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[關鍵詞]人力資源審計 企業(yè)人力資源審計 人力資源審計會計信息披露
任何一種審計都是經濟責任審計，財產所有權與經營管理權分離是審計產生的客觀條件之一，審計的主要目的是為了明確經營管理者的責任，保證會計資料真實可靠，保護財產完整與安全。通過審計能夠控制受托經濟責任的履行，促進受托經濟責任循環(huán)中順利進行。受托經濟責任的發(fā)展變化是企業(yè)人力資源審計的產生原因。20世紀80年代以來，人們越來越明確地認識到人力資源是企業(yè)生存發(fā)展的核心資源，加之“帕金森定律”帶來的企業(yè)行政機構膨脹，人員費用的攀升，人力資源審計應運而生。近年來，知識經濟的發(fā)展、全球化進程的加劇，人力資源審計對企業(yè)績效和價值創(chuàng)造的影響和作用日益突出，人力資源審計已經成為了企業(yè)戰(zhàn)略決策的工具與企業(yè)的日?？刂乒ぞ摺?/p>
人力資源審計是一種確保企業(yè)管理中與人力資源有關的受托經濟責任全面有效履行的專門控制機制。表現(xiàn)為審計人員對企業(yè)管理當局人力資源核算和人力資源效益等與人力資源有關的受托經濟責任的履行情況進行監(jiān)督、評價和鑒證，委托人就此對管理方偏離受托經濟責任的行為發(fā)出糾偏指令，企業(yè)管理當局進而采取糾正措施，從而完成整個控制活動。
企業(yè)人力資源審計的主要內容理應與企業(yè)人力資源管理全流程的各項工作內容相一致，分布于企業(yè)人力資源管理系統(tǒng)的各個子系統(tǒng)中。從人力資源管理職能角度談企業(yè)人力資源審計，主要包括以下八個方面：
（1）審計企業(yè)人力資源管理戰(zhàn)略與策略：企業(yè)人力資源發(fā)展戰(zhàn)略與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的符合程度評價；企業(yè)各項人力資源管理政策企業(yè)內外環(huán)境符合度評價。（2）審計企業(yè)人力資源規(guī)劃的：分析企業(yè)人力資源規(guī)劃過程，評估企業(yè)現(xiàn)有人力資源狀況，企業(yè)近遠期人力資源需求以及人員資源發(fā)展計劃。（3）審計企業(yè)人力資源招聘：企業(yè)人員招聘的方法和程序評估；招聘成本評估；招聘工作效率評估。（4）審計企業(yè)人員配置：企業(yè)工作流程分析；企業(yè)組織分析與企業(yè)工作分析過程及其結果分析；企業(yè)人崗匹配性分析；工作標準化過程分析；企業(yè)整體工作效率評估。（5）審計企業(yè)人力資源培訓開發(fā)：對培訓的目標與組織目標的匹配程度進行評估；對培訓內容進行分析；對培訓的形式進行分析；對培訓的員效果和效率進行評估。（6）審計企業(yè)人員績效考核：對現(xiàn)行績效考核方法進行評估；對績效考核的過程與結果進行評估。（7）審計企業(yè)薪酬與激勵機制：企業(yè)薪酬制度中薪酬體系、薪酬水平與薪酬結構評價；企業(yè)福利制度分析；激勵制度與企業(yè)目標的匹配程度評估；激勵制度作用評估。（8）審計企業(yè)員工關系管理：診斷企業(yè)內部社會心理環(huán)境；企業(yè)領導方法類型分析；組織文化評估；安全生產管理分析；評價組織中員工職位提升系統(tǒng)。
人力資源審計的總目標包括三個方面：公允性目標、合法性目標、效益性目標。由此所決定的人力資源財務審計的總目標是：人力資源財務報告或財務報告中與人力資源有關信息的公允性，人力資源合法性審計的總目標是與人力資源有關經濟活動的合法性，人力資源管理審計的總目標是人力資源管理的效益性。人力資源審計的內容可以總體上分為三類：人力資源報表審計、人力資源管理審計和人力資源合規(guī)性審計。
一、人力資源報表審計
人力資源報表審計是對包含人力資源這一要素而專門編制的財務報表進行的審計，具體包括對企業(yè)人力資源的資產審計和權益審計。資產審計的主要內容包括：人力資源資產在特定時間的存在，人力資源資產的余額以及與人力資源有關的現(xiàn)金流量，完整的人力資源資產增減變動記錄，人力資源資產的估價和分攤，人力資源資產在會計報表上的揭示和披露。權益審計的主要內容有：有關評估機構對企業(yè)人力資源作價的評估，完整的企業(yè)人力資源權益的增減變動信息，會計報表對企業(yè)人力資源權益的揭示和披露。
具體到企業(yè)會計報表的相關元素，人力資源報表審計的具體內容包括：（1）體合理性：全部人力資源核算是否合理有無重要錯報。（2）所有權：公司對所列人力資源是否有所有權，所列人力資產和負債是否歸自己所有。（3）分類：所列人力資源分類是否恰當。（4）估價：企業(yè)人力資源作價是否由有資質的評估機構給出，人力資源賬面數(shù)量與人力資源實有數(shù)量是否相符。（5）披露：報表中是否恰當反映人力資源賬戶余額和相應披露的要求。（6）截止：接近資產負債表日，人力資源交易是否記錄恰當期間。（7）機械準確性：人力資源各個項目的總計數(shù)和總賬是否一致，賬戶之間的勾稽關系是否正確。（8）完整性：所有人力資源是否均已計入人力資源總額，所發(fā)生的金額是否已包括。（9）真實性：資產負債表日，全部人力資源記錄是否存在，金額是否正確。
二、人力資源管理審計
人力資源管理審計是指通過定量或定性分析，審查評價企業(yè)人力資源管理活動并提出改進意見建議，以促進企業(yè)績效改善的審計過程。人力資源管理審計的重點是人力資源管理在企業(yè)運營過程中的地位和作用。
企業(yè)人力資源管理審計分兩個層次進行：
第一個層次，將企業(yè)人力資源管理部門作為一個內部服務單位，考察其為其他部門提供人力資源管理服務的經濟性、效率性和效果性。經濟性指的是，比較實際人力資源投入與預計人力資源投入，是節(jié)約還是超支。效率性指的是，實際人力資源投入實際所得相比，獲利狀況。效果性指的是實際人力資源所得與預計所得相比結果是否理想。這一層次人力資源管理審計，評價方式是顧客滿意度審計。
第二個層次：在企業(yè)整體框架內，考察人力資源管理對企業(yè)整體績效的作用和影響。關注的重點是，人力資源管理這一管理方式在企業(yè)中是否得到充分運用，是否正確地發(fā)揮了作用，是否呈現(xiàn)出最佳成本效益關系。由于很難全面獲得有關企業(yè)人力資源管理績效的量化信息，而且很難定量分析人力資源管理活動對企業(yè)績效的貢獻程度，因此通常采用一種依賴定性分析、將顧客的主觀評價與定量分析相結合的顧客滿意度審計方法。
人力資源管理審計的內容主要包括：培訓機制審計、利用效益審計、人力資源管理制度審計、人力資源資產保值增值審計、人力資源的效益審計、人力資源管理制度審計、評價人力資源管理部門的工作績效、人力資源管理者的責任審計
三、合法性審計
合法性審計的重點是企業(yè)遵守勞動法律法規(guī)的情況，目的是規(guī)避雇傭關系中的法律風險。企業(yè)管理者在人力資源管理實踐中，面對不斷變化的環(huán)境和日益復雜的法律條文，必須考慮避免因人力資源管理不當而產生的高昂法律訴訟成本和因敗訴導致的法律訴訟損失等問題。
合法性審計采取全面排查法，對企業(yè)在防范與勞動法律法規(guī)相關的風險方面所做工作作出評價。合法性審計涵蓋法律法規(guī)對企業(yè)勞動關系的所有規(guī)定，需要逐項評價企業(yè)人力資源管理各項活動的合法性，識別可能引起法律訴訟的各種風險因素；提出改進意見和建議，形成企業(yè)人力資源管理合法性評價報告。
內容具體涉及兩方面：一是，企業(yè)的勞動關系政策，包含建立和解除勞動關系的政策、薪酬政策、勞動紀律等方面；二是，企業(yè)的勞動關系實踐，包含雇員操作手冊、招聘和選拔程序、工作說明、績效評價以及相關的雇員招聘、使用、培訓、辭退和后續(xù)管理等實踐活動。
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【關鍵詞】建設項目 過程審計 內容 方法
建設項目過程審計是審計部門對建設項目從立項開始到竣工決算及項目后評價全過程的經濟活動和管理活動進行的動態(tài)跟蹤審計。與建設項目完工后進行的事后工程審計有根本的區(qū)別,事后工程審計的工作目標是懲前毖后,過程審計的主要目標是過程控制。事后工程審計雖然能夠發(fā)現(xiàn)問題,但往往舞弊已經產生,損失已經造成,且根本無法挽回,難以實現(xiàn)審計工作的根本目的。開展建設項目過程審計,實現(xiàn)審計關口前移,能夠變靜態(tài)為動態(tài),變被動為主動,從源頭上控制工程質量和造價,提高投資效益。開展建設項目過程審計代表著工程審計的發(fā)展方向。
一、建設項目的主要建設過程
建設項目建設過程按時間先后可劃分為項目的前期階段、中期階段和后期階段。
前期階段可分為立項階段和設計階段,立項階段包括項目建議書和可行性研究報告,設計階段包括初步設計和施工圖設計。
中期階段包括施工招投標、開工報告、設備材料采購、施工過程等環(huán)節(jié)。
后期階段包括建設項目竣工驗收、財務決算和投資效益分析等環(huán)節(jié)。
二、建設項目過程審計主要內容和方法
建設項目過程審計主要采取現(xiàn)場審計與報送資料審計兩種方式,對上述3個階段11個環(huán)節(jié)進行審計作業(yè)。具體的審計目標、方法和內容如下。
(一)對項目建議書的審計
項目建議書審計的工作目標是確認項目建議書是否經過審批,審批手續(xù)是否合法、合規(guī)。
項目建議書審計的主要方法是參加有關建設項目的評審會議,監(jiān)督評審過程,審查評審結果及批復文件。
項目建議書審計的主要內容包括上報有關部門審批的擬建方案、規(guī)模、地點、建設條件、資金來源、投資估算等報告及上級的批復文件。
(二)對可行性研究報告的審計
可行性研究報告審計的目標是確認可行性研究報告是否經過審批,審批手續(xù)是否合法、合規(guī),可行性研究報告是否符合項目建議書的要求。
可行性研究報告審計的主要方法是查閱編制單位的營業(yè)執(zhí)照、建設單位的委托書和有關批準文件。
可行性研究報告審計的主要內容包括:
1.可行性研究報告的編制單位是否具有相應的能力或資質,是否經過建設單位的委托。
2.可行性研究報告是否按規(guī)定的程序進行審批。
3.可行性研究報告編制單位的收費標準是否合理、合規(guī)。
(三)對工程勘測設計的審計
工程勘測設計審計的目標是確認該勘測設計單位資質是否符合規(guī)定,設計依據(jù)、定額、標準是否符合建設單位的要求,設計的深度和質量是否滿足施工要求。
