合條件，并將征收方式調(diào)整為查賬征收后，按本指南規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理；如仍保留核定征收，則應(yīng)將其取得的搬遷收入計(jì)入取得年度的收入總額申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。實(shí)務(wù)操作中，核定征收企業(yè)要將取得的搬遷收入計(jì)入《核定征收收入明細(xì)表》的第十行“非日常經(jīng)營性項(xiàng)目收入”，按25%的稅率，全額征收所得稅，稅負(fù)比較重。
（二）稅務(wù)部門對政策性搬遷實(shí)施備案管理，企業(yè)要在規(guī)定時間內(nèi)進(jìn)行備案
根據(jù)《指南》的要求，因政策性原因需要整體搬遷（包括部分搬遷或部分拆除）或處置相關(guān)資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)在與政府或搬遷公司簽訂搬遷協(xié)議后的30日內(nèi)、相關(guān)資產(chǎn)處置之前向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理搬遷項(xiàng)目備案手續(xù)，并提交書面申請、政府搬遷文件或公告、搬遷協(xié)議、企業(yè)搬遷或處置資產(chǎn)的計(jì)劃、重置或改良固定資產(chǎn)及安置職工的計(jì)劃等相關(guān)資料。
（三）企業(yè)在重置過程中租賃廠房或設(shè)備，租金不允許在稅前扣除
有很多企業(yè)在政策性搬遷后沒有采用重置固定資產(chǎn)，而是采用了租賃的方式。根據(jù)現(xiàn)行的稅收政策，對于這部分租金不允許在稅前扣除。這樣，無形中增加了企業(yè)所得稅的稅負(fù)水平。建議企業(yè)在政策性搬遷過程中，如果有重置計(jì)劃的話，盡可能采用買的方式，而不是租的方式。
【參考文獻(xiàn)】
［1］ 財(cái)企2005（123號）［EB/OL］.shiju.tax861.省略/wenzi/wenzi.asp more_id=734717.
［2］ 國稅函2009（118號）［EB/OL］.js-n-tax.省略/index.shtml.
著名稅務(wù)專家，中央財(cái)經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院稅務(wù)管理系主任，會計(jì)學(xué)（中國第一位稅務(wù)會計(jì)與稅務(wù)籌劃方向）博士，中國社會科學(xué)院經(jīng)濟(jì)學(xué)博士后，《陽光財(cái)稅叢書》編委會主任，創(chuàng)立“稅收籌劃規(guī)律”，首次提出“稅收籌劃契約思想”，是國內(nèi)稅收籌劃領(lǐng)域的領(lǐng)軍人物之一。目前主要研究領(lǐng)域?yàn)椋憾愂绽碚撆c實(shí)務(wù)、稅務(wù)會計(jì)與稅收籌劃、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)管理、產(chǎn)權(quán)與企業(yè)重組等。
物資采購是企業(yè)一項(xiàng)重要的經(jīng)營活動，加強(qiáng)采購過程的稅收籌劃也非常重要。否則，如果不重視采購過程中的稅收籌劃，可能會出現(xiàn)“低價(jià)購進(jìn)，高稅支出”的情況。對于采購環(huán)節(jié)，企業(yè)主要從以下方面進(jìn)行稅收籌劃。
一、采購發(fā)票
許多企業(yè)采購時為了獲得一些價(jià)格讓利，往往能容忍供貨方不開發(fā)票的行為。我們不禁會有所疑問，采用不開發(fā)票的辦法真能節(jié)省采購成本嗎？先撇開這種行為的違法性不談，供貨方的這種行為真的能為采購方節(jié)省采購成本嗎？從財(cái)務(wù)角度略加分析就會知道，沒有發(fā)票意味著不能進(jìn)成本，就不能稅前扣除，因此，采購方要為沒有發(fā)票多負(fù)擔(dān)25%的企業(yè)所得稅；由于索取發(fā)票，采購方不能抵扣17%的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。因此，企業(yè)在采購過程中一定要注意索取合法的發(fā)票。財(cái)務(wù)制度對不同情況下取得采購發(fā)票做出了如下規(guī)定：
（1）在購買商品、接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動支付款項(xiàng)時，應(yīng)當(dāng)向收款方取得符合規(guī)定的發(fā)票；不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財(cái)務(wù)憑證入賬。
（2）特殊情況下由付款方向收款方開具發(fā)票（即收購單位和扣繳義務(wù)人支付個人款項(xiàng)時開具的發(fā)票，如產(chǎn)品收購發(fā)票），開具發(fā)票時，必須按號碼順序填開，填寫項(xiàng)目齊全，內(nèi)容真實(shí)，字跡清楚，全部聯(lián)次一次復(fù)寫、打印，內(nèi)容完全一致，并在有關(guān)聯(lián)次加蓋財(cái)務(wù)印章或者發(fā)票專用章；采購物資時必須嚴(yán)格遵守《發(fā)票管理辦法》及其實(shí)施細(xì)則以及稅法關(guān)于增值稅專用發(fā)票管理的有關(guān)規(guī)定。
二、規(guī)避采購稅收陷阱
采購中有許多稅收陷阱。比如，在采購合同中要避免出現(xiàn)如下合同條款：“全部款項(xiàng)付完后，由供貨方開具發(fā)票”。因?yàn)樵趯?shí)際工作中，由于產(chǎn)品質(zhì)量、標(biāo)準(zhǔn)等方面的原因，采購方往往不會支付全款，而根據(jù)合同條款采購方可能會無法取得發(fā)票，不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。因此，需要將合同條款改為“根據(jù)采購方實(shí)際支付金額，由供貨方開具發(fā)票”，這樣就不會出現(xiàn)不能取得發(fā)票這樣的問題了。
此外，在簽訂合同時，應(yīng)該在價(jià)格中明確具體款項(xiàng)的內(nèi)容，稅款的負(fù)擔(dān)方等。例如，因小規(guī)模納稅人不能開具增值稅專用發(fā)票（按規(guī)定由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開外），從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物就無法抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。這種情況下，采購方可以通過談判將從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物的價(jià)格壓低，以補(bǔ)償無法取得發(fā)票帶來的稅收損失。
三、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的籌劃
在日常的財(cái)務(wù)工作中，除了要特別在增值稅專用發(fā)票的識別上多加留意外，更重要的是要了解進(jìn)項(xiàng)稅抵扣究竟有哪些規(guī)定，抵扣時容易出現(xiàn)哪些問題？從而幫助我們按照稅法的規(guī)定開展采購活動。
1.進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的基本政策
（1）準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額
根據(jù)稅法規(guī)定，準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，限于下列增值稅扣稅憑證上注明的增值稅稅額和按規(guī)定的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。
第一，從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。
第二，從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。
納稅人進(jìn)口貨物，凡已繳納了進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅的，不論其是否已經(jīng)支付貨款其取得的海關(guān)完稅憑證均可作為增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣憑證，在為《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關(guān)問題的通知》（國稅函[2009]617號）中規(guī)定的期限內(nèi)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
納稅人丟失海關(guān)完稅憑證，應(yīng)當(dāng)憑海關(guān)出具的相關(guān)證明，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出抵扣申請。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)受理申請后，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行審核，并將納稅人提供的海關(guān)完稅憑證電子數(shù)據(jù)納入稽核系統(tǒng)比對，稽核比對無誤后，可予以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
上述規(guī)定說明，納稅人在進(jìn)行增值稅處理時，每抵扣一筆進(jìn)項(xiàng)稅額，就要有一份記錄該進(jìn)項(xiàng)稅額的法定扣稅憑證與之相對應(yīng)；沒有從銷售方或海關(guān)取得注明增值稅稅額的法定扣稅憑證，就不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
第三，增值稅一般納稅人購進(jìn)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，按買價(jià)l3%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中扣除。其進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算公式為：
準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=買價(jià)×扣除率
第四，增值稅一般納稅人購進(jìn)或者銷售貨物以及再生產(chǎn)經(jīng)營過程中支付的運(yùn)輸費(fèi)用，按照運(yùn)費(fèi)費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額的7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，并允許其從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣。這里所說的運(yùn)輸費(fèi)用，是指運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用（包括鐵路臨管線及鐵路專線運(yùn)輸費(fèi)用）、建設(shè)基金，不包括裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)。即隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)不得計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額。
準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=運(yùn)費(fèi)×扣除率
（2）不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額
