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關(guān)鍵詞：納稅籌劃；納稅人；相對減少稅負(fù)；轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)
中圖分類號：F234.3 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A doi:10.3969/j.issn.1672-3309（x）.2012.04.16 文章編號：1672-3309（2012）04-39-02
納稅人怎樣能在稅法允許或不允許的條件下，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)最低或最符合納稅人自身財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)，這是現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的一個(gè)重要課題。納稅籌劃則是達(dá)到這一目的的有效途徑之一。所謂納稅籌劃，也稱為稅務(wù)籌劃、稅收策劃，是指納稅人為了實(shí)現(xiàn)納稅人財(cái)務(wù)利益（或價(jià)值）最大化，在稅收法律法規(guī)允許（或鼓勵(lì)）或不禁止的范圍內(nèi)，通過對納稅人組建、融資、投資、經(jīng)營活動和收益分配等財(cái)務(wù)活動的事先籌劃和安排，在多種納稅方案中，進(jìn)行最優(yōu)化選擇的一系列行為。其實(shí)質(zhì)是在國家稅收法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)，實(shí)現(xiàn)納稅人稅負(fù)合理化。在國外，納稅籌劃不僅被理論界所重視，而且在實(shí)踐中也備受納稅人的廣泛關(guān)注。但在我國，納稅籌劃起步較晚，技術(shù)方法體系還不夠完善。原因是理論上對納稅籌劃的內(nèi)涵缺乏正確認(rèn)識，經(jīng)常將納稅籌劃與偷稅、漏稅混為一談；實(shí)踐中國民納稅意識淡薄，部分稅務(wù)人員素質(zhì)不高，對稅收征納雙方各自的權(quán)利、義務(wù)理解不夠，稅法建設(shè)和宣傳滯后，納稅籌劃的空間有限，稅務(wù)在我國發(fā)展緩慢等。只是到了20世紀(jì)90年代末期，隨著我國改革開放的深入和社會主義市場經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展，納稅籌劃才逐漸被納稅人所理解和接受，并逐漸受到政府和納稅者的重視。本文擬就納稅籌劃的技術(shù)和方法問題進(jìn)行探討，以豐富和完善納稅籌劃的理論研究。
概括起來，納稅人的應(yīng)納稅額（稅額）等于計(jì)稅依據(jù)（稅基）乘以稅率，納稅人籌劃的目標(biāo)在不考慮其它因素的情況下，一般就是應(yīng)納稅額的最低化，按使應(yīng)納稅額降低的途徑劃分，納稅籌劃可分為稅基式籌劃、稅率式籌劃和稅額式籌劃3種。這3種籌劃都是使應(yīng)納稅額絕對值減少的納稅籌劃。除此之外還有相對減少稅負(fù)的納稅籌劃和轉(zhuǎn)嫁式納稅籌劃。不同類型的納稅籌劃有不同的籌劃技術(shù)和方法，以下從稅基、稅率、稅額、相對減少稅負(fù)和有效轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)5個(gè)方面探討納稅籌劃的技術(shù)和方法。
一、稅基式納稅籌劃
稅基（計(jì)稅依據(jù)）是指稅收法律關(guān)系中征納雙方權(quán)利義務(wù)所指向的物或行為，其是決定納稅人稅負(fù)高低的主要因素之一。稅基式納稅籌劃是指納稅人通過縮少稅基來減少應(yīng)納稅額，從而達(dá)到納稅籌劃目標(biāo)的一種納稅籌劃方式。
稅基式納稅籌劃的基本技術(shù)是扣除技術(shù)，是指在納稅人收入一定的情況下，使稅收“扣除額”、“稅額抵扣額”和“稅收抵免額”等盡量最大化，從而使稅基最小的技術(shù)方法。扣除技術(shù)在增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅等有扣除項(xiàng)的稅種納稅籌劃中得到廣泛運(yùn)用。
二、稅率式納稅籌劃
稅率是對征稅對象的征收比例或征收額度，其是決定納稅人稅負(fù)高低的另一個(gè)主要因素。稅率式籌劃是指納稅人在稅基一定的情況下，通過合法降低適用稅率的方式來減少應(yīng)納稅額，從而達(dá)到納稅籌劃目標(biāo)的一種納稅籌劃方法。稅率式納稅籌劃運(yùn)用的前提是預(yù)計(jì)籌劃的稅種有可供選擇的不同稅率，最常用的技術(shù)有稅率差異技術(shù)和分割（劈）技術(shù)。
稅率差異技術(shù)是指納稅人利用稅法中規(guī)定的不同地區(qū)、不同產(chǎn)品、不同行為等在稅率上的差異，在稅基一定的情況下，選擇低稅率，從而實(shí)現(xiàn)籌劃目標(biāo)的一種納稅籌劃方式，比如利用低稅區(qū)對企業(yè)所得稅進(jìn)行納稅籌劃；利用增值稅和營業(yè)稅稅負(fù)的差異對增值稅和營業(yè)稅的混合銷售行為、兼營行為進(jìn)行納稅籌劃。
分割技術(shù)是指在合法和合理的情況下，使所得、財(cái)產(chǎn)在兩個(gè)或多個(gè)納稅人之間進(jìn)行分割而使適用稅率最低的納稅籌劃策略。比如在所得稅稅率采用累進(jìn)稅率，且邊際稅率較高的情況下，計(jì)稅基礎(chǔ)越大，適用的邊際稅率也就越高，如果能使所得、財(cái)產(chǎn)在兩個(gè)或多個(gè)納稅人之間進(jìn)行分割，可以減小稅基，降低適用稅率，從而實(shí)現(xiàn)籌劃目標(biāo)。分割技術(shù)可運(yùn)用在增值稅和企業(yè)所得稅的納稅籌劃中。因?yàn)槲覈壳霸鲋刀愑幸话慵{稅人和小規(guī)模納稅人劃分標(biāo)準(zhǔn)問題，兩種納稅人增值稅的計(jì)算方法不同，采用的稅率（小規(guī)模納稅人適用征收率）也就不同，盡管稅法在設(shè)置稅率和征收率時(shí)已經(jīng)考慮了納稅人實(shí)際稅負(fù)問題，但兩者還是在實(shí)際中存在納稅差距；在內(nèi)資企業(yè)所得稅率上，我國目前設(shè)置兩檔照顧性稅率，這樣使得所得稅稅率就具有了全額累進(jìn)稅率的性質(zhì)，所以納稅人在這兩個(gè)稅種上可以根據(jù)自身業(yè)務(wù)情況利用分割技術(shù)進(jìn)行納稅籌劃。
三、稅額式納稅籌劃
稅額式納稅籌劃是納稅人在稅基、稅率一定的情況下，通過直接減少應(yīng)納稅額的方式來減輕納稅負(fù)擔(dān)或者解除納稅義務(wù)的一種納稅籌劃方式。稅額式納稅籌劃常常與稅收優(yōu)惠中的全部免征或減免征收相聯(lián)系。稅額式籌劃常用的技術(shù)有免稅技術(shù)、減稅技術(shù)和退稅技術(shù)。
免稅技術(shù)是指納稅人利用國家對特定的地區(qū)、行業(yè)、企業(yè)、稅目或情況所給予納稅人完全免征稅收的優(yōu)惠政策，使自身成為免稅人或使自己從事的活動成為免稅活動，或使自己的征稅對象成為免稅對象，從而減輕納稅負(fù)擔(dān)或者解除納稅義務(wù)的一種納稅籌劃技術(shù)。這種技術(shù)要求納稅人盡量爭取更多的免稅待遇和延長免稅期。
減稅技術(shù)是指納稅人利用國家對特定的地區(qū)、行業(yè)、企業(yè)、稅目或情況所給予納稅人減征部分稅收的優(yōu)惠政策安排自身的事務(wù)，使自身能夠享受到減少稅負(fù)的優(yōu)惠待遇，從而減輕納稅負(fù)擔(dān)的一種納稅籌劃技術(shù)。
關(guān)鍵詞：稅收籌劃 方法 納稅人
一、利用納稅人進(jìn)行籌劃的方法
納稅人是稅法規(guī)定的直接負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人納稅人可以是法人，也可以是自然人。納稅人若不履行納稅義務(wù)，需承擔(dān)法律責(zé)任。納稅義務(wù)人相關(guān)的概念還有負(fù)稅人。負(fù)稅人是稅負(fù)的實(shí)際承擔(dān)者。每一種稅都有規(guī)定納稅義務(wù)人，但不規(guī)定負(fù)稅人。一般來說，當(dāng)一個(gè)稅種為直接稅時(shí)，該稅種的納稅人與負(fù)稅人一致；當(dāng)一個(gè)稅種為間接稅時(shí)，該稅種的納稅人與負(fù)稅人不一致。負(fù)稅人通過納稅人實(shí) 現(xiàn)向國家繳納稅款的義務(wù)。納稅人的籌劃與稅收制度有著緊密聯(lián)系，不同的稅種有著不同的籌劃方法。概括起來，納稅人的籌劃一般包括：納稅人不同類型的選擇、不同納稅人之間的轉(zhuǎn)化、避免成為納稅人。
1、納稅人不同類型的選擇
我國現(xiàn)階段有著不同性質(zhì)的納稅人：個(gè)體工商戶、獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)、公司等。不同納稅人所適用的稅收政策不同，這給稅收籌劃提供了廣闊空間。
2、不同納稅人之間的轉(zhuǎn)化
利用不同納稅人之間的稅收政策差異，可以將納稅人的身份進(jìn)行轉(zhuǎn)化，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。如利用增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人的身份進(jìn)行籌劃，利用營業(yè)稅納稅人與增值稅納稅人的身份進(jìn)行籌劃等。
3、避免成為納稅人
納稅人可以通過籌劃，使自己不符合成為某稅種的納稅人的條件，從而徹底規(guī)避該稅收。如：不具有獨(dú)立法人資格的分公司或分支機(jī)構(gòu)不是企業(yè)所得稅的納稅人，而具有獨(dú)立法人資格的分公司則屬于企業(yè)所得稅的納稅人。要想避免企業(yè)所得稅，就應(yīng)將企業(yè)設(shè)成分公司的形式。
納稅人還可以通過籌劃，安排發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不屬于某些稅的納稅范圍，以避免成為該稅種的納稅人。如：我國消費(fèi)稅的征收范圍比較窄，僅對十四類消費(fèi)品征稅。因此，企業(yè)在做出投資決策時(shí)，可避開上述消費(fèi)品，而選擇其他符合國家產(chǎn)業(yè)政策且在消費(fèi)稅及所得稅方面有優(yōu)惠政策的產(chǎn)品進(jìn)行投資。實(shí)際上，有很多高檔消費(fèi)品并沒有納入消費(fèi)稅的征收范圍，如高檔手機(jī)、高檔茶葉、高檔海鮮、高檔山珍等。在市場前景看好的情況下，企業(yè)可以優(yōu)先選擇這類項(xiàng)目投資，以規(guī)避消費(fèi)稅。
二、利用計(jì)稅依據(jù)籌劃方法
計(jì)稅依據(jù)又叫“征稅基礎(chǔ)”，是指征稅對象在量上的具體化，是計(jì)算每種稅應(yīng)納稅額的依 據(jù)。計(jì)稅依據(jù)分從價(jià)與從量兩種，前者是按征稅對象的價(jià)格或價(jià)值計(jì)算，后者是按征稅對象 的重量、面積、體積等自然計(jì)量單位計(jì)算。計(jì)稅依據(jù)籌劃是指納稅人通過控制計(jì)稅依據(jù)的方式來減輕稅收負(fù)擔(dān)的籌劃方法。在稅 率一定的情況下，應(yīng)納稅額的大小與計(jì)稅依據(jù)的大小成正比。由于大部分稅種都采用計(jì)稅 依據(jù)與適用稅率的乘積來計(jì)算應(yīng)納稅額，因而可以說，應(yīng)納稅額的控制是通過計(jì)稅依據(jù)的控制來實(shí)現(xiàn)的。
三、利用稅率籌劃的方法
1、稅率
稅率是指應(yīng)納稅額占征稅對象數(shù)量的份額，是征稅對象的征收比例或征收額度。它體現(xiàn)征稅的深度，也是衡量稅負(fù)輕重的主要標(biāo)志。稅率包括比例稅率、累進(jìn)稅率、定額稅率和特殊稅率。
