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（一）由英國模式到美國模式
并逐漸與國際慣例趨同泰國會計準(zhǔn)則原借鑒英國會計模式，后來由于美國公認(rèn)會計原則的強大影響力，逐步向美國會計模式轉(zhuǎn)換。在20世紀(jì)70年代中期泰國開始制定企業(yè)會計準(zhǔn)則，泰國會計準(zhǔn)則委員會廣泛借鑒了國際會計準(zhǔn)則、美國和其他一些國家的會計準(zhǔn)則，會計確認(rèn)項目逐步增多，不少新增的會計確認(rèn)項目直接援引國際準(zhǔn)則，并隨著國際準(zhǔn)則的變動而做經(jīng)常性修改。而1993年的《會計準(zhǔn)則第6號———收入的確認(rèn)》、2000年生效的《會計準(zhǔn)則第48號———金融工具：揭示和呈報》、2011年生效的《會計準(zhǔn)則第28號———在惡性通貨膨脹經(jīng)濟中的財務(wù)報告》則直接援引國際會計準(zhǔn)則，這說明泰國政府為了適應(yīng)日益復(fù)雜的國際經(jīng)濟環(huán)境，會計準(zhǔn)則力爭逐步與國際慣例趨同。
（二）由核算型向管理型轉(zhuǎn)變
泰國原為農(nóng)業(yè)國家，自1961年開始，政府制定了一系列改革經(jīng)濟的方針政策，實施工業(yè)化戰(zhàn)略，至今已成為新興工業(yè)化國家。由傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)國向工業(yè)國家轉(zhuǎn)變，決定了該國會計確認(rèn)由核算型向管理型轉(zhuǎn)化。首先，泰國的會計確認(rèn)也增加了對風(fēng)險的確認(rèn)?！稌嫓?zhǔn)則第36號———資產(chǎn)減值》中規(guī)定除存貨、金融資產(chǎn)和長期建造合同等部分資產(chǎn)外，當(dāng)資產(chǎn)出現(xiàn)減值時，要求企業(yè)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，以準(zhǔn)確地反映財務(wù)狀況。其次，增加了金融衍生工具的確認(rèn)。隨著國際金融市場的發(fā)展，各種初級和衍生金融工具充斥著國際市場。1997年金融危機之前，泰國沒有遵循國際會計準(zhǔn)則的要求，未對金融期權(quán)、期貨、遠期合約等各類金融衍生工具進行確認(rèn)或未作充分的披露。為了加強對金融工具的風(fēng)險管理，于2000年生效的《會計準(zhǔn)則第48號———金融工具：揭示和呈報》直接引用國際會計準(zhǔn)則IAS32的規(guī)定，新增了對衍生金融工具的確認(rèn)，并對金融工具表內(nèi)和表外信息的呈報作出了相關(guān)規(guī)定。最后，對謹(jǐn)慎性原則的充分應(yīng)用。表現(xiàn)為泰國政府對政策的謹(jǐn)慎運用，通常一個全國性的發(fā)展戰(zhàn)略或者方案的實施要經(jīng)過辯論和議會批準(zhǔn)等多個階段，因此從方案的擬訂到實施大概要一年。泰國會計法規(guī)的制定方面也很謹(jǐn)慎，在會計確認(rèn)和具體的實務(wù)操作上要求會計人員遵循謹(jǐn)慎性原則。上述規(guī)定都充分表明泰國會計確認(rèn)政策由核算型向管理型轉(zhuǎn)變。
二、中國—泰國會計確認(rèn)比較
（一）中國—泰國會計確認(rèn)發(fā)展程度比較
中泰兩國的會計確認(rèn)均以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，由核算型向經(jīng)營管理型轉(zhuǎn)變并與國際會計準(zhǔn)則逐步接軌。但兩國的會計確認(rèn)與國際會計準(zhǔn)則趨同的開始時間和程度不同。泰國原受英、美會計模式影響，因此會計確認(rèn)也具有英、美的特點。隨著1997年金融危機的爆發(fā)，泰國會計學(xué)者發(fā)現(xiàn)原來的會計準(zhǔn)則已不能充分反映企業(yè)的財務(wù)狀況，于是開始了與國際會計準(zhǔn)則趨同的會計改革，有的準(zhǔn)則甚至直接引用國際會計準(zhǔn)則，泰國會計準(zhǔn)則與中國相比，其國際會計趨同程度更高。此外，泰國的經(jīng)濟基礎(chǔ)是資本主義私有制，與國際上許多國家有著相似的經(jīng)濟結(jié)構(gòu)，在會計確認(rèn)向國際接軌方面較中國更容易。而中國經(jīng)歷了計劃經(jīng)濟和社會主義市場經(jīng)濟階段，會計模式選擇上受蘇式會計影響較大，在會計確認(rèn)問題上，主要服務(wù)于政府，具有高度統(tǒng)一的特點，更具有鮮明的中國特色。隨著改革開放的不斷深入，我國對外經(jīng)濟貿(mào)易不斷增強，中外合資企業(yè)也不斷增多，中國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則趨同已成為必然趨勢。我國會計確認(rèn)的國際化起步較早，但國際趨同程度弱于泰國。
（二）中國—泰國對會計六大要素確認(rèn)