《中華人民共和國增值稅暫行條例》規(guī)定，下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：
第一，用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。
購進(jìn)貨物，不包括既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目（不含免征增值稅項(xiàng)目），也用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅（以下簡稱免稅）項(xiàng)目、集體福利或者個人消費(fèi)的固定資產(chǎn)。
這里所說的固定資產(chǎn)，是指使用期限超過12個月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。
個人消費(fèi)包括納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)。
所謂非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，是指提供非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和不動產(chǎn)在建工程。此處的不動產(chǎn)是指不能移動或者移動后會引起性質(zhì)、形狀改變的財(cái)產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物。
納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，均屬于不動產(chǎn)在建工程。
第二，非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)。
所謂的非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失。提醒讀者注意的是，自然災(zāi)害因素所造成的損失不再作為非正常損失。
第三，非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。
第四，國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品。
納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
第五，上述四項(xiàng)涉及到的貨物運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用。
第六，納稅人購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，未按照規(guī)定取得并保存增值稅扣稅憑證，或者增值稅扣稅憑證上未按照規(guī)定注明增值稅額及其他有關(guān)事項(xiàng)的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
2.特殊情況下的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣
（1）企業(yè)停產(chǎn)、倒閉、破產(chǎn)留抵的進(jìn)項(xiàng)稅處理。國稅函[1998]429號《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)破產(chǎn)、倒閉、解散、停業(yè)后增值稅留抵稅額處理問題的批復(fù)》規(guī)定：對因破產(chǎn)、倒閉、解散、停業(yè)而注銷稅務(wù)登記的企業(yè)，其原有的留抵稅額處理問題，《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅問題解答（之一）的通知〉》（國稅函[1995]288號）已明確規(guī)定，納稅人破產(chǎn)、倒閉、解散、停業(yè)后，其初期存貨中尚未抵扣的已征稅款，以及征稅后出現(xiàn)的進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額后不足抵扣部分（即留抵稅額），稅務(wù)機(jī)關(guān)不再退稅。
（2）處理積壓物資進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的處理?！蛾P(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評估減值發(fā)生的流動資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的批復(fù)》（國稅函[2002]1103號）規(guī)定：對于企業(yè)由于資產(chǎn)評估減值而發(fā)生流動資產(chǎn)損失，如果流動資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場發(fā)生變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，則不屬于《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失，不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。
3.認(rèn)證抵扣時間的籌劃
按照現(xiàn)行增值稅抵扣時間的規(guī)定，自專用發(fā)票開具之180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，同樣，納稅人自行開具和代開的貨物運(yùn)輸發(fā)票均可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算抵扣，也要從開票之日起180日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣。因此，增值稅專用發(fā)票的認(rèn)證時間和運(yùn)輸發(fā)票的抵扣時間就有了較大的、靈活的余地，從開具到認(rèn)證有180日的調(diào)控余地，企業(yè)可以根據(jù)每月進(jìn)項(xiàng)稅額的比例進(jìn)行籌劃，合理確定認(rèn)證抵扣的時間，避免繳納的增值稅稅款出現(xiàn)較大的波動，以獲得資金的時間價(jià)值，并利用通貨膨脹和時間價(jià)值因素相對降低企業(yè)的稅負(fù)。
四、材料購進(jìn)的安排
1.選擇恰當(dāng)?shù)馁徹洉r間
選擇恰當(dāng)?shù)馁徹洉r間，具體應(yīng)該考慮以下方面：
（1）利用商品供求關(guān)系進(jìn)行稅收籌劃
企業(yè)應(yīng)在不影響正常生產(chǎn)的情況下選擇供大于求、出現(xiàn)過剩時進(jìn)行采購。因?yàn)樵谒璨少徫锲饭┐笥谇髸r，采購方往往可以大幅度壓低價(jià)格，容易使企業(yè)自身實(shí)現(xiàn)逆轉(zhuǎn)型稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。
（2）利用稅制變化進(jìn)行稅收籌劃
稅制的穩(wěn)定性決定了稅制改革往往采取過渡的方式，過渡措施的存在為利用稅制變化進(jìn)行稅收籌劃提供了空間。對負(fù)有納稅義務(wù)的企業(yè)來講，及時掌握各類商品稅收政策的變化，包括征稅范圍、稅率等的變化，就可以在購貨時間上做相應(yīng)的籌劃安排，從而使得稅負(fù)減輕。
2.購進(jìn)材料的涉稅處理
增值稅一般納稅人購進(jìn)材料主要是用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，但是也有一部分用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利或者個人消費(fèi)。《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。于是，不少企業(yè)在財(cái)務(wù)核算時為避免在進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣方面出現(xiàn)差錯，便將用于上述項(xiàng)目的外購材料單獨(dú)設(shè)立“工程物資”、“其他材料”等科目入賬，同時將取得的進(jìn)項(xiàng)稅額直接記入材料成本。其實(shí)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條規(guī)定的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，僅指“用于”，也就是在領(lǐng)用的時候要轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額，非“用于”這些方面時就無需轉(zhuǎn)出。一般情況下，材料在購進(jìn)和領(lǐng)用環(huán)節(jié)都存在一個時間差，企業(yè)往往最容易忽視這段時間差的重要性。如果能充分利用材料購進(jìn)和領(lǐng)用的時間差，在購進(jìn)時先行抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，待未來領(lǐng)用時再行轉(zhuǎn)出，也可以實(shí)現(xiàn)增值稅的遞延繳納，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
[案例分析]：一大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)，下屬有醫(yī)院、食堂、賓館、浴池、學(xué)校、幼兒園、托兒所、工會、物業(yè)管理等常設(shè)非獨(dú)立核算的單位和部門，另外還有一些在建工程項(xiàng)目和日常維修項(xiàng)目。這些單位、部門及項(xiàng)目耗用的外購材料金額也是相當(dāng)巨大的，為了保證正常的生產(chǎn)、經(jīng)營，必須不間斷地購進(jìn)材料以補(bǔ)充被領(lǐng)用的部分，保持一個相對平衡的余額。假設(shè)企業(yè)購買的這部分材料平均金額為1170萬元，如果單獨(dú)成立“材料”科目記賬，將取得的進(jìn)項(xiàng)稅額直接記入材料成本，那么就不存在進(jìn)項(xiàng)稅的問題，從而簡化了財(cái)務(wù)核算；但是，如果所有購進(jìn)材料都不單獨(dú)記賬，而是準(zhǔn)備作為用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，在取得進(jìn)項(xiàng)稅額時就可以申報(bào)從銷項(xiàng)稅額中抵扣，領(lǐng)用時作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，雖然核算復(fù)雜了一些，但企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營期間可以少繳稅款，合理地遞延了應(yīng)繳納的增值稅款。
這里不妨算一筆賬，該企業(yè)將上述單位、部門及項(xiàng)目的材料不間斷地購進(jìn)、領(lǐng)用，再購進(jìn)、再領(lǐng)用，并形成一個滾動鏈，始終保持1170萬元的余額。如此，企業(yè)就可以申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額170萬元，少繳納增值稅170萬元、城建稅11.90萬元、教育費(fèi)附加5.10萬元。如果沒有這部分稅金及附加可占用，在流動資金不足的情況下，企業(yè)需向金融機(jī)構(gòu)貸。假設(shè)以貸款年利率6%計(jì)算，則節(jié)約的財(cái)務(wù)費(fèi)用為：（170+11.90+5.10）×6%=11.22（萬元），則企業(yè)多獲得的利潤為：11.22×（1-25%）=8.415（萬元）
由此可見，企業(yè)對材料采購進(jìn)行稅收籌劃，不僅可以節(jié)省稅款，而且還可以節(jié)約利息支出，真是一舉兩得。
五、購貨對象的選擇
