時間：2023-10-29 14:56:20
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一、
稅務(wù)體系中，作為稅收征收管理組成部分之一的會計活動，在實際工作中有著極其重要的作用。稅務(wù)會計活動不僅牽涉到財務(wù)會計，同時也涉及到管理會計、稅收會計、所得稅會計和稅收法規(guī)等，這些概念在范圍和內(nèi)容上都與稅務(wù)會計有著一定的聯(lián)系和區(qū)別。
（一）稅務(wù)會計與財務(wù)會計
1.兩者的聯(lián)系。稅法條款對會計概念和會計技術(shù)的采納，表明了稅務(wù)會計與財務(wù)會計有著相互依存的基礎(chǔ)。稅金的程序大多模擬會計，如應(yīng)納稅所得額的計算就類似于會計利潤的核算；計稅依據(jù)一般地取自會計記錄。可以說，稅法是借助了會計技術(shù)才得以實施的，稅收管理因采用了會計方法才日趨成熟。但是，從另一角度而言，稅法也對會計產(chǎn)生了廣泛而深遠的影響，它使會計實務(wù)處理更加規(guī)范化、法制化，有時也制約了會計對某些核算方法的選擇。
2.兩者的差異。
（1）目標不同。稅務(wù)會計的目標，是納稅人向稅務(wù)部門提供真實準確的納稅信息，依法計算應(yīng)納稅額，保證公平賦稅，其實現(xiàn)方式是納稅申報表；而財務(wù)會計的主要目的，則是向政府管理部門、股東、經(jīng)營者、債權(quán)人以及其他相關(guān)的報表資料使用者，提供財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量變動等有用的信息。
（2）依據(jù)不同。財務(wù)會計的法律依據(jù)，主要是財務(wù)會計制度和會計準則，講求會計信息的真實、完整；稅務(wù)會計則是嚴格依據(jù)稅收法規(guī)進行會計處理，講求足額、及時地繳納稅款，在會計核算和納稅申報時往往會排斥財務(wù)會計準則或會計制度的規(guī)定。正因為兩者的基本處理依據(jù)不同，所以它們在會計核算基礎(chǔ)、損益確認口徑和會計計量屬性等具體方面也存在著相當?shù)牟町悺?/p>
（3）核算基礎(chǔ)不同。財務(wù)會計是以權(quán)責發(fā)生制原則為企業(yè)的核算基礎(chǔ)，其立足點是以企業(yè)的日常經(jīng)營管理活動為主，并有完整的賬證體系；稅務(wù)會計則是以收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制的共同作用為核算基礎(chǔ)。因為稅法對納稅人有“錢財支付能力”和“征收管理方便與一致”的要求，故征收即期收益的必要性與財務(wù)會計的配比原則往往是有矛盾的，最主要體現(xiàn)在收益確認的口徑和費用扣減的標準上，其立足點為國家對財政收入的要求和納稅人對應(yīng)稅事宜的籌劃，一般不另設(shè)獨立的賬證體系。
（4）會計要素和會計等式不同。一般來說，財務(wù)會計有六大會計要素，即資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤。這六大要素是并列的，沒有主次之分，它們都是會計對象的具體化。財務(wù)會計反映的內(nèi)容，就是圍繞著這六大要素進行的，這六大要素構(gòu)成的會計等式是：資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益；收入-費用=利潤。而稅務(wù)會計的要素有四個，即應(yīng)稅收入、準予扣除項目、應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額。其中心要素是應(yīng)納稅額，另外三個要素都是為計算應(yīng)納稅額服務(wù)的。這里的應(yīng)稅收入、準予扣除項目與財務(wù)會計中的收入、費用兩大要素并不完全一致，它們在確認的范圍、時間、計量的標準與方法上都可能存在差異。稅務(wù)會計四要素構(gòu)成的等式是：應(yīng)稅收入-準予扣除項目=應(yīng)納稅所得額；應(yīng)納稅所得額×適用稅率=應(yīng)納稅額。
（二）稅務(wù)會計和管理會計
管理會計是為企業(yè)內(nèi)部管理提供有用的信息，并運用這些信息參與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的規(guī)劃和控制的會計系統(tǒng)。稅務(wù)會計在對象內(nèi)容及某些技術(shù)方法上，同管理會計有著密切的聯(lián)系，甚至存在交叉的現(xiàn)象。首先，企業(yè)的稅務(wù)活動是企業(yè)經(jīng)濟實踐活動的組成部分，同樣需要進行規(guī)劃與控制；其次，納稅規(guī)劃與控制的，與管理會計依據(jù)的行為有著千絲萬縷的聯(lián)系；第三，以經(jīng)濟納稅為目的稅務(wù)籌劃，同樣也是為了節(jié)約資金流，提高企業(yè)經(jīng)濟效益，也要采用經(jīng)濟預測和決策的方法，通過科學的，有計劃地進行控制性管理。
然而，作為相互獨立的會計分支，兩者必然呈現(xiàn)一定的差異，主要表現(xiàn)為：
首先，稅務(wù)會計中的稅務(wù)籌劃講求合法性，必須以稅法為準繩，在依法納稅的前提下，規(guī)劃預算稅務(wù)資金流量；其次，稅務(wù)會計提供的納稅人的稅務(wù)活動信息，不但是為企業(yè)管理當局服務(wù)，同時也要面向稅務(wù)機關(guān)，要隨時接受稅務(wù)部門的稽查，具有雙向性，從而不象管理會計那樣，提供的數(shù)據(jù)資料僅為企業(yè)管理當局服務(wù)，而無須對外公開；第三，稅務(wù)會計中的稅金計算和繳納工作，則更不同于管理會計的責任會計工作，無法將兩者的管理職能混為一談。
（三）稅務(wù)與稅收會計
稅務(wù)會計和稅收會計的對象都是稅金運動，都受稅收法規(guī)的制約，但兩者也存在著差異。稅收會計是以國家稅收為研究對象，反映和監(jiān)督各地政府和中央稅收收入形成、繳納、入庫和補、退等活動，屬于預算會計的范疇。其核算主體是稅務(wù)機關(guān)，根據(jù)國家預算科目設(shè)置賬戶，以收付實現(xiàn)制為會計核算的基礎(chǔ)，目標是保證國家稅收及時、足額入庫，強調(diào)維護國家和政府的利益，并具有政府稅收收入統(tǒng)計的職能。