勘測設計審計主要采用查閱設計文件的形式,也可現(xiàn)場實地審計。
勘測設計審計的主要內容有:
1.審查勘測設計單位的資質證書,是否符合規(guī)定與要求。
2.審查初步設計或施工圖設計的內容、范圍和標準是否符合合同的要求。
3.設計變更程序是否符合有關規(guī)定。
(四)建設項目招標投標審計
建設項目招標投標審計的主要目標是確定符合招投標條件的建設項目是否進行招標投標,招投標過程是否規(guī)范。
招標投標審計可采取報送審計的方式進行,也可以采用審計人員參與招標全過程監(jiān)督的方式。
招投標審計的主要內容是:
1.符合招標條件的建設項目是否進行了招標。
2.標底是否符合規(guī)定和設計文件的要求,是否控制在預算總額內。
3.投標單位的資質是否符合國家規(guī)定和招標文件的要求。
4.評標委員會成員的確定是否符合有關招標文件的要求。
5.中標單位的確定是否綜合考慮投標單位的報價、工期、主要材料用量、施工方案、企業(yè)信譽等因素。
(五)建設項目設備、材料采購的審計
設備、材料采購審計的目標是確定設備材料采購過程的合規(guī)性。
設備、材料采購審計采取現(xiàn)場跟蹤檢測的方式,可用查閱、觀察、測試等方法進行。
設備、材料采購審計的主要內容是:
1.符合條件的設備、材料采購是否進行招投標。
2.檢查采購合同是否經過有關部門的會簽,格式是否合規(guī),內容是否完整。
3.采購的設備、材料有無質量監(jiān)督部門的檢測報告。
4.根據(jù)情況對設備、材料進行抽查檢測。
(六)建設項目施工和進度的審計
施工和進度審計的主要目標是確定施工單位的資質是否符合要求,施工質量是否達到設計標準,工程進度是否符合合同約定。
施工和進度審計采取現(xiàn)場審計和報送審計結合的方式。
施工和進度審計的主要內容:
1.檢查施工單位的營業(yè)執(zhí)照、資質等級證書、法人證書是否與中標文件和合同相符。
2.開工條件是否已經具備,開工報告是否經過審批;
3.檢查施工單位有無違規(guī)轉包工程或向不符合資質要求的單位分包工程的情況。
4.檢查施工單位現(xiàn)場施工技術方案、施工機械設備、施工方法、安全措施、技術人員的到位情況,看是否與投標書施工組織方案相符。
5.檢查施工過程中的設計變更、設備替代、現(xiàn)場簽證等程序是否合規(guī), 手續(xù)是否完備。
6.工程檢查簽證記錄,是否有監(jiān)理人員簽證。
7.工程進度是否與合同要求相符,是否存在拖延工期的情況。
(七)建設項目竣工驗收的審計
竣工驗收審計的主要目標是確定檢查建設項目驗收過程是否符合現(xiàn)行規(guī)范,主要的結論和意見是否符合實際情況。
竣工驗收審計采取現(xiàn)場審計和設計圖與竣工圖循環(huán)審查結合的方式。建設項目竣工驗收審計的主要內容是:
1.檢查竣工驗收小組的人員組成、專業(yè)結構和分工是否符合有關文件的規(guī)定。
2.查閱監(jiān)理單位對工程質量進行的認證和做出的評定結論。
3.檢查隱蔽工程隨工監(jiān)理記錄是否登記齊全,有關人員是否簽章。
4.檢查施工單位提供的施工技術資料是否齊全有效。
5.檢查建設項目的驗收手續(xù)和資料是否齊全、準確。
(八)建設項目資金及完工決算審計
建設資金及完工決算審計的主要目標是確定工程建設單位資金籌措和使用的合法性、合理性,會計核算的規(guī)范性,完工決算的合法性。
建設資金及完工決算審計主要采取報送審計的方式,采用符合性測試法、分析性復核法、抽查法等方法。
建設資金審計的主要內容:
1.檢查建設資金財務管理制度的健全性、有效性及其執(zhí)行情況。
2.檢查建設項目資金是否已經落實,來源渠道是否合規(guī)、合法。
3.檢查建設資金使用情況,有無截留、挪用、轉移建設資金等違規(guī)問題。
4.檢查工程進度款的撥付手續(xù)是否齊全,是否符合建設項目的形象進度,是否按合同的約定。
完工決算審計的主要內容:
1.審查工程結算手續(xù)是否齊全、審批程序是否合規(guī)。重點審查工程量、定額套用、取費、材料價差、現(xiàn)場變更簽證單等內容的真實、準確性。
2.檢查有無未完工的建設項目提前或強行編制竣工決算的情況。
3.檢查在建工程成本的真實性,是否存在設計概算外其他工程項目的支出或將生產領用的備件、材料列入建設成本。
4.檢查工程管理費、可行性研究費、臨時設施費、監(jiān)理費等各項費用支出是否存在擴大開支范圍、提高開支標準的問題。
5.檢查剩余工程物資的盤盈、盤虧、報廢、毀損等的賬務處理情況。
6.檢查建設項目結余資金真實性、完整性和處置情況。
(九)建設項目的效益審計
效益審計的主要目標是對已經投產的建設項目進行經濟效益評價,確定建設項目預期目標的實現(xiàn)情況。
效益審計采取報送審計的方式,采用文字描述法、對比分析法、現(xiàn)場核查法等方法。
效益審計的主要內容:
1.檢查后評價組織機構的建立情況。
2.審查經濟效益評價所采用的經濟技術指標的全面性和適當性。
3.檢查建設項目預期目標完成情況的真實性、效益性。
4.檢查所使用后評價方法的適當性和先進性。
5.檢查后評價結果的全面性、可靠性和有效性。
6.檢查后評價制度的實際落實情況。
三、開展建設項目過程審計應注意的事項
(一)要建立和完善建設項目過程審計的機制和措施
建設項目過程審計不是審計部門一個部門的事情,需要相關部門的積極配合才能順利開展。因此,必須建立健全有關建設項目過程審計的各項制度、辦法,明確有關部門的責任和義務,為開展建設項目過程審計營造良好的環(huán)境。
(二)開展建設項目過程審計要有目標和重點
開展建設項目過程審計需要耗費大量的時間和精力,對所有的建設項目全面開展過程審計既不必要也不可能,因此,根據(jù)成本效益原則,要對本單位的建設項目按照一定的標準進行分類,結合審計資源情況,重點對金額大、周期長的建設項目開展過程審計。
(三)審計部門要準確定位審計的職能,保持審計的客觀性
開展建設項目的過程審計是對建設項目各項管理活動的評價,不是管理活動本身,是對管理活動的程序性、合規(guī)性、合法性和真實性發(fā)表意見,是對監(jiān)督的監(jiān)督,審計人員不能代替工程管理人員執(zhí)行具體的管理工作,否則審計工作將失去客觀性。
(四)內部審計人員應具備開展建設項目過程審計所必須的知識和技能
工程建設是一項技術性很強的工作,審計人員開展建設項目過程審計必須具備一定的專業(yè)知識和技能,能夠滿足開展建設項目過程審計的需要,必要時可以聘請工程建設、監(jiān)理方面的專業(yè)人士提供支持。
一、審查學?？茖W發(fā)展情況
審查高校領導干部任期內提出的重大改革發(fā)展思路及采取的措施和取得的成果、實施的重大建設項目、爭取的重大專項資金等，分析評價被審計領導干部對學?？傮w發(fā)展起到的推動作用。由被審計領導干部提供情況和證明材料，審計組通過檢查有關資料、詢問了解情況等方式進行核實。
（一）重大改革發(fā)展
被審計者任期內推出的重大改革發(fā)展措施，并對學校的發(fā)展產生重大正面影響，進而取得突破性成績，如在國家、省級綜合性評估工作中取得優(yōu)秀成績，獲得全國性、省級重大獎勵，在與教學科研有關的某方面取得實質性突破等。
（二）重大建設項目
被審計者任期內建設項目情況，重點檢查建設用地是否按批準的數(shù)量征用，土地征用是否符合審批的規(guī)劃要求，以及征地拆遷費用的支出是否合規(guī)。
（三）重大專項資金投入
被審計者任職期間，學校新增的專項資金情況。主要檢查各種資金的提取比例和管理辦法是否執(zhí)行國家有關規(guī)定;檢查專項資金的使用是否符合規(guī)定的用途，有無未經批準相互擠占的問題。
二、審查權力運行公開化情況
從會議紀要和記錄入手，審查各項財務資料，并詢問相關人員，分析評價被審計領導干部任期內重大決策程序的規(guī)范性、決策內容的合法性和決策執(zhí)行及執(zhí)行的效果等。
（一）決策程序規(guī)范性
是否健全黨委會、校長辦公會議事規(guī)則、校務公開制度;財務預算、工程建設、重大采購、對外投融資及合作、資產處置、涉及教職工利益等重大事項決策、重要項目安排、大額資金的使用，是否都通過民主討論、集體決策程序，是否都有會議記錄。
（二）決策內容合法性。決策的內容是否合法合規(guī)。
（三）決策執(zhí)行及效果
決策是否得到認真執(zhí)行;執(zhí)行決策后的經濟效果和社會效果，是否存在因決策不善影響資金使用效益、造成國有資產損失的情況。
三、審查資源配置市場化情況
審查評價學校資產管理、基建項目管理、下屬單位管理、執(zhí)行政府采購過程中資源配置市場化原則執(zhí)行情況等。
（一）資產管理
1.資產入賬完整性。資產是否全部入賬，有無賬外資產，如用科研經費購置的固定資產有無入賬;
2.資產日常管理。資產是否及時登記、定期盤點，賬賬、賬實是否相符，領用是否規(guī)范;資產有無因管理不嚴造成損壞、偷盜等損失情況等;
3.資產使用、處置規(guī)范性。資產出租、對外投資和擔保是否履行審批手續(xù)，資產處置是否履行審批手續(xù)。
（二）基本建設管理
1.基本建設項目資金籌集、管理和使用情況。是否存在非法集資，建設資金有無被轉移、侵占或挪用的，有無超標準、超概算情況，是否按規(guī)定預留工程價款;
2.基本建設項目招投標情況。是否存在項目未按規(guī)定招投標、未按照招投標文件的條款簽訂合同或協(xié)議;
3.基本建設過程中各種程序履行情況。有無履行各種審批程序，是否存在未批先建、擅自改變建設內容情況，已竣工交付使用的建設項目是否及時辦理竣工驗收、工程結算和工程決算，并結轉固定資產。
（三）下屬單位管理
1.下屬單位經濟活動合法性。下屬單位是否存在違法違規(guī)的經濟活動;
2.下屬單位經濟效益情況。下屬單位的經營效益情況，是否存在嚴重虧損;
3.下屬單位的監(jiān)管情況。是否建立對下屬單位的監(jiān)督管理制度并有效執(zhí)行;與下屬單位產權關系是否清晰;是否存在將有關資金轉移到下屬單位或以各種名目違規(guī)在下屬單位列支費用現(xiàn)象。
（四）政府采購政策執(zhí)行
政府采購政策執(zhí)行總體情況，應納入政府集中采購的項目是否全部納入政府采購;限額以上自行采購的項目是否實行招投標。
四、審查學校操作行為規(guī)范化情況
檢查學校內部管理控制制度建立和執(zhí)行、預算編制和執(zhí)行的規(guī)范性、內審監(jiān)督制度的建立和有效性，重點關注科研經費、專項經費的使用情況，審查評價資金管理政策、收費政策、助學政策等執(zhí)行情況。
（一）內部管理規(guī)范化