稅收是進(jìn)貨的重要成本，從不同納稅人手中購得貨物，企業(yè)所承擔(dān)的稅收是不一樣的。作為一般納稅人，考慮到所購買的貨物的扣稅問題，當(dāng)然應(yīng)該到一般納稅人那里去采購，因?yàn)橹挥械揭话慵{稅人那里去采購，才能取得增值稅專用發(fā)票，才能最大可能地抵扣稅款。但是，在現(xiàn)實(shí)生活中，事情并不都是那么湊巧，有的貨物能夠在一般納稅人與小規(guī)模納稅人之間選擇，有的可能因?yàn)橘|(zhì)量、采購量、距離遠(yuǎn)近等因素的制約，只能向小規(guī)模納稅人采購。因此，企業(yè)采購貨物時應(yīng)從進(jìn)項(xiàng)稅額能否抵扣、價(jià)格、質(zhì)量、何時何地何種方式付款（考慮資金時間價(jià)值）等多方面綜合考慮。
[案例分析]：華豐商貿(mào)城為一般納稅人，假如當(dāng)月擬購進(jìn)某件商品，每件進(jìn)價(jià)20000元（不含稅），銷售價(jià)為22000元（不含稅）。在選擇進(jìn)貨渠道時，可作出三種選擇：增值稅一般納稅人；請稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人；開具普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人。那么以這三種納稅人為供貨對象，稅收負(fù)擔(dān)有什么不同呢？
方案一：以一般納稅人為供應(yīng)商，經(jīng)計(jì)算可知：增值稅應(yīng)納稅額為340元，當(dāng)期凈現(xiàn)金流量為2000元。
方案二：請稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人為供應(yīng)商，經(jīng)計(jì)算可知：增值稅應(yīng)納稅額為3140元，當(dāng)期凈現(xiàn)金流量為2000元。
方案三：以只能開具普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人為供應(yīng)商，經(jīng)計(jì)算可知：增值稅應(yīng)納稅額為3740元，當(dāng)期凈現(xiàn)金流量為2000元。
由以上分析可知，選擇一般納稅人為供應(yīng)商時，稅負(fù)最輕，請稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人次之，只能開普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人稅負(fù)最重。但考慮凈現(xiàn)金流量，作為一般納稅人，無論向一般納稅人進(jìn)貨還是從小規(guī)模納稅人進(jìn)貨，只要進(jìn)價(jià)（不含稅）相等，當(dāng)期的凈現(xiàn)金流量都是相等的。
六、購貨運(yùn)費(fèi)的稅收籌劃
企業(yè)采購材料要發(fā)生運(yùn)費(fèi)，運(yùn)銷產(chǎn)品也伴有運(yùn)費(fèi)。而企業(yè)的運(yùn)費(fèi)收支又跟稅收有著密切的聯(lián)系，增值稅一般納稅人支付運(yùn)費(fèi)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，收取運(yùn)費(fèi)應(yīng)繳納營業(yè)稅或增值稅。運(yùn)費(fèi)收支狀況發(fā)生變化時，對企業(yè)納稅情況會產(chǎn)生一定的影響，當(dāng)對運(yùn)費(fèi)進(jìn)行調(diào)控時，就可以合理合法地籌劃運(yùn)費(fèi)中的稅收。
購進(jìn)固定資產(chǎn)的運(yùn)費(fèi)不能抵扣增值稅，而購進(jìn)材料的運(yùn)費(fèi)則可以抵扣。采購時應(yīng)予以考慮。隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等雜費(fèi)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，采購時要予以考慮。
購進(jìn)材料物資等發(fā)生運(yùn)費(fèi)、售貨方名稱要求與運(yùn)費(fèi)發(fā)票開票方名稱一致，否則，由于銷售方代墊運(yùn)費(fèi)未作為增值稅價(jià)外費(fèi)用計(jì)稅，而使購貨方不能抵扣運(yùn)費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅。
1.運(yùn)費(fèi)結(jié)構(gòu)與稅負(fù)的關(guān)系
企業(yè)發(fā)生的運(yùn)費(fèi)對于一般納稅人自營車輛來說，運(yùn)輸工具耗用的油料、配件及正常修理費(fèi)支出等項(xiàng)目，可以抵扣17%的增值稅（索取專用發(fā)票扣稅）。假設(shè)運(yùn)費(fèi)價(jià)格中的可扣稅物耗的比率為R（不含稅價(jià)），則相應(yīng)的增值稅抵扣率就等于17%×R。我們再換一個角度思考運(yùn)費(fèi)扣稅問題：若企業(yè)不擁有自營車輛，而是外購，在運(yùn)費(fèi)扣稅時，按現(xiàn)行政策規(guī)定可抵扣7%的進(jìn)項(xiàng)稅額，同時，這筆運(yùn)費(fèi)在收取方還應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納3%的營業(yè)稅。這樣，收支雙方一抵一繳后，從國家稅收總量上看，國家只減少了4%（即7%-3%）的稅收收入，即運(yùn)費(fèi)總算起來只有4%的抵扣率。
假設(shè)上述兩種情況的抵扣率相等時，就可以求出R之值。即：
17%R=4%，則R=23.53%。
R這個數(shù)值說明，當(dāng)運(yùn)費(fèi)結(jié)構(gòu)中可抵扣增值稅的物耗比率達(dá)23.53%時，實(shí)際進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率達(dá)4%。此時按運(yùn)費(fèi)全額7%抵扣與按運(yùn)費(fèi)中的物耗部分的17%抵扣，兩者所抵扣的稅額相等。因此，我們可以把R=23.53%稱為“運(yùn)費(fèi)扣稅平衡點(diǎn)”。
[案例分析]：A企業(yè)以自營車輛采購材料一批，內(nèi)部結(jié)算運(yùn)費(fèi)價(jià)格為2000元，現(xiàn)取R之值為23.53%計(jì)算，則這筆2000元的采購運(yùn)費(fèi)價(jià)格中包含的物耗為：2000×23.53%=470.60（元），相應(yīng)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為：470.60×17%=80（元）。
如果自營車輛獨(dú)立核算時，A企業(yè)可以向該獨(dú)立車輛運(yùn)輸單位索取運(yùn)費(fèi)普通發(fā)票并可抵扣7%的進(jìn)項(xiàng)稅：2000×7%=140（元）。
與此同時，該獨(dú)立核算的車輛還應(yīng)繳納營業(yè)稅：2000×3%=60（元）。這樣，站在A企業(yè)與獨(dú)立車輛總體角度看，一抵一繳后實(shí)際抵扣稅只有80元。
以上說明當(dāng)R=23.53%時，兩種情況抵扣的稅額相等（都是80元），該運(yùn)費(fèi)扣稅平衡點(diǎn)是存在的。
2.自營車輛運(yùn)輸與外購運(yùn)輸?shù)臋?quán)衡
假定運(yùn)輸費(fèi)用中的可抵扣增值稅的項(xiàng)目（不含稅）占運(yùn)費(fèi)收入（含稅）的比重為R，運(yùn)費(fèi)收入總額為y（含稅），可抵扣增值稅的項(xiàng)目為x，不可抵扣增值稅的項(xiàng)目為d，則可抵扣的增值稅為x×17%。單獨(dú)成立的運(yùn)輸公司取得的運(yùn)費(fèi)收入為y，就運(yùn)費(fèi)收入需要繳納3%的營業(yè)稅。
自行運(yùn)輸方式下的稅后現(xiàn)金流量為：
y-x×117%-d-（×17%-x×17%）
成立運(yùn)輸公司方式下的稅后現(xiàn)金流量為：
y-x×117%-d-y×3%
求兩種方式的均衡點(diǎn)得：
R=x/y=60.68%
從稅收的角度考慮，當(dāng)運(yùn)輸費(fèi)用中可以抵扣增值稅的項(xiàng)目（不含稅）占運(yùn)費(fèi)收入（含稅）的比重超過60.68%的時候，可以采取自有車輛自行運(yùn)輸?shù)姆绞?；?dāng)運(yùn)輸費(fèi)用中可以抵扣增值稅的項(xiàng)目占運(yùn)費(fèi)收入的比重低于60.68%的時候，可以采取將自有車輛單獨(dú)成立運(yùn)輸公司，當(dāng)然對此也需要綜合考慮開辦運(yùn)輸公司會發(fā)生的各種費(fèi)用。
[案例分析]：甲企業(yè)為增值稅一般納稅人（產(chǎn)品適用增值稅稅率17%），2月21日購入一批貨物，不含稅價(jià)格為400萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額68萬元，3月11日，該企業(yè)和乙公司簽訂銷售協(xié)議，協(xié)議規(guī)定該批貨物出廠銷售價(jià)格440萬元（不含稅），采取送貨制，甲企業(yè)雇傭丙運(yùn)輸公司的車輛運(yùn)送該批貨物到達(dá)乙方，另外計(jì)算運(yùn)費(fèi)11.7萬元，到達(dá)目的地的價(jià)稅及運(yùn)費(fèi)總價(jià)款526.5萬元，貨物已發(fā)出，貨款已收到（假設(shè)甲企業(yè)期初進(jìn)項(xiàng)稅額為0，本月無其他進(jìn)項(xiàng)稅額）。
方案一：由甲企業(yè)給乙企業(yè)開具運(yùn)費(fèi)收據(jù)
甲企業(yè)在銷售時，以銷售價(jià)格440萬元（不含稅）開具增值稅發(fā)票，銷項(xiàng)稅額74.8萬元，運(yùn)費(fèi)11.7萬元，由甲企業(yè)給乙方開具收款收據(jù)，通過其他應(yīng)收款收回。
按稅法規(guī)定，甲企業(yè)在計(jì)算繳納增值稅稅金時，銷售額是指納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)向購買方（承受應(yīng)稅勞務(wù)也視為購買方）收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的價(jià)外費(fèi)用銷項(xiàng)稅額。價(jià)外費(fèi)用是指向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金（延期付款利息）、包裝物租金、儲備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)及其他性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。凡隨同銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，無論其會計(jì)制度如何核算，均應(yīng)并入銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。因?yàn)楦鶕?jù)稅法規(guī)定，各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)都要并入銷售額計(jì)算納稅，目的是防止以各種名目的收費(fèi)減少銷售額逃避納稅現(xiàn)象。
因此甲企業(yè)納稅情況計(jì)算如下：
增值稅銷項(xiàng)稅額=440×17%+[11.7/（1+17%）]×17%=76.5（萬元）
增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=68（萬元）
應(yīng)納增值稅=76.5-68=8.5（萬元）
銷售稅金及附加=8.5×（7%+3%）=0.85（萬元）
增值稅稅負(fù)率=8.5÷[440+11.7/（1+17%）]=1.90%
主營業(yè)務(wù)利潤=440-400-0.85-[11.7/（1+17%）]×17%=37.45（萬元）
方案二：由運(yùn)輸公司給銷貨方開具發(fā)票