稅務(wù)會計作為會計的一個分支，融會計核算與稅收法令為一體，其核算主體是以企業(yè)為主的納稅人，采用復式記賬法，并以收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制聯(lián)合作為日常賬務(wù)處理的基礎(chǔ)，其對象是企業(yè)稅務(wù)資金的流動，目標是在依法納稅的前提下進行稅務(wù)籌劃，以盡可能維護企業(yè)的利益。
（四）稅務(wù)會計與所得稅會計
由于財務(wù)會計準則和稅法的目的不同，兩者對收益、費用、資產(chǎn)、負債等的確認時間和范圍也不同，從而導致稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間產(chǎn)生差異，主要包括永久性差異和時間性差異等。所謂所得稅會計，就是研究如何處理按照會計制度的稅前會計利潤（或虧損）與按照稅法計算的應(yīng)稅所得（或虧損）之間差異的會計和。
在英美等海洋法系國家，實行的是以公司所得稅、個人所得稅等所得稅為主體稅種的稅收體制，那里把所得稅會計稱作稅務(wù)會計，不會產(chǎn)生理解上的困惑。然而對于象法、德等大陸法系國家以及這樣，實行以流轉(zhuǎn)稅和所得稅兩大稅種并重為主體稅種的稅收體制而言，顯然會產(chǎn)生理解上的偏差。再加上稅務(wù)會計和所得稅的會計處理實際上并不是一個完全等同的概念，后者只是財務(wù)會計中專門處理會計所得與應(yīng)納稅所得額之間的差異，并據(jù)此確定企業(yè)應(yīng)納所得稅債務(wù)（應(yīng)交稅金）、遞延稅項和所得稅費用的會計理論與方法。對此，我們應(yīng)該這樣理解：稅務(wù)會計是一個大概念，稅務(wù)會計不僅包括所得稅會計，還包括流轉(zhuǎn)稅會計以及其他稅法與會計準則規(guī)定有差異稅種的會計處理等。當然，在我國的稅務(wù)會計實踐操作中，有關(guān)所得稅的會計核算是稅務(wù)會計體系中不可或缺的一部分，也是最重要的之一。
二、
稅務(wù)會計作為獨立的一個學術(shù)領(lǐng)域，它與會計類的其他學科相比到底有什么不同呢？我們不妨把稅務(wù)會計的主要特點歸納為以下幾點：
1.稅法導向性。以稅法為準繩，是稅務(wù)會計區(qū)別于財務(wù)會計、管理會計的主要標志。按照稅法規(guī)定，確認、計量、記錄和報告企業(yè)的稅務(wù)信息，是稅務(wù)會計的首要特性。如對資產(chǎn)的計價、收入的確認、成本的核算和費用的扣除等，都有一個從純粹財務(wù)會計信息加工、轉(zhuǎn)換，到依法生成稅務(wù)數(shù)據(jù)的過程。
以稅法為準繩，同時也標志著稅務(wù)會計核算有一個嚴格的判斷標準，計稅要素的稅務(wù)確認往往具有非選擇性，加之在一些允許選用的方法上，納稅人一經(jīng)選擇也不得隨意變換。堅定的稅法導向性，輔以標準的非寬松性，旨在保持納稅所需的會計信息前后一致，以盡可能減少征管過程中的隨意性，避免納稅信息被利益集團不當歪曲。
在稅務(wù)會計的發(fā)展中最快的首先是所得稅會計，因為其涉及到企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營活動的全過程；其次就是增值稅的產(chǎn)生，增值稅的產(chǎn)生迫使企業(yè)與會計憑證、帳簿的記載上分別反映收入的形成和物化勞動轉(zhuǎn)移的價值，及其所包括的已納稅金，這樣才能正確的計算增值稅[3]。納稅人為了適應(yīng)納稅的需要，使稅務(wù)會計最終從傳統(tǒng)的財務(wù)會計、管理會計中分離出來成為相對獨立的會計分支。
二戰(zhàn)后的美國，稅務(wù)會計的理論與方法不斷得到完善和發(fā)展。20世紀80年代以后，企業(yè)稅務(wù)會計被學術(shù)界當作一門獨立的學科加以研究。
90年代中期，西方稅務(wù)會計已日臻完善，并逐漸成為與財務(wù)會計、管理會計并駕齊驅(qū)的三大企業(yè)會計體系之一。
一、稅務(wù)會計的特征與作用
1.稅務(wù)會計的主要特征
（1）法律性。稅務(wù)會計以稅法為準繩[6]。主要表現(xiàn)在核算和監(jiān)督稅款的形成、計算和繳納的過程中，要嚴格按照國家稅收法規(guī)的要求確認、計量、記錄和報告企業(yè)的稅務(wù)信息，如對確認收入、成本的核算和費用的扣除、資產(chǎn)的計價等，都有一個從純粹財務(wù)會計信息加工、轉(zhuǎn)換，到依法生成稅務(wù)數(shù)據(jù)的過程。（2）稅務(wù)籌劃性。“應(yīng)交稅金”在企業(yè)未向稅務(wù)機關(guān)繳納之前，系留存于企業(yè)內(nèi)部，該資金無疑是一筆可觀的不計息負債，能暫供納稅人無償使用[7]。這樣，自然而然也就產(chǎn)生了一個稅務(wù)資金籌劃的問題，其負債金額的大小、應(yīng)稅義務(wù)發(fā)生的時間、納稅人無償使用期限的長短，都將影響企業(yè)的經(jīng)濟活動。（3）特殊性。稅務(wù)會計是會計學科的一個重要分支，它具有特殊的要求。對某些稅種，計稅依據(jù)與財務(wù)會計帳面記錄提供的數(shù)據(jù)存在差異，必須對會計數(shù)據(jù)進行調(diào)整后計算。
2.稅務(wù)會計的作用
（1）通過會計貫徹稅法。由于稅務(wù)會計是融稅法和會計核算于一體的專業(yè)會計，它能促進企業(yè)按稅收法規(guī)的有關(guān)規(guī)定依法、及時地履行納稅義務(wù)，也可以發(fā)揮稅收對生產(chǎn)消費和經(jīng)濟的調(diào)節(jié)作用。（2）反映納稅義務(wù)的履行。納稅會計依據(jù)稅收法令，計算企業(yè)的各種應(yīng)納稅款，并通過會計核算，如實地記錄各種稅款的形成和繳納情況，反映企業(yè)單位作為納稅人所履行的納稅義務(wù)，促進企業(yè)單位依法納稅的義務(wù)。（3）保證國家和地方的財政收入。國家和地方稅務(wù)機關(guān)通過稅務(wù)會計核算資料和有關(guān)法規(guī)，對納稅人納稅行為進行監(jiān)督和控制，以保證國家和地方的財政收入足額如數(shù)繳納入庫。
二、我國現(xiàn)行稅務(wù)會計的對象和內(nèi)容
1.稅務(wù)會計的對象
具體地說，企業(yè)稅務(wù)會計的對象就是納稅人在其生產(chǎn)經(jīng)營過程中可用貨幣表現(xiàn)的與稅收相關(guān)的經(jīng)濟活動[8]。