1.內部管理制度建立健全情況。內部分工與牽制、現(xiàn)金管理、票據(jù)管理、預算管理、收費管理、采購管理、招投標管理、資產管理、科研經費管理、專項經費管理、基本建設項目經費管理、對下屬單位管理考核、內部審計監(jiān)督等主要財務管理、控制制度是否建立和完善;
2.內部管理制度執(zhí)行情況。各項制度是否嚴格執(zhí)行;執(zhí)行制度后取得的實際效果，是否存在因不嚴格執(zhí)行制度而造成損失浪費的。
（二）預算管理規(guī)范化
1. 預算編制總體情況。有無編制赤字預算;預算項目是否完整、真實、細化，各項收入是否納入預算管理并在法律規(guī)定賬戶核算，有無隱瞞收入、設立賬外賬的情況;
2.預算執(zhí)行總體情況。各項支出是否按照預算執(zhí)行，有無超預算、超標準現(xiàn)象;有無虛列支出、轉移資金問題;有無在下屬單位列支費用行為。
（三）資金管理政策執(zhí)行
資金管理政策執(zhí)行總體情況，是否存在公款私存、違規(guī)集資、違規(guī)擔保、小金庫等問題。
（四）收費政策執(zhí)行
收費政策執(zhí)行總體情況，是否按國家規(guī)定的收費項目、收費范圍和收費標準收費，有無自定項目、超范圍超標準收費;所使用的收費票據(jù)是否合法、合規(guī)。
（五）勤工助學政策執(zhí)行
勤工助學政策執(zhí)行總體情況，助學經費是否按規(guī)定標準提取;獎助學金的發(fā)放是否及時、足額、規(guī)范，是否存在擠占挪用現(xiàn)象，或結余較大。
（六）科研經費管理使用
科研經費管理使用總體情況，科研收入真實性;科研支出是否與項目有關，有無用虛假發(fā)票套取科研經費;勞務費發(fā)放及繳稅合規(guī)性;結題項目有無及時結賬。
（七）專項經費使用情況
專項經費使用總體情況：是否?？顚Ｓ?，有無存在虛列支出、擠占挪用情況;專項經費的使用績效，有無損失浪費。
（八）其他法規(guī)政策執(zhí)行
除上述列舉事項外，其他財經法規(guī)政策執(zhí)行情況。
（九）內審監(jiān)督制度執(zhí)行
1.內審機構建立。內審機構的建立和內審人員配備情況;
2.內審機構工作業(yè)績。內審工作是否有規(guī)劃、有計劃、正常地開展;在經濟責任審計、下屬單位考核、基本建設項目等內部重要經濟事項中發(fā)揮的作用如何。
五、審查高校領導干部廉潔從業(yè)情況
通過聽取學校其他校領導和中層領導意見，審要經濟事項的決策和執(zhí)行，結合了解學校整體廉政建設情況，評價被審計領導干部廉潔從業(yè)情況。
（一）個人廉潔從業(yè)情況
1.領導利用職權行為。領導是否存在利用職權和職務便利牟取不正當利益的情況，主要包括是否存在違反決策程序直接干預重大經濟事項，是否在收入分配、經費開支、資產使用等方面未遵守有關規(guī)定。移送司法處理或已被追究刑事責任的另行處理;
2.領導個人行為。領導是否存在一些與職務無關、但違反廉政規(guī)定的行為，如私自從事營利性活動。
（二）所在學校廉政建設情況
1. 所在學校干部、職工廉潔從業(yè)情況。所在學校領導班子成員有無因與職務有關的廉政問題受到黨紀政紀處分、或被追究刑事責任的;其他中層干部和下屬單位負責人有無因廉政問題被查處的;
關鍵詞：BT；建設項目；審計；優(yōu)勢
中圖分類號：F239.45 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2015）005-000-02
一、采用BT方式可為項目業(yè)主籌措建設資金，緩解建設期間的資金壓力
同時，通過成立BT項目公司，項目建設方可采用項目融資的方式實現(xiàn)表外融資，可有效提高資金使用效率，分散投資風險。
二、采用BT方式可以降低工程實施難度，提高投資建設效率
BT項目由建設方負責工程全過程，包括工程前期準備、設計、施工及監(jiān)理等建設環(huán)節(jié)，因而可以有效實現(xiàn)設計、施工的緊密銜接，減少建設管理和協(xié)調環(huán)節(jié)，實現(xiàn)工程建設的一體化優(yōu)勢和規(guī)模效益。
三、BT方式一般采用固定價格合同，通過鎖定工程造價和工期，可有效的降低工程造價，轉移業(yè)主的投資建設風險
四、BT項目回購資金有保證，投資風險小
BT方式通過設置回購承諾和回購擔保的方式，可降低投資回收風險，其投資回收期限較短。對大型建筑企業(yè)而言，BT項目是一種良好的投資渠道，通過BT方式參與工程項目的投資建設，既有利于避免與中小建筑企業(yè)的惡性競爭，又能發(fā)揮企業(yè)自身技術和資金的綜合優(yōu)勢。
五、查什么
（一）項目背景
BT項目建設打破了過去由投資人直接對建設項目建設過程實施投資的傳統(tǒng)，改由投資人通過對出資人的融資間接投入建設費用，同時承擔融資費用。只是建設項目因融資方式不同導致建設方式改變，并未改變政府是最終出資人的實質，也未改變建設項目資金的國有屬性，審計機關有權且有責任對BT項目進行審計監(jiān)督。2014年陜西省十二屆人大常委會第十一次會議，審議通過，并于當年11月1日起施行的《陜西省國家建設項目審計條例》第三條第四款規(guī)定“政府通過招標等方式確定投資人，由其承擔資金籌措和工程建設，竣工驗收后移交政府，政府
按照合同約定回購的項目”，明確了國家建設項目也包含BT建設模式項目。
（二）項目特點
1.BT參與主體的特殊性
BT建設項目明確政府作為委托方將需要建設項目委托投資人和施工單位進行融資建設，并按規(guī)定支付其建設費用和融資費用，最終獲取建設項目的使用權和所有權。政府的目標在于降低建設費用和融資費用。業(yè)主為特殊主體，即政府、政府組成部門。投資人為具備一定投融資能力和建設資質的投資公司、建筑企業(yè)等。
2.BT投資客體的特殊性
其特殊性在于：一是BT項目的客體大部分為基礎設施和公用事業(yè)，如城市軌道交通、橋梁、公路等，不同于其他投資項目，屬于社會公益事業(yè)，政府對其享有建設權和所有權；二是BT投資客體的所有權存在轉移性，即業(yè)主通過合同方式把某一重大項目的投資、建設的權利和責任委托給投資人，投資人在合同規(guī)定時間內，擁有該項目的所有權，項目竣工驗收合格后，業(yè)主回購項目并獲得項目所有權。
投資人和施工單位作為受托方接受政府的要約，按政府對建設項目要求進行融資并實施建設，并按約定接受其建設費用，交付建設項目的使用權和所有權。而投資人和施工單位的目標在于提高建設費用和融資費用，從而獲取更高經濟回報。
3.BT參與主體法律關系的復雜性
BT項目涉及融資、投資、建設、轉讓等一系列活動，參與人包括政府、投資人、施工企業(yè)、原材料供應商、融資擔保人以及其他可能的參與人，從而形成了眾多參與人的紛繁復雜的法律關系。
4..BT方式所涉及當事人的權利義務關系是通過合同確立的
其中包括貸款合同、建設合同、回購協(xié)議、回購資金擔保、完工履約擔保以及聯(lián)合體協(xié)議等，是一系列合同的有機組合。
（三）審計內容
由于采用BT方式必須經過確定項目、項目準備、招標、談判、簽署與BT有關的合同、項目建設、移交等階段，涉及到政府許可、審批以及資金擔保等諸多環(huán)節(jié)。
重點對項目審批、招投標、合同簽訂、征地拆遷、設備（材料）采購、工程造價（隱蔽工程驗收、設計變更、現(xiàn)場簽證、工程結算）和竣工決算、財務收支等環(huán)節(jié)作為跟蹤審計重點。
1.項目審批和招投標審計
BT項目是否經過本級發(fā)改、財政及相關主管部門的同意并報同級或上級政府批準；融資實施方案、建設方案是否經過同級或上級政府的批準
投資人的確定是否經過公開招投標，如采取邀請招標的，是否經過批準；投資人是否為依法注冊的企業(yè)法人，是否具備良好的財務投資實力及銀行資信能力，是否具備國家核定的與融資項目規(guī)模、類型相適應的工程施工承包資質，投資人的業(yè)績情況、履約信用、回購價、投資收益、回購期、經營期等內容是否進行了綜合評審等；勘察、設計、監(jiān)理、重要設備材料采購等是否依法公開招標。
2.對BT項目合同等相關資料審計
加強對合同等業(yè)務性資料進行重點審查，包括深入分析相關招標文件，以確定BT項目性質，開展對BT項目背景情況和運作整體情況調查，對政府回購方案的有效性和可行性等方面進行審計；資金使用、回購款及調整、回購款的支付；雙方權利與義務（包括工程管理、質量管理、有關的資金投入等），合同的變更與解釋、違約責任及爭議的解決方式等內容。BT項目回購價（合同總價）是否控制在批準的概算內，審查回購價的組成及確定原則。
3.征地拆遷審計
一是審核資金在支付的各個環(huán)節(jié)是否存在滯留、截留、擠占和挪用。
二是采取征地包干方式的，審核是否以包干名義，巧立名目擠占征地補償費用。
三是由村（組）農村集體經濟組織支配的征地補償費用，審核是否建立了財務公開制度并定期向本集體經濟組織成員公布收支狀況。
四是征地拆遷補償資金的是否及時足額支付，應監(jiān)督其進行張榜公告、接受社會監(jiān)督、并深入群眾調查核實
4.工程造價審計
控制工程造價的關鍵環(huán)節(jié)，是對計量計價審核。在明確承包商工程計量與計價的原則和要求前提下，跟蹤審計要對項目設計變更和施工單位現(xiàn)場簽證資料的真實性、完整性進行審核，在工程相關重大節(jié)點進行資料收集，對于土方工程、隱蔽工程等對投資影響較大的工程量實施現(xiàn)場監(jiān)督，必要時對監(jiān)理的數(shù)據(jù)進行現(xiàn)場復測和計量，掌握一手真實數(shù)據(jù)。
5.設備材料采購審計
重點審查是否設備材料采購招標工作的監(jiān)督、管理情況。是否按規(guī)定進行了招投標；是否按招標書中要求設備的技術規(guī)格、型號、參數(shù)、性能選擇了供應商；提供的設備材料質量、時間、型號等是否符合標書要求，有無質檢部門報告；項目采購費用合同規(guī)定支付方式是否合理。
六、怎么查
除了按常規(guī)建設項目的審計思路外，從審計方法的選取、手段優(yōu)化和組織形式方面進行創(chuàng)新。在審計方法上將常規(guī)審計方法與計算機審計方法有機結合。積極合理運用新型審計手段，以國家審計為主、合理運用社會審計、內部審計等各方力量，最大程度發(fā)揮審計效能。審計方式上，結合項目實際，對投資額度大，建設周期長的項目采取全程跟蹤審計。
七、為什么這么查
通過對我市33個BT建設項目進行審計調查，發(fā)現(xiàn)從項目建設前期招投標，合同簽訂和管理方面存在較多問題
（一）審計結果
1.招、投標方面存在的問題