甲企業(yè)在銷售時，把銷售價(jià)格440萬元（不含稅）和運(yùn)費(fèi)11.7萬元一并開具增值稅發(fā)票，銷項(xiàng)稅額為：[440+11.7/（1+17%）]×17%=76.5（萬元）；運(yùn)費(fèi)11.7萬元由丙運(yùn)輸公司給甲方開具運(yùn)費(fèi)發(fā)票，這時按規(guī)定甲企業(yè)運(yùn)費(fèi)可以按7%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但稅法規(guī)定隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)不得計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額。
甲企業(yè)應(yīng)納稅額計(jì)算如下：
增值稅銷項(xiàng)稅額=[440+11.7/（1+17%）]×17%=76.5（萬元）
增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=68+11.7×7%=68.819（萬元）
應(yīng)納增值稅=76.5-68.819=7.681（萬元）
銷售稅金及附加=7.681×（7%+3%）=0.7681（萬元）
增值稅稅負(fù)率=7.681÷（440+11.7/（1+17%））=1.71%
主營業(yè)務(wù)利潤額=440+11.7/（1+17%）-400-11.7×（1-7%）-0.7681=38.3509（萬元）
方案三：由運(yùn)輸公司給購貨方開具運(yùn)費(fèi)發(fā)票
甲企業(yè)在銷售時，以銷售價(jià)格440萬元（不含稅）開具增值稅發(fā)票，銷項(xiàng)稅額74.8萬元；運(yùn)費(fèi)11.7萬元，由丙運(yùn)輸公司給乙方開具運(yùn)費(fèi)發(fā)票，甲企業(yè)把運(yùn)費(fèi)發(fā)票轉(zhuǎn)交給乙方。但是，按稅法規(guī)定必須符合代墊運(yùn)費(fèi)的條件：（1）承運(yùn)者的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開具給購貨方的；（2）納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方。
甲企業(yè)納稅情況計(jì)算如下：
增值稅銷項(xiàng)稅額=440×17%=74.8（萬元）
增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=68（萬元）
應(yīng)納增值稅=74.8-68=6.8（萬元）
銷售稅金及附加=6.8×（7%+3%）=0.68（萬元）
增值稅稅負(fù)率=6.8÷440=1.55%
營業(yè)務(wù)利潤額=440-400-0.68=39.32（萬元）。
納稅方案效果比較：方案二比方案一少繳增值稅8.5-7.681=0.819（萬元），少納銷售稅金及附加0.85-0.7681=0.0819（萬元），貨物銷售利潤額增加38.3509-37.45=0.9009（萬元），因此方案二優(yōu)于方案一。方案三比方案二少繳增值稅7.681-6.8=0.881（萬元），少納銷售稅金及附加0.7681-0.68=0.0881（萬元），貨物銷售利潤額增加39.32-38.3509=0.9691（萬元），方案三優(yōu)于方案二。通過以上比較，方案三為最佳方案。
3.運(yùn)輸業(yè)務(wù)的稅收籌劃方法
（1）采購企業(yè)自營運(yùn)費(fèi)轉(zhuǎn)變成外購運(yùn)費(fèi)，可能會降低稅負(fù)。
擁有自營車輛的采購企業(yè)，當(dāng)采購貨物自營運(yùn)費(fèi)中的R值小于23.53%時，可考慮將自營車輛“獨(dú)立”出來。
[案例分析]：B企業(yè)以自營車輛采購貨物，根據(jù)其以往年度車輛方面抵扣進(jìn)項(xiàng)稅資料分析，其運(yùn)費(fèi)價(jià)格中R值只有10%，遠(yuǎn)低于扣稅平衡點(diǎn)。假設(shè)2008年該企業(yè)共核算內(nèi)部運(yùn)費(fèi)76萬元，則可抵扣運(yùn)費(fèi)中物耗部分的進(jìn)項(xiàng)稅為：76×10%×17%=1.292（萬元）
如果自營車輛“獨(dú)立”出來，設(shè)立隸屬于B企業(yè)的二級法人運(yùn)輸子公司后，該企業(yè)實(shí)際抵扣稅又是多少呢？“獨(dú)立”后該企業(yè)不僅可以向運(yùn)輸子公司索取運(yùn)費(fèi)普通發(fā)票計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅=76×7%=5.32（萬元），而且還要承擔(dān)“獨(dú)立”汽車應(yīng)納的營業(yè)稅=76×3%=2.28（萬元），一抵一繳的結(jié)果，B企業(yè)實(shí)際抵扣稅款3.04萬元，這比原抵扣的1.292萬元多抵了1.748萬元。運(yùn)費(fèi)的內(nèi)部核算價(jià)格未作任何變動，只是把結(jié)算方式由內(nèi)部核算變?yōu)閷ν庵Ц逗髮ζ髽I(yè)就能多抵扣1.748萬元的稅款。
（2）售貨企業(yè)將收取的運(yùn)費(fèi)補(bǔ)貼轉(zhuǎn)成代墊運(yùn)費(fèi)，也能降低自己的稅負(fù)，但要受到售貨對象的制約。對于售貨方來說，只要能把收取的運(yùn)費(fèi)補(bǔ)貼改變成代墊運(yùn)費(fèi)，就能為自己降低稅負(fù)。
[案例分析]：C廠銷給D企業(yè)某產(chǎn)品10000件，不含稅銷價(jià)100元/件，價(jià)外運(yùn)費(fèi)10元/件，則增值稅銷項(xiàng)稅額為：10000×100×17%+10000÷[10%（1+17%）]×17%=184529.91（元），若進(jìn)項(xiàng)稅額為108000元（其中自營汽車耗用的油料及維修費(fèi)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅8000元），則應(yīng)納稅額=184529.91-108000=76529.91（元）。
如果將自營車輛獨(dú)立出來設(shè)立法人運(yùn)輸子公司，讓該子公司開具普通發(fā)票收取這筆運(yùn)費(fèi)補(bǔ)貼款，使運(yùn)費(fèi)補(bǔ)貼收入變成符合免征增值稅條件的代墊運(yùn)費(fèi)后，C廠納稅情況則變?yōu)椋轰N項(xiàng)稅額為170000元（價(jià)外費(fèi)用變成符合免征增值稅條件的代墊運(yùn)費(fèi)后，不再計(jì)入銷售額計(jì)算銷項(xiàng)稅額），進(jìn)項(xiàng)稅額為100000元（因運(yùn)輸子公司為該廠二級獨(dú)立法人，其運(yùn)輸收入應(yīng)征營業(yè)稅，運(yùn)輸汽車原可以抵扣的8000元進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)不存在了，則應(yīng)納增值稅額為70000元），運(yùn)輸子公司應(yīng)繳納的營業(yè)稅為：10000×10×3%=3000（元）。這樣C廠總的稅收負(fù)擔(dān)（含二級法人應(yīng)納營業(yè)稅）為73000元，比改變前的76529.91元，降低了3529.91元。因此，站在銷售方角度看，設(shè)立運(yùn)輸子公司是合算的。
然而，購銷行為總是雙方合作的結(jié)果，購貨方D企業(yè)能接受C廠的行為嗎？改變前，D企業(yè)從C廠購貨時的進(jìn)項(xiàng)稅是184529.91元，改變后，D企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅分為購貨進(jìn)項(xiàng)稅170000元和支付運(yùn)費(fèi)計(jì)提的進(jìn)項(xiàng)稅7000元兩塊兒，合計(jì)起來177000元，這比改變前少抵扣了7529.91元。
需要特別補(bǔ)充的是，無論是把自營運(yùn)費(fèi)轉(zhuǎn)成外購運(yùn)費(fèi)，還是把運(yùn)費(fèi)補(bǔ)貼收入轉(zhuǎn)成代墊運(yùn)費(fèi)，都必然會增加相應(yīng)的轉(zhuǎn)換成本，如設(shè)立運(yùn)輸子公司的開辦費(fèi)、管理費(fèi)及其他公司費(fèi)用等支出。當(dāng)節(jié)稅額大于轉(zhuǎn)換成本時，進(jìn)行稅收籌劃是合適的。
七、物資采購的結(jié)算方式
企業(yè)結(jié)算方式籌劃分為采購結(jié)算方式的籌劃與銷售結(jié)算方式籌劃。采購結(jié)算方式的籌劃，最為關(guān)鍵的一點(diǎn)就是盡量推遲付款時間，為企業(yè)贏得時間盡可能長的一筆無息貸款。采購結(jié)算方式的籌劃一般可以從以下方面考慮：
（1）付款之前，先取得對方開具的發(fā)票；
（2）銷售方接受托收承付與委托收款結(jié)算方式，盡量讓對方先墊付稅款；
（3）采取賒銷和分期付款方式，使銷售方先墊付稅款；
（4）盡可能少現(xiàn)金支付的比重。
以上結(jié)算方式不能涵蓋所有采購結(jié)算方式，企業(yè)在與供貨方協(xié)商結(jié)算方式時，既要從延遲付款的稅收籌劃思路出發(fā)，又要從企業(yè)自身商譽(yù)出發(fā)，不因延遲付款而影響企業(yè)形象。
八、選擇委托代購方式
企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中需要大量購進(jìn)各種原材料、輔助材料。由于購銷渠道的限制，企業(yè)往往需要委托商業(yè)企業(yè)代購各種材料。委托代購業(yè)務(wù)，分為受托方只收取手續(xù)費(fèi)和受托方按正常購銷價(jià)格與購銷雙方結(jié)算兩種形式。兩種形式均不影響企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營，但其財(cái)務(wù)核算和稅收利益不同。
受托方只收取手續(xù)費(fèi)的委托代購業(yè)務(wù)必須符合以下條件：
（1）受托方不墊付資金；
（2）銷售方將發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；
（3）受托方按銷售實(shí)際收取的銷售額和增值稅額與委托方結(jié)算貨款，并另外收取手續(xù)費(fèi)。這種情況下，受托方按收取的手續(xù)費(fèi)繳納營業(yè)稅；委托方支付的手續(xù)費(fèi)作為費(fèi)用，不得抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。
受托方按正常購銷價(jià)格與購銷雙方結(jié)算是指：受托方接受委托代為購進(jìn)貨物，不論其以什么價(jià)格購進(jìn)，都與委托方按約定的價(jià)格結(jié)算，在購銷過程中受托方自己要墊付資金。這種情況下，受托方賺取購銷差價(jià)，按正常的購銷業(yè)務(wù)繳納增值稅。委托方支付給受托方的代購費(fèi)用視同正常購進(jìn)業(yè)務(wù)，允許抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。
對于一般納稅人的工業(yè)企業(yè)而言，由于第二種代購方式支付金額允許抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，而第一種代購方式支付的手續(xù)費(fèi)不得抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，那么從納稅利益的角度看，第二種代購方式優(yōu)于第一種代購方式。
九、增值稅轉(zhuǎn)型后固定資產(chǎn)采購的稅收籌劃
1.采購固定資產(chǎn)應(yīng)盡量獲取增值稅專用發(fā)票
增值稅轉(zhuǎn)型會對企業(yè)投資產(chǎn)生正效應(yīng)，使企業(yè)存在擴(kuò)大設(shè)備投資的政策激勵，從而對企業(yè)收益產(chǎn)生影響。但需要注意的是，對除房屋、建筑物、土地等不動產(chǎn)以外的購進(jìn)（包括接受捐贈和實(shí)物投資）固定資產(chǎn)、用于自制（含改擴(kuò)建、安裝）固定資產(chǎn)的購進(jìn)貨物或增值稅應(yīng)稅勞務(wù)必須取得增值稅專用發(fā)票，才能享受增值稅抵扣政策。如果購進(jìn)時不能分清固定資產(chǎn)用途的，也應(yīng)取得增值稅專用發(fā)票，待明確購進(jìn)固定資產(chǎn)的用途后，再最終決定增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣與否。