2.稅務(wù)會計的內(nèi)容
（1）確定企業(yè)稅務(wù)會計的納稅基礎(chǔ)，即稅務(wù)登記、變更登記、重新登記、注銷登記和納稅申報。（2）流轉(zhuǎn)稅、所得稅兩大稅金的會計處理及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中各環(huán)節(jié)應(yīng)納稅種的會計處理。（3）企業(yè)納稅申報表的編制及分析等。
三、中外稅務(wù)會計比較分析
美國由于是屬于普通法系的國家，因此在其影響下會計模式中受政府對經(jīng)濟干預較少，法律對經(jīng)濟活動干預也是比較間接的[9-15]。美國會計活動依公認會計原則（GAAP）進行，不完全受法律約束，會計核算規(guī)范以GAAP為核心，GAAP由民間職業(yè)會計團體制定，保證了企業(yè)財務(wù)報告的相關(guān)性、可比性、真實性、和公允性。雖然職業(yè)會計團體制定的會計原則不具有法律強制力，但卻被公眾所接受，受到權(quán)威機關(guān)支持。美國稅務(wù)會計與公認會計原則是完全分離的。它是建立在稅法目標基礎(chǔ)上的，從計稅到納稅始終貫徹稅收法案規(guī)定的專門會計系統(tǒng)[10]。美國已建立起一套稅務(wù)會計的完整理論框架，并且稅務(wù)會計界得到國家稅收署的支持，居于此在美國調(diào)整財務(wù)會計信息和申報納稅就有了完善完整的理論依據(jù)。美國的稅務(wù)會計與財務(wù)會計徹底的分離充分體現(xiàn)了稅務(wù)會計的獨立性特征。
1.日本稅務(wù)會計模式
日本經(jīng)濟體制被認為是政府主導型的市場經(jīng)濟體制。政府干預經(jīng)濟，推動經(jīng)濟計劃和產(chǎn)業(yè)政策，扶持重點發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和某些企業(yè)；經(jīng)濟立法全面，近乎成文法法律體系（也稱大陸法系）[9-15]。商法、證券交易法、稅法及會計準則對會計規(guī)范有重大作用的法規(guī)。日本的財務(wù)報告體系具有多重性，商法所要求的財務(wù)報告是面向企業(yè)和債權(quán)人的；而證券交易法要求財務(wù)報告面向投資者；同時，財務(wù)報告還面向稅務(wù)機關(guān)，應(yīng)稅收益與會計收益一致。所以，日本的稅務(wù)會計特征表現(xiàn)為沒有完整理論框架指導的納稅調(diào)整會計方法體系，依據(jù)稅法規(guī)則，是對商法和證券交易法要求的財務(wù)會計進行協(xié)調(diào)的會計。
關(guān)鍵詞：新會計準則；所得稅；賬務(wù)處理；遞延所得稅；方式分析
一、遞延所得稅內(nèi)容分析
根據(jù)我國會計準則和稅法的要求，企業(yè)開展經(jīng)濟活動獲得經(jīng)營成果后需要按照《企業(yè)所得稅法》的要求繳納所得稅，并按照會計準則的要求進行賬務(wù)處理，。按照現(xiàn)行《企業(yè)會計準則第18號-所得稅》的規(guī)定，遞延所得稅分為遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債。當企業(yè)在會計上認定的所得稅繳納金額與稅務(wù)機關(guān)認定的所得稅繳納金額不一致時，并且這種不一致將會在后期獲得稅務(wù)機關(guān)認同，那么這種暫時性的情況就是遞延所得稅。根據(jù)企業(yè)會計準則的相關(guān)要求和規(guī)定可知，企業(yè)在核算企業(yè)所得稅時應(yīng)該采用資產(chǎn)負債表債務(wù)方法，同時應(yīng)該從資產(chǎn)負債表出發(fā)對資產(chǎn)負債表中列示的資產(chǎn)和負債項目進行比較和分析。企業(yè)需要了解會計準則的基本要求明確企業(yè)資產(chǎn)和負債的賬面價值，并根據(jù)稅法規(guī)定的計稅基礎(chǔ)理解應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，明確掌握企業(yè)的遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)，降低應(yīng)交所得稅的暫時性差異形成的遞延所得稅資產(chǎn)。簡要而言，遞延所得稅就是會計認定的應(yīng)繳納稅額與稅務(wù)當局認定的應(yīng)繳納稅額之間的不一致，其中形成的暫時性差異就是遞延所得稅金額。
二、當前會計準則下所得稅會計賬務(wù)處理方式
(一)當前會計準則要求所得稅采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法
根據(jù)當前會計準則的要求，企業(yè)在計算企業(yè)所得稅時需要采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法對其資產(chǎn)和負債進行結(jié)算，而不能再使用應(yīng)付稅款法或者納稅影響會計法來處理所得稅。應(yīng)付稅款法就是將本期稅前會計利潤和應(yīng)稅所得之間的差異在當期確認為當期所得費用，在當期企業(yè)的所得稅費用與本期應(yīng)交所得稅相等，會計期間的不同將只影響企業(yè)的所得稅金額。而納稅影響會計方法與應(yīng)付稅款方法不同，納稅影響會計法被稱為是利潤表債務(wù)法，比較重視實踐差異，強調(diào)收入和費用的重要性，根據(jù)收入和費用項目在會計利稅法的時間差異來確認遞延所得稅債務(wù)和資產(chǎn)。而當下會計準則要求資產(chǎn)負債表債務(wù)法，把由于時間性差異導致的納稅金額影響保留到相反期間注銷，同時企業(yè)需要根據(jù)會計準則的要求對企業(yè)的賬面價值和計稅基礎(chǔ)之間的暫時性差異進行確認，從而明確遞延所得稅資產(chǎn)和負債。
(二)所得稅科目設(shè)置
根據(jù)《企業(yè)會計準則第18號-所得稅》文件內(nèi)容可知，企業(yè)需要在資產(chǎn)項目中設(shè)置“遞延所得稅資產(chǎn)”這一科目，同時，在負債科目中設(shè)置“遞延所得稅負債”科目，在一級科目“所得稅”下應(yīng)該根據(jù)實際情況設(shè)置二級科目“當期所得稅費用”和“遞延所得稅費用”，以便處理所得稅暫時性的差異，提高會計信息的準確性。