比例稅率，是指對同一征稅對象，不論數(shù)額的大小，均按相同比例征稅的稅率。采用這種稅率，稅額隨征稅對象的量等比增加,但征稅比例始終不變。我國的增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅等采用的是比例稅率。在具體運(yùn)用中，其派生稅率有：單一比例稅率、差別比例稅率、幅度比例稅率。
累進(jìn)稅率是指隨著課稅對象或稅目數(shù)額的增大而逐級遞增的稅率，即把征稅對象按一定 標(biāo)準(zhǔn)劃分為若干個(gè)等級，規(guī)定從低到高逐級遞增稅率。按累進(jìn)稅率結(jié)構(gòu)的不同，又可以分為全額累進(jìn)稅率、超額累進(jìn)稅率、超率累進(jìn)稅率。我國現(xiàn)行的累進(jìn)稅率有超額累進(jìn)稅率和超率累進(jìn)稅率。
定額稅率是指征稅對象確定的計(jì)稅單位直接規(guī)定一個(gè)固定征稅數(shù)額的稅率。一般適用于從量定額征收。我國采用定額稅率的有資源稅、土地使用稅等。實(shí)際運(yùn)用中，定額稅率又 可分為三種：地區(qū)差別稅額、幅度稅額、分類分級稅額。
特殊稅率實(shí)際上是比例稅率的延伸，如零稅率(我國增值稅對出口貨物規(guī)定零稅率）、加成征收(我國個(gè)人所得稅中規(guī)定對勞務(wù)報(bào)酬所得實(shí)行加成征收)和加倍征收。
2、利用稅率籌劃的原理
稅率籌劃是指納稅人通過降低適用稅率的方式來減輕稅收負(fù)擔(dān)的籌劃方法。在計(jì)稅依據(jù)一定的情況下，應(yīng)納稅額與稅率呈正向變化關(guān)系。即降低稅率就等于降低了稅收負(fù)擔(dān)。稅率籌劃方法：由于不同稅種適用不同的稅率，納稅人可以利用課稅對象的含糊性，盡量使用較低的稅率來進(jìn)行籌劃；同一稅種會因稅基或其他假設(shè)條件不同而發(fā)生稅率的變化，納稅人可以通過改變稅基分布調(diào)整適用的稅率，從而達(dá)到降低稅收負(fù)擔(dān)的目的。
四、利用優(yōu)惠政策籌劃方法
稅收優(yōu)惠政策是指國家為鼓勵(lì)某些產(chǎn)業(yè)、地區(qū)、產(chǎn)品的發(fā)展，特別制訂一些優(yōu)惠條款以 達(dá)到從稅收方面對資源配置進(jìn)行調(diào)控的目的。企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃必須以遵守國家稅法為前提，如果企業(yè)運(yùn)用優(yōu)惠政策得當(dāng)，就會為企業(yè)帶來可觀的稅收利益。由于我國的稅收優(yōu)惠政策比較多，企業(yè)要利用稅收優(yōu)惠政策，就需要對其進(jìn)行充分了解、掌握。
1、稅收優(yōu)惠政策的形式
稅收優(yōu)惠主要有減免稅、起征點(diǎn)、免征額等形式。減免稅主要是對某些納稅人和征稅對象采取減少征稅或免予征稅額的優(yōu)惠規(guī)定。按其性質(zhì)劃分，可分為法定減免、特定減免、臨時(shí)減免；按其方式劃分，可分為征稅對象減免、稅率減免(如符合條件的小型微利企業(yè)減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅)、稅額減免(如對稿酬所得征收個(gè)人所得稅時(shí)，可對稅額減征30%)。
在征稅對象減免中，又有起征點(diǎn)和免征額的規(guī)定。起征點(diǎn)是征稅對象達(dá)到征稅數(shù)額開 始計(jì)稅的界限。如營業(yè)稅按期納稅的起征點(diǎn)為月營業(yè)額1 000～5 000元。免征額是征稅對象全部數(shù)額中免予計(jì)稅的數(shù)額。如我國個(gè)人所得稅規(guī)定工資薪金的每月扣除額為3500元，即為免征額。兩者的區(qū)別在于，前者是達(dá)到或超過全部數(shù)額的就征稅，未達(dá)到不征稅；而后者是達(dá)不到的不征稅，達(dá)到或超過的均按差額征稅。
2、優(yōu)惠政策籌劃的原理
優(yōu)惠政策的籌劃可以使納稅人輕松地享受低稅負(fù)待遇。優(yōu)惠政策的籌劃關(guān)鍵是尋找合 適的優(yōu)惠政策并把它運(yùn)用于實(shí)踐，有時(shí)納稅人不夠條件享受優(yōu)惠政策的，還需納稅人自己去創(chuàng)造條件。
例如：某煤礦老板從2000年開始承包某煤礦的開采。一直采用原始采掘，沒有什么安全生產(chǎn)設(shè)備，常有事故發(fā)生，賠償也就成了家常便飯，老板對此十分頭疼，有心想降低事 故發(fā)生率，但所需投入的成本也是不小的數(shù)字。2008年新企業(yè)所得稅中規(guī)定了企業(yè)購買安全生產(chǎn)設(shè)備的10%可抵企業(yè)所得稅。老板想到，購買安全生產(chǎn)設(shè)備既能降低事故發(fā)生率、減少賠償?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)，又能節(jié)稅，于是立刻進(jìn)行了購買。
五、其他籌劃方法
1、利用會計(jì)政策的籌劃
稅收籌劃與企業(yè)的會計(jì)政策有著十分密切的關(guān)系，尤其是企業(yè)的所得稅籌劃，受會計(jì)政策選擇的影響特別明顯。我國最新頒發(fā)的企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定：企業(yè)可以在會計(jì)核算中，對于諸多可選擇的會計(jì)處理方法，選擇適用于本企業(yè)的會計(jì)處理方法；同時(shí)還規(guī)定：對其結(jié)果的交易或事項(xiàng)，以最近可利用的信息為基礎(chǔ)做出估計(jì)。這些規(guī)定，無疑為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃提供了可能和實(shí)施的空間。當(dāng)企業(yè)存在多種可供選擇的會計(jì)政策時(shí)，選擇有利于稅 后收益最大化的會計(jì)政策是稅收籌劃的基本思路。
2、遞延納稅的籌劃方法
遞延納稅的籌劃方法是一種以獲取貨幣的時(shí)間價(jià)值為目的、盡量推遲納稅義務(wù)發(fā)生時(shí) 間或納稅申報(bào)時(shí)間的方法。從繳納稅款的絕對數(shù)額上看，企業(yè)沒有減少稅款。但由于推遲 了繳納稅款的時(shí)間，相當(dāng)于納稅人從國家那里獲得了一筆無息貸款。與可以直接減少應(yīng)納 稅額的方法相比，它屬于相對節(jié)稅辦法。這種辦法的運(yùn)用對于企業(yè)的現(xiàn)金流量和財(cái)務(wù)狀況， 都有著十分重要的意義。遞延納稅的本質(zhì)是推遲收入或應(yīng)稅所得額的確認(rèn)時(shí)間，所采用的籌劃方法主要有兩個(gè): 一是推遲收入的確認(rèn)；二是盡早確認(rèn)費(fèi)用。具體來說，納稅人可以通過交易控制，合同控制， 合理安排進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)間，企業(yè)所得稅預(yù)繳、匯算清繳的時(shí)間及額度，利用不同的銷售結(jié)算方式納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間不同的規(guī)定，合理推遲納稅。
參考文獻(xiàn)：
[關(guān)鍵詞] 稅收籌劃 稅率 稅基 應(yīng)納稅額
一、納稅籌劃（TaxPlanning）的概念
納稅籌劃是指在遵守國家稅收法律規(guī)定的基礎(chǔ)上，通過靈活利用稅法對不同納稅方式、不同稅率、不同程度的稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定，從企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、戰(zhàn)略部署到經(jīng)營理財(cái)，等一系列涉稅因素進(jìn)行稅務(wù)規(guī)劃，使企業(yè)減少稅負(fù)增加收益的財(cái)務(wù)管理活動。
1.納稅籌劃的目的
企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃從屬于企業(yè)整體的經(jīng)營管理活動，其目的是企業(yè)的稅后收益最大化，而非單純的減少應(yīng)納稅款，具體的體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：一方面是節(jié)稅效應(yīng)，即在業(yè)務(wù)量一定的情況下稅金支出相對最小，節(jié)稅效應(yīng)不僅減少了企業(yè)的現(xiàn)金支出，提高企業(yè)的稅后利潤，而且可在一定程度上提高企業(yè)運(yùn)作現(xiàn)金的水平,是考量納稅籌劃成功與否的最重要因素;另一方面是優(yōu)化效應(yīng)，一是在當(dāng)稅金支出額一定的情況下稅金延期繳納時(shí)間最長，使企業(yè)在一定期限內(nèi)免息使用稅金；二是稅收零風(fēng)險(xiǎn)，即企業(yè)接受稅務(wù)稽查以后，稅務(wù)機(jī)關(guān)做出無任何問題的結(jié)論書，這不僅有利于企業(yè)規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)，也有利于建立和諧的征納關(guān)系；三是通過對稅務(wù)的規(guī)劃，使企業(yè)各個(gè)部門更多的參與協(xié)調(diào)配合，有助于提高企業(yè)的整體協(xié)調(diào)能力和管理水平。
二、納稅籌劃與偷漏稅的區(qū)別
納稅是納稅人應(yīng)盡的義務(wù)，但不可否認(rèn)的是稅金也是納稅人的一項(xiàng)負(fù)擔(dān)，在法律規(guī)定的框架內(nèi)，納稅人是有權(quán)利選擇對自身有利的納稅模式的，即進(jìn)行納稅籌劃，它是納稅人在遵守稅法、依法納稅的前提下,以對法律和稅收的詳盡研究為基礎(chǔ)，在稅法所允許的范圍內(nèi),通過對經(jīng)營、投資、理財(cái)、組織、交易等活動事先進(jìn)行恰當(dāng)安排從而減輕或延緩稅負(fù)繳納的過程。與鉆營偷漏稅是有本質(zhì)區(qū)別的。偷稅是納稅人使用非法手段減輕自己的納稅義務(wù)，從而減少國家稅收收入的行為。漏稅是指納稅人由于不知道或者不熟悉稅法的有關(guān)規(guī)定，或者是由于工作中粗心大意和財(cái)務(wù)制度不健全而無意識地不繳稅或少繳稅。納稅籌劃與偷漏稅的本質(zhì)區(qū)別就是前者是現(xiàn)有法律框架下的合法行為而后者是違法行為。
三、納稅籌劃的方式
納稅籌劃的方式眾多，通常分為國內(nèi)避稅、國際避稅和稅負(fù)轉(zhuǎn)移三種形式。在此主要為中小企業(yè)家們介紹中國國內(nèi)常用的納稅籌劃的方式。納稅籌劃從涉稅的不同因素考慮，主要圍繞以下幾個(gè)方面進(jìn)行納稅籌劃。
1.籌劃稅基式減免
稅基是應(yīng)納稅額的計(jì)算依據(jù)，一般情況下，稅基與應(yīng)納稅額是正相關(guān)的（實(shí)行滑準(zhǔn)稅率計(jì)稅時(shí)例外），即在稅率一定的情況下稅基越小，應(yīng)納稅額越小?；I劃稅基式減免的方法，就是籌劃納稅人應(yīng)稅項(xiàng)目，使稅基縮小從而達(dá)到縮減或延緩應(yīng)納稅額目的的方法，企業(yè)對稅基的籌劃主要從以下幾方面進(jìn)行：
(1)稅基遞延實(shí)現(xiàn)，這是指稅基總量不變，稅基合法遞延實(shí)現(xiàn)，如對能夠合理預(yù)計(jì)發(fā)生額的成本費(fèi)用，采用預(yù)提方式及時(shí)入賬，以及盡可能地縮短成本的攤銷期限等方法等。稅基遞延在一般情況下也就可遞延納稅，這就等于取得了無息貸款，利用了資金的貨幣時(shí)間價(jià)值；在通貨膨脹的情況下，稅基遞延還等于降低了實(shí)際應(yīng)納稅額。
(2)稅基均衡實(shí)現(xiàn)，稅基總量不變，稅基在各納稅期之間均衡實(shí)現(xiàn)，在有免征額或稅前扣除定額（主要是個(gè)人所得稅1600元的免征額和各地依據(jù)稅法確定的扣除定額）、且收入較少的情況下，可實(shí)現(xiàn)免征額或者稅前扣除的最大化；在有起征點(diǎn)且收入較少的情況下，有時(shí)可以實(shí)現(xiàn)起征點(diǎn)的最大化。