（1）個別項目融資實施方案、建設方案未經過同級或上級政府的批準進行建設，BT投資人未經過公開招標確定。
（2）設計、監(jiān)理、重要設備材料供應單位未通過公開招標。
（3）未經批準或備案擅自將設計、施工采取邀請招標方式
X公司實施的濱江景觀帶工程施工采取邀請招標。
2.BT、BOT項目合同簽訂、執(zhí)行及建設管理方面存在的問題
（1）合同簽訂方面，缺乏風險控制
合同簽訂方面存在主要條款不完整，無總投資控制目標，缺乏投資控制相應約束條款。
（2）BT項目回購價組成、利息或回報率的約定存在問題
某項目雖已于2013年10月21日經公開招標，確定中標企業(yè)，但截至審計日，尚未與施工中標企業(yè)簽訂項目施工合同，回購協(xié)議中也未對BT項目回報率進行書面約定。
（3）項目投資人未與政府簽訂回購承諾函及第三方擔保協(xié)議。
（二）審計方法經驗總結
1.在審計內容上，根據(jù)BT建設項目特點，緊緊把握前期審批、過程控制、和項目終結審查三個主要環(huán)節(jié)開展跟蹤審計
（1）對BT項目前期審批決策開展跟蹤審計，全面降低項目風險，保證政府利益不受侵犯，同時保證投資人合法權益。
包括：是否認真編制方案，加強評估論證，完善決策機制，嚴格實施方案四個方面進行審計。在可研階段是否組織相關部門進行科學規(guī)劃、設計和論證，從投資決策階段就開始進行風險分析。是否周密組織編制融資建設方案，嚴格設置項目的各項具體條件。業(yè)主是否對建設方案項目委托具有相應資質的工程咨詢單位、律師事務所等社會咨詢中介機構進行評估論證；并報項目所屬的市、縣（區(qū)）政府召開政府常務會議研究批準。業(yè)主是否嚴格依據(jù)經政府批準的融資建設方案組織實施。
避免BT項目按一般建設工程承包辦理相應手續(xù)，重視BT項目的簽約管理和履約管理，對有關合同方，建立完善風險預防機制，擬定風險應對措施。
（2）對過程控制開展跟蹤審計
一是強化項目招標審計。BT項目特殊性決定了招投標是其重要環(huán)節(jié)。與一般建設工程項目不同，BT項目首先要確定投資人，再由投資人承擔資金籌措和工程建設。首先需要招標確定投資人，其次是投資人依據(jù)國家規(guī)定對勘察、設計、施工、監(jiān)理、供貨等環(huán)節(jié)的招標。不僅要對投資人、還要對勘察、設計、建立、采購等招標情況進行審計。
審查招標資料與中標合同一致性；審查合同簽證時間，對合同滯后性原因進行分析。個別BT項目投資人為獲取更多利益，提出過度要求，往往導致談判時間超出文件規(guī)定時限。
不僅要對不規(guī)范招標行為進行審計（應公開招標的，降低公開程度，打球。進行邀請招標或競爭性報價項目或商務談判）；還要對項目進行肢解、規(guī)避招標行為進行審計（將一個項目肢解成若干個小項目規(guī)避招標）。
二是加強對BT項目分包、轉包行為審計。在BT項目中，工程分包和轉包情況比較普遍，是影響項目工程質量的重要風險因素。審計中要注意對此種行為進行詳細審查。
三是對BT合同簽訂開展跟蹤審計，控制合同風險，從而達到控制投資總額目的。對BT項目投資收益和回購方式等關鍵性條款，對合同價款、投資回報率、工期和回購期、工程質量、安全和環(huán)保、風險分配、工程分包、工程價款結算方式、投資回報和回購款支付方式、違約責任與索賠、糾紛爭議解決程序等作詳細審查，科學合理確認回購價格，減輕政府回購成本。
四是對工程造價（隱蔽工程驗收、設計變更、現(xiàn)場簽證、工程結算）進行跟蹤審計。特別關注對BT項目設計變更資料和施工單位現(xiàn)場簽證資料的實施跟蹤，在工程關鍵節(jié)點進行資料收集，明確有關單位的責任，規(guī)范各自的行為。
（3）開展對項目終結的竣工決算、財務收支審計，為政府回購奠定基礎。
2.在審計組織實施上
從有資質的社會中介機構中選取適合項目審計的專業(yè)人才，由審計機關牽頭組織、協(xié)調、監(jiān)督、管理，更好地解決跟蹤審計力量不足的困難。
1．建設項目全過程跟蹤審計的主要內容
1．1在建設項目開工前階段，跟蹤審計的主要內容主要包括：
（1）檢查建設項目的審批文件。包括項目建議書、可行性研究報告、環(huán)境影響評估報告、概算批復、建設用地批準、建設規(guī)劃及施工許可、環(huán)保及消防批準、項目設計及設計圖審核等文件是否齊全、真實、有效。
（2）檢查招投標程序及其結果是否合法、有效。
（3）檢查與各建設項目相關單位（招標、勘察、設計、監(jiān)理、施工及供貨等）簽訂的合同條款是否符合法定的程序和相關規(guī)定，與招標文件和投標承諾是否一致、合同價是否真實合理。
（4）檢查建設項目的資金來源是否落實到位、是否合理、是否專戶存儲，建設資金能否滿足項目建設投資進度的需要。后續(xù)資金是否落實。對使用國債的建設項目，要嚴格規(guī)定其操作程序和使用范圍，并作為建設資金審計的重點。
1．2在建設項目施工階段，跟蹤審計的主要內容包括：
（1）檢查履行合同情況。檢查與建設項目有關的單位（招標、勘察、設計、監(jiān)理、施工及供貨等）是否按照合同、協(xié)議、招投標書及國家的相關規(guī)定認真履行了各自的職責，有無違法分包、轉包工程。如有合同發(fā)生變更、增補、轉讓或終止的情況，應檢查其真實性、合法性。
（2）檢查項目概算執(zhí)行情況。檢查有無超出批準概算范圍投資和不按概算批復的規(guī)定購置自用固定資產，擠占或者虛列工程成本等問題。
（3）檢查內控制度建立、執(zhí)行情況。檢查建設單位是否建立健全并執(zhí)行了各項內控制度。如工程簽證、驗收制度；設備材料采購、價格控制、驗收、領用、清點制度；費用支出報銷制度等。應督促、指導建立完善的管理制度，保證項目建設規(guī)范運行、建設資金合法使用。
（4）重點關注工程變更及合同外內容的真實性、合法性，變更的程序是否規(guī)范，價款是否合理等；現(xiàn)場簽證手續(xù)是否合規(guī)、真實；主要隱蔽工程是否真實，是否按有關的要求進行了驗收，隱蔽之前是否告知了審計組；
（5）檢查建設資金是否專款專用。是否按照工程進度付款，有無擠占、挪用建設項目資金等問題。防止出現(xiàn)超付工程款現(xiàn)象。
（6）加強設備、材料價格控制，尤其要對建設單位關聯(lián)企業(yè)所供設備、材料的價格進行檢查，防止從中加價。對于甲控乙供或投標中列為暫定價的的主要材料及設備，要看其采購方式是否合法、合理，是否進行招投標或比價采購，價格是否合理。
1．3在建設項目竣工驗收后，工程結（決）算的審查：
（1）工程量的審查。工程量是工程造價計算的基礎，工程量的準確程度是影響竣工結算的重要因素之一，實際工作中工程量也是施工單位多計工程造價的重要環(huán)節(jié)，因此審計人員要對工程量進行重點審查。
（2）材料價格合理性的審查。重點審核主要材料的單價是否合理，防止施工單位以劣充好，抬高材料價格。
（3）審查隱蔽驗收記錄和設計變更及各種經濟簽證是否真實，防止施工單位事后補辦簽證或虛假記錄的發(fā)生。
2．建設項目跟蹤審計過程中應注意的幾個問題
施工過程中跟蹤審計工作重點是對工程施工過程中的隱蔽工程量、材料價款、工程進度款撥付及其現(xiàn)場變更簽證單等內容進行審計監(jiān)督。
2．1 對于隱蔽工程量的現(xiàn)場確定。工程施工中會涉及到大量的隱蔽項目，隱蔽項目工程量的確定是否屬實會對決算審計效果及最終工程造價產生直接影響。但在實際操作中，有的施工方不予配合，造成跟蹤審計方對現(xiàn)場測量工程量與施工方難以達成一致。比如防腐保溫工程。我們知道，由于金屬罐內壁的防腐常常利用防腐涂料噴涂的方法，為了保證噴涂質量，必須經過若干遍噴涂才允許達到要求的總厚度每種涂料產品對每一遍的噴涂厚度都有嚴格的規(guī)定，并且在現(xiàn)行定額中，金屬罐化學防腐的造價是按涂料的噴涂遍數(shù)進行計算。若施工單位不按規(guī)定的設計厚度遍數(shù)涂刷，不僅嚴重影響金屬罐的使用壽命，同時也成為了其牟取暴利的主要途徑。所以在跟蹤審計過程中，審計組成員應經常深入施工現(xiàn)場，掌握工程進展等真實情況，了解工程建設中涉及的有關技術問題，熟悉工程量計量規(guī)則及有關費用的測算辦法，并且作好相關記錄。審計人員應盡量多地參加建設項目各種現(xiàn)場會，充分聽取設計、建設、監(jiān)理、施工等各方意見，可通過拍照或錄像，與監(jiān)理及建設部門相互配合的方式確定工程量。
2．2 對于變更材料的價格，應及時掌握大量建筑材料、設備的實際市場價格信息，較為準確地幫助建設單位通過詢價、招標或競爭性談判方式來確定合理的材料和設備價格，從而達到控制或降低工程造價的目的。我們審計人員在施工現(xiàn)場要注意留心施工中所用的建筑材料及設備的品牌型號，審查其與投標中所列型號的是否一致。在察看過程中，應特別關注那些價格較高的裝飾材料以及土建、安裝工程中價格較貴的建筑材料，詳細記錄它們的型號、規(guī)格、價格以及工程施工的制作安裝順序，必要時還要對數(shù)量進行統(tǒng)計，做好審計工作筆錄。
2．3 對于設計變更，有些設計變更是不可避免的，每種情況的變更均有多種方案可供選擇，跟蹤審計單位針對監(jiān)理和施工單位提出的設計變更進行經濟技術分析，提出優(yōu)化建議，為建設單位提供決策依據(jù)。我們審計人員應充分了解并實地查看施工單位提出需要變更的部位，如發(fā)現(xiàn)無須變更的，應及時與建設方和施工方進行溝通，交換意見，必要時也可以咨詢設計單位，盡量減少改變原設計，除非有更好更優(yōu)的方案可供選擇，因為只要一變更90%的都會增加工程造價。
2．4 對于現(xiàn)場的簽證，我們審計人員應作好實地勘測及測量工作。一般說來，施工中難免有不少地方需根據(jù)現(xiàn)場的實際情況臨時做出變更，施工中免不了有大量的更改工作量情況，如不做好施工現(xiàn)場的勘測、測量工作，對現(xiàn)場部分的工作量就難以準確把握。如果現(xiàn)場代表或其它相關部門不作好工作量記錄，審計時就無從下手，有時即使相關部門現(xiàn)場代表都有記錄，但記錄的真實性如何，水份有多少，這些都需要跟蹤審計人員現(xiàn)場實地進行勘察、測量和記錄；同時督促甲乙雙方的現(xiàn)場代表對現(xiàn)場記錄及時進行簽字認可，檢查建設方與監(jiān)理方在資料上有無含糊之處，必要時還要留下影像資料，為今后的結算審計提供可靠的依據(jù)。
2．5在控制工程進度款支付方面，跟蹤審計單位要按規(guī)定進行核價，計算已完成工程造價，在合同約定付款比例范圍內，提出工程進度款支付意見，從總體上控制工程進度款的支付。