(三)所得稅會計賬務(wù)處理操作
在實務(wù)操作中，企業(yè)應(yīng)根據(jù)謹慎性原則確認遞延所得稅，只有當預計未來有足夠的應(yīng)納稅所得額時才能確認遞延所得稅。企業(yè)開展所得稅會計賬務(wù)處理工作，首要的工作就是要確定企業(yè)的計稅基礎(chǔ)。企業(yè)確定計稅基礎(chǔ)是開展所得稅會計賬務(wù)處理操作的重要前提和條件，企業(yè)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是企業(yè)根據(jù)稅法規(guī)定，在計算應(yīng)繳納稅額時和收回資產(chǎn)賬面價值過程中從應(yīng)稅經(jīng)濟效益中抵扣的金額部分。相應(yīng)的，負債的計稅基礎(chǔ)就是企業(yè)根據(jù)稅法和會計準則的規(guī)定，從負債的賬面價值中減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額可予以抵扣的金額。其次，企業(yè)要根據(jù)實際要求明確暫時性差異，充分了解遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債，并根據(jù)暫時性差異的性質(zhì)將其歸為時間性的差異性和非時間性的差異。在一些交易過程中，由于該類經(jīng)濟活動不符合資產(chǎn)負債的確認條件而不能直接從資產(chǎn)負債表中體現(xiàn)，但是根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定該類經(jīng)濟業(yè)務(wù)滿足其要求，并且能夠確定計稅基礎(chǔ)，這樣就構(gòu)成了賬面價值和計稅基礎(chǔ)之間的差異。舉個例子，企業(yè)在開展產(chǎn)品宣傳或者營銷過程中產(chǎn)生了廣告費用和業(yè)務(wù)宣傳費用支出，按照一般的會計準則要求可知，該類費用如果不超過當期銷售收入的15%部分，將準予扣除，如果超過銷售收入的15%的部分將在后期的納稅年度中進行扣除，而且這類費用將被計入當期損益，不計入資產(chǎn)項目中。但是，根據(jù)企業(yè)所得稅法的要求，企業(yè)應(yīng)該確定其計稅基礎(chǔ)，兩者的差異將被視為暫時性差異，同樣可以在后期中予以抵扣，可以結(jié)轉(zhuǎn)成為以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，這類差異與可抵扣暫時性差異具有很大的相似性，但是其并不是由于資產(chǎn)或者負債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)不同而形成的。再者，如果企業(yè)開展的經(jīng)濟活動不屬于企業(yè)合并并且交易發(fā)生并不會影響企業(yè)的會計利潤，對企業(yè)的應(yīng)繳納所得稅額不產(chǎn)生影響時，該項經(jīng)濟交易活動產(chǎn)生的資產(chǎn)和負債初始確認金額和計稅基礎(chǔ)是不同的，此時將會形成可抵扣暫時性差異，此時將不確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。在某些情況下，企業(yè)的資產(chǎn)或者負債的賬面價值的計稅基礎(chǔ)不同，這將會產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，但是由于其他規(guī)定并處于多方面的考慮，將不會將其確認為遞延所得稅負債，比如合并產(chǎn)生的商譽。
參考文獻：
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關(guān)鍵詞：污水處理；BTO項目；會計處理
BOT是一種項目管理模式，包括投資、建設(shè)、經(jīng)營三個部分，是在政府的允許范圍內(nèi)，建設(shè)機構(gòu)提供專門的項目管理服務(wù)工作，其中包括資金管理。更為準確的說，BOT即基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)。BOT在污水處理項目的應(yīng)用，給多地政府帶來了福音。但是，這一項目的會計與稅務(wù)處理，是目前需要解決的重難點問題。
1 污水處理BOT項目概述
BOT是政府就某項基礎(chǔ)設(shè)施項目與私人企業(yè)簽訂協(xié)議，給予私人企業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施特許權(quán)，允許企業(yè)在一定的期限內(nèi)行使基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)、投資、經(jīng)營、維修等權(quán)利，在期滿后將項目無償收回。BOT項目在國外已經(jīng)有了很長時間的發(fā)展歷史，并且已經(jīng)取得了一定的成效。但是我國在近幾年才引進這一模式。這一項目的優(yōu)點主要有以下幾個方面：減少政府財政開支，借用私人投資；避免政府投資風險；提高項目的運作效益；為私人企業(yè)帶來更多的機會；完善基礎(chǔ)設(shè)施等等。這一項目最大的特點便是政府權(quán)力與私企的金錢之間的交易。當政府沒有足夠的資金投入到基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)中去，企業(yè)又沒有很好地開發(fā)項目，便可以將兩者結(jié)合起來，實現(xiàn)互利雙贏。政府授予企業(yè)權(quán)力，企業(yè)投資建設(shè)項目，待項目完成后，企業(yè)可以從項目中獲得利益，比如經(jīng)營項目，收取適當費用，只要在特設(shè)的期限內(nèi)，所賺取的收益全部歸企業(yè)所有。但是在特設(shè)期限屆滿后，政府可以無條件的收回該項目，作為公共基礎(chǔ)設(shè)施并投入使用。