(3)稅基即期實(shí)現(xiàn)，稅基總量不變，稅基合法提前實(shí)現(xiàn)，在減免稅期間，可以實(shí)現(xiàn)減免稅的最大化。但是，與稅基遞延實(shí)現(xiàn)和均衡實(shí)現(xiàn)相比較，稅基即期實(shí)現(xiàn)有時(shí)也會造成稅收利益的減少。
(4)稅基最小化， 稅基總量合法減少，減少納稅或者避免多納稅。這是所得稅、營業(yè)稅籌劃常用的方法。如我國稅法規(guī)定，企業(yè)取得的國債利息收入不計(jì)入應(yīng)稅所得額，因此企業(yè)在進(jìn)行金融投資時(shí)，當(dāng)國債利率高于重點(diǎn)建設(shè)債券和金融債券的稅后實(shí)際利率時(shí)，應(yīng)當(dāng)購買國債，取得納稅利益。
2.籌劃稅率式減免
籌劃稅率式減免是通過降低適用稅率的方式來減輕稅收負(fù)擔(dān)。稅率是稅收制度的一個(gè)核心要素，也是決定納稅人稅負(fù)高低的主要因素之一。在稅負(fù)既定的情況下，稅額的大小和稅率的高低呈正方向變化。鑒于此，稅率式籌劃的方法一般有：
(1)籌劃同一稅種（主要是流轉(zhuǎn)稅）對不同征稅對象實(shí)行的不同稅率政策，分析其差距的原因及對稅后利益的影響，以此來尋求實(shí)現(xiàn)稅后利益最大化的最低稅負(fù)點(diǎn)或最佳稅負(fù)點(diǎn)。例如，我國的增值稅有17％的基本稅率，還有13％的低稅率；營業(yè)稅有3%, 5%,20％三檔比例稅率。對這些比例稅率進(jìn)行籌劃，可以從中尋求最佳稅負(fù)點(diǎn)。
(2)籌劃名稱不同但性質(zhì)相近的稅種之間稅率的差距，尋求最佳稅負(fù)點(diǎn)。如企業(yè)在兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的情況下，如未分別核算就要合并征收增值稅，而我國稅法中增值稅的征收率與營業(yè)稅的稅率就有一定的差距，在這種情況下就很有必要進(jìn)行稅收籌劃。
3.籌劃稅額式減免
稅額式籌劃是納稅人通過直接減少應(yīng)納稅額的方式來減輕稅收負(fù)擔(dān)或者解除納稅義務(wù)。稅額式籌劃常常與稅收優(yōu)惠中的全部免征或減半免征相聯(lián)系，納稅人完全可以通過合法途徑，依靠納稅優(yōu)惠政策減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。如我國稅法規(guī)定，老區(qū)、少數(shù)民族地區(qū)、邊遠(yuǎn)山區(qū)、貧困地區(qū)新辦的企業(yè)，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，可減征或免征所得稅三年。
綜上所述，納稅籌劃的具體方法很多，但企業(yè)只有深刻理解、準(zhǔn)確掌握稅法，并具有對納稅政策深層次的加工能力，納稅籌劃才有可能成功，否則納稅籌劃可能淪為偷稅漏稅。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及納稅法制化進(jìn)程的加快，企業(yè)的納稅籌劃意識將會更加強(qiáng)烈，納稅籌劃將逐步成為企業(yè)的自發(fā)行為。
參考文獻(xiàn)：
[1]費(fèi)錦:納稅籌劃的績效評估.經(jīng)濟(jì)師,2007(9)
【關(guān)鍵詞】 工資薪酬; 個(gè)人所得稅;納稅籌劃
隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,人民生活水平的日益提高,個(gè)人所得稅成為工薪階層最大的納稅開支。如何合理利用國家稅收法規(guī)和稅收政策,在保證依法納稅的同時(shí)維護(hù)好納稅人自身利益,做好個(gè)人所得稅的納稅籌劃等一系列問題,也越來越為人們所關(guān)注。筆者僅就工資薪酬方面進(jìn)行淺談。
一、個(gè)人所得稅納稅籌劃的現(xiàn)實(shí)意義
所謂納稅籌劃是指納稅人為達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)和實(shí)現(xiàn)稅收零風(fēng)險(xiǎn)的目的,在稅法所允許的范圍內(nèi),對經(jīng)營、投資、理財(cái)、組織、交易等各項(xiàng)活動進(jìn)行事先安排的過程。
(一)個(gè)人所得稅納稅籌劃有助于稅收法律知識的廣泛應(yīng)用
個(gè)人所得稅的納稅籌劃是稅收籌劃的一部分,越來越多的人與個(gè)人所得稅息息相關(guān),而要進(jìn)行合理的籌劃,則要熟知相關(guān)的稅法知識和稅收優(yōu)惠政策。
(二)個(gè)人所得稅納稅籌劃有助于切實(shí)提高員工的實(shí)際收入水平
對于員工個(gè)人來講,他們只關(guān)心實(shí)際得到的工資額,并不關(guān)心自己的稅前工資是多少,也不關(guān)心繳納多少個(gè)人所得稅。只有這些實(shí)發(fā)工資額才會對員工產(chǎn)生促進(jìn)作用。通過對不同的稅收方案進(jìn)行對比,選擇最低納稅成本,從而最大程度地降低稅負(fù),減少納稅額度,實(shí)現(xiàn)員工的利益最大化。
(三)個(gè)人所得稅納稅籌劃促使納稅人納稅意識的提高
有些人的法律觀念淡薄,常采取偷稅、漏稅、逃稅、抗稅等非法手段來減免稅負(fù)。應(yīng)通過進(jìn)行籌劃,在稅法的允許范圍內(nèi),運(yùn)用稅收法律知識,合理地避稅、節(jié)稅,來增強(qiáng)納稅人的意識。
(四)個(gè)人所得稅的稅收籌劃有助于國家相關(guān)稅收政策、法規(guī)的不斷完善
國家對工資、薪金個(gè)人所得稅的納稅起征點(diǎn)已進(jìn)行了兩次上調(diào),通過納稅人稅收籌劃各種方式方法的反饋,不斷完善現(xiàn)行的個(gè)人所得稅法和相關(guān)稅收政策,進(jìn)一步健全稅收法律制度。
二、個(gè)人所得稅納稅籌劃的基本思路
(一)合理運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策
稅收優(yōu)惠是國家運(yùn)用稅收政策在稅收法律、法規(guī)中規(guī)定對某一部分特定納稅人和征稅對象給予減輕或免除稅收負(fù)擔(dān)的一種措施。個(gè)人所得稅規(guī)定了一些稅收優(yōu)惠條款,納稅人充分利用這些條款,可以達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的。
(二)有效地進(jìn)行節(jié)稅、避稅
單從工資薪金來說,一次性大額收入盡量在合法的前提下均衡分?jǐn)?分次發(fā)放,使應(yīng)納稅所得額適用較低的稅率。同時(shí)在實(shí)行超額累進(jìn)稅率的條件下,費(fèi)用扣除越多,所適用的稅率越低。通過增加一些允許扣除的費(fèi)用開支盡量減少應(yīng)納所得稅額。
三、納稅籌劃的實(shí)施方案
企業(yè)員工收入主要是指工資收入,包括每月發(fā)放的工資和年終獎兩種。員工每月應(yīng)納的個(gè)稅和年終獎所納個(gè)稅之和便是員工個(gè)稅的總支出。為使員工個(gè)稅稅負(fù)最小化,就要使月應(yīng)納所得稅和年終獎應(yīng)納所得稅適用稅率最低。
(一)獎金按月發(fā)放的稅收籌劃
員工每月獎金盡量在年度內(nèi)均衡發(fā)放,得以適用較低稅率,使稅后收入較高,降低員工繳稅成本。
比如王先生2009年月工資收入3 000元,6月份又領(lǐng)取公司獎金8 000元,那么,按照規(guī)定,他應(yīng)該繳納的個(gè)人所得稅款計(jì)算過程如下:
6月應(yīng)納個(gè)人所得稅為(3 000+8 000-2 000)×20%
-375=1 425(元)。7月應(yīng)納個(gè)人所得稅為(3 000-2 000)
×10%-25=75,這樣王先生6月、7月共應(yīng)納稅1 425+75
=1 500元。
如果王先生獎金分兩次發(fā)放,即6月、7月每月平均發(fā)放4 000元,這樣,王先生兩個(gè)月的納稅情況起了變化:
6月、7月應(yīng)納稅額各為(3 000+4 000-2 000)×15%
-125=625(元)則2個(gè)月共應(yīng)納稅625×2=1 250元。以上分析得出,第二種方法獎金平均發(fā)放,適用稅率在較低標(biāo)準(zhǔn),可以使王先生少繳稅250元。
(二)全年一次性獎金發(fā)放的稅收籌劃
大多數(shù)企業(yè)根據(jù)全年的經(jīng)濟(jì)效益和員工全年工作業(yè)績的綜合考核,發(fā)放一次性年終獎。按照稅法規(guī)定,在年終獎發(fā)放的當(dāng)月,若當(dāng)月工資薪金所得高于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額,應(yīng)對年終一次性獎金不扣除2 000元的起征點(diǎn)金額,按平均12個(gè)月的適用稅率,計(jì)算應(yīng)納稅額。若當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額,應(yīng)將全年一次性獎金減除“當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額”后的余額,按上述辦法確定全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數(shù)。在一個(gè)納稅年度內(nèi),該計(jì)稅辦法對每個(gè)納稅人而言只允許采用一次。
比如王先生2009年月工資為3 000元,12月又一次性領(lǐng)取年終獎6 000元,其該筆獎金適用稅率和速算扣除數(shù)計(jì)算方法為:6 000÷12=500元,根據(jù)工資薪金九級超額累進(jìn)稅率的規(guī)定,適用稅率和速算扣除數(shù)分別為5%、0元。其當(dāng)月一次性獎金應(yīng)納稅額=6 000×5%=300元。實(shí)際稅后收入為8 700元。
同公司的張先生月工資也為3 000元,年終取得的一次性獎金為6 300元,其該筆獎金適用稅率和速算扣除數(shù)計(jì)算方法為:6 300÷12=525元,根據(jù)工資薪金九級超額累進(jìn)稅率的規(guī)定,適用稅率和速算扣除數(shù)分別為10%、25元。其當(dāng)月一次性獎金應(yīng)納稅額=6 300×10%-25=605元。實(shí)際稅后收入為8 695元。
從上例可見,張先生的年終獎比王先生的多,但實(shí)際拿到手的錢卻少了。因?yàn)楫?dāng)年終獎為6 000元時(shí),正處于個(gè)人所得稅稅率由5%變化為10%的臨界點(diǎn),即無效區(qū)間。根據(jù)國稅發(fā)[2005]9號文《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》,存在9個(gè)無效納稅期間。常見的幾個(gè)無效區(qū)間是(6 000-6 305)、(24 000-25 294)、(60 000-63 437)和(240 000-254 666)。當(dāng)員工的年終獎金在這幾個(gè)特定的區(qū)間內(nèi),應(yīng)依照每個(gè)區(qū)間的最低金額發(fā)放,才能夠使稅后收益最高。假設(shè)張先生在應(yīng)發(fā)為A元的情況下,稅后實(shí)得為8 695元,公式為:A-(A×10%-25)=8 695,求得:A=9 634元。不考慮月工資為6 634。也就是說,當(dāng)張先生稅后實(shí)得為8 695元時(shí),應(yīng)發(fā)數(shù)為6 000元或6 634元,大于6 000元小于6 634元的任何數(shù)額,張先生稅后實(shí)得都會小于8 695元。所以,張先生稅后實(shí)得小于王先生稅后實(shí)得也就不稀奇了。
(三)最優(yōu)納稅籌劃