2.采購固定資產(chǎn)必須選擇供貨商的納稅人身份
一般納稅人在采購固定資產(chǎn)時，必須在不同納稅人身份的供貨商之間做出抉擇。供貨商有兩種納稅人身份—一般納稅人或者小規(guī)模納稅人。假定購進(jìn)固定資產(chǎn)的含稅價(jià)款為S，供貨商若為一般納稅人，其適用的增值稅稅率為T1，若供貨商為小規(guī)模納稅人（能到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票），其增值稅征收率為T2。則從一般納稅人供貨商和小規(guī)模納稅人供貨商處購進(jìn)固定資產(chǎn)時，可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額分別為：ST1/（1+T1）與ST2/（1+T2）。
（1）若一般納稅人增值稅稅率T1取值17%，小規(guī)模納稅人增值稅征收率T2取值3%時，則有：17%/（1+17%）>3%/（1+3%），則一般納稅人企業(yè)從一般納稅人供貨商處采購能獲得更多的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。
（2）若一般納稅人增值稅稅率T1取值13%，T2取值3%時，則有：13%/（1+13%）>3%/（1+3%），則一般納稅人企業(yè)從一般納稅人供貨商處采購固定資產(chǎn)能獲得更多的可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；
［關(guān)鍵詞］ 技術(shù)轉(zhuǎn)讓；所得稅；營業(yè)稅；節(jié)稅籌劃
doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 08. 023
［中圖分類號］ F810.41 42 ［文獻(xiàn)標(biāo)識碼］ A ［文章編號］ 1673 - 0194（2012）08- 0033- 03
1 引 言
技術(shù)轉(zhuǎn)讓是指轉(zhuǎn)讓者將其擁有的專利和非專利技術(shù)的所有權(quán)或使用權(quán)有償轉(zhuǎn)讓他人的行為。專利是經(jīng)過審查批準(zhǔn)的新穎性、創(chuàng)造性水平比較高的先進(jìn)技術(shù)；非專利技術(shù)又稱專有技術(shù)，是指未經(jīng)公開也未申請專利，但在生產(chǎn)經(jīng)營活動中已采用了的、不享有法律保護(hù)，但為發(fā)明人所壟斷，具有實(shí)用價(jià)值的各種技術(shù)和經(jīng)驗(yàn)。專利和非專利技術(shù)都屬于無形資產(chǎn)，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)需要交納營業(yè)稅、所得稅等，在具體的核算過程中又會涉及到技術(shù)范圍的認(rèn)定、額度的計(jì)算、資料的報(bào)送等免稅行為。稅收籌劃就是企業(yè)在不違背相關(guān)法律法規(guī)的前提下，合理安排對納稅人的投資、籌資等各種理財(cái)活動，達(dá)到節(jié)稅或避免稅收損失的一系列行為。企業(yè)的稅收籌劃是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的一部分，最近幾年來，隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國的稅收制度法規(guī)也在不斷修訂完善，有關(guān)所得稅、營業(yè)稅的相關(guān)法律陸續(xù)頒布實(shí)施，對企業(yè)稅收籌劃帶來了一些新的變化和挑戰(zhàn)。本文旨在將具體業(yè)務(wù)與國家稅收政策相結(jié)合，從技術(shù)轉(zhuǎn)讓涉及的技術(shù)轉(zhuǎn)讓范圍的認(rèn)定、賬務(wù)處理、營業(yè)額及所得額的核算、減免稅備案等免稅行為來闡述技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入的財(cái)稅處理及節(jié)稅籌劃。
2 所得稅的財(cái)稅處理
2.1 免稅范圍
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十條的規(guī)定，企業(yè)所得稅法第二十七條第（四）項(xiàng)所稱符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得免征、減征企業(yè)所得稅，是指一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。2009年及2010年國家財(cái)政及稅務(wù)機(jī)關(guān)又先后出臺了居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知，明確了技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得免稅范圍、免稅所得額的確定、免稅辦理程序。
財(cái)稅［2010］111號規(guī)定，技術(shù)轉(zhuǎn)讓的范圍，包括居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓專利技術(shù)、計(jì)算機(jī)軟件著作權(quán)、集成電路布圖設(shè)計(jì)權(quán)、植物新品種、生物醫(yī)藥新品種，以及財(cái)政部和國家稅務(wù)總局確定的其他技術(shù)。其中：專利技術(shù)，是指法律授予獨(dú)占權(quán)的發(fā)明、實(shí)用新型和非簡單改變產(chǎn)品圖案的外觀設(shè)計(jì)。技術(shù)轉(zhuǎn)讓，是指居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的所有權(quán)或5年以上（含5年）全球獨(dú)占許可使用權(quán)的行為。但企業(yè)取得禁止出口和限制出口技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，不享受技術(shù)轉(zhuǎn)讓減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。居民企業(yè)從直接或間接持有股權(quán)之和達(dá)到100％的關(guān)聯(lián)方取得的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，不享受技術(shù)轉(zhuǎn)讓減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。
2.2 免稅所得
國稅函［2009］212號規(guī)定：技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得＝技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入－技術(shù)轉(zhuǎn)讓成本－相關(guān)稅費(fèi)。技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入是指當(dāng)事人履行技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同后獲得的價(jià)款，不包括銷售或轉(zhuǎn)讓設(shè)備、儀器、零部件、原材料等非技術(shù)性收入。不屬于與技術(shù)轉(zhuǎn)讓項(xiàng)目密不可分的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)培訓(xùn)等收入，不得計(jì)入技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入。技術(shù)轉(zhuǎn)讓成本是指轉(zhuǎn)讓的無形資產(chǎn)的凈值，即該無形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)減除在資產(chǎn)使用期間按照規(guī)定計(jì)算的攤銷扣除額后的余額。相關(guān)稅費(fèi)是指技術(shù)轉(zhuǎn)讓過程中實(shí)際發(fā)生的有關(guān)稅費(fèi)，包括除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項(xiàng)稅金及其附加、合同簽訂費(fèi)用、律師費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用及其他支出。享受優(yōu)惠的企業(yè)要單獨(dú)計(jì)算技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，并合理分?jǐn)倢?shí)際發(fā)生的期間費(fèi)用；沒有單獨(dú)計(jì)算的，不得享受技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅優(yōu)惠。
2.3 備案程序和申報(bào)資料
國稅函［2009］212號的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生技術(shù)轉(zhuǎn)讓，應(yīng)在納稅年度終了后至報(bào)送年度納稅申報(bào)表以前，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理減免稅備案手續(xù)。企業(yè)發(fā)生境內(nèi)技術(shù)轉(zhuǎn)讓，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案時應(yīng)報(bào)送的資料：技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同（副本）、省級以上科技部門出具的技術(shù)合同登記證明、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得歸集、分?jǐn)?、?jì)算的相關(guān)資料、實(shí)際繳納相關(guān)稅費(fèi)的證明資料、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供的其他資料。企業(yè)向境外轉(zhuǎn)讓技術(shù)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案時應(yīng)報(bào)送的資料：技術(shù)出口合同（副本）、省級以上商務(wù)部門出具的技術(shù)出口合同登記證書或技術(shù)出口許可證、技術(shù)出口合同數(shù)據(jù)表、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得歸集、分?jǐn)?、?jì)算的相關(guān)資料、實(shí)際繳納相關(guān)稅費(fèi)的證明資料、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供的其他資料。