隨著城市化進程的不斷推進，生活用水和工業(yè)用水量都越來越大，污水排放量也在增加。在這樣的背景下，處理污水并回收利用，成為了解決水污染和水資源緊缺的重要方法。但是，很多地方政府的財政吃緊，沒有足夠的資金投入到污水處理項目的建設(shè)中。將BOT運用到污水處理項目中，能夠很好的解決目前困擾大多數(shù)地方政府的污水處理問題。首先，污水處理項目建設(shè)是必須的，并且項目時可以長期使用的，就目前而言屬于必不可少的項目；其次，污水處理是可以收費的，政府根據(jù)具體情況制定收費標準和污水處理標準，污水處理項目管理人員只需要根據(jù)標準收費。從物權(quán)法的角度來看，污水處理BOT項目實質(zhì)上就是用益物權(quán)的現(xiàn)實應(yīng)用，污水處理項目的投資方便是污水處理項目的用益物權(quán)人，雖然負責投資、建設(shè)、經(jīng)營等各個環(huán)節(jié)，但是只要期限屆滿，便需要無條件的將項目交予政府部門。投資方對這一項目具有占有、使用、收益的權(quán)利，但是沒有處分的權(quán)利。
2 污水處理BOT項目不同階段的會計處理
污水處理BOT項目共分為三個階段，包括投資建設(shè)階段、項目運營階段、項目回收階段。這三個階段都是污水處理項目的必經(jīng)階段。在不同的階段，會計與稅務(wù)處理的內(nèi)容和側(cè)重點也不同。下面主要從這三個方面對BOT污水處理項目的會計與稅務(wù)處理進行分析。
第一，投資建設(shè)階段。這個階段投資企業(yè)必須要做好投資的資金核算，主要包括污水處理廠的工程建設(shè)資金，這一階段企業(yè)投入的資金是成本中最重要的一部分，企業(yè)會計需要制作財務(wù)報表，將工程建設(shè)資金在報表中詳細記錄。在這期間企業(yè)的借款需要分為兩方面，符合資本要求的為建設(shè)成本，不符合要求的只能計為期間的費用。
第二，項目運營階段。運營階段除了企業(yè)支出外，還有企業(yè)經(jīng)營所得。企業(yè)在收取污水處理費時，需要依據(jù)政府規(guī)定的標準，并且詳細記錄污水處理量與收取的污水處理費用。在報表中需要專門設(shè)立營業(yè)收入一欄，并且要附加營業(yè)成本核算，企業(yè)會計要將企業(yè)的建設(shè)資金與運營成本作為應(yīng)收賬款。合同方撥付的污水處理費用以抵扣應(yīng)收賬款，同時結(jié)轉(zhuǎn)未實現(xiàn)融資收益。在這一階段，企業(yè)需要計算營業(yè)利潤，營業(yè)利潤的計算需要以總營業(yè)所得減去營業(yè)成本、日常維修費用以及繳納的稅費。同時，企業(yè)在會計處理時需要將設(shè)備的維修費用、辦公設(shè)備的更換費用等等計入企業(yè)的開支。
第三，項目回收階段。在規(guī)定的特設(shè)期滿后，企業(yè)需要無條件的將污水處理項目移交政府部門，由于在運營階段企業(yè)已經(jīng)收回了應(yīng)收賬款，所有賬目已清，此時企業(yè)不需要再進行專門的會計處理，只需將項目直接移交即可。
3 污水處理BOT項目的稅務(wù)處理
目前，國家稅務(wù)部門對于BOT項目的稅務(wù)處理并沒有專門的規(guī)定，需要根據(jù)稅法及以往經(jīng)驗對這一項目的稅務(wù)處理加以管理。就目前來說，BOT項目中稅務(wù)處理主要包括兩個方面的內(nèi)容，即工程建設(shè)階段和項目運營階段。第一階段，如果項目企業(yè)直接參與項目施工，會涉及到建筑企業(yè)的營業(yè)稅以及企業(yè)的所得稅，而如果項目企業(yè)將施工外包，不直接參與施工，這些稅費將會有施工單位負責，項目企業(yè)不需要繳納稅費；第二階段，企業(yè)要通過項目運營獲取利潤，必須要繳納營業(yè)稅、企業(yè)所得稅，同時，污水處理廠占地面積較大，其繳納的土地使用稅及房產(chǎn)稅也是一筆客觀的數(shù)目。但是，在BOT項目中，污水處理廠及其設(shè)備均不屬于項目企業(yè)，企業(yè)對污水處理項目并沒有處分的權(quán)利，收取土地使用稅及房產(chǎn)稅是否合適，在目前還處在研究階段。在本文中我主要分析污水處理項目的營業(yè)稅以及企業(yè)所得稅的稅務(wù)處理。
企業(yè)的營業(yè)稅主要包括建設(shè)和運營兩個階段。如果企業(yè)直接參與到工程建設(shè)中，便可以直接在企業(yè)竣工后一次性申報營業(yè)稅，當然在建設(shè)的過程中企業(yè)必須要做好會計處理；在運營階段，污水處理項目需要繳納營業(yè)稅，由于處于運營階段，稅費的繳納需要按期申報而非一次性申報。但是由于其項目的特殊性，需要依據(jù)當?shù)卣岸悇?wù)管理部門的具體規(guī)定。部分地方政府會對污水處理項目實行稅費補貼甚至減免稅費。
企業(yè)的所得稅處理也包括兩個階段。在建設(shè)階段，如果企業(yè)直接參與到工程建設(shè)中，需要繳納企業(yè)所得稅。一般在這種情況下，污水處理BOT項目的會計與稅務(wù)處理是一致的，企業(yè)在工程建設(shè)期間，需要按月或者按季度進行稅務(wù)匯總，定期繳納企業(yè)所得稅。在工程竣工后可以開展稅務(wù)清算。但是，如果企業(yè)沒有直接參與到工程建設(shè)中去，在這個階段便不需要繳納企業(yè)所得稅；在運營階段，污水處理項目企業(yè)會收取一定的污水處理費用，此時需要將收取的費用計入營業(yè)收入中，同時要將項目固定資產(chǎn)的攤銷費用計入營業(yè)成本，用企業(yè)的收入減去營業(yè)的成本、管理和維修費用、稅費等，然后計算出企業(yè)的營業(yè)稅并定期申報。
4 結(jié)束語
總之，污水處理BOT項目是我國的一種新興項目，其實質(zhì)是政府權(quán)力與企業(yè)資金之間的交易。這一項目能夠很好的解決政府資金緊缺的問題，利用企業(yè)投資建設(shè)污水處理項目，在一定期滿后將項目收回，不僅為企業(yè)帶來了收益，也促進了地方污水處理事業(yè)的發(fā)展。但是這一項目的會計與稅務(wù)處理仍然是管理中的重點和難點。在不同的階段，項目的會計處理是不同的，同時，項目的稅務(wù)處理與會計處理也有很大的差異。在實踐操作中，必須要將二者區(qū)分開來，根據(jù)不同階段的具體情況進行會計和稅務(wù)處理，從而促進BOT項目在我國污水處理項目中的有效推行，促進我國BOT項目的有效管理，促進地方基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)事業(yè)的進一步發(fā)展。
參考文獻
[1]黃電.BOT的實質(zhì)及在確認無形資產(chǎn)會計處理上的新觀點[J].商業(yè)會計，2012，（8）.