根據(jù)月獎和年終獎分別進(jìn)行稅收籌劃,可以更多地以獲取現(xiàn)金而少繳稅,合理分配各月獎金和年終獎可找到最佳方案。現(xiàn)以下例來分析:
王先生全年工資獎金收入約為42 000元,有四種方案來進(jìn)行對比。
方案一:月工資2 500元,年終一次性獎金為12 000元。12個(gè)月工資應(yīng)納稅為(2 500-2 000)×5%×12=300;年終獎應(yīng)納稅為12 000×10%-25=1 175;全年應(yīng)納個(gè)人所得稅為300+1 175=1 475元。
方案二:月工資2 500元,7月發(fā)半年獎4 000元,12月發(fā)年終獎8 000元。
除7月外11個(gè)月工資應(yīng)納稅為(2 500-2 000)×5%
×11=275;7月工資應(yīng)納稅為(6 500-2 000)×15%-125
=550;年終獎應(yīng)納稅為8 000×10%-25=775;全年應(yīng)納稅為275+550+775=1 600元。
方案三:月工資2 500,月獎金1 000元。全年應(yīng)納稅為[(3 500-2 000)×10%-25]×12=1 500元。
方案四:月工資2 500元,月獎金500元,年終一次性獎金6 000元。全年應(yīng)納稅為[(3 000-2 000)×10%-25]
×12=900;年終獎應(yīng)納稅為6 000×5%=300;全年應(yīng)應(yīng)納稅為900+300=1 200元。
從以上方案來看,方案四按月發(fā)放獎金,年終獎一次發(fā)放為最佳方案。而采用方案三年終獎分月發(fā)放時(shí),稅率反而提高了。可以看出如何最大化地利用稅法的稅收法律規(guī)定和政策是這種籌劃的關(guān)鍵。
四、結(jié)論
第一,按月均衡發(fā)放工資獎金不一定是最優(yōu)的納稅方法。當(dāng)企業(yè)員工日常工資薪金應(yīng)納個(gè)人所得稅的稅率與年終獎應(yīng)納稅稅率不同時(shí),可以從員工的角度出發(fā),根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況對工資獎金發(fā)放方法進(jìn)行節(jié)稅考慮。其主要方法是,通過不同的發(fā)放方式籌劃,盡可能將員工收入控制在最低的稅率上,從而使收入均衡,避免高稅率。在月收入適用稅率高于年終獎適用稅率條件下,只要不使年終獎金的適用稅率提高一個(gè)稅率級,就應(yīng)盡量將各種獎金都放入年終獎金一起發(fā)放。若月收入適用稅率低于年終獎適用稅率,那可以將獎金納入工資當(dāng)中。
第二,通過獎金的合理分配,盡可能降低年終一次性獎金的適用稅率。尤其是將當(dāng)年的年終獎除以12的商數(shù)高出較低一檔稅率的臨界值不多的時(shí)候,減少年終獎發(fā)放金額,使其商數(shù)調(diào)減至該臨界值,降低適用稅率。同時(shí)與獎金分期付款方式相結(jié)合,這種節(jié)稅效果極為明顯。方案四選擇無效區(qū)間的最低金額6 000元發(fā)放,并綜合獎金分期發(fā)放,無疑是最好的選擇。
工資薪酬的納稅籌劃必須在稅法允許的范圍內(nèi)進(jìn)行,以合法避稅、節(jié)稅、使納稅人個(gè)人所得稅稅負(fù)最小化。但納稅籌劃要具體問題具體分析,不可能有完全一樣的籌劃方法,而且隨著稅收制度的不斷變化,相應(yīng)的納稅籌劃也要隨之變化。通過合理地對個(gè)人所得稅進(jìn)行納稅籌劃,對企業(yè)和個(gè)人都是非常有利的。它能夠充分發(fā)揮員工的積極性和創(chuàng)造性,為企業(yè)創(chuàng)造更多的經(jīng)濟(jì)效益。對國家來說,雖然暫時(shí)稅收減少了,但從長遠(yuǎn)看,企業(yè)得以蓬勃發(fā)展后,將會給國家?guī)砀嗟亩愂帐杖?。從廣義來講,納稅籌劃對個(gè)人、企業(yè)、國家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展都是有利的。
【參考文獻(xiàn)】
[1] 蓋地.稅務(wù)會計(jì)與稅務(wù)籌劃[M].南開大學(xué)出版社,2004.
[2] 中華人民共和國個(gè)人所得稅法[S].
關(guān)鍵詞：增值稅籌劃；營業(yè)稅籌劃；消費(fèi)稅籌劃；所得稅籌劃
作者簡介：李宏軒（1955-），男，四川成都人，四川財(cái)經(jīng)職業(yè)學(xué)院圖書館館長，副教授，研究方向：會計(jì)學(xué)。
中圖分類號：F275；F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A doi:10.3969/j.issn.1672-3309（x）.2012.03.16 文章編號：1672-3309（2012）03-35-03
所謂節(jié)稅籌劃，是指納稅人依法選擇獲取最小稅負(fù)和最大節(jié)稅利益的納稅方案來處理其生產(chǎn)、經(jīng)營和投資、理財(cái)活動的一種企業(yè)財(cái)務(wù)行為。
企業(yè)經(jīng)營過程中的節(jié)稅籌劃，主要包括流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)和收益環(huán)節(jié)的節(jié)稅籌劃。
我國稅制體系分流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財(cái)產(chǎn)稅、行為稅，其中流轉(zhuǎn)稅收入2010年占整個(gè)稅收收入的66.7%，所得稅占稅收收入的比重僅為24.2%。作為我國稅制的主要稅種是稅收籌劃的重點(diǎn)內(nèi)容。
一、流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅收籌劃
企業(yè)在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)須繳納的稅收主要有增值稅、營業(yè)稅和消費(fèi)稅。
（一）增值稅籌劃
對于增值稅的籌劃，可以從稅率、稅基、納稅人身份的選擇、不同的銷售方式、有效運(yùn)用“混合銷售”行為等方面進(jìn)行籌劃。
1、選擇有利的稅率。根據(jù)增值稅法規(guī)定，一般納稅人實(shí)行的基準(zhǔn)稅率17%，低稅率13%，零稅率0；農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、糧食副食品、農(nóng)藥、煤炭、圖書、報(bào)紙雜志等18類產(chǎn)品生產(chǎn)實(shí)行13%，零稅率一般適用于出口貨物。小規(guī)模納稅人則以不含稅銷售額的3%簡易征收。因此，企業(yè)可以充分地利用這幾檔稅率，甚至利用增值稅法中的減免稅的規(guī)定來減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
例如：某企業(yè)屬于增值稅一般納稅人，2012年1月份機(jī)電的銷售額1000萬元，其中農(nóng)機(jī)銷售額400萬（銷售額均不含稅），企業(yè)當(dāng)月可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為120萬元。
分析：（1）未分別核算不同稅率貨物銷售額則：
應(yīng)納增值稅 = 1000X17%-120 = 50（萬元）
（2）分別核算不同稅率貨物銷售額則：
應(yīng)納增值稅 = 600 X 17%+400 X 13%-120=34 （萬元）
可見，分別核算可以少納增值稅：50-34 = 16（萬元）
2、有效控制稅基。一般納稅人：應(yīng)繳增值稅 = 銷項(xiàng)稅額 — 進(jìn)項(xiàng)稅額 。故應(yīng)從縮小“銷項(xiàng)稅額”和擴(kuò)大“進(jìn)項(xiàng)稅額”兩方面進(jìn)行籌劃。
銷項(xiàng)稅額是一般納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，按照銷售額或應(yīng)稅勞務(wù)收入和規(guī)定的稅率計(jì)算，并向購買方收取的增值稅額。要縮小它，關(guān)鍵在于合理減少銷售額。如在附帶包裝物銷售的情況下，盡量采取收取包裝物押金的方式，且對包裝物押金單獨(dú)核算，而不要讓包裝物作價(jià)隨同貨物一起銷售；在將自產(chǎn)的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)，可采用商業(yè)折扣方式合理降低銷售額；盡量采取深加工方式對企業(yè)產(chǎn)品繼續(xù)加工，避免過早地作為對外銷售處理；在納稅人發(fā)生銷售退回或銷售折讓而退還買方銷售額時(shí)，應(yīng)及時(shí)從當(dāng)期銷售額中沖銷等等，均可以減少銷售額。
進(jìn)項(xiàng)稅額是指納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)所支付或負(fù)擔(dān)的增值稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額要從銷項(xiàng)稅額中抵扣，因此，對其籌劃應(yīng)盡量擴(kuò)大其本期數(shù)額。如可以合理選擇供應(yīng)商，作為一般納稅人，千萬不要從小規(guī)模納稅人處購買貨物，因小規(guī)模納稅人提供不了增值稅專業(yè)發(fā)票，就無法抵扣購進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額；此外，在企業(yè)現(xiàn)金流較緊張的情況下，可采取在納稅期末購進(jìn)貨物，以增加應(yīng)該抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。
例如，某一般納稅人某年6月份銷項(xiàng)稅額2 000 000元，進(jìn)項(xiàng)稅額1 400 000元，則應(yīng)繳增值稅為600 000元，這時(shí)，本月末或者7月初正好需要進(jìn)一批原材料，假設(shè)該批原材料的進(jìn)項(xiàng)稅額320 000元。如果6月底購進(jìn)并取得專業(yè)發(fā)票，則6月份就只繳增值稅280 000元了。盡管這樣做并不影響年終應(yīng)繳增值稅總額，但是確實(shí)能夠減少本期應(yīng)繳增值稅，從而緩解本月的資金壓力，同時(shí)，還賺取部分資金的時(shí)間價(jià)值。
3、擇定恰當(dāng)?shù)募{稅人身份。增值稅納稅人因身份不同適用稅率不同，稅收優(yōu)惠政策也不同，且差別較大。人們通常認(rèn)為小規(guī)模納稅人的稅率低于一般納稅人，但實(shí)際并非如此。
例如：已知一般納稅人的稅負(fù) = 銷項(xiàng)稅額—進(jìn)項(xiàng)稅額
即：售價(jià)X17%-進(jìn)價(jià)X17% =（售價(jià)-進(jìn)價(jià)）X17%=毛利X17% （1）
而小規(guī)模納稅人的稅負(fù)= 售價(jià)X 3%
假設(shè)一般納稅人稅負(fù) = 小規(guī)模納稅人稅負(fù)
則：毛利X17%=售價(jià)X3% （2）
將上述（1）、（2）整理后得：
毛利/售價(jià) = 3%/17% = 17.647% = 不含稅銷售額增值率節(jié)稅點(diǎn)（毛利率，即稅負(fù)的臨界點(diǎn)）
通過上述計(jì)算分析得知，當(dāng)不含稅毛利率為17.647%時(shí)，一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負(fù)一致。但當(dāng)不含稅毛利率大于17.647%時(shí)，一般納稅人的稅負(fù)就大于小規(guī)模納稅人的稅負(fù)，作為企業(yè)選擇小規(guī)模納稅人較合適；反之，一般納稅人的稅負(fù)就輕于小規(guī)模納稅人的稅負(fù)，作為企業(yè)選擇一般納稅人較合適。當(dāng)然，在選擇納稅人身份時(shí)，除了比較稅負(fù)外，還應(yīng)比較轉(zhuǎn)變納稅人時(shí)所發(fā)生的成本。