隨著科技的進步，各種新材料、新工藝也層出不窮，審計中所使用的定額往往跟不上科技前進的步伐，某些新工藝的單價組成還需要我們審計人員去借套或測算，只有弄清原理才能找到合理的測算依據(jù)，也能讓跟蹤審計人員自身素質和水平得到提高。例如某一工程中廚房排油煙管采用不銹鋼板矩形風管（氬弧焊接），但現(xiàn)行的定額中只有不銹鋼板圓形風管（焊接）的子目，我們先到現(xiàn)場去看施工人員制作焊接矩形不銹鋼板風管的過程，測算矩形不銹鋼板風管和圓形不銹鋼板風管在制作上由于焊縫的增加哪些輔材要做相應的調整。再對比白鐵皮風管圓形和矩形焊接定額中的人工、材料、機械的用量，進行測算。所以，我們審計人員應注意留心施工現(xiàn)場殊構件、特殊部位及新材料、新工藝的做法，要與時俱進，學以致用。
總之，在建設工程項目的造價管理中，特別是在國有投資項目的造價管理中，“跟蹤審計”這種審計模式已經得到廣泛應用，已漸漸成為規(guī)范和制度?！案檶徲嫛钡淖饔靡惨呀洕B透到項目現(xiàn)場管理的每個環(huán)節(jié)，起到對工程價款的事前、事中和事后的控制的作用，審計人員在深入建設項目跟蹤審計現(xiàn)場過程中，一定要做到多用心、勤用腦、多留意、勤動手，全面掌握第一手資料，一定會對工程竣工后的結算審計起到事半功倍的效果，從而使跟蹤審計的優(yōu)勢得到充分地體現(xiàn)。
作者：陸建橋，國際會計準則理事會理事
一、新概念框架的定位及其結構
理事會認為概念框架在會計準則制定和會計實務處理中扮演著關鍵性角色，尤其是國際財務報告準則作為原則導向的會計準則，需要一套能夠適應形勢發(fā)展需要、概念清晰、內容完整、邏輯一致的概念體系來為其提供理論支持和概念基礎。為此，理事會在新概念框架中，將概念框架定位為三個方面的作用：
一是幫助理事會在一致的概念基礎上制定國際財務報告準則。為此，理事會強調，新概念框架應當是一個全面的框架，應當涵蓋理事會在會計準則決策中所涉及的最為重要和主要的議題，應當能夠幫助理事會更好地制定出一套內在一致的會計準則，特別是對于相同或者相似的交易，無論是在同一個國際財務報告準則中規(guī)范還是在不同國際財務報告準則中規(guī)范的，均應當采用相同或者相似的會計處理方法進行處理，概念框架應當在其中起到統(tǒng)馭作用。
二是幫助財務報表編制者采用一致的會計政策。在通常情況下，財務報表編制者應當基于各具體國際財務報告準則的規(guī)定擬定其會計政策，進行相應會計處理。但是在某些特殊情況下，比如對于某項或某類特定交易，在尚沒有國際財務報告準則規(guī)范或者在有國際財務報告準則規(guī)范但該準則允許選擇不同會計政策的情況下，財務報表編制者可能需要依據(jù)概念框架來擬定（或選擇）其適用的會計政策，即財務報表編制者需要按照概念框架的要求，依據(jù)能否向財務報表使用者提供有用的信息、能否達到有用財務信息的質量特征、能否滿足財務報表要素的定義及其確認、計量和報告要求等，來決定其所應采用的會計政策。
三是幫助所有與財務報告相關的利益相關者理解和詮釋國際財務報告準則。近年來，由于交易越來越復雜和有關方面對財務信息透明度要求越來越高，有關國際財務報告準則變得相對復雜，如何正確理解和把握這些準則已經成為現(xiàn)實問題，而通過概念框架則可以為此提供一個較好的切入點。有關方面可以通過概念框架中的理論和概念基礎，更好地理解理事會為什么在有關國際財務報告準則中做出有關會計處理規(guī)定，其決策依據(jù)是什么，其成本效益是如何考慮的。毫無疑問，這對于正確理解和應用國際財務報告準則將很有助益。
基于此，新概念框架主要規(guī)范了通用財務報告的目標是什么、什么財務信息是有用的、如何界定財務報表要素及其確認、計量、列報和披露要求等財務會計基本問題。具體而言，新概念框架從結構上共分八章，主要包括以下內容：
（一）第一章為“通用目的財務報告的目標”，主要涉及通用目的財務報告的目標、有用性及其局限性，關于報告主體的經濟資源、對主體的索取權和這些資源和索取權變動的信息，以及關于主體經濟資源使用的相關信息等內容。
（二）第二章為“有用財務信息的質量特征”，主要涉及有用財務信息的質量特征以及對有用財務信息的成本制約因素等內容。
（三）第三章為“財務報表和報告主體”，主要涉及財務報表的范圍界定和報告主體的界定等內容。
（四）第四章為“財務報表要素”，主要涉及財務報表要素的組成及其定義等內容。
（五）第五章為“確認和終止確認”，主要涉及財務報表要素的確認過程、確認標準以及終止確認等內容。
（六）第六章為“計量”，主要涉及可選擇計量基礎的組成及其所提供的信息、選擇計量基礎時所應考慮的因素等內容。
（七）第七章為“列報和披露”，主要涉及財務報表列報和披露的目標及其原則、財務報表要素分類的原則、財務報表信息歸總的原則等內容。
（八）資本和資本保持的概念，主要涉及資本的概念、資本保全的概念和利潤的決定、資本保全調整等內容。
以下將對上述主要修訂內容進行介紹，并評估其影響。
二、新概念框架修訂完善的主要內容
（一）關于通用目的財務報告的目標
新概念框架將通用目的財務報告的目標定位為“通用目的財務報告的目標是提供有關報告主體的、對現(xiàn)有和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者做出有關向主體提供資源決策有用的財務信息”。原概念框架將財務報表的目標定位為“財務報表的目標是提供在經濟決策中有助于一系列使用者的關于主體財務狀況、經營業(yè)績和財務狀況變動的信息”。新概念框架相比于原概念框架，在財務報告目標方面發(fā)生了諸多變化：
1.引入“通用目的財務報告”的概念。理事會認為，理事會有責任擬定財務報告的目標，而不僅限于財務報表目標，盡管財務報表是財務報告的主體部分，理事會討論的許多問題也主要是與財務報表相關的問題，但是如果概念框架的范圍僅限于財務報表范疇，明顯過于狹窄，比如有關公司戰(zhàn)略、風險、未來預期等相關信息，可能無法在財務報表中揭示，但可在財務報告中予以揭示，以向使用者提供決策有用的信息。理事會同時認識到，不同的使用者可能有不同的信息需要，從而要求提供不同的財務信息或者相關報告，理事會認為，國際財務報告準則應當聚焦于通用目的財務報告，如果需要向不同的使用者提供不同的財務信息及其報告，其成本將非常高昂。因此，理事會認為，新概念框架和未來國際財務報告準則的制定圍繞通用目的財務報告，仍然是滿足使用者需要最為有效的方式。
2.明確通用目的財務報告的使用者為現(xiàn)有的和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者這些基本使用者（PrimaryUsers）。理事會認為，許多現(xiàn)有的和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者通常無法要求報告主體直接向他們提供信息，因此，他們只能依賴于通用目的財務報告來獲取他們所需要的大多數(shù)財務信息?；诖?，理事會將現(xiàn)有的和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者界定為通用目的財務報告的基本使用者，通用目的財務報告的目標是為了滿足這些基本使用者的決策信息需要。而在原概念框架下，財務報表的使用者包括“現(xiàn)有的和潛在的投資者、雇員、貸款人、供應商和其他商業(yè)債權人、顧客、政府及其機構和公眾”，理事會認為原概念框架的使用者群體過于寬泛，作為通用目的財務報告，其基本目的應當是滿足那些無法直接從報告主體中獲取財務信息但又需要做出有關向主體提供資源決策的使用者的信息需要，這些使用者無疑應當是現(xiàn)有的和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者，至于其他諸如監(jiān)管部門、公眾等，他們可能會發(fā)現(xiàn)通用目的財務報告對他們也是有用的，但他們不應是通用目的財務報告的基本服務對象。
3.明確通用目的財務報告滿足的基本使用者的決策主要是資源配置決策（ResourceAllocationDecisions）。原概念框架在描述財務報表目標時，只強調財務報表要滿足使用者的經濟決策（EconomicDecisions）需要，但沒有對經濟決策的涵義和范圍做出清晰界定。新概念框架認為，通用目的財務報告主要滿足基本使用者的資源配置決策需要，將使用者的決策明晰化。理事會認為，使用者的這些資源配置決策主要包括三類：（1）購買、出售或持有權益或債務工具；（2）提供或者結清貸款或其他形式的信貸；（3）對會影響主體經濟資源使用的管理層行為行使表決權或施加影響。理事會認為上述資源配置決策依賴于現(xiàn)有的和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者所預期的投入資源的回報，而對這些回報的預期又依賴于他們對報告主體兩個方面情況的評估：一是對主體未來凈現(xiàn)金流入的金額、時間和不確定性情況的評估；二是對管理層關于主體經濟資源經管責任（Stewardship）履行情況的評估。為了進行這些評估，這些使用者需要以下兩個方面的信息：一是關于主體經濟資源、對主體的索取權以及有關這些經濟資源和索取權變動情況的信息；二是關于主體管理層如何有效率和有效果地解脫其使用主體經濟資源的責任情況。而通用目的財務報告的使命便是盡可能地提供這兩方面的信息，以滿足使用者評估主體現(xiàn)金流量和管理層經管責任履行情況的需要，并進而為其資源配置決策服務。
新概念框架較好地構筑起了通用目的財務報告使用者、使用者決策、使用者決策相關的信息需要及其與財務報告2之間關系的邏輯體系，澄清了經管責任在財務報告目標中所扮演的角色，使財務報告目標更加清晰一致，更加具有指導意義。
（二）關于有用的財務信息的質量特征
財務報告的目標是向使用者提供決策有用的信息，那么什么樣的財務信息是有用的，就顯得十分重要。新概念框架對有用的財務信息應當具備哪些質量特征做了進一步明確和規(guī)范，并建立了有用財務信息質量特征的層次結構。新概念框架認為，有用的財務信息應當具備相關性（Relevant）和如實反映（FaithfulRepresentation）兩個基本的質量特征，在此基礎上，新概念框架提出了可比性、可驗證性、及時性和可理解性四個提升性質量特征，新概念框架還認為有用的財務信息還需要考慮成本制約（CostConstraint）因素。
1.關于基本質量特征
新概念框架規(guī)范了兩個基本質量特征：一是相關性；二是如實反映。