一、零售商促銷活動的處理
1、買贈銷售。（1）贈品為廠家提供，贈品不記庫存，隨商品同出同進即可。（2）贈品為廠家提供，活動期滿，商家將贈品按一般商品出售，此時應(yīng)按出售收入記入：“主營業(yè)務(wù)收入”，但是該收入不用結(jié)轉(zhuǎn)成本，因為當初沒記庫存。（3）贈品為商家提供，具體是對贈送商品以成本加增值稅金借記“營業(yè)費用”，貸記“庫存商品”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”。
例1、某超市為促銷，2006年1月推出了櫻花牌花生油買一贈一的銷售方式，即購買一大壺（5L）花生油贈送同品牌一小瓶（500g）花生油，花生油的進價是4元/500g，銷售價是7.02元/500g，2006年1月5日當天共銷售花生油100壺，某百貨適用的增值稅率為17％。
對于正價銷售商品按照正常銷售商品處理，具體會計分錄略。
對于贈品，會計處理如下：
借：營業(yè)費用 502
貸：庫存商品 400
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）102 [7.02×100／（1＋17％）×17％]
應(yīng)該注意的是，因為利用這種促銷商品，本來就是企業(yè)的一種讓利行為，用此會計處理方法雖符合稅法的規(guī)定，企業(yè)卻要對贈出的商品按其正常銷售價格繳納稅金，這無疑加重了企業(yè)的負擔。因此企業(yè)在使用這種方法促銷前要事先對成本和效益進行充分的核算，以防止得不償失。
2、購買一定數(shù)額的商品贈送購物券的促銷方式。為吸引顧客，很多超市都搞起了購買一定數(shù)額的商品贈送購物券的促銷方式。如某超市的買100送50活動，某商場買200送200的活動等就屬于此類促銷方式。這種促銷方式容易刺激消費者的大額購買，也不會使商家負擔多余的稅金，因此，是目前一種常見的商場促銷手段。對于此類促銷行為與前文的有條件贈送贈品的促銷方式的會計處理類似，都應(yīng)遵循會計上的謹慎性原則，在銷貨的同時做或有負債處理。具體處理方法為：將銷貨時發(fā)出的購物券確認為“營業(yè)費用”，同時，貸記“預計負債”。當購物券使用時，借記“預計負債”，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”、 “應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”，同時結(jié)轉(zhuǎn)商品成本。若未發(fā)生，就將“營業(yè)費用”、 “預計負債”沖銷。這種銷售方式下，“預計負債”科目的發(fā)生和回收頻率較為頻繁，因此，應(yīng)定期核查該科目，并在促銷期末時清查確認不能回收的購物券，沖銷相應(yīng)的“營業(yè)費用”和“預計負債”。
例2、某超市2006年1月進行春節(jié)促銷活動，凡在本超市購物的顧客購買商品滿100送50的購物A券，促銷期共發(fā)出1000張A券，收回800張。
購物券發(fā)出時應(yīng)做會計分錄如下：
借：營業(yè)費用50000
貸：預計負債50000
收回購物券時應(yīng)做會計分錄如下：
借：預計負債40000
貸：主營業(yè)務(wù)收入34188
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）5812 [40000／（1＋17％）×17％]
對未收回的購物券應(yīng)做沖銷分錄如下：
借：預計負債10000
貸：營業(yè)費用10000
3、推出特價商品。不論是廠家指定的商品，還是零售商自己確定的特價商品，其會計處理一致，均按商品的實際銷售價記“主營業(yè)務(wù)收入”。
4、返獎銷售。如果是廠家組織的促銷活動，獎品收入時不記庫存，兌獎時也不用記賬。如果是商家自己組織的促銷活動，自己提供的獎品應(yīng)按成本價記入“營業(yè)費用”。
5、積分卡。當積分卡的積分達到某一分數(shù)時，商家會按當初的承諾返還消費者相應(yīng)的現(xiàn)金或商品。辦理積分卡的分錄同于辦理會員卡，按積分返還消費者相應(yīng)的現(xiàn)金或商品時，記入“營業(yè)費用”。
6、會員卡。消費者辦理了會員卡后，憑會員卡購物可以享受打折優(yōu)惠。辦理會員卡收取的押金記入“其他應(yīng)付款”，押金退還時，做相反的會計分錄。會員憑卡購物的會計處理同于一般銷售。
二、 生產(chǎn)商促銷活動的會計處理
1、推出特價商品（即讓利銷售）。不用特別處理，以讓利后的價格為準收入即可。
例3、某食品公司生產(chǎn)的餅干，出廠價為30元/箱，本月讓利銷售降為25元/箱，本月銷售10萬箱。
借：銀行存款 2925000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 2500000
應(yīng)交稅務(wù)—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 425000
2、返獎銷售的會計處理應(yīng)分獎品是否在產(chǎn)品包裝之內(nèi)。
（1）獎品包含在產(chǎn)品包裝之內(nèi)時，應(yīng)將獎品記入產(chǎn)品的銷售成本之中。
例4、某葡萄酒業(yè)公司為了推廣一種新酒，購進開瓶器2萬只，每只2元。作為獎品在每瓶酒的包裝盒內(nèi)放一只。
購進時
借：原材料 40000
應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（進項稅額） 6800
銀行存款 46800
領(lǐng)用時
借：主營業(yè)務(wù)成本 40000
貸：原材料 40000
（2）獎品不在產(chǎn)品包裝之內(nèi)時，應(yīng)在產(chǎn)品出售或兌獎時按獎品的成本記入“營業(yè)費用”。
例5、接例4，如果開瓶器不放入包裝盒，而是隨產(chǎn)品在銷售時附送。
借：營業(yè)費用 40000
貸：原材料 40000
3、買贈銷售。按實際實現(xiàn)的收入記入“主營業(yè)務(wù)收入”，按連同贈品的成本記入“主營業(yè)務(wù)成本”。
例6、某食品公司為推廣一種新品方便面，實行買二贈一，當月銷售10萬箱，每箱25元，另贈出5萬箱，每箱成本15元。
借：銀行存款 2925000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 2500000
應(yīng)交稅務(wù)—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 425000
借：主營業(yè)務(wù)成本 2250000
貸：庫存商品 2250000
4、免費試用。耗費的試用品按成本記入“營業(yè)費用”。
例7、某飲料公司生產(chǎn)特制小包裝飲料10萬袋（每袋成本0.2元），供消費者免費品嘗。
借：營業(yè)費用 20000
貸：生產(chǎn)成本 20000
便將原來應(yīng)當由職工福利費列支的福利費支出，直接列入成本（費用），并在‘應(yīng)付職工薪酬’科目中列明細核算。請問稅法對職工福利費
稅前扣除是如何規(guī)定的？”
日前，湖北省石首市隆光汽配有限公司的會計王某撥通了市國稅局12366納稅服務(wù)熱線。咨詢員從會計處理和稅務(wù)處理兩方面作了解答。
在會計處理上，財政部《關(guān)于實施修訂后的〈企業(yè)財務(wù)通則〉有關(guān)問題的通知》（財企〔2007〕48號）規(guī)定，修訂后的《企業(yè)財務(wù)通則