依據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)在發(fā)生技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)時應(yīng)簽訂技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同，并且合同中要明確與該技術(shù)轉(zhuǎn)讓密不可分的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)培訓(xùn)合同金額，因轉(zhuǎn)讓技術(shù)而銷售的設(shè)備、儀器等應(yīng)單獨(dú)簽約合同。已簽約的技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同應(yīng)及時到省級科技部門進(jìn)行認(rèn)定登記，若是境外技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同還應(yīng)到省級商務(wù)部門進(jìn)行認(rèn)定登記。單獨(dú)核算技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入及技術(shù)咨詢、服務(wù)、培訓(xùn)收入，單獨(dú)核算與技術(shù)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的稅費(fèi)支出，可按照技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入占總收入的比例分?jǐn)偣芾碣M(fèi)用。在企業(yè)所得稅年度匯算清繳前按照所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求申請備案。
3 營業(yè)稅的財(cái)稅處理
3.1 減免范圍和免稅營業(yè)額
［1994］財(cái)稅字第10號規(guī)定：為了鼓勵技術(shù)引進(jìn)和推廣，對科研單位取得的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入免征營業(yè)稅。這里所說的技術(shù)轉(zhuǎn)讓，是指有償轉(zhuǎn)讓專利和非專利技術(shù)的所有權(quán)或使用權(quán)的行為。財(cái)稅字［1999］273號規(guī)定：“對單位和個人（包括外商投資企業(yè)、外商投資設(shè)立的研究開發(fā)中心、外國企業(yè)和外籍個人）從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)取得的收入，免征營業(yè)稅。與技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)是指轉(zhuǎn)讓方（或受托方）根據(jù)技術(shù)轉(zhuǎn)讓或開發(fā)合同的規(guī)定，為幫助受讓方（或委托方）掌握所轉(zhuǎn)讓（或委托開發(fā)）的技術(shù)，而提供的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)。且這部分技術(shù)咨詢、服務(wù)的價(jià)款與技術(shù)轉(zhuǎn)讓（或開發(fā)）的價(jià)款是開在同一張發(fā)票上的。免稅營業(yè)額為向?qū)Ψ绞杖〉募夹g(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)及其與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用?！?/p>
依據(jù)上述規(guī)定，免征營業(yè)稅的收入僅限于技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)取得的收入，不包括為提供技術(shù)載體所收取的樣品、樣機(jī)、設(shè)備、批量銷售的植物品種及微生物菌種價(jià)款，該載體價(jià)款應(yīng)繳納增值稅。企事業(yè)單位和個人為能在技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)中最大限度地享受該項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，首先應(yīng)將技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)簽約在同一個合同之內(nèi)，且同時結(jié)算同時收取應(yīng)得的各項(xiàng)費(fèi)用收入，各項(xiàng)價(jià)款開在同一張發(fā)票上。貨物銷售價(jià)款單獨(dú)開具增值稅發(fā)票，會計(jì)核算上分別核算技術(shù)轉(zhuǎn)讓、開發(fā)收入和貨物銷售收入。
國稅發(fā)［2000］166號規(guī)定：免征營業(yè)稅的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入是指轉(zhuǎn)讓者將其擁有的專利和非專利技術(shù)的所有權(quán)或使用權(quán)有償轉(zhuǎn)讓他人及提供與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)等所取得的收入。采取按產(chǎn)品銷售比例提取收入等形式取得的“入門費(fèi)”、“提成費(fèi)”等作價(jià)方式取得的與技術(shù)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的收入，均屬于免征營業(yè)稅的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入范圍。技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同中的商標(biāo)使用費(fèi)或類似性質(zhì)的收入，不屬于免征營業(yè)稅的范圍。因此，納稅人應(yīng)正確合理地劃分出合同中商標(biāo)使用費(fèi)等不予免稅的收入。如不能準(zhǔn)確合理劃分，稅務(wù)機(jī)關(guān)可按照不高于合同總價(jià)款50％的金額確定免征營業(yè)稅的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入額。
3.2 免稅辦理程序
根據(jù)國稅函［2004］825號和國稅發(fā)［2004］80號兩個文件的規(guī)定，取消了技術(shù)轉(zhuǎn)讓減免營業(yè)稅的審批規(guī)定，全部改為備案制度。企事業(yè)單位和個人發(fā)生技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)時，技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同應(yīng)到省級科技主管部門進(jìn)行認(rèn)定，并將認(rèn)定后的合同及有關(guān)證明材料文件報(bào)主管地方稅務(wù)局備查。
不同的地方免稅辦理的具體操作程序不完全相同。安徽省免稅辦理的具體操作程序是要上報(bào)備案材料一套（其中備案申請兩份），具體內(nèi)容有：技術(shù)開發(fā)或技術(shù)轉(zhuǎn)讓免稅備案申請、技術(shù)開發(fā)或技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同清單、營業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記復(fù)印件、技術(shù)轉(zhuǎn)讓或技術(shù)開發(fā)合同復(fù)印件、科技部門的認(rèn)定證明。稅務(wù)機(jī)關(guān)將不定期地對納稅人申報(bào)享受減免稅的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)合同進(jìn)行檢查，對不符合減免稅條件的單位和個人要取消稅收優(yōu)惠政策，同時追繳其所減免的稅款，并按照《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處罰。廣東省規(guī)定凡持有技術(shù)性收入免征營業(yè)稅資格證書的科研單位取得技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入的，可憑技術(shù)性收入認(rèn)定登記證明、技術(shù)合同書和資格證書向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)提出免稅申請，經(jīng)市地方稅務(wù)局審核批準(zhǔn)后，可享受免征營業(yè)稅照顧。沒有取得技術(shù)性收入免征營業(yè)稅資格證書的單位和個人取得技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入申請免征營業(yè)稅的，須持技術(shù)轉(zhuǎn)讓、開發(fā)的書面合同，到納稅人所在地省級科技主管部門進(jìn)行認(rèn)定，再持有關(guān)的書面合同和科技主管部門審核意見證明向當(dāng)?shù)刂鞴艿胤蕉悇?wù)機(jī)關(guān)提出申請，經(jīng)審核無誤后，層報(bào)省地方稅務(wù)局審批；單位和個人從事技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)取得的收入，須向當(dāng)?shù)刂鞴艿胤蕉悇?wù)機(jī)關(guān)提出申請，經(jīng)審核無誤后，層報(bào)省地方稅務(wù)局審批；外國企業(yè)和外籍個人從境外向中國境內(nèi)轉(zhuǎn)讓技術(shù)需要免征營業(yè)稅的，需提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓或技術(shù)開發(fā)書面合同、納稅人或其授權(quán)人書面申請以及技術(shù)受讓方所在地的省級科技主管部門審核意見證明，向當(dāng)?shù)刂鞴艿胤蕉悇?wù)機(jī)關(guān)提出申請，經(jīng)審核無誤后，層報(bào)省地方稅務(wù)局復(fù)核，上報(bào)國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)。
應(yīng)當(dāng)注意的是在科技和稅務(wù)部門審核批準(zhǔn)以前，納稅人應(yīng)先按有關(guān)規(guī)定繳納營業(yè)稅，待科技、稅務(wù)部門審核后，納稅人再向負(fù)責(zé)征收的稅務(wù)機(jī)關(guān)申請辦理退稅。由于各地具體操作程序不完全相同，建議企事業(yè)單位和個人在發(fā)生技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)時，首先向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)咨詢，然后再按其要求辦理免稅事項(xiàng)。
4 稅收籌劃案例
華陽公司系一家綜合甲級建設(shè)工程勘察設(shè)計(jì)院，擁有多項(xiàng)技術(shù)專利，2011年3月將其一項(xiàng)專利技術(shù)以獨(dú)占許可的形式給楊灣公司使用，使用期限為5年，專利使用費(fèi)1 000萬元，技術(shù)服務(wù)及培訓(xùn)費(fèi)200萬元，隨同該項(xiàng)專利銷售的設(shè)備及其管理服務(wù)費(fèi)20 000萬元。該項(xiàng)專利成本300萬元，設(shè)備采購成本17 600萬元（假設(shè)不考慮銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用等期間費(fèi)用，采購的設(shè)備全部取得增值稅專用發(fā)票）。對于該項(xiàng)業(yè)務(wù)采用不同的處理方式其納稅額將有較大的區(qū)別。
方案一：華陽公司和楊灣公司簽訂了兩份合同，一份技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同，其中技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)930萬元，技術(shù)服務(wù)培訓(xùn)費(fèi)70萬元；一份設(shè)備銷售合同，其中設(shè)備銷售費(fèi)18 500萬元，管理服務(wù)費(fèi)500萬元。華陽公司給楊灣公司開具了1 170萬元的技術(shù)轉(zhuǎn)讓及服務(wù)費(fèi)發(fā)票，開具了20 000萬元增值稅專用發(fā)票，確認(rèn)技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入1 000萬元，設(shè)備銷售收入20 000萬元。
由于技術(shù)轉(zhuǎn)讓及服務(wù)收入免征營業(yè)稅，所以，華陽公司應(yīng)繳納的營業(yè)稅及附加為零。
華陽公司應(yīng)繳納的增值稅為： 20 000×0．17－17 600×0．17＝408萬元。