4、選擇有利節(jié)稅的銷售方式。從稅務(wù)籌劃角度講，企業(yè)應(yīng)盡量采用折扣銷售和分期收款銷售方式。因?yàn)榘凑斩惙ㄒ?guī)定，在折扣銷售中，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的余額計(jì)算增值稅。分期收款銷售的特點(diǎn)是一次發(fā)貨，轉(zhuǎn)移貨物的所有權(quán)，再分期收款，貨物的所有權(quán)再分期轉(zhuǎn)移，分期確認(rèn)收入。稅法規(guī)定，采用分期收款銷售方式，開具增值稅專業(yè)發(fā)票的時(shí)間是合同規(guī)定的收款日期的當(dāng)天。因此采用這種銷售方式，企業(yè)在不影響全年的銷售收入的情況下，可以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅目的。
5、有效運(yùn)用“混合銷售”行為：這是指同時(shí)涉及到增值稅應(yīng)稅貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售行為。稅法對這種銷售行為，是按“經(jīng)營主業(yè)”即銷售額達(dá)到50%以上的業(yè)務(wù)征稅的。只選擇一個(gè)稅種，即增值稅或者營業(yè)稅征稅。所以，企業(yè)可根據(jù)自身實(shí)際情況，通過控制銷售額來籌劃稅收。如前所述，當(dāng)增值稅率17%，營業(yè)稅率3%時(shí)，企業(yè)經(jīng)營商品的不含稅毛利率大于17.647%，交營業(yè)稅負(fù)輕于應(yīng)繳增值稅負(fù)，這時(shí)，企業(yè)應(yīng)該想方設(shè)法使應(yīng)繳營業(yè)稅的營業(yè)額達(dá)到50%以上，選擇作為營業(yè)稅的納稅人有利；反之，應(yīng)以銷售貨物為主，勞務(wù)為輔，選擇增值稅的納稅人為宜。
（二）營業(yè)稅的籌劃
營業(yè)稅是對在中國境內(nèi)提供勞務(wù)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)，銷售不動產(chǎn)取得的收入征收的一種稅。對其籌劃，可以利用營業(yè)稅的免稅、正確計(jì)算營業(yè)額、兼營銷售和混合銷售進(jìn)行籌劃。
1、有效利用營業(yè)稅的免稅政策：營業(yè)稅的免稅內(nèi)容包括：?譹?訛利用托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機(jī)構(gòu)提供的育養(yǎng)服務(wù)、婚姻介紹、殯葬服務(wù)節(jié)稅；②利用醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)節(jié)稅；③利用殘疾人員個(gè)人提供的勞務(wù)節(jié)稅；④利用學(xué)校和其他教育機(jī)構(gòu)提供的教育勞務(wù)，學(xué)生勤工儉學(xué)提供的勞務(wù)節(jié)稅；⑤利用農(nóng)業(yè)機(jī)耕、排灌、病蟲害防治、植保、農(nóng)牧保險(xiǎn)及相關(guān)技術(shù)培訓(xùn)業(yè)務(wù)、家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病的防治節(jié)稅；⑥利用紀(jì)念館、博物館、文化館、美術(shù)館、展覽館、書畫館、圖書館、文物保護(hù)單位舉辦的文化活動、宗教活動節(jié)稅。
2、正確計(jì)算營業(yè)額：一般來說，營業(yè)稅各行業(yè)的稅率較單純，籌劃空間不是很大，但營業(yè)稅各行業(yè)的營業(yè)額卻很具彈性，因而其納稅籌劃的余地較大。在進(jìn)行節(jié)稅籌劃時(shí)可采用隱蔽營業(yè)額的策略。對兼有不同稅目的應(yīng)納營業(yè)稅的行為，應(yīng)分別核算不同稅目營業(yè)額。稅法規(guī)定，對未按不同稅目分別核算營業(yè)額的，從高適用稅率。也就是說，哪個(gè)稅目的稅率高，混合在一起的營業(yè)額就按哪個(gè)高稅率計(jì)稅。例如，餐飲企業(yè)既經(jīng)營飲食業(yè)又經(jīng)營娛樂業(yè)，而娛樂業(yè)適用的稅率最高可達(dá)20％，對未分別核算的營業(yè)額，就應(yīng)按娛樂業(yè)適用的稅率征稅。
（三）消費(fèi)稅的籌劃
消費(fèi)稅是在產(chǎn)品生產(chǎn)完畢，進(jìn)入流通的第一環(huán)節(jié)向生產(chǎn)企業(yè)征收的稅種，目前只選擇了11類消費(fèi)品征稅，并以計(jì)征增值稅的銷售額為依據(jù)征稅。
消費(fèi)稅的計(jì)征，主要取決于納稅人的選定、稅率的高低及銷售額的大小三個(gè)因素。由于納稅人和稅率籌劃的空間較小，因而銷售額的大小，直接關(guān)系到應(yīng)納稅額的多少。
首先，如果是含稅銷售額，應(yīng)換算成不含稅銷售額。換算公式：銷售額=含增值稅的銷售額／（1＋增值稅稅率或征收率）。
其次，當(dāng)消費(fèi)稅納稅人同時(shí)經(jīng)營兩種以上稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，稅法明確規(guī)定，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額、銷售數(shù)量；未分別核算的，或者將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，應(yīng)從高適用稅率。因此，企業(yè)在核算過程中須做到賬目清楚，以免蒙受不必要的損失。
二、對收益環(huán)節(jié)稅金的籌劃
國家對企業(yè)收益環(huán)節(jié)主要征收所得稅。所得稅的籌劃，應(yīng)從分析影響應(yīng)納所得稅額的因素入手。
（一）通過籌劃經(jīng)營規(guī)模以適用較低稅率
所得稅法規(guī)定的企業(yè)所得稅稅率有基準(zhǔn)稅率25%，國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)為15%，小型微利企業(yè)為20%，非居民企業(yè)為20%等4檔。因此，小型企業(yè)在設(shè)立時(shí)應(yīng)認(rèn)真規(guī)劃企業(yè)的規(guī)模和從業(yè)人數(shù)，規(guī)模較大或人數(shù)較多時(shí)，可通過企業(yè)分立，分解所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)規(guī)模，以適用較低稅率的方法實(shí)現(xiàn)合理避稅。
（二）選擇國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，以享受15%的優(yōu)惠稅率
國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，是指擁有核心自主知識產(chǎn)權(quán)，并同時(shí)符合以下條件的企業(yè)：①產(chǎn)品（服務(wù)）屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍；②研究開發(fā)費(fèi)用占銷售收入的比例不低于規(guī)定比例；③高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)總收入的比例不低于規(guī)定比例；④科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例不低于規(guī)定比例；⑤《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》規(guī)定的其他條件。
根據(jù)上述優(yōu)惠政策類型和各項(xiàng)規(guī)定，企業(yè)在設(shè)立時(shí)應(yīng)結(jié)合自身情況，充分用足用夠稅收優(yōu)惠政策。
（三）充分利用稅收優(yōu)惠政策，縮小應(yīng)稅所得額
1、通過合法方式減少應(yīng)稅收入。如企業(yè)購買政府公債的利息收入可免交企業(yè)所得稅等。
2、充分利用稅前扣除限額，增加稅前扣除項(xiàng)目
（1）提高職工薪酬與福利。稅法規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的合理的工資薪金，準(zhǔn)予扣除；企業(yè)實(shí)際發(fā)生的不超過工資薪金總額14%的職工福利費(fèi)、2.5%以內(nèi)職工教育經(jīng)費(fèi)及2%以內(nèi)工會經(jīng)費(fèi)（簡稱三費(fèi)），準(zhǔn)予扣除。因此，企業(yè)可通過提高職工工資水平、增加職工福利、加大職工培訓(xùn)等來達(dá)到減稅的目的。
（2）合理的公益性捐贈。稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。但在具體運(yùn)用中應(yīng)注意：必須通過社會團(tuán)體或者縣級以上人民政府及其部門對公益事業(yè)的捐贈才可以扣除，直接捐贈和非公益性捐贈稅前是不允許扣除的。
（四）選擇適當(dāng)?shù)臅?jì)處理方法
1、選擇合理的成本費(fèi)用核算方法
企業(yè)在選擇成本費(fèi)用會計(jì)核算方法如存貨的計(jì)價(jià)方法、壞賬損失的核算方法、低值易耗品的攤銷方法等時(shí)，應(yīng)立足于使成本費(fèi)用的抵稅效應(yīng)得到最充分或最快的發(fā)揮。 企業(yè)存貨計(jì)價(jià)的方法有先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動加權(quán)平均法等。企業(yè)采取不同的計(jì)價(jià)方法，直接影響企業(yè)期末存貨的價(jià)值以及利潤總額，從而影響企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。企業(yè)應(yīng)根據(jù)當(dāng)年的物價(jià)水平選擇計(jì)價(jià)方法來減輕稅收負(fù)擔(dān)。
2、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇
固定資產(chǎn)的折舊額是產(chǎn)品成本的組成部分，而折舊額的大小與企業(yè)采取的折舊方法有關(guān)。根據(jù)現(xiàn)行制度的規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊的方法主要有平均年限法、工作量法、加速折舊法等。企業(yè)可以根據(jù)稅率的類型、稅收優(yōu)惠政策等因素選擇合適的折舊方法。
3、費(fèi)用分?jǐn)偡椒ǖ倪x擇
企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，必然發(fā)生如管理費(fèi)、福利費(fèi)等費(fèi)用支出。而這些費(fèi)用大多要分?jǐn)偟礁髌诘漠a(chǎn)品成本中，費(fèi)用的分?jǐn)偪梢圆扇?shí)際發(fā)生分?jǐn)偡ā⑵骄謹(jǐn)偡?、不?guī)則分?jǐn)偡ǖ龋煌姆謹(jǐn)偡椒ㄖ苯佑绊懜髌诘睦麧?、稅收?fù)擔(dān)。因此，企業(yè)要對費(fèi)用分?jǐn)偡椒ㄕJ(rèn)真籌劃。除此之外，企業(yè)還可以對銷售收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間、固定資產(chǎn)的折舊年限、無形資產(chǎn)的分?jǐn)偰晗薜葍?nèi)容進(jìn)行籌劃。
三、結(jié)束語