新概念框架規(guī)定，相關的財務信息應當能夠使使用者做出的決策有所不同，換句話說，有能力使使用者做出不同決策的信息是相關的。如果財務信息具備預測價值（PredictiveValue）和（或）確證價值（ConfirmatoryValue），則表明該信息有能力使使用者做出的決策有所不同，從而表明該信息是相關的。新概念框架還強調，重要性（Materiality）是基于有關項目性質和（或）程度的、在主體特定層面的相關性。
新概念框架規(guī)定，財務報告應當如實反映其意在反映的經濟現(xiàn)象的實質，因此將“如實反映”作為一項基本的質量特征?！叭鐚嵎从场币笤谧畲蟪潭瓤赡艿那闆r下，有關信息應當完整（Complete）、中立（Neutral）和無差錯（FreefromError），但并不意味著在所有方面都要求完全正確。新概念框架強調，中立性需要審慎判斷的支持。審慎性是指在不確定條件下做出判斷時應當保持謹慎，即資產和收益不得高估，負債和費用不得低估；同樣地，資產和收益也不得低估，負債和費用也不得高估，否則它們會導致未來收益或費用的高估和低估。
2.關于提升性質量特性
除相關性和如實反映兩個基本質量特征外，新概念框架提出了有用的財務信息的四個提升性質量特征，即可比性、可驗證性、及時性和可理解性。新概念框架強調，這四個質量特征可以使信息的有用性進一步增強，但它們不能使無用的信息（比如不相關的或者不如實反映的信息）變得有用。換句話說，這四個提升性質量特征扮演的是“錦上添花”的角色。比如，可比性可以使使用者辨認和理解有關項目的異同；可驗證性可以使使用者確信相關信息是否如實反映了其意在反映的經濟現(xiàn)象；及時性可以使使用者在其決策時及時獲得能夠影響其決策的信息；可理解性要求財務報告所反映的信息清晰、簡潔從而便于使用者理解和使用等。
3.關于成本制約因素
新概念框架認為，成本一直是財務報告所能提供信息的一個制約因素。在考慮成本制約因素時，新概念框架強調，理事會應當評估要求主體提供特定信息的收益是否能夠超過編報和使用這些信息的成本。新概念框架還強調，理事會在制定準則考慮成本制約因素時，應當從財務信息的提供者、使用者、審計師、學術界以及其他方等廣泛的范圍獲取有關新準則的成本和收益信息，而且這種成本－收益的考慮不應當局限于單個報告主體，應當從廣泛的財務報告整體范疇來考量。
4.關于有用的財務信息質量特征的主要變化
在原概念框架下，財務信息質量特征分為可理解性、相關性、可靠性、可比性等四個主要的質量特征，其中，重要性納入相關性范疇，如實反映、實質重于形式、中立性、謹慎性和完整性納入可靠性范疇，及時性納入相關和可靠信息的制約因素范疇。新概念框架與原概念框架相比，在有用的財務信息質量特征方面主要有以下變化：
一是建立了有用的財務信息質量特征的層次結構。新概念框架區(qū)分了基本質量特征和提升性質量特征，把相關性和如實反映作為有用的財務信息必備的基本質量特征，突出了這兩個質量特征的重要性，其他質量特征（如原概念框架中的可理解性和可比性）則作為提升性質量特征，這對于具體會計準則的制定和會計實務的處理更有指導意義。而原概念框架沒有做這方面的層次區(qū)分，容易導致在涉及具體會計處理時出現(xiàn)相關信息質量特征取舍上的困難，甚至顧此失彼或者輕重難分。
二是將“如實反映”取代“可靠性”作為基本質量特征。新概念框架不再保留原概念框架中的“可靠性”質量特征，取而代之以“如實反映”質量特征。理事會在2010年修訂概念框架時已經做出了該項決議，但之后收到了不同的反饋意見。為此理事會又對此進行了重新審議，理事會最后決定保持原來的決議，即將“如實反映”而不是“可靠性”作為基本質量特征。其原因是原概念框架并沒有清晰界定和傳遞“可靠性”的涵義，在實踐和征詢意見過程中，不同的人對于可靠性有不同的理解，比如有人將其理解為可驗證性，有人將其理解為準確性，有人將其等同于在計量不確定性下的可容忍度等。顯然，作為一個財務信息質量特征，應當有一個清晰的概念和界定，而可靠性在概念和涵義方面不夠清晰，為此，理事會決定使用“如實反映”的術語，并細化“如實反映”所包含的內涵，從而更好地反映出財務信息質量特征的要求。
三是進一步澄清了審慎性在財務信息質量特征體系中的涵義和地位。近年來關于審慎性在財務信息質量特征體系中的地位和作用頗有爭議，尤其是在2010年理事會修訂有關財務信息質量特征部分內容時，基于審慎性有可能與中立性不相一致的考慮，曾經不再將審慎性包括在財務信息質量特征體系的相關內容中，為此引起了不少爭議。新概念框架重新引入了審慎性的表述，強調審慎性是指在不確定條件下做出判斷時應當保持謹慎，它不允許高估或者低估資產、負債、收益和費用，即審慎性判斷的行使應當不影響中立性或者應當與中立性相一致。
四是明確了計量不確定性與“如實反映”質量特征之間的關系。新概念框架認為，強調“如實反映”的質量特征要求并不表明不能有計量不確定性，或者計量不確定性太高并不表明無法滿足“如實反映”的要求或者提供有用的信息。新概念框架認為，使用合理的估計是編制財務信息的根本特征之一，它不會降低財務信息的有用性，只要這些估計得到了清楚并準確的描述和說明即可。
（三）關于財務報表和報告主體
新概念框架新增了有關“財務報表和報告主體”的內容，原概念框架沒有相關內容。新概念框架將“財務報表”界定為“提供關于報告主體資產、負債、權益、收益和費用情況的特定形式的財務報告”；將“報告主體”界定為“要求編制財務報表的主體或者可選擇編制財務報表的主體”，明確報告主體不一定是法定主體，它可以是一個主體的一部分，也可以包括多個主體。報告主體界定的是財務報表的邊界范圍，因此是一個十分重要的概念。新概念框架強調，在某些情況下，尤其是報告主體不是法律主體的情況下，有時要決定報告主體的恰當邊界可能是困難的，因此，新概念框架要求從考慮主體財務報表使用者的信息需要角度來決定其邊界，即使用者要求的信息應當是相關的、如實反映的。
新概念框架根據(jù)新報告主體概念的界定，區(qū)分了合并財務報表、未合并財務報表和匯總財務報表的概念區(qū)別。其中，合并財務報表提供的是母子公司作為單一報告主體的有關資產、負債、權益、收益和費用信息；未合并財務報表提供的是母公司作為單獨報告主體的有關資產、負債、權益、收益和費用信息；匯總財務報表提供的是由兩個或者兩個以上并非由母子公司關系聯(lián)結在一起的報告主體的財務信息。
（四）關于財務報表要素
新概念框架與原概念框架相比，在財務報表要素構成上沒有變化，都包括資產、負債、權益、收益和費用等五個要素，但是在要素定義方面，則發(fā)生了一些變化。新老概念框架下各財務報表要素的定義如表1所示。
新概念框架與原概念框架相比，主要針對資產和負債的定義作了改進：
1.關于資產定義的改進
關于資產定義的改進，主要涉及以下幾個方面：
一是新的資產定義明確資產是經濟資源，并進一步通過單獨定義經濟資源的方式將資產的實質界定為有潛力產生經濟利益的權利，即將資產聚焦于權利而不是經濟利益的最終流入，這是資產定義的突出變化，實現(xiàn)了資產的實質由傳統(tǒng)的實物資產（PhysicalObject）到權利的嬗變，適應了經濟金融創(chuàng)新和業(yè)務模式創(chuàng)新對會計理論和會計基本概念創(chuàng)新的需要。
二是新的資產定義刪去了原資產定義有關“未來經濟利益預期流入”的要求，即在資產定義中淡化了經濟利益流入的可能性標準，而原資產定義則要求未來經濟利益的流入是確定的或者很可能的，這也是新概念框架對資產定義的又一個突出變化。
三是明確資產定義中盡管取消了經濟利益流入可能性標準，但并不表明經濟利益流入可能性很低的經濟資源一定會確認為資產，新概念框架強調，資產的確認除了需符合其定義之外，還需要滿足有關確認標準和計量要求等。
表1新老概念框架下財務報表要素定義
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2.關于負債定義的改進
關于負債定義的改進，主要涉及以下幾個方面：
一是新的負債定義明確負債的實質是轉移經濟資源的義務，而不是經濟利益的最終流出。
二是新的負債定義通過對義務的界定引入了“沒有實際能力可予避免”的新的負債標準，按照該標準，無論該義務是法定義務還是推定義務，無論該義務有確定的對手方還是沒有確定的對手方，只要主體沒有實際能力予以避免，即符合負債的定義，這是對負債進行進一步清晰界定的一大變化。
三是新的負債定義刪去了原負債定義中有關“預期會導致含有經濟利益的資源流出”的要求，和資產定義的變化相同，新負債定義淡化了經濟利益流出的可能性標準，使得在負債定義中，經濟利益流出的可能性要求降低了。當然，和資產定義的有關規(guī)定一樣，新概念框架強調，負債的確認除了需符合其定義之外，還需要滿足有關確認標準和計量要求等。
關于收益和費用的定義，盡管從字面上看變化不大，但是由于收益和費用的定義是依據(jù)資產和負債的變化而界定的，因此，資產和負債定義的變化其實在本質上也對收益和費用的內涵和外延產生了影響。另外，新概念框架還強調，盡管收益和費用是從資產和負債變化角度進行定義的，但并不表明收益和費用信息的重要性低于資產和負債的信息，兩者同等重要。
（五）關于確認和終止確認
新概念框架對原概念框架中的“確認”部分做了較大幅度的修訂完善，同時增加了“終止確認”的內容。
1.關于確認標準的變化
確認是指將符合財務報表要素——資產、負債、權益、收益或費用定義的項目納入財務狀況表或者財務業(yè)績表的過程。
原概念框架規(guī)定了兩條財務報表要素確認標準：一是與某項目有關的未來經濟利益將很可能流入或流出主體；二是對該項目的成本或價值能夠可靠地加以計量。符合這兩條確認標準，相關項目才予以在財務報表內加以確認。
新概念框架對該確認標準做了較大幅度的修改，不再保留原概念框架的兩條確認標準，而是按照原則導向，建立了新的確認原則和標準。新建立的確認原則是將確認標準明確指向財務報告目標和有用的財務信息質量特征要求上，即如果因確認所產生的有關資產或負債和相應的收益、費用或權益的變動信息對于財務報表使用者是有用的，則表明該確認是恰當?shù)?。具體而言，新概念框架在要求有關項目符合財務報表要素定義的前提下，提出了兩條確認標準：一是有關資產或負債以及相應的收益、費用或權益變動的信息是相關的；二是如實反映了有關資產或負債以及相應的收益、費用或權益變動的情況。有關項目只有在滿足這兩條確認標準的前提下，才能予以確認。
關于上述確認標準中的“相關性”標準，新概念框架強調，該標準可能會受到以下兩個因素的影響：
一是資產或者負債的存在是否有不確定性；
二是即使資產或者負債存在，但是相關經濟利益流入或者流出的可能性較低。
關于上述確認標準中的“如實反映”標準，新概念框架強調，該標準可能會受到以下三個因素的影響：
一是計量不確定性的影響。新概念框架強調，在許多情況下，都會存在計量不確定性，有時即使存在較高程度的計量不確定性，也不能阻止有關會計估計提供有用的信息。當然在有限的情況下，如果有關資產或負債可獲得的所有相關計量都存在非常高的計量不確定性，而且沒有一項計量能夠提供有關資產或負債（包括相應的收益或費用）的有用信息，在這種情況下，相關資產或負債就不符合確認標準，就不應予以確認；