》實施后，企業(yè)不再按照工資總額的14%計提職工福利費，2007年已經(jīng)計提的職工福利費應(yīng)當予以沖回。截至2006年12月31日，應(yīng)付福利費
賬面余額區(qū)別以下情況處理，上市公司另有規(guī)定的，從其規(guī)定：1.余額為赤字的，轉(zhuǎn)入2007年初未分配利潤，由此造成年初未分配利潤出現(xiàn)
負數(shù)的，依次以任意公積金和法定公積金彌補，仍不足彌補的，以2007年及以后年度實現(xiàn)的凈利潤彌補。2.余額為結(jié)余的，繼續(xù)按照原有規(guī)
定使用，待結(jié)余使用完畢后，再按照修訂后的《企業(yè)財務(wù)通則》執(zhí)行。
在稅前扣除上，《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資、薪金總額14％的部分，準予扣除
。也就是說，可以稅前扣除的職工福利費必須同時符合兩個條件：一是必須是實際發(fā)生的福利費；二是在工資薪金總額14％以內(nèi)的部分。與
原規(guī)定的不論福利費用是否真實發(fā)生，對企業(yè)按計稅工資14%計提的福利費均可稅前扣除的規(guī)定有著本質(zhì)的區(qū)別。
在新舊政策的銜接上，國家稅務(wù)總局《關(guān)于做好2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補充通知》（國稅函〔2008〕264號）第三條規(guī)定
，2007年度的企業(yè)職工福利費，仍按計稅工資總額的14%計算扣除，未實際使用的部分，應(yīng)累計計入職工福利費余額。2008年及以后年度發(fā)
生的職工福利費，應(yīng)先沖減以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額，不足部分按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定扣除。企業(yè)以前年度累
計計提但尚未實際使用的職工福利費余額已在稅前扣除，屬于職工權(quán)益，如果改變用途的，應(yīng)調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額。
由此可見，關(guān)于職工福利費的會計與稅法規(guī)定存在一定的差異，即稅法上對企業(yè)2007年度的職工福利費，仍可以按計稅工資總額的14%
計算扣除，而會計上對企業(yè)2007年已經(jīng)計提的職工福利費要予以沖回。同時，納稅人需要注意的是，企業(yè)節(jié)余的職工福利費不得挪作他用。
1、內(nèi)資企業(yè)捐贈支出的會計處理。捐贈人捐贈資產(chǎn)，是對企業(yè)的一種無償援助行為，內(nèi)資企業(yè)在會計核算時，不分公益、救濟性捐贈和非公益、救濟性捐贈，一律在“營業(yè)外支出”科目核算。
2、內(nèi)資企業(yè)捐贈支出的稅務(wù)處理。稅法對納稅人捐贈支出的限制主要有：
①納稅人直接向受贈人的捐贈不允許扣除。
②納稅人（金融保險企業(yè)除外）用于公益、救濟性捐贈，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準予扣除，超過部分不得扣除。金融、保險企業(yè)用于公益、救濟性捐贈在不超過企業(yè)當年應(yīng)納稅所得額1.5%的標準以內(nèi)的可以據(jù)實扣除，超過部分不予扣除（稅法限定其捐贈必須通過中國境內(nèi)非營利的社會團體或各級政府）。
社會力量通過國家批準成立的非營利性的公益組織或國家機關(guān)對宣傳文化事業(yè)的捐贈，納入公益性捐贈范圍，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核后，納稅人繳納企業(yè)所得稅時，在年度應(yīng)納稅所得額10%以內(nèi)的部分，可在計算應(yīng)納稅所得額時予以扣除。
③一些公益、救濟性捐贈允許在計算所得額時全額扣除。
從以上規(guī)定不難看出，稅法為防止企業(yè)借捐贈轉(zhuǎn)移利潤或國有資產(chǎn)，對企業(yè)的捐贈行為作出了諸多限制。同時，國稅發(fā)[2003]45號文（以下簡稱“新規(guī)定”）又規(guī)定：企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工和外購的原材料、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和有價證券（商業(yè)企業(yè)包括外購商品）用于捐贈，應(yīng)分解為按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項業(yè)務(wù)進行所得稅處理。
企業(yè)對外捐贈，除符合稅收法律法規(guī)規(guī)定的公益救濟性捐贈外，一律不得在稅前扣除。在此要注意：新規(guī)定把視同銷售的所得也并入應(yīng)納稅所得額，使所得稅制更趨完善，同時也巧妙地和流轉(zhuǎn)稅制結(jié)合起來，這和財稅字[1996]079號文件規(guī)定的“企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)性機構(gòu)、捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面時，應(yīng)視同對外銷售處理。其產(chǎn)品的銷售價格，應(yīng)參照同期同類產(chǎn)品的市場銷售價格；沒有參照價格的，應(yīng)按成本加合理利潤的方法組成計稅價格”的精神是一致的。
在處理視同銷售業(yè)務(wù)涉及的稅金時還需注意：按照稅法規(guī)定，企業(yè)捐贈貨物，需要繳納增值稅，若屬于消費稅的納稅范圍，還需要繳納消費稅：如果捐贈的是不動產(chǎn)，需要繳納營業(yè)稅，但捐贈無形資產(chǎn)，由于不屬于有償轉(zhuǎn)讓，所以不用繳納營業(yè)稅。
二、關(guān)于受贈收入所涉及的會計處理和稅務(wù)處理差異分析
1、內(nèi)資企業(yè)受贈收入的會計處理。會計上把受捐贈資產(chǎn)計入資本公積，其中把接受的現(xiàn)金捐贈計入“接受現(xiàn)金捐贈”明細科目（可以轉(zhuǎn)增資本），把接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈計入“接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備”明細科目（不能轉(zhuǎn)增資本），這主要是根據(jù)兩種不同的資產(chǎn)轉(zhuǎn)增資本的能力不同而設(shè)置的。
2、受贈收入的稅務(wù)處理。企業(yè)接受捐贈，尤其是接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)，并沒有實際的貨幣流入，會計上將其計入“資本公積”，屬于所有者權(quán)益；而按照新規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)不論接受貨幣性的還是非貨幣性的捐贈，均作為收益處理，并入當期的應(yīng)納稅所得（新規(guī)定接近于外商投資企業(yè)對捐贈收入的處理，為內(nèi)外資企業(yè)所得稅的合并奠定了基礎(chǔ)），這樣又形成一項永久性差異，需在年終所得稅匯算清繳時做納稅調(diào)整。