企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營過程的稅收籌劃，以達(dá)到降低稅負(fù)，合理避稅，已成為當(dāng)前稅收籌劃工作一個(gè)重要的研究領(lǐng)域。在稅收籌劃中，一個(gè)重要的前提就是合理合法，在這個(gè)前提下，進(jìn)行稅收籌劃工作必須結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況，并保持相對的靈活性，隨時(shí)根據(jù)稅法的變動制定調(diào)整籌劃方案，保證合理避稅和降低稅負(fù)，以增加企業(yè)的利益。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：納稅籌劃 原理 方法
中圖分類號:F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A
文章編號:1004-4914（2012）01-191-02
一、納稅人的籌劃
（一）納稅人籌劃的基本原理
納稅人籌劃是指根據(jù)稅收法律、法規(guī)規(guī)定，合理界定納稅人身份，或運(yùn)用合法手段轉(zhuǎn)換納稅人身份，使自身承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)盡量減少或降至最低。在某些情況下，可以直接避免成為某稅種的納稅人。納稅人籌劃的方法簡單，易于操作，可以直接降低稅收負(fù)擔(dān)。納稅人籌劃的關(guān)鍵是準(zhǔn)確把握納稅人的內(nèi)涵和外延，合理確定納稅人的范圍。
（二）納稅人籌劃的一般方法
1.企業(yè)組織形式的選擇。企業(yè)組織形式有個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)和公司制企業(yè)等，不同的組織形式，適用的稅收政策存在很大差異，這給稅收籌劃提供了廣闊空間。如個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)均不繳納企業(yè)所得稅，只是按照5%~35%的超額累進(jìn)稅率繳納個(gè)人所得稅，而公司制企業(yè)是按照企業(yè)利潤總額的25%計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，對于小型微利企業(yè)減按20%的所得稅稅率繳納企業(yè)所得稅。小型微利企業(yè)必須具備兩個(gè)條件，一是工業(yè)企業(yè)的年度納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；二是其他企業(yè)的年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。
案例一：李先生承租經(jīng)營一家公司（屬于小型微利企業(yè)），李先生每年上繳租賃費(fèi)10萬元，其余經(jīng)營成果全部歸李先生個(gè)人所有。2010年該企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得為19萬元，李先生應(yīng)如何利用不同的企業(yè)性質(zhì)進(jìn)行納稅籌劃呢？方案一：如果李先生仍原企業(yè)的營業(yè)執(zhí)照，則按稅法規(guī)定李先生不僅要繳納企業(yè)所得稅，還應(yīng)按其承包、承租經(jīng)營所得繳納個(gè)人所得稅；而方案二：如果李先生將原企業(yè)的工商登記變更為個(gè)體工商戶，則其承租經(jīng)營所得不需繳納企業(yè)所得稅，而只繳納個(gè)人所得稅。很明顯，經(jīng)過籌劃，方案二要比方案要節(jié)稅很多。
2.納稅人身份的轉(zhuǎn)變。由于不同納稅人之間存在著稅負(fù)差異，所以納稅人可以通過轉(zhuǎn)變身份，達(dá)到合理節(jié)稅的目的。如增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人之間的轉(zhuǎn)變，增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人之間身份的轉(zhuǎn)變等等，都可以實(shí)現(xiàn)籌劃節(jié)稅。
（1）增值稅一般納稅人轉(zhuǎn)變成小規(guī)模納稅人。假設(shè)某商業(yè)企業(yè)為一般納稅人，年銷售額為100萬元（不含稅銷售額），其中可抵扣進(jìn)項(xiàng)增值稅為1.5萬元。則該企業(yè)應(yīng)繳納的增值稅金額為15.5萬元（100×17%-1.5）；如果該企業(yè)被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，則只需繳納增值稅3萬元，節(jié)約稅款12.5萬元。因此，該企業(yè)可以將原企業(yè)分設(shè)為兩個(gè)企業(yè)，這樣就可以被稅務(wù)機(jī)關(guān)重新認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，從而按照3%的征收率計(jì)算繳納增值稅，達(dá)到合理節(jié)稅的目的。
（2）增值稅納稅人轉(zhuǎn)變成營業(yè)稅納稅人。假如某公司（增值稅一般納稅人）主要從事大型電子設(shè)備的銷售及售后培訓(xùn)服務(wù)，那么依據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，其售后培訓(xùn)服務(wù)應(yīng)按照17%的增值稅率征收增值稅。如果把培訓(xùn)服務(wù)項(xiàng)目獨(dú)立出來，成立一個(gè)技術(shù)培訓(xùn)子公司，則該子公司為營業(yè)稅納稅人，其培訓(xùn)收入屬于營業(yè)稅征稅范圍，適用的稅率為5%。
二、計(jì)稅依據(jù)的籌劃
（一）計(jì)稅依據(jù)籌劃的基本原理
計(jì)稅依據(jù)是計(jì)稅的基礎(chǔ)，在稅率一定的情況下，應(yīng)納稅額的大小與計(jì)稅依據(jù)的大小成正比，即稅基越小，納稅人負(fù)擔(dān)的納稅義務(wù)越輕。大部分稅種都是采用計(jì)稅依據(jù)與適用稅率的乘積來計(jì)算應(yīng)納稅額。因此，如果能夠控制計(jì)稅依據(jù)，也就控制了應(yīng)納稅額，即對應(yīng)納稅額的控制是通過對計(jì)稅依據(jù)的控制來實(shí)現(xiàn)的，這就是計(jì)稅依據(jù)的籌劃原理。
（二）計(jì)稅依據(jù)籌劃的一般方法
1.稅基最小化。稅基最小化就是通過合法降低稅基總量，減少應(yīng)納稅額或者避免多繳稅。在增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的籌劃中經(jīng)常使用這種方法。
例如：某房地產(chǎn)公司每年的營業(yè)收入中，包含各種代收款項(xiàng)（包括水電初裝費(fèi)、燃?xì)赓M(fèi)、維修基金等各種配套設(shè)施費(fèi)），根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。價(jià)外費(fèi)用，包括向?qū)Ψ绞杖〉母鞣N代收、代墊款項(xiàng)及其他性質(zhì)的價(jià)外費(fèi)用。凡價(jià)外費(fèi)用，無論會計(jì)制度規(guī)定如何核算，均應(yīng)并入營業(yè)額計(jì)算應(yīng)納稅額。為減輕稅負(fù)，該公司可進(jìn)行如下納稅籌劃：
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于物業(yè)管理企業(yè)的代收費(fèi)用有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》規(guī)定：物業(yè)管理企業(yè)代有關(guān)部門收取水費(fèi)、電費(fèi)、燃?xì)饷簹赓M(fèi)、維修基金、房租的行為，屬于營業(yè)稅“服務(wù)業(yè)”稅目中的業(yè)務(wù)，因此，對物業(yè)管理企業(yè)代有關(guān)部門收取的水費(fèi)、電費(fèi)、燃?xì)饷簹赓M(fèi)、維修基金、房租不計(jì)征營業(yè)稅，而只對其從事此項(xiàng)業(yè)務(wù)取得的手續(xù)費(fèi)收入計(jì)征營業(yè)稅。因此，該公司可以成立獨(dú)立的物業(yè)公司，將這部分價(jià)外費(fèi)用轉(zhuǎn)由物業(yè)公司收取。這樣，其代收款項(xiàng)就不需繳納營業(yè)稅了。
2.控制和安排稅基的實(shí)現(xiàn)時(shí)間。
（1）推遲稅基實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。推遲稅基實(shí)現(xiàn)時(shí)間可以獲得遞延納稅的效果，獲取貨幣的時(shí)間價(jià)值，等于獲得了一筆無息貸款的資助，給納稅人帶來的好處是不言而喻的。在通貨膨脹環(huán)境下，稅基推遲實(shí)現(xiàn)的效果更為明顯，實(shí)際上是降低了未來支付稅款的購買力。推遲稅基實(shí)現(xiàn)時(shí)間的方法一般有兩種：一是推遲確認(rèn)收入，二是盡早確認(rèn)費(fèi)用。
稅法對不同銷售行為的納稅義務(wù)時(shí)間作出了明確的法律規(guī)定。例如采取委托代銷方式銷售商品，委托方先將商品交付給受托方，受托方根據(jù)合同的要求，將商品出售后給委托方開具銷貨清單。此時(shí)，委托方才確認(rèn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)。按照這一原理，如果企業(yè)的產(chǎn)品銷售對象是商業(yè)企業(yè)，并且產(chǎn)品以銷售后付款結(jié)算方式銷售，則可以采用委托代銷結(jié)算方式，根據(jù)實(shí)際收到的貨款分期計(jì)算銷項(xiàng)稅額，從而延緩納稅時(shí)間。
因此，對于此類銷售業(yè)務(wù)，可以選擇委托代銷結(jié)算方式實(shí)現(xiàn)遞延納稅，進(jìn)行納稅籌劃。
（2）合理分解稅基。合理分解稅基就是把稅基進(jìn)行合理分解，實(shí)現(xiàn)稅基從稅負(fù)較重的形式向稅負(fù)較輕的形式轉(zhuǎn)化。
例如：某公司主要生產(chǎn)銷售大型電器，電器銷售價(jià)格中含20%的維修保養(yǎng)費(fèi)用。按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，這20%的維修保養(yǎng)費(fèi)應(yīng)繳納增值稅。經(jīng)過籌劃，如果該公司針對電器的維修保養(yǎng)專門成立一家具有獨(dú)立法人資格的維修服務(wù)公司，這樣每次銷售電器時(shí)，將20%的維修保養(yǎng)費(fèi)由該維修服務(wù)公司收取，則這部分維修保養(yǎng)費(fèi)就可以由服務(wù)公司按照服務(wù)業(yè)5%的營業(yè)稅稅率來計(jì)算繳納營業(yè)稅，而不需再按照17%的稅率來繳納增值稅，從而實(shí)現(xiàn)納稅籌劃，達(dá)到節(jié)稅目的。
三、稅率的籌劃
（一）稅率籌劃的基本原理
稅率籌劃是指納稅人通過降低適用稅率的方式來減輕稅收負(fù)擔(dān)的籌劃方法。不同稅種適用不同的稅率，即使是同一稅種，適用的稅率也會因稅基或其他相關(guān)條件不同而發(fā)生相應(yīng)的變化。納稅人可以利用課稅對象界定上的含糊性或者通過改變稅基分布調(diào)整適用稅率的方法進(jìn)行稅率籌劃，從而達(dá)到降低稅收負(fù)擔(dān)的目的。
（二）稅率籌劃的一般方法
同一稅種往往對不同的征稅對象實(shí)行不同的稅率。比如增值稅有17%的基本稅率，還有13%的低稅率，對小規(guī)模納稅人則實(shí)行3%的征收率。營業(yè)稅也存在多個(gè)稅目，如建筑業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、文化體育業(yè)等適用3%的稅率，服務(wù)業(yè)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等適用5%的稅率，娛樂業(yè)適用5%~20%的稅率。因此納稅人可以通過稅率籌劃，使自己盡量適用較低的稅率，以節(jié)約稅金。