二是確認的內在不一致性（即會計錯配）。新概念框架強調，在有些情況下，確認一項資產或者負債，要考慮相關的資產或負債是否也應予確認，如果相關資產或負債不確認，可能會導致資產負債確認上的內在不一致（會計錯配），從而無法如實反映一項交易或事項的全貌；
三是列報和披露的要求。新概念框架強調，確認只是向使用者提供有用信息的一環(huán)，考慮相關信息的列報和披露要求，有助于更好地使所確認的金額如實反映有關資產、負債、權益、收益或費用等情況，因此在考慮確認條件時應當將其與有關列報和披露要求有機結合起來。
2.關于新增的終止確認的內容
終止確認是財務會計處理的重要環(huán)節(jié)，幾乎所有的已確認的資產或負債最終都會涉及到終止確認問題，為此需要統(tǒng)一規(guī)范相應的處理原則，但是原概念框架并沒有涉及這一內容。為此，新概念框架增加了終止確認的內容，規(guī)定終止確認是指將已確認資產或負債的全部或部分從主體財務報表中移除，終止確認通常發(fā)生在有關項目不再符合資產或負債定義時，其中，對于資產而言，當主體對所確認資產的全部或部分失去控制時，通常應當對該資產的全部或部分予以終止確認；對于負債而言，當主體對所確認負債的全部或部分不再有現(xiàn)時義務時，通常應當對該負債的全部或部分予以終止確認。
新概念框架規(guī)定了終止確認會計處理的具體目標，即終止確認會計處理應當旨在如實反映兩方面的信息：一是終止確認交易事項發(fā)生后主體留存的資產或負債情況；二是終止確認交易事項導致的主體資產或負債變動情況。
根據(jù)上述具體目標，新概念框架根據(jù)不同的交易情形規(guī)定了終止確認的具體處理原則。比如資產報廢了、負債到期了，相關的資產或負債（包括全部或部分）應當予以終止確認，以如實反映企業(yè)的資產負債變化情況；如果資產還沒有報廢或者負債還沒有到期，但資產或者負債轉移給了其他方，在這種情況下，新概念框架亦規(guī)定了相應的終止確認原則，即主體通?？梢酝ㄟ^終止確認相關資產或者負債加上恰當?shù)牧袌蠛团秮砣鐚嵎从迟Y產或負債轉移情況；但在一些有限情況下，主體可能需要繼續(xù)確認所轉移的資產或負債部分，并將所收到的收入或者支付的支出確認為一項負債或者資產處理，同時加上恰當?shù)牧袌蠛团兑?。顯然，新概念框架對不同情形下的終止確認會計處理原則的規(guī)定，對于有關會計實務尤其是資產或負債的轉移的會計處理有重要的指導意義。
（六）關于計量
原概念框架盡管規(guī)范了財務報表要素計量的相關內容，但內容非常簡單，只是列示了四種不同的計量基礎（包括歷史成本、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值），同時指出“主體編制財務報表最為常用的計量基礎是歷史成本，應用歷史成本時常常結合其他計量基礎”。原概念框架沒有對如何選擇不同的計量基礎、選擇不同計量基礎時應當考慮哪些因素做出任何規(guī)范和明確，原概念框架也沒有涉及近年來已經被越來越多使用的公允價值等現(xiàn)行價值計量基礎等相關內容。因此，原概念框架在為財務報表要素計量提供原則指引方面顯得十分欠缺，也是原概念框架飽受詬病的一個重要方面。
新概念框架在財務報表要素計量方面進行了較為系統(tǒng)的梳理，用了較大篇幅構建了新的計量基礎體系、明確了不同計量基礎意在提供的信息以及選擇不同計量基礎時應當考慮的要素，是對原概念框架的重大改進。具體而言，主要包括以下方面：
1.構建了新的計量基礎體系
新概念框架將計量基礎分為兩大類：一是歷史成本計量基礎；二是現(xiàn)行價值計量基礎。
關于歷史成本計量基礎，新概念框架明確了以下幾點：
一是歷史成本應當至少提供有關所計量項目的交易（或其他事項）價格信息，但原則上不反映價值變動信息；
二是采用歷史成本計量并不表示有關資產負債的歷史成本一成不變，有時也需要隨著時間推移和情況變化予以更新，比如資產發(fā)生損耗需要計提折舊或攤銷，資產發(fā)生減值需要調減資產歷史成本；履行負債義務所需轉移的經濟資源價值增加導致履行負債出現(xiàn)虧空，從而需要調增負債歷史成本等；
三是對有關金融資產或金融負債采用攤余成本計量，是歷史成本計量基礎在金融資產和金融負債會計領域的具體應用，攤余成本屬于歷史成本計量基礎范疇。
關于現(xiàn)行價值計量基礎，新概念框架明確了以下幾點：
一是現(xiàn)行價值應當提供有關計量日狀況更新方面的信息，即有關資產或負債的現(xiàn)行價值應當反映自前期計量日后包括在該現(xiàn)行價值中的現(xiàn)金流量估計以及其他因素的變化情況；
二是現(xiàn)行價值計量基礎包括公允價值、在用價值（針對資產）和履約價值（針對負債）以及現(xiàn)行成本，其中，公允價值反映市場參與者對資產或負債未來現(xiàn)金流量的金額、時間和不確定性的當前預期；在用價值和履約價值反映主體特定的對資產或負債未來現(xiàn)金流量的金額、時間和不確定性的當前預期；現(xiàn)行成本反映當前購買相同資產需要支付或者承擔相同負債應當收到的金額。新概念框架從而對公允價值、在用價值和履約價值、現(xiàn)行成本的概念及其所反映的現(xiàn)行價值信息進行了清晰的界定和區(qū)分。
2.明確了選擇不同計量基礎應當考慮的因素
新概念框架明確，選擇不同計量基礎應當考慮的因素主要是相關性和如實反映，以使所提供的信息對使用者有用。由此可見，新概念框架在明確選擇計量基礎應當考慮的因素時，和前述確定財務報表要素確認原則和標準應考慮因素一樣，均指向了財務信息質量特征和財務報告目標上，從而使得整個概念框架的邏輯體系更加嚴謹、更加內在一致，也更有說服力。
具體而言，關于一項計量基礎所提供的信息能否滿足相關性的要求，新概念框架認為，主要受到兩方面的影響：
一是資產或負債的特征，比如有些資產或負債對市場因素或其他風險非常敏感，其歷史成本與現(xiàn)行價值存在顯著差異，在這種情況下，如果使用者認為有關資產或負債的價值變動信息對他們是有用的、重要的，那么，這些資產或負債的歷史成本可能就無法提供相關的信息，而現(xiàn)行價值則可能能夠滿足提供相關信息的需要。
二是資產或負債貢獻于未來現(xiàn)金流量的方式，比如，一個主體的業(yè)務活動需要把若干不同的經濟資源組合在一起才能間接地產生現(xiàn)金流量（如固定資產，一般需要和其他經濟資源組合在一起，才能產生現(xiàn)金流量），在這種情況下，歷史成本或現(xiàn)行成本可能能夠提供相關的信息。反之，如果資產或負債能夠直接產生現(xiàn)金流量，那么現(xiàn)行價值計量基礎有可能能夠提供相關的信息。新概念框架強調，資產或負債能否直接產生現(xiàn)金流量和主體的業(yè)務活動是判斷一項計量基礎是否滿足相關性要求的兩個重要的考量因素。
關于一項計量基礎所提供的信息能否滿足如實反映的要求，新概念框架認為，主要受到計量不一致性和計量不確定性兩方面的影響：
一是計量不一致。新概念框架認為，當財務報表包括計量不一致（會計錯配）時，這些財務報表在某些方面有可能無法如實反映主體的財務狀況和經營成果，因此，在某些情況下，比如，一項資產或負債與另一項資產或負債的現(xiàn)金流量直接相關聯(lián)，在這種情況下，如果對這項資產或負債及其相關的資產或負債采用不同的計量基礎進行計量，有可能無法如實反映主體的財務狀況和經營成果，因此，對該類資產或負債及其相關的資產或負債，可能需要采用相同的計量基礎；
二是計量不確定性。新概念框架強調了兩個方面：一個方面是對資產或負債采用某計量基礎進行計量但存在計量不確定性，甚至較高的計量不確定性，并不表明該計量基礎無法提供相關的信息；另一方面，對資產或負債采用某計量基礎進行計量，但計量不確定性如此之高，以致于無法充分地如實反映資產或負債的實際情況，在這種情況下，考慮選擇采用其他計量基礎計量這些資產或負債是恰當?shù)摹?/p>
新概念框架還討論了財務信息質量特征中，提升性質量特征以及成本制約因素對計量基礎選擇的影響，并提供了有關以現(xiàn)金流量為基礎的計量技術方面的指引，這些內容都是新概念框架相比于原概念框架的重要突破，對于未來會計計量的發(fā)展有重要的指導意義。
（七）關于列報和披露
原概念框架沒有涉及財務報表列報和披露的內容，新概念框架增加了相關內容，對財務報表列報和披露的目標、原則以及財務報表項目的分類、抵銷、匯總等原則進行了明確，尤其是對損益及損益表、其他綜合收益及其轉回等列報和披露原則作了明確，具有很強的針對性。其核心內容主要包括：
一是定位損益表（TheStatementofProfitorLoss）為反映報告期間主體財務業(yè)績的基本報表；
二是明確損益（ProfitorLoss）可以是一張財務業(yè)績表的單獨部分（如損益是綜合收益表的組成部分），也可以是一張單獨報表的內容（如單獨的損益表）；
三是明確所有的收益或費用項目原則上應當包括在損益表中；
四是明確在例外情況下，理事會可以決定將某些收益或費用項目（主要源自資產或負債的現(xiàn)行價值的變化）排除在損益表外，計入其他綜合收益，從而更加如實反映主體的財務業(yè)績，向使用者提供更加相關的信息；
五是明確所有包括在其他綜合收益中的收益和費用項目原則上均可在以后期間轉回至損益，只要該轉回能夠提供更加相關的信息或者更加如實反映主體的財務業(yè)績，如果該轉回無法提供更加相關的信息或者無法更加如實地反映主體的財務業(yè)績，那么理事會可以決定對該包括在其他綜合收益中的收益和費用項目在以后期間不予轉回。
（八）關于資本和資本保全的概念
原概念框架對資本和資本保全的概念進行了專門闡述，新概念框架也專辟一章介紹了資本和資本保全的概念及其對利潤決定的影響，除個別文字修改外，新概念框架對原概念框架在這方面的相關內容沒有作任何原則性的修改。本文為此對該部分內容不再贅述。
三、新概念框架修訂完善對會計準則制定和會計審計實務發(fā)展的影響
新概念框架是理事會應對近二三十年來金融創(chuàng)新、技術創(chuàng)新、業(yè)務模式創(chuàng)新以及使用者信息需求變化等的需要而做出的一次財務會計基本概念領域的變革，盡管新概念框架本身不屬于國際財務報告準則范疇，但它對未來會計準則的制定和會計審計實務的發(fā)展則有著較為重大而深遠的影響。
（一）新概念框架對國際財務報告準則發(fā)展的影響
新概念框架雖然本身不屬于國際財務報告準則，但它的實質是準則之準則，即它扮演著統(tǒng)馭和指導各項國際財務報告準則制定的角色，是理事會研究制定國際財務報告準則、做出各項技術決策的理論源泉和概念基礎，新概念框架在本次修訂完善中進一步強調和明確了概念框架的這一作用。