華陽公司應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為：（1 000－300－500＋20 000－17 600）×0．25＝650萬元。
華陽公司繳納稅金合計(jì)為1 058萬元。
方案二：華陽公司和楊灣公司簽約了一份采購服務(wù)總包合同，合同總額24 600萬元，其中，技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)930萬元，技術(shù)服務(wù)費(fèi)70萬元，設(shè)備銷售費(fèi)18 500萬元，管理服務(wù)費(fèi)500萬元。華陽公司給楊灣公司開具了21 000萬元增值稅專用發(fā)票，確認(rèn)銷售收入21 000萬元。
由于該銷售行為屬于混合銷售行為，所以應(yīng)當(dāng)全部繳納增值稅，華陽公司應(yīng)繳納的增值稅為：21 000×0．17－17 600×0．17＝578萬元。
華陽公司應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為：（21 000－300－17 600）×0．25＝775萬元
華陽公司繳納稅金合計(jì)為1 353萬元。
比較以上兩個方案，可以看出方案一比方案二節(jié)約了稅金295萬元。
(一)現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的確立和評估離不開稅收籌劃
現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，要求企業(yè)最大化的降低成本包括稅收負(fù)擔(dān)。只有通過對經(jīng)營、投資、理財(cái)活動的事先籌劃和安排，選擇最佳的納稅方案來降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，才是實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的有效途徑[2]。企業(yè)只有通過科學(xué)的稅收籌劃，才能保證企業(yè)在獲取最大利益的同時兼顧國家利益，才能使企業(yè)財(cái)務(wù)分配政策保持動態(tài)平衡，保證企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動正常進(jìn)行，促進(jìn)企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
(二)企業(yè)稅收籌劃是現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)決策的重要內(nèi)容
現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)決策主要包括籌資決策、投資決策、生產(chǎn)經(jīng)營決策和利潤分配決策四個部分[3]。這些決策都直接或間接地受到稅收的影響，不考慮稅收的決策不能算是英明的決策，所以稅收籌劃已成為現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)決策不可或缺的重要內(nèi)容。
(三)稅收籌劃有助于實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)
企業(yè)財(cái)務(wù)管理的基本目標(biāo)就是實(shí)現(xiàn)企業(yè)的利潤最大化，提升其市場競爭力和獲利能力，而這一目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)要求企業(yè)在提升收入的同時，財(cái)務(wù)管理也要最大限度的降低企業(yè)的成本，其中成本包括企業(yè)的稅收。稅收負(fù)擔(dān)的降低，只有通過對經(jīng)營、投資、理財(cái)活動的事先籌劃和安排，進(jìn)行科學(xué)的稅收籌劃，選擇最佳的納稅方案來降低稅收負(fù)擔(dān)，才符合現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理的要求，才是實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的有效途徑[4]。其次，企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)應(yīng)有利于企業(yè)和國家長期利益的增長，要理順企業(yè)和國家的分配關(guān)系，企業(yè)只有通過科學(xué)的稅收籌劃，才能保證企業(yè)在獲取最大的稅收利益的同時兼顧國家利益，才能使企業(yè)財(cái)務(wù)分配政策保持動態(tài)平衡，促進(jìn)企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
二、現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理中稅收籌劃存在的問題
在我國，稅收籌劃剛剛起步，以下試對現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的稅收籌劃存在的主要問題進(jìn)行分析。
(一)企業(yè)稅收籌劃意識淡薄
稅收籌劃在我國起步較晚稅務(wù)機(jī)關(guān)的依法治稅水平和全社會的納稅意識與發(fā)達(dá)國家尚有較大差距，導(dǎo)致征納雙方對各自的權(quán)利和義務(wù)了解不夠，稅收籌劃沒有被普遍正確認(rèn)識。另外，個別企業(yè)對稅收籌劃不夠重視難以理解稅收籌劃的意義和從業(yè)人員的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等。
(二)稅收籌劃機(jī)會成本較高
如果稅法、法規(guī)得不到有效執(zhí)行，企業(yè)的違法違規(guī)行為得不到應(yīng)有的處罰，則企業(yè)違法、違規(guī)行為的成本較低，違法違規(guī)收益較大大。企業(yè)管理者在權(quán)衡了籌劃收益與違法違規(guī)收益(即：籌劃的機(jī)會成本)之后，可能傾向于選擇違法行為而不選擇稅收籌劃。
(三)稅收籌劃直接成本過高
企業(yè)的任何經(jīng)濟(jì)活動都要求收益大于成本，企業(yè)只有在籌劃收益大于對應(yīng)成本時才會進(jìn)行稅收籌劃。稅收籌劃過程中產(chǎn)生的時間成本、人力成本、貨幣成本、風(fēng)險(xiǎn)成本，心理成本等諸多成本因素，相應(yīng)大大降低企業(yè)稅收籌劃的利潤[5]。
(四)稅收法規(guī)環(huán)境不穩(wěn)定
經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期的稅收法律、法規(guī)在不斷發(fā)生變化，納稅人若根據(jù)原來有利于自己的規(guī)定進(jìn)行稅收籌劃，一旦政策發(fā)生變化，結(jié)果就可能完全相反。而且后出臺的政策往往具有溯及力，現(xiàn)在的經(jīng)營行為可能會由以后出臺的法規(guī)來調(diào)整，增加了納稅人經(jīng)營結(jié)果的不確定性。納稅人需要一個相對穩(wěn)定的稅收環(huán)境，稅收法規(guī)的頻繁變化會增大籌劃成本，使納稅人對稅務(wù)籌劃持謹(jǐn)慎態(tài)度。
三、企業(yè)財(cái)務(wù)管理中運(yùn)用稅收籌劃的策略
企業(yè)的經(jīng)營成果是通過財(cái)務(wù)管理中的籌資、投資和經(jīng)營管理等一系列活動來實(shí)現(xiàn)的，這些環(huán)節(jié)無一不與納稅有關(guān)，因此稅收籌劃是多方位的，它貫穿于企業(yè)整個經(jīng)營活動的始終。
(一)籌資階段的稅收籌劃
一般來說，企業(yè)的長期資金比重較大，反映長期資金籌集來源構(gòu)成及比例的資本結(jié)構(gòu)，特別是負(fù)債比率合理與否，不僅制約著企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、成本的大小，而且在一定程度上影響著企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)以及企業(yè)稅后收益實(shí)現(xiàn)的水平。長期負(fù)債融資的利息可以在費(fèi)用中列支，因此抵減一部分稅前利益，起到減稅作用；而對權(quán)益資本支付的股息必須在稅后支付，不能利用稅收擋板的作用，稅收成本高[6]。在稅收籌劃時，在稅前收益率不低于負(fù)債利息率的前提下，負(fù)債比例越高，額度越大，稅負(fù)減抑的效果越明顯。
(二)投資過程中的稅收籌劃
在對外投資中，股權(quán)投資收益一般不需納稅，而債權(quán)投資收益則需要納稅，投資者在投資選擇時，除考慮風(fēng)險(xiǎn)因素外，對投資收益也不能簡單比較。企業(yè)在進(jìn)行投資預(yù)測和決策時，首先要考慮投資預(yù)期獲得的效益，其次要考慮收益中屬于本企業(yè)的有多少。對投資者來說，稅款是投資收益的抵減項(xiàng)目，應(yīng)納稅款的多少直接影響到投資收益率，尤其是所得稅對投資收益的影響更應(yīng)引起決策者的重視。
(三)經(jīng)營階段中的稅收籌劃
1.銷售的籌劃。
在產(chǎn)品銷售的過程中，企業(yè)對銷售方式有自由選擇權(quán)，這就為利用不同的銷售方式進(jìn)行稅收籌劃提供了可能。銷售方式不同，往往適用不同的稅收政策，也就存在稅收待遇差別的問題。在運(yùn)用時銷售方式的籌劃應(yīng)與銷售收入實(shí)現(xiàn)時間的籌劃結(jié)合起來，銷售收入的實(shí)現(xiàn)時間又在很大程度上決定了企業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生的時間，納稅義務(wù)發(fā)生時間的早晚又為利用稅收屏蔽、減輕稅負(fù)提供了籌劃機(jī)會。在銷售方式的籌劃過程中[7]，應(yīng)盡量避免采用托收承付與委托收款的計(jì)算方式，防止墊付稅款在賒銷方式或分期收款結(jié)算方式中，避免墊付稅款盡可能采用支票，銀行本票和匯兌結(jié)算方式銷售產(chǎn)品多用折扣銷售，少用銷售折扣刺激市場等。
2.折舊計(jì)算的稅收籌劃。
折舊的核算是一個成本分?jǐn)偟倪^程，折舊作為應(yīng)稅所得的一項(xiàng)重要的允許扣除的費(fèi)用，對納稅人的應(yīng)納稅額影響很大。一般來說，在其他因素相同的條件下，折舊越多，絕對節(jié)減的稅額就越多；在允許折舊的折舊額相同的條件下，折舊期限越短，初期折舊越多，相對節(jié)減的稅額越多。固定資產(chǎn)折舊的方法主要有直線法、工作量法、與加速折舊法，在實(shí)際工作中，對固定資產(chǎn)的折舊方法選擇一定要遵守相關(guān)法規(guī)的規(guī)定。
(四)利潤分配中的稅收籌劃
1.股利分配的選擇。
企業(yè)的股利分配形式一般有現(xiàn)金股利和股票股利兩種。根據(jù)稅法規(guī)定，股東取得現(xiàn)金股利須交個人所得稅。而取得股票股利卻不交稅。從國際上看，依靠股利收入維持生活的股東，往往要求公司支付較多的股利，而個人所得稅稅率較高的股東往往又不希望公司多分股利。因此，股東利益的差異會影響到股利分配。
2.再投資的選擇。
若有再投資優(yōu)惠，而企業(yè)又想擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，則企業(yè)用稅后所得進(jìn)行再投資而不用借入資金再投資，無疑可節(jié)約更多的稅款。
關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)管理，稅收籌劃
一、企業(yè)稅收籌劃概述
1.稅收籌劃的涵義
盡管當(dāng)前國內(nèi)外對稅收籌劃的涵義還沒有形成統(tǒng)一的認(rèn)識，但在各種定義中，都包含有這樣幾個基本點(diǎn)：依據(jù)國家稅法，是一種理財(cái)活動，具有超前性、合理性和可操作性等特點(diǎn)。具體而言，稅收籌劃也稱納稅籌劃或稅務(wù)籌劃，是指在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)(稅法及其他相關(guān)法律法規(guī))的前提下，通過對納稅主體的經(jīng)營活動或投資活動等涉稅事項(xiàng)做事先籌劃和適當(dāng)安排，以達(dá)到少繳稅和遞延納稅的一系列籌劃活動。