案例：某建設(shè)單位甲擬建設(shè)一座辦公大樓，需要找一家施工單位承建，于是通過工程承包公司乙，與施工企業(yè)丙簽訂了承包合同，合同金額為6000萬元，并向乙支付了300萬元的中介服務(wù)費(fèi)。按照稅法規(guī)定，乙收取的300萬元中介服務(wù)費(fèi)須按服務(wù)業(yè)稅目繳納5%的營業(yè)稅。
則乙應(yīng)繳納營業(yè)稅款為300×5%=15萬元
如果經(jīng)過納稅籌劃，乙公司直接成本建筑工程業(yè)務(wù)，并與甲直接簽訂建筑工程承包合同6300萬元，然后再以6000萬元的價(jià)格將承包的建筑工程業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)包給丙，則乙公司的收入應(yīng)按建筑業(yè)稅目繳納3%的營業(yè)稅。
乙應(yīng)繳納的營業(yè)稅款為（6300-6000）×3%=9萬元
經(jīng)過納稅籌劃，實(shí)際節(jié)約稅款金額為15-9=6萬元
四、稅收優(yōu)惠政策的籌劃
（一）稅收優(yōu)惠政策籌劃的原理
稅收優(yōu)惠政策是指國家為了支持某個(gè)行業(yè)發(fā)展，活針對某一特殊時(shí)期，出臺的包括減免稅在內(nèi)的優(yōu)惠性稅收規(guī)定或條款。稅收優(yōu)惠政策反映一定時(shí)期國家的稅收導(dǎo)向，納稅人可以充分利用這些稅收優(yōu)惠政策，依法節(jié)稅。
（二）稅收優(yōu)惠政策籌劃的方法
稅收優(yōu)惠政策的籌劃關(guān)鍵是尋找合適的優(yōu)惠政策并把它運(yùn)用在納稅實(shí)踐中，在一些情況下還表現(xiàn)在創(chuàng)造條件去享受優(yōu)惠政策，獲得稅收負(fù)擔(dān)的降低。對于稅收優(yōu)惠政策的籌劃，應(yīng)考慮以下操作技巧：第一，在合法、合理的前提下，盡量爭取更多的稅收優(yōu)惠待遇。第二，在合法、合理的前提下，盡量爭取更長的稅收優(yōu)惠期。
例如：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十七條的規(guī)定，企業(yè)從事國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資經(jīng)營的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。如果某企業(yè)是一家從事建筑施工為主的工程施工單位，則該公司可以從傳統(tǒng)的商品房建筑裝修項(xiàng)目逐漸向國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目轉(zhuǎn)變，如承接主要為港口碼頭、機(jī)場、鐵路、公路等的工程施工，就可以享受企業(yè)所得稅“三免三減半”的優(yōu)惠政策，達(dá)到節(jié)約稅款的目的。
五、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的籌劃
（一）稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃的原理
稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是指納稅人通過各種途徑將應(yīng)繳稅金全部或部分地轉(zhuǎn)給他人負(fù)擔(dān)從而造成納稅人與負(fù)稅人不一致的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。
稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的籌劃通常需要借助價(jià)格來實(shí)現(xiàn)，其基本操作原理是利用價(jià)格浮動、價(jià)格分解來轉(zhuǎn)移或規(guī)避稅收負(fù)擔(dān)。稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃能否通過價(jià)格浮動實(shí)現(xiàn)，關(guān)鍵取決于商品的供給彈性與需求彈性的大小。
（二）稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁籌劃的方法
1.稅負(fù)前轉(zhuǎn)。稅負(fù)前轉(zhuǎn)指納稅人在進(jìn)行商品或勞務(wù)的交易時(shí)，通過提高價(jià)格的方法，將其應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅款向前轉(zhuǎn)移給商品或勞務(wù)的購買者或最終消費(fèi)者負(fù)擔(dān)的形式。稅負(fù)前轉(zhuǎn)是賣方將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給買方負(fù)擔(dān)，通常通過提高商品售價(jià)的方法來實(shí)現(xiàn)。由于稅負(fù)前轉(zhuǎn)是順著商品流轉(zhuǎn)順序從生產(chǎn)到零售再到消費(fèi)的過程，因而也叫稅負(fù)順轉(zhuǎn)。
2.稅負(fù)后轉(zhuǎn)。稅負(fù)后轉(zhuǎn)是指納稅人通過壓低購進(jìn)原材料或其他商品的價(jià)格，將應(yīng)繳納的稅款轉(zhuǎn)嫁給原材料或其他商品的供給者負(fù)擔(dān)的形式。由于稅負(fù)后轉(zhuǎn)是逆著商品流轉(zhuǎn)順序從零售到批發(fā)、再從批發(fā)到生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)的過程，因而也叫稅負(fù)逆轉(zhuǎn)。例如，一個(gè)批發(fā)商納稅后，因?yàn)槭袌錾显擃惿唐穬r(jià)格下降的壓力，已納稅款難以加在商品價(jià)格之中轉(zhuǎn)移給零售商，于是該批發(fā)商就要求生產(chǎn)廠家退貨或要求生產(chǎn)廠家承擔(dān)全部或部分已納稅款，這時(shí)就會發(fā)生稅負(fù)逆轉(zhuǎn)。稅負(fù)逆轉(zhuǎn)一般適用于生產(chǎn)要素或商品積壓時(shí)的買方市場。
3.稅負(fù)混轉(zhuǎn)。稅負(fù)混轉(zhuǎn)又叫稅負(fù)散轉(zhuǎn)，是指納稅人將自己應(yīng)繳納的稅款分散轉(zhuǎn)嫁給多方負(fù)擔(dān)。稅負(fù)混轉(zhuǎn)通常是在稅款不能完全向前順轉(zhuǎn)，又不能完全向后逆轉(zhuǎn)時(shí)所采用的方法。例如紡織廠將自身的稅負(fù)一部分用提高布匹價(jià)格的辦法轉(zhuǎn)嫁給后續(xù)環(huán)節(jié)的印染廠，另一部分用壓低棉紗購進(jìn)價(jià)格的辦法轉(zhuǎn)嫁給原料供應(yīng)企業(yè)―紗廠，還有一部分則用降低工資的辦法轉(zhuǎn)嫁給本廠職工等。嚴(yán)格地說，稅負(fù)混轉(zhuǎn)不上一種獨(dú)立的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方式，而是稅負(fù)前轉(zhuǎn)與后轉(zhuǎn)等的結(jié)合。
以上簡要介紹了企業(yè)納稅籌劃的幾種方法，但無論哪一種方法，在應(yīng)用時(shí)必須遵循成本效益原則，合理把握風(fēng)險(xiǎn)與收益的關(guān)系，只有當(dāng)納稅籌劃方案的成本和損失小于所取得的收益時(shí)，該方案才是合理的和可以接受的。
另外，稅收利益雖然是企業(yè)的一項(xiàng)重要經(jīng)濟(jì)利益，但卻不是企業(yè)的全部經(jīng)濟(jì)利益，稅收的減少并不等于企業(yè)整體利益的增加。納稅籌劃屬于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的范疇，它的目標(biāo)應(yīng)服從于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)。如果有多種方案可以選擇，最優(yōu)的方案應(yīng)是使企業(yè)整體利益最大的方案，而非稅負(fù)最輕的方案。因此對于那些綜合性較強(qiáng)的、與企業(yè)全局關(guān)系較大的納稅籌劃業(yè)務(wù)，應(yīng)聘請各專業(yè)人士（如會計(jì)師、企業(yè)管理專家、員工福利專家、律師等）共同謀劃，以提高納稅籌劃的規(guī)范性和合理性，降低籌劃風(fēng)險(xiǎn)，防止納稅籌劃行為因顧此失彼而造成企業(yè)總體利益的下降。
參考文獻(xiàn)：
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［關(guān)鍵詞］營改增；工程項(xiàng)目；納稅籌劃
1增值稅納稅籌劃
推行“營改增”的稅制改革，可使稅收變得更科學(xué)合理，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)趨向合理，使企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)維持在原水平或降低。我國增值稅稅收政策具有引導(dǎo)性、稅率具有差異性、增值稅具有流轉(zhuǎn)性，納稅人類別具有多樣性，這決定了增值稅稅收籌劃具備可行性?；I劃增值稅時(shí)，根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，納稅人有權(quán)事前對工程項(xiàng)目涉及各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行策劃與合理計(jì)算，合理安排公司各項(xiàng)業(yè)務(wù)，最大限度地減少實(shí)際納稅額，實(shí)現(xiàn)依法納稅，同時(shí)降低稅收負(fù)擔(dān)、預(yù)防稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，獲取稅后金額的最大值。隨著“營改增”稅制變化，建筑施工企業(yè)應(yīng)建立健全增值稅納稅籌劃的策略及管理制度，積極創(chuàng)建科學(xué)完善的增值稅管理系統(tǒng)，為施工企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展提供支撐。
2建筑工程項(xiàng)目增值稅的納稅籌劃重點(diǎn)
建筑工程項(xiàng)目開展納稅籌劃時(shí)，要整體掌握項(xiàng)目實(shí)際情況，全面了解業(yè)主的要求，還要針對當(dāng)?shù)囟愂照哌M(jìn)行分析，掌握項(xiàng)目所在地的稅收優(yōu)惠政策及法規(guī)，詳細(xì)分析這些稅收減免政策。
2.1投標(biāo)前的籌劃
首先，增值稅籌劃要從投標(biāo)前開始，建筑企業(yè)應(yīng)綜合測算施工中的影響因素，通過對增值稅進(jìn)行籌劃，實(shí)現(xiàn)最優(yōu)稅負(fù)。其次，開展工程項(xiàng)目的營業(yè)收入籌劃，對施工中涉及的人工費(fèi)、施工材料、機(jī)械租賃費(fèi)和分包工程成本等各環(huán)節(jié)進(jìn)行籌劃，選擇合理的供貨商，識別分包商納稅人身份，以確定提供的發(fā)票類型。再次，科學(xué)合理地設(shè)計(jì)分包工程和物資采購模式，測算最終的綜合成本，通過對比分析，選擇最低成本方案。最后，與材料供貨方和分包方進(jìn)行談判，在享受低稅率時(shí)，進(jìn)一步進(jìn)行價(jià)格談判，調(diào)查工程項(xiàng)目所在地的機(jī)械設(shè)備供應(yīng)租賃情況、建筑材料、本地自產(chǎn)材料的供應(yīng)情況及經(jīng)濟(jì)環(huán)境。
2.2簽訂合同時(shí)的籌劃