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基于此，新概念框架對財務報告目標、財務信息質量特征、報告主體、財務報表要素及其確認、計量、列報和披露原則的明確、修訂和完善，必將對理事會的決策和未來國際財務報告準則的制定與發(fā)展產生重大影響。比如，新財務報告目標聚焦于投資者、債權人等基本使用者的決策需要，要求理事會在未來研究制定國際財務報告準則時，需要更好地研究基本使用者的決策模型及其信息需要；新概念框架突出相關性和如實反映這兩個基本財務信息質量特征，并將其貫穿于財務報表要素的確認、計量、列報和披露的全過程，要求理事會在做出相關決策時需要更充分地考慮這兩個信息質量特征的要求；新概念框架對資產和負債進行了重新定義，將資產和負債的本質定位為“權利”和“義務”，并在定義中取消了經濟利益流入或流出的“可能性”標準，強調通過判斷“是否有潛力導致經濟利益流入主體”或者“主體是否有實際能力避免導致經濟利益流出主體”來看有關權利和義務是否符合資產或負債的定義，這使得現(xiàn)行實務中某些目前不符合資產負債定義的項目，未來有可能符合資產或負債的定義，從而對資產和負債的界定和范圍產生了直接的影響；新概念框架對財務報表要素的確認和計量做出了大量具體規(guī)定，為理事會做出有關項目的確認和計量決策設置了具體約束條件、標準和原則，將會進一步增進國際財務報告準則的內在一致性，增強準則的可理解性和說服力?？傊?，新概念框架為理事會制定和發(fā)展國際財務報告準則設置了更加清晰一致的約束和指引框架，有助于理事會更好地制定一套全球公認的、統(tǒng)一的高質量會計準則。
（二）新概念框架對中國會計準則制定的影響
中國會計準則與國際財務報告準則實現(xiàn)了趨同，并將保持與國際財務報告準則的持續(xù)趨同，因此，新概念框架的修訂完善毫無疑問對中國會計準則的制定和發(fā)展是有影響的。
中國于2006年2月15日了修訂后的《企業(yè)會計準則——基本準則》（以下簡稱基本準則）3，該基本準則扮演著中國財務報告概念框架的角色，但是該基本準則是基于原國際概念框架的有關內容制定的，隨著新概念框架的和生效，新概念框架對中國會計準則制定最直接的影響就是我國基本準則未來將何去何從。
顯然，我國基本準則的修訂完善勢必需要提上議事日程，否則會出現(xiàn)具體準則的制定與基本準則不相一致的情況，即未來具體準則可能是根據(jù)與新概念框架下的國際財務報告準則相趨同而制定的，因此具體準則可能已經體現(xiàn)了新概念框架的理念和原則，但是基本準則仍然遵循的是原概念框架的理念和原則，這種情況不僅會對企業(yè)會計準則體系的完整性和一致性產生不利影響，還有可能會對有關會計準則的理解和解釋以及會計實務的處理產生困擾。與此同時，由于我國現(xiàn)行基本準則屬于準則體系的組成部分，是會計法律體系的一部分（屬于部門規(guī)章），對其語言、范式、約束力等均有一定的特殊要求，而新概念框架則明確不屬于準則組成部分，不存在上述特殊性，這也使得我國基本準則的修訂完善可能具有獨特的復雜性和艱巨性。因此，未來在修訂我國基本準則時，如何對基本準則進行定位或者重新定位，如何擺布好基本準則與概念框架之間、法律與概念指引之間的關系，將是一大挑戰(zhàn)，需要有關理論和觀念上的創(chuàng)新與突破。
（三）新概念框架對會計實務處理的影響
前已述及，新概念框架除了規(guī)范和約束理事會的決策行為、指導國際財務報告準則制定外，還發(fā)揮著幫助財務報表編制者采用一致的會計政策以及幫助財務報表編制者理解和詮釋國際財務報告準則的作用。尤其是在某些特殊情況下，對于某項或某類特定交易尚沒有國際財務報告準則規(guī)范的情況下，財務報表編制者可以依據(jù)概念框架來擬定其適用的會計政策，對相關交易進行會計確認、計量和報告。因此，新概念框架對會計實務處理其實有著直接的指導意義，正確學習、理解新概念框架的內涵、變化及其影響，顯得十分重要。與此同時，國際財務報告準則是原則導向的會計準則，即各項會計處理原則的理論基礎和理由往往來自概念框架，掌握新概念框架的精神和內涵，有助于更好地理解和執(zhí)行國際財務報告準則，有助于更好地運用會計職業(yè)判斷，有助于更恰當?shù)剡x擇有關會計政策（在有關國際財務報告準則提供會計政策選擇的情況下），從而更好地實現(xiàn)財務報告的目標。
（四）新概念框架對注冊會計師審計實務的影響
會計準則是注冊會計師審計的執(zhí)業(yè)依據(jù)和準繩之一，新概念框架的修訂完善無疑對注冊會計師審計實務也會產生較大影響，為此，我們需要未雨綢繆，充分評估新概念框架對審計實務的影響，及時做好應對工作。具體而言，新概念框架對注冊會計師審計實務的影響可能有以下幾個方面：
一是新概念框架有助于注冊會計師更好地理解和掌握國際財務報告準則的內容，從而為客戶提供更高質量的、更有針對性的、更準確的專業(yè)意見和專業(yè)服務。
二是新概念框架有助于注冊會計師更好地開展與客戶的溝通和交流工作，通過新概念框架提供的有關概念基礎、理念和原則要求，敦促和推動客戶遵循準則，選擇恰當?shù)臅嬚吆蜁嫻烙嫞瑴p少不必要的審計風險。
三是新概念框架為實務中出現(xiàn)的許多新型的或者復雜的、尚未有國際財務報告準則規(guī)范或者國際財務報告準則的規(guī)范存在空白的領域提供了原則指引，而這些領域往往是客戶對注冊會計師的專業(yè)支持有較大需求的地方，注冊會計師為此需要充分掌握新概念框架的精神實質和內涵，根據(jù)概念框架的原則指引，為客戶提供恰當?shù)暮凸实膶I(yè)意見與技術支持。
一個單位貨幣資金管理的好壞直接到單位的經營活動。因此各單位應當根據(jù)國家法規(guī)，建立適合本單位業(yè)務特點和管理要求的貨幣資金三級內審制度。
1．現(xiàn)金管理中的三級審查制?，F(xiàn)金管理中的三級審查主要是對庫存現(xiàn)金的分級審查。第一級審查，由出納員自己進行現(xiàn)金盤點，做到日清月結、賬實相符（現(xiàn)金日記賬臺賬與庫存現(xiàn)金相符）、賬機相符（即手工現(xiàn)金日記賬與機的有關相符）。第二級審查由財務部門或審計部門對出納的庫存現(xiàn)金定期進行監(jiān)盤。監(jiān)盤前，應記錄監(jiān)盤時點上的現(xiàn)金余額，根據(jù)出納在盤點之前尚未入賬的原始憑據(jù)推算出實際的庫存現(xiàn)金。由出納清點，監(jiān)盤人員在一旁監(jiān)督。第三級審查是由公司組織人員進行監(jiān)盤。監(jiān)盤程序與第二級審查相同。通過現(xiàn)金管理的三級審查，既可保證公司財產的安全與完整，又可防止人員職務犯罪，還可增加現(xiàn)金管理中的透明度。
2．單位一切收付款項，除制度規(guī)定可以用現(xiàn)金支付的項目外，都必須辦理轉賬結算，并及時核對銀行賬戶，確保銀行存款賬面余額與銀行對賬單相符。對于貨幣資金的支付，也應采取相應的三級審批制。如用款單位提出支付申請，經辦人首先必須進行自我審計，審核合同或協(xié)議，然后由所在部門領導進行一級審核，審核內容主要是所填報內容的真實性，并提交公司財務部。其次，財務部門根據(jù)支付申請，審核各項手續(xù)是否齊全。最后，審批人根據(jù)職責、權限和相應程序對支付申請進行審批。這級審核，主要是單位主管領導審批，也是重點審核。通過用款三級審批，可避免用款中的失誤，也為提高的資金運用和資金安全提供保證。
二、對物資管理中的三級內審制
要搞好一個企業(yè)的物資管理環(huán)節(jié)中的內部監(jiān)控制度，必須建立和實行實物資產管理的崗位責任制，對實物資產的驗收入庫、領用發(fā)出、保管及處置等環(huán)節(jié)進行控制，防止各種實物資產的被盜、毀損和流失。
1．物資采購中的三級審批制，其具體做法是：物資使用單位根據(jù)實際需要提出采購申請。在提出申請之前，必須進行審核，看該物資是否急需購進，是否仍有存貨或有可替代用品等，此為第一級審核。采購部門根據(jù)采購申請，制定采購計劃，選擇供應商，簽訂采購合同，分管領導根據(jù)采購部門或信息部門提供的信息（如物資價格）進行審批，此為第二級審核。物資入庫后，審計部門或財務部門根據(jù)入庫驗收單對照采購合同進行最后核對，此為第三級審核。
2.在存貨管理中也應該采取三級審核制。無論是入庫、出庫，倉庫保管員應按照相關部門轉來的單據(jù)，對照實物辦理相關手續(xù)，此為第一級審核。倉庫記賬員根據(jù)出入庫單據(jù)記錄保管賬并定期與保管員對實物進行核對，以便核實商品的實際庫存，盡早發(fā)現(xiàn)、解決問題，此為二級審核。單位財務部門或審計部門應定期或不定期對倉庫實行實地盤點，商品的實物負責人（如保管員）必須在場，將實存數(shù)量與賬存數(shù)量進行核對，檢查賬賬和賬實是否相符，以檢驗存貨儲存核算的正確性，此為三級審核。通過這三級審核，從最大程度上保證企業(yè)資產的完整性。
三、產品賒銷中的三級審批制
實行產品賒銷三級審批制度，主要目的是降低外欠款的風險，確保資金及時迅速收回。其具體做法是：如客戶提出貨到付款、先發(fā)貨后付款或其他延期付款的要求時，銷售部門首先應對客戶的信用度進行審查，查詢以前年度的付款情況及其資信情況，或者了解該客戶的生產經營情況是否異常等。如經審查認為該客戶信用程度高、資信證明良好、經營狀況處于較好循環(huán)狀態(tài)，即可提出賒欠報告。報告包括：產品名稱、規(guī)格、數(shù)量、單價、總金額、付款時間、責任擔保等。此為第一級審查。部門負責人簽字后交財務部門進行第二級審核。財務部門在審核時要結合銷售合同對報告內容的真實性、合法性以及內容是否齊全進行審核并蓋章，交由主管領導進行審核批準后執(zhí)行。經過這三級審核，可最大限度地減少客戶賴賬，或出現(xiàn)因賒銷產品而與客戶打官司的情況。
四、核算中的三級審核制
由于許多單位已經實現(xiàn)電算化，賬務處理都由機進行，那么會計核算中的記賬憑證的審計至關重要。第一級審核是記賬憑證錄入人員相互進行審核。這種審核一般是在記賬憑證未打印出來之前進行。審核的內容主要是原始單據(jù)的正確性、合法性、完整性以及記賬憑證編制的正確性。第二級審核是財務部門設置的專業(yè)審計員審核。包括記賬憑證摘要是否準確，會計科目的運用是否正確，記賬金額是否正確，原始單據(jù)有無漏記或多記的錯誤等。第三級審核是財務部門負責人作最后審核。對那些容易發(fā)生錯誤和容易產生歧義的會計業(yè)務進行重點審核。這樣通過記賬憑證的三級審核后，其錯誤率將降到最低點。