2.稅收籌劃的特點(diǎn)
(1)合法性。合法性是稅收籌劃最基本的特點(diǎn)，具體表現(xiàn)在，稅收籌劃運(yùn)用的手段是符合現(xiàn)行法律規(guī)范，與現(xiàn)行稅收法律、法規(guī)不沖突，而不采取隱瞞、欺騙等違法手段。
(2)目的性。稅收籌劃是一種理財(cái)活動。在稅收籌劃中，一切選擇和安排都圍繞著企業(yè)的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)進(jìn)行，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化和使其合法權(quán)利得到充分的享受和行使為中心。
(3)專業(yè)性。稅收籌劃是納稅人對國家稅收法律法規(guī)和稅收政策措施的能動的運(yùn)用，是一項(xiàng)技術(shù)性很強(qiáng)的策劃活動。它不僅要求籌劃者通曉稅法和稅收政策，熟悉各種企業(yè)財(cái)務(wù)管理“動作”，更重要的是要知道如何在既定的稅收環(huán)境下，將這些“動作”組合成能夠達(dá)到企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的行動，
(4)時效性。作為一種政策手段，稅收政策措施都是依據(jù)一定時期的國家政策需要制定的，是為實(shí)現(xiàn)國家政策目標(biāo)服務(wù)的，當(dāng)國家的某項(xiàng)政策隨著形勢的變化而失去效力時，與之相適應(yīng)的稅收政策措施也隨之進(jìn)行調(diào)整。
二、企業(yè)財(cái)務(wù)管理中稅收籌劃的必要性
1.現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的確立和評估離不開稅收籌劃
現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，要求企業(yè)最大化的降低成本包括稅收負(fù)擔(dān)。只有通過對經(jīng)營、投資、理財(cái)活動的事先籌劃和安排，選擇最佳的納稅方案來降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，才是實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的有效途徑。企業(yè)只有通過科學(xué)的稅收籌劃，才能保證企業(yè)在獲取最大利益的同時兼顧國家利益，才能使企業(yè)財(cái)務(wù)分配政策保持動態(tài)平衡，保證企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動正常進(jìn)行，促進(jìn)企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
2.企業(yè)稅收籌劃是現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)決策的重要內(nèi)容
現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)決策主要包括籌資決策、投資決策、生產(chǎn)經(jīng)營決策和利潤分配決策四個部分。這些決策都直接或間接地受到稅收的影響，不考慮稅收的決策不能算是英明的決策，所以稅收籌劃已成為現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)決策不可或缺的重要內(nèi)容。
三、企業(yè)財(cái)務(wù)管理中稅收籌劃的策略
1.籌資過程中的稅收籌劃
企業(yè)所需要的資金，無論用何種方法籌集，都要有一定的資金成本，而企業(yè)籌資決策的目的就是在滿足自身資金需求的基礎(chǔ)上，謀求資金成本的最小化。由于不同的籌資渠道其稅前和稅后的資金成本不一樣，這便為企業(yè)籌資中的稅收籌劃提供了條件。在籌資過程中的稅收籌劃要注意兩個問題：籌資方式和資本結(jié)構(gòu)。
籌資方式是企業(yè)籌集資金所采取的具體形式。按照稅法規(guī)定，負(fù)債利息記入財(cái)務(wù)費(fèi)用低扣應(yīng)稅所得額，從而減少企業(yè)資產(chǎn)的實(shí)際利潤和償債能力。當(dāng)稅前投資收益率大于負(fù)債成本率時，負(fù)債比率越高，額度越大，節(jié)稅效果也越明顯。但是，負(fù)債利息必須固定支付的特點(diǎn)又導(dǎo)致了負(fù)債籌資可能產(chǎn)生負(fù)作用。當(dāng)負(fù)債的成本超過了息稅前的投資收益時候，負(fù)債籌資反而達(dá)不到節(jié)稅的目的。
資本結(jié)構(gòu)是指企業(yè)債務(wù)資金與權(quán)益資金的構(gòu)成比例關(guān)系，合理的籌資結(jié)構(gòu)可以降低資金成本。由于企業(yè)籌資方式中，債務(wù)資金其資金成本為利息，稅法允許在稅前列支，從而減少所得稅。利用債務(wù)資金可以享受稅收優(yōu)惠，但是對企業(yè)結(jié)構(gòu)來說，如果負(fù)債比率過高，企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)會加劇。如果負(fù)債比率過低，企業(yè)的利息節(jié)稅會減小。因此，資本結(jié)構(gòu)的合理與否會影響企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)和盈利，影響公司的資金價(jià)值。
2.投資過程中的稅收籌劃
對于投資者來說，稅款是投資收益的遞減項(xiàng)目，應(yīng)繳稅款的多少直接影響到投資者收益。企業(yè)在進(jìn)行投資決策時，應(yīng)用稅收籌劃，可以達(dá)到節(jié)稅增收的目的。
比如，稅收籌劃在投資方向決策中的應(yīng)用。國家對不同的投資對象規(guī)定了不同的稅收政策。投資于高新技術(shù)企業(yè)，可享受“免二減三”；利用廢水、廢氣等主要原料生產(chǎn)的，可在5年內(nèi)減征或免征所得稅等等。投資者如果對稅收問題進(jìn)行合理籌劃，選準(zhǔn)投資方向，就能幫助其確定投資項(xiàng)目，充分享受稅收優(yōu)惠，減輕稅收負(fù)擔(dān)。企業(yè)在確定投資項(xiàng)目后以什么樣的方式進(jìn)行投資，也要考慮稅收負(fù)擔(dān)的大小。一般不應(yīng)該選擇貨幣資金投資方式，而應(yīng)選擇設(shè)備投資和無形資產(chǎn)投資。因?yàn)闊o形資產(chǎn)攤銷費(fèi)可以作為管理費(fèi)用稅前扣除，減小所得稅稅基。稅收籌劃在投資期限決策中的運(yùn)用，應(yīng)選擇分期投資方式，而不是一次性投資方式。企業(yè)經(jīng)營期間，如果企業(yè)規(guī)模不斷擴(kuò)大，每年增加投資，則推遲交納的稅款可以長期保持下去，起到隱性減稅的作用。
3.經(jīng)營過程中的稅收籌劃
在企業(yè)的經(jīng)營過程中，稅收籌劃需要以較長遠(yuǎn)的眼光進(jìn)行成本費(fèi)用籌劃，應(yīng)在政府稅法、財(cái)務(wù)會計(jì)制度規(guī)定的范圍內(nèi)從長計(jì)議。由于利潤大小與企業(yè)所選用的處理經(jīng)營業(yè)務(wù)的會計(jì)方法密切相關(guān)，企業(yè)可通過對生產(chǎn)經(jīng)營活動的調(diào)控，實(shí)現(xiàn)一定程度的利潤控制，并進(jìn)而影響所得稅的實(shí)際負(fù)擔(dān)。比如在存貨計(jì)價(jià)方法的選擇上，選擇適宜的存貨計(jì)價(jià)方法，使發(fā)貨成本最大化，以實(shí)現(xiàn)賬面利潤最少的目標(biāo)。當(dāng)物價(jià)逐漸下降時，采用先進(jìn)先出法計(jì)算成本較高，應(yīng)納所得稅就相應(yīng)較少；當(dāng)物價(jià)持續(xù)上漲時，采用后進(jìn)先出法，可以減少企業(yè)當(dāng)期稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)節(jié)稅。
4.企業(yè)收益分配中的稅收籌劃
企業(yè)在收益分配中也要注意稅收籌劃?？梢韵拗乒衫Ц侗芏?。我國法律對公司累積利潤尚未做出限制性規(guī)定，公司可以限制股利的支付，將準(zhǔn)備發(fā)放的現(xiàn)金股利轉(zhuǎn)變?yōu)橛矛F(xiàn)金收購本公司股票注銷，使股價(jià)上漲，幫助股東獲得較多的資本收益。股東因股利減少而少納所得稅。另外，企業(yè)稅后利潤分配形成的資本積累，包括實(shí)收資本、資本公積、盈余公積和未分配利潤，企業(yè)如果將它們用于擴(kuò)大再生產(chǎn)、開發(fā)新的投資項(xiàng)目，也可以享受政府投資退稅的優(yōu)惠政策。
四、企業(yè)稅收籌劃應(yīng)注意的問題
稅收籌劃是企業(yè)維護(hù)自己權(quán)益的一種復(fù)雜決策過程，是依據(jù)國家法律，選擇最優(yōu)納稅方案的過程。它不僅涉及企業(yè)內(nèi)部籌資、投資、經(jīng)營等方面的各項(xiàng)理財(cái)活動，還與政府、稅務(wù)機(jī)關(guān)以及相關(guān)組織有很大的關(guān)系。因此，一個可行的稅收籌劃要考慮方方面面的因素。
1.要正確認(rèn)識稅收籌劃與避稅的區(qū)別
稅收籌劃與避稅都以減輕稅負(fù)為目的，但稅收籌劃的過程
與稅法的內(nèi)在要求是一致的，它不影響稅收的法律地位，也不削弱稅收各種功能的發(fā)揮。而避稅是本著“稅法無明文規(guī)定者不為罪”的原則，利用稅法的缺陷或漏洞規(guī)避國家稅收，是與稅收立法精神背道而馳的。在現(xiàn)實(shí)生活中，有人對稅收籌劃存有誤解，將其與避稅混為一談，這是對稅收籌劃的不了解，混淆了稅收籌劃與避稅的本質(zhì)區(qū)別。必須承認(rèn)，在實(shí)際工作中，稅收籌劃與避稅有時難以區(qū)別，一旦稅收導(dǎo)向不明確，稅收制度不完善，稅收籌劃就有可能轉(zhuǎn)化為避稅行為。這就要建立完善的稅收制度和科學(xué)的稅收運(yùn)行機(jī)制，制定嚴(yán)格的稅收征管措施，增強(qiáng)依法治稅的剛性，防止借稅收籌劃之名進(jìn)行避稅活動。
2.要準(zhǔn)確掌握稅收法規(guī)，領(lǐng)會其精神實(shí)質(zhì)
稅收籌劃合理合法，是符合稅收立法精神的，準(zhǔn)確掌握稅收法規(guī)，領(lǐng)會其精神實(shí)質(zhì)，是進(jìn)行稅收籌劃的關(guān)鍵所在。目前我國稅收法律體系層次較多，除人大頒布的稅收法律和國務(wù)院制定的稅收法規(guī)相對穩(wěn)定外，其他的稅收規(guī)章及規(guī)范性文件，如各稅種的實(shí)施細(xì)則、暫行辦法等變化頻繁，稍不注意，所運(yùn)用的稅收法規(guī)就可能過時。所以，稅收籌劃不能一味按照固有模式，一成不變，要隨時掌握稅收法規(guī)的發(fā)展變化情況，結(jié)合企業(yè)經(jīng)營特點(diǎn)，不斷更新稅收籌劃的方式和方法，使稅收籌劃始終沿著正確軌道運(yùn)行。
3.企業(yè)要培養(yǎng)高素質(zhì)稅收籌劃專業(yè)人才
稅收籌劃是一項(xiàng)專業(yè)性和政策性較強(qiáng)的工作，它要求從事這項(xiàng)工作的人員具有較高的素質(zhì)，包括具備較高的稅收理論水平和業(yè)務(wù)能力。稅收籌劃的參與者應(yīng)是具備財(cái)稅、法律、會計(jì)等多方面知識的綜合型人才，并非普通財(cái)會人員都能為之。因?yàn)?，一旦稅收籌劃失敗，將演化為避稅乃至逃稅行為，不僅要受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的懲處，還會給企業(yè)的聲譽(yù)帶來不良影響，不利于企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營。所以，企業(yè)要重視培養(yǎng)稅收籌劃專業(yè)人才，保證稅收籌劃工作的質(zhì)量。