在合同條款中，施工單位要對合同總價(jià)、稅款及不含稅價(jià)等進(jìn)行詳細(xì)約定，合同中寫明增值稅發(fā)票稅率、發(fā)票類型、詳細(xì)說明、結(jié)算方式。在合同中載明，若提供發(fā)票不合格，需要承擔(dān)具體違約賠償風(fēng)險(xiǎn)等；合同中標(biāo)的物具備不同稅率時(shí)，要分項(xiàng)分類填寫稅率、名目、服務(wù)范圍，避免產(chǎn)生高征稅風(fēng)險(xiǎn)。關(guān)注是否存在甲控材、甲供材及價(jià)外費(fèi)用等，是否存在稅率優(yōu)惠。
2.3施工期間的籌劃
在建筑工程項(xiàng)目施工期間，要保證進(jìn)、銷項(xiàng)稅額匹配，防止出現(xiàn)進(jìn)銷項(xiàng)稅稅額倒掛問題。盡可能獲取進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，以便形成當(dāng)期增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，便于抵扣稅款；同時(shí)，拖延支付應(yīng)繳納增值稅，在短期內(nèi)，這些稅金作為無息使用資金，發(fā)揮納稅籌劃的作用；此外，對項(xiàng)目所在地的預(yù)繳增值稅工作開展重點(diǎn)策劃，應(yīng)及時(shí)確認(rèn)預(yù)收工程款，籌劃好材料采購與分包的籌劃工作，并確認(rèn)和籌劃開具增值稅發(fā)票的時(shí)期。
3建筑工程項(xiàng)目重要業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的增值稅籌劃措施
3.1進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的籌劃
企業(yè)取得增值稅發(fā)票后，要強(qiáng)化管理，防止因內(nèi)部管理不健全、財(cái)務(wù)人員缺乏必要的增值稅知識產(chǎn)生的增值稅發(fā)票難以抵扣或難以獲取增值稅發(fā)票的情況。企業(yè)在投標(biāo)預(yù)算和簽訂合同時(shí)，要進(jìn)行納稅籌劃；在承攬工程時(shí)，要盡量減少甲供材料及設(shè)備，以避免產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣的問題，可與甲方協(xié)商，采用如下幾種方式，以保證企業(yè)取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅票。①到甲方指定供應(yīng)方購買材料；②由企業(yè)自主采購材料；③甲方提供材料，但需要簽訂由供應(yīng)方、施工單位和甲方共同簽字的三方合同，合同中明確乙方受到甲方委托進(jìn)行材料采購，供貨方要向施工單位（乙方）提供增值稅專用發(fā)票；④若以上方法均未被甲方采納，施工單位可向甲方對由此增加的稅負(fù)提出補(bǔ)償要求，并寫入合同內(nèi)。
3.2建筑服務(wù)銷售環(huán)節(jié)籌劃
建筑服務(wù)銷售收入環(huán)節(jié)直接影響增值稅銷項(xiàng)稅額。投標(biāo)前，要對增值稅和附加稅進(jìn)行科學(xué)納稅籌劃，籌劃結(jié)果作為投標(biāo)成本測算參考；分析項(xiàng)目所在地稅收法規(guī)政策和優(yōu)惠政策，對材料費(fèi)、人工費(fèi)、機(jī)械租賃費(fèi)用、管理費(fèi)、分包成本等開展測算，對工程造價(jià)相關(guān)的增值稅及附加稅開展測算，進(jìn)行項(xiàng)目稅負(fù)測算后，估算項(xiàng)目利潤。建筑工程合同（稅率9%）可拆分為稅率3%的清包工工程、稅率3%的甲供工程等銷售采購合同和簡易計(jì)稅工程合同，通過投標(biāo)前的稅負(fù)籌劃，選擇簽訂合同類型。
3.3人工成本環(huán)節(jié)籌劃
直接人工費(fèi)主要包括工程項(xiàng)目上產(chǎn)生的人員工資、福利費(fèi)等，不屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，不可進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。若勞務(wù)派遣的人工費(fèi)可取得增值稅發(fā)票，實(shí)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，可優(yōu)先使用勞務(wù)派遣公司的人員，以取得全額計(jì)稅抵扣發(fā)票或差額計(jì)稅抵扣發(fā)票，勞務(wù)派遣公司可采用差額簡易計(jì)稅方式，對于差額部分，可開具能夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的增值稅專用發(fā)票。同時(shí)，還要注意扣除開具不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的普通發(fā)票部分，主要包括代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的福利、工資、住房公積金及社會保險(xiǎn)部分。
3.4物資材料采購費(fèi)用環(huán)節(jié)籌劃
3.4.1合理選擇物資供應(yīng)商
建筑工程項(xiàng)目中的物資材料屬于動產(chǎn)有形資產(chǎn)，可取得增值稅專用發(fā)票，對于小規(guī)模納稅人，采用的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅稅率是3%，一般納稅人的稅率13%。可采用如下方式進(jìn)行物資材料采購的納稅籌劃。①選擇主材供應(yīng)方時(shí)，要優(yōu)先選擇納稅主體為一般納稅人的供應(yīng)方，綜合開展對供應(yīng)方的評價(jià)工作，重點(diǎn)對企業(yè)信用、質(zhì)量、價(jià)格、資質(zhì)、供貨時(shí)間保障等開展分析。②項(xiàng)目開工前，預(yù)先選擇主材供應(yīng)方，同時(shí)在合同條款內(nèi)明確預(yù)付款，載明收到業(yè)主預(yù)付工程款的應(yīng)繳稅款日前，開具增值稅專用發(fā)票，用這些發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行預(yù)收工程款的銷項(xiàng)稅額抵扣，從而控制大額稅金支出。③選擇地產(chǎn)材料和輔助材料供貨方時(shí)，要盡量采用項(xiàng)目所在地的材料，以節(jié)約運(yùn)輸成本。④可借助電商平臺進(jìn)行集中采購，開展綜合成本比價(jià)，擇優(yōu)選擇凈利潤最大化的企業(yè)為供貨方。⑤因零星供貨方通常為小規(guī)模納稅人，所以在選擇零星物資供應(yīng)方時(shí)，要分析判斷價(jià)稅平衡點(diǎn)，然后選擇合理的零星供應(yīng)方，也可采用定點(diǎn)采購、定期開票的方式，要求供貨方提供由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票。
3.4.2運(yùn)輸費(fèi)用抵扣
采購工程物資材料時(shí)，建筑企業(yè)要分析采用增值稅專用發(fā)票的類型。“兩票制”或“一票制”所采取的進(jìn)項(xiàng)抵扣稅率不同，企業(yè)要謹(jǐn)慎分析，采用綜合平衡成本最小的方案。“一票制”的稅率通常為13%，由供應(yīng)方向建筑施工企業(yè)提供一張發(fā)票，供貨方開具的發(fā)票包括銷貨價(jià)款和運(yùn)費(fèi)雜費(fèi)的合計(jì)金額；“兩票制”的進(jìn)項(xiàng)抵扣稅率分別是運(yùn)費(fèi)9%和貨物13%，供應(yīng)方分別提供貨物銷售價(jià)款和交通運(yùn)輸雜費(fèi)的兩張發(fā)票。建筑企業(yè)采購材料時(shí)，宜采用兩票制，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。
3.5分包成本環(huán)節(jié)籌劃
分包成本主要包括專業(yè)工程分包和勞務(wù)工程分包，分包方主體為一般納稅人時(shí)，適用稅率是9%，分包方主體為小規(guī)模納稅人時(shí)，適用稅率是3%。建筑企業(yè)可對分包成本進(jìn)行如下納稅籌劃：①工程開工前，提前確定分包方，在合同中載明預(yù)付工程款條款，載明在收到預(yù)付工程款的應(yīng)繳稅款日前，要開具分包發(fā)票，在計(jì)算預(yù)繳增值稅時(shí)，可扣減當(dāng)期分包價(jià)款產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅。進(jìn)行繳納增值稅匯總申報(bào)時(shí)，抵扣分包進(jìn)項(xiàng)稅，減小了大額稅金支出；②采用甲供工程模式與清包工工程模式，獲取增值稅專用發(fā)票時(shí)，分包方可選用進(jìn)項(xiàng)抵扣稅率為3%的簡易計(jì)稅方法。③采用切塊分包模式時(shí)，為增加進(jìn)項(xiàng)可抵扣稅額，在合同中約定采用不同稅率的增值稅專用發(fā)票，可按照機(jī)械租賃、主材采購和建筑勞務(wù)分別簽合同。其中，機(jī)械租賃部分適用3%簡易計(jì)稅稅率或13%稅率，主材部分采用13%稅率，一般納稅人的建筑勞務(wù)部分采用9%稅率。
3.6機(jī)械設(shè)備使用環(huán)節(jié)籌劃
機(jī)械設(shè)備租賃屬于建筑工程中的形動產(chǎn)租賃，當(dāng)供租賃機(jī)械設(shè)備的主體是小規(guī)模納稅人時(shí)，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅稅率為3%，租賃主體為一般納稅人時(shí)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅稅率是13%?！盃I改增”的相關(guān)法律法規(guī)中規(guī)定，2016年4月30日前經(jīng)營租賃標(biāo)的物為有形動產(chǎn)的，適用簡易計(jì)稅方法（3%）的增值稅。機(jī)械設(shè)備適用外租模式時(shí)，選擇的租用方式不同，增值稅適用稅率不同，如租賃施工機(jī)械采用“租賃設(shè)備+操作人員”模式時(shí)，一般納稅人的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅率是9%；外租施工機(jī)械，如裝載機(jī)、挖機(jī)、吊車等，租賃費(fèi)包括修理費(fèi)、燃料費(fèi)、設(shè)備進(jìn)出場費(fèi)等，一般納稅人進(jìn)項(xiàng)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅率采用13%。修理費(fèi)的稅率為13%，燃料費(fèi)的稅率是13%，進(jìn)出場費(fèi)的稅率是9%，可分別簽訂不同合同，以獲取不同的進(jìn)項(xiàng)稅。
3.7其他直接費(fèi)用環(huán)節(jié)籌劃
其他直接費(fèi)用可按相關(guān)法規(guī)規(guī)定，取得增值稅專用發(fā)票，獲取抵扣稅額，主要包括生產(chǎn)工器具使用費(fèi)、檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)、安全措施費(fèi)和臨時(shí)設(shè)施攤銷等專用發(fā)票。3.8間接費(fèi)用籌劃間接費(fèi)用包括項(xiàng)目管理費(fèi)；管理費(fèi)用包含內(nèi)容比較雜，包括項(xiàng)目部人員產(chǎn)生的房租、差旅費(fèi)、辦公費(fèi)、油料等。其中，公用品、差旅費(fèi)、油料可進(jìn)行定點(diǎn)采購、定期結(jié)算、定期開具增值稅專用發(fā)票。進(jìn)行房屋租賃時(shí)，要識別出租方的納稅人身份，對計(jì)稅方法及享受稅收優(yōu)惠等展開分析，在租房協(xié)議內(nèi)明確發(fā)票類型和稅點(diǎn)，從而保證房租發(fā)票可以抵扣。
4增值稅籌劃綜合分析