那么該如何調(diào)整呢？筆者認為，無論是接受現(xiàn)金捐贈還是非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈，會計處理時只需按確定的價值計入資本公積，年末所得稅匯算清繳時作為一項永久性差異，將資本公積調(diào)入應(yīng)納稅所得額即可。這樣處理是符合稅法規(guī)定的，因為稅法規(guī)定是“并入當期的應(yīng)納稅所得”，而非單筆進行所得稅處理，何況單筆進行所得稅處理，也不符合企業(yè)所得稅“按年計算，分月或者分季預繳，年終匯算清繳”的特點。
三、關(guān)于內(nèi)資企業(yè)接受捐贈時的有爭議的問題
1、內(nèi)資企業(yè)接受現(xiàn)金捐贈要不要立即征收所得稅？
在國家稅務(wù)總局于2003年4月24日下發(fā)《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》(國稅發(fā)［2003］45號)(以下簡稱45號文)之前，原有政策認為內(nèi)資企業(yè)接受實物資產(chǎn)捐贈不立即征收所得稅。因為內(nèi)資企業(yè)由于接受實物資產(chǎn)捐贈一般情況下金額較高，且接受捐贈時沒有現(xiàn)金流入，如果征稅，企業(yè)反而需要立即交出大筆的現(xiàn)金，可能會影響企業(yè)正常的經(jīng)營業(yè)務(wù)，所以實物捐贈不立即征收所得稅，相應(yīng)的稅法規(guī)定，對接受捐贈的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)不能稅前計提折舊或攤銷。但當接受捐贈的實物資產(chǎn)處置時，接受捐贈的企業(yè)有相當?shù)默F(xiàn)金流入，則應(yīng)繳納稅金。而45號文規(guī)定對內(nèi)資企業(yè)接受的貨幣性資產(chǎn)，須并入當期的應(yīng)納稅所得，依法計算繳納企業(yè)所得稅。其理由主要是其一，接受現(xiàn)金捐贈導致企業(yè)現(xiàn)金流入，交納稅金不會影響其正常生產(chǎn)經(jīng)營；其二，接受現(xiàn)金捐贈后，企業(yè)可以立即動用該筆資金購入企業(yè)需要的實物資產(chǎn)，并可在稅前列支該項實物資產(chǎn)的折舊及其他成本，造成企業(yè)利潤減少，相應(yīng)所得稅減少，這與接受實物資產(chǎn)捐贈產(chǎn)生不同的效果。
2、內(nèi)資企業(yè)接受現(xiàn)金捐贈，年終根據(jù)清算結(jié)果，按接受捐贈的現(xiàn)金原計算的應(yīng)交的所得稅與實際應(yīng)交所得稅的差額如何處理？
正確的處理方式應(yīng)該是借記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”科目，貸記“資本公積-接受現(xiàn)金捐贈”科目。
眾所周知，所得稅的稅基是公司應(yīng)稅收入總額減除法定扣除項目后的余額，征稅對象為按一定方法計算的凈收益，而無法單獨核算企業(yè)成千上萬的單個項目應(yīng)征的所得稅，所以內(nèi)資企業(yè)收到現(xiàn)金捐贈時應(yīng)按接受捐贈的現(xiàn)金與現(xiàn)行所得稅稅率計算應(yīng)交所得稅的規(guī)定似乎沒有太大的實際意義，出于該考慮，又規(guī)定在年終根據(jù)清算結(jié)果，按接受捐贈的現(xiàn)金原計算的應(yīng)交的所得稅與實際應(yīng)交所得稅的差額，借記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”科目，貸記“資本公積-接受現(xiàn)金捐贈”科目。
實際計算企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額時，通常已將該項捐贈列入計稅基礎(chǔ)，據(jù)此計算的應(yīng)交所得稅可能大于或等于或小于按接受捐贈的現(xiàn)金原計算的應(yīng)交的所得稅，在不同的情況下利潤表中的所得稅科目該如何反映？按以上解釋所得稅科目只能反映扣除該項現(xiàn)金捐贈后的應(yīng)納稅所得額計算的應(yīng)交所得稅額，是否妥當？比如：某企業(yè)年終匯算清繳應(yīng)納企業(yè)所得稅額為100萬元，應(yīng)交企業(yè)所得稅為33萬元，該企業(yè)當年接受現(xiàn)金捐贈為200萬元，已貸記：“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”66萬元，此時該企業(yè)的帳務(wù)處理有兩種方法，一是借記“所得稅”33萬元，貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”33萬元，同時沖銷接受捐贈時原計提的所得稅，借記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”66萬元，貸記“資本公積-接受現(xiàn)金捐贈”66萬元；二是借記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”33萬元，貸記“資本公積-接受現(xiàn)金捐贈”33萬元（《企業(yè)會計制度》規(guī)定做法）。
兩種做法各有利弊。第一種處理方法“所得稅”科目帳列33萬元，能真實反映公司當期應(yīng)納所得稅額。其弊端會造成公司當期凈利潤降低，會影響對相關(guān)的財務(wù)指標進行分析（如銷售凈利潤率等）；第二種處理方法“所得稅”科目帳列零，其利潤表能真實反映公司當期經(jīng)營所得應(yīng)納所得稅額。其弊端是不能反映公司當期應(yīng)納所得稅額。
3、接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈，在接受捐贈當期是否計入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額？
在45號文出臺之前，原政策中規(guī)定納稅人接受捐贈的實物資產(chǎn)，在接受捐贈當期不計人企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。當企業(yè)出售或進行清算時，再并人當期應(yīng)納稅所得中依法納稅。45號文規(guī)定內(nèi)資企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)，須按接受捐贈時資產(chǎn)的入賬價值確認捐贈收入，并入當期應(yīng)納稅所得，依法計算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)取得的捐贈收入金額較大，并入一個納稅年度繳稅確有困難的，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核確認，可以在不超過5年的期間內(nèi)均勻計人各年度的應(yīng)納稅所得。鑒于稅法和會計處理的差異，會計處理要求計人資本公積，稅法上在確認捐贈收入時要求調(diào)整當期應(yīng)納稅所得額。
參考文獻
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[摘要]捐贈或受贈是很多企業(yè)可能發(fā)生的一個會計事項，對于此事項的處理在實際操作中一直較模糊。文章分析了內(nèi)資企業(yè)捐贈支出所涉及的會計處理和稅務(wù)處理差異，并且分析了受贈收入所涉及的會計處理和稅務(wù)處理差異。最后，文章從實務(wù)的角度提出了兩個實際處理中有爭議的問題并提出了符合會計準則的處理方式。