比較泰國會計確認(rèn)遵循《財務(wù)會計準(zhǔn)則———編制和呈報財務(wù)報表的框架》，而中國遵循《企業(yè)會計準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》。兩國對會計確認(rèn)定義及會計要素總體確認(rèn)原則基本一致，但對會計六大要素的具體確認(rèn)各有異同。對資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)，無論從定義還是確認(rèn)條件上都高度相同，不僅要滿足資產(chǎn)、負(fù)債定義的三個特征，還要滿足確認(rèn)的兩個條件，這與國際會計準(zhǔn)則基本一致；對所有者權(quán)益的確認(rèn)，兩國均以企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后的余額作為標(biāo)準(zhǔn)，且要求同時滿足定義標(biāo)準(zhǔn)、可靠性標(biāo)準(zhǔn)、相關(guān)性標(biāo)準(zhǔn)、經(jīng)濟利益可計量性標(biāo)準(zhǔn)。對收入、費用和利潤的確認(rèn)兩國存在較大差異，我國對收入和費用的確認(rèn)僅包括日?；顒又挟a(chǎn)生的，不包括非日常活動中產(chǎn)生的利得和損失，利得和損失在利潤要素中確認(rèn)。而泰國對收益和費用的確認(rèn)是廣義范圍的，收益的定義包含了收入和利得；費用的定義包含了日常經(jīng)營活動中發(fā)生的費用和非日?；顒又挟a(chǎn)生的損失。與利潤計量直接相關(guān)的要素是收益和費用，對收益、費用和利潤的確認(rèn)和計量，部分取決于企業(yè)在編制財務(wù)報表時所使用的資本和資本保全概念。由此可見，泰國引入了資本保全概念，中國沒有這方面的規(guī)定。
三、中泰會計確認(rèn)趨同的建議
（一）立足本土，加快與國際趨同中泰兩國經(jīng)濟基礎(chǔ)不同
社會制度和意識形態(tài)不同，所頒布的會計法律、法規(guī)也以服務(wù)于本國經(jīng)濟為主?，F(xiàn)階段我國社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展尚未完善，在會計準(zhǔn)則制定方面更多地考慮服務(wù)于社會主義市場經(jīng)濟，這必定導(dǎo)致兩國在會計準(zhǔn)則制定方面有所差異，會計確認(rèn)也不可能完全相同。兩國會計確認(rèn)雖有差異，但可以把國際會計準(zhǔn)則作為藍本，對于世界上大多數(shù)國家采用的會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，可將其引進并予以本國化，并在會計確認(rèn)的問題上達成的共識。同時，兩國需加強溝通，互相借鑒。泰國會計準(zhǔn)則制定程序嚴(yán)格，內(nèi)容上注重借鑒鄰國和國際會計準(zhǔn)則，并且與時俱進，適時對現(xiàn)有準(zhǔn)則進行修改；在會計事務(wù)所管理方面，允許國內(nèi)會計師事務(wù)所與國際會計師事務(wù)所聯(lián)合，設(shè)立國際合作會計師事務(wù)所等，這些都值得我國借鑒。
（二）會計確認(rèn)向管理型方向發(fā)展是必經(jīng)之路隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展
會計電算化趨勢越來越明顯。以手工核算為主的傳統(tǒng)會計核算也將面臨嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，會計電算化在一定程度上減少了會計核算工作量，把會計人員從傳統(tǒng)的“賬房先生”中解脫出來，參與到企業(yè)的管理活動中，會計的核算型職能逐步轉(zhuǎn)變?yōu)楣芾硇吞卣?。隨著公司結(jié)構(gòu)的系統(tǒng)化、復(fù)雜化和業(yè)務(wù)往來的頻繁性，要求會計核算不僅要全面反映公司財務(wù)狀況，還要反映管理情況，提出管理建議。在會計確認(rèn)方面，也應(yīng)反映出管理型的特點。此外，隨著經(jīng)濟全球化進程加快，世界的經(jīng)濟狀況日益復(fù)雜化，市場風(fēng)險變化也變得難以捉摸。經(jīng)歷了亞洲金融危機和世界經(jīng)濟危機之后，兩國更應(yīng)加強對知識、技術(shù)等無形資產(chǎn)和金融衍生工具的確認(rèn)，對各類金融資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，并充分披露財務(wù)狀況，這樣才能更好地為兩國的經(jīng)濟往來提供更有效的會計信息。
（三）加大東盟財經(jīng)人才培養(yǎng)力度
按照ISEC項目的課程教學(xué)要求，專業(yè)課程的教學(xué)內(nèi)容由任課教師擬定，按照國外的教學(xué)大綱要求編寫英文版的教學(xué)大綱，選用英文原版教材或中英文教材，采用英文或中英文授課，教學(xué)內(nèi)容要充分體現(xiàn)明辨性思維。在會計國際化的趨勢下，我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則已基本趨于一致，但是會計實務(wù)和會計專業(yè)教學(xué)體系與國外還有一定區(qū)別。國內(nèi)高校的會計專業(yè)課程有比較完善的教學(xué)內(nèi)容體系和教材體系，特別是《基礎(chǔ)會計學(xué)》課程的教學(xué)內(nèi)容和教材與國外的教材有較大的差異。因此，需要充分比較國內(nèi)外的《基礎(chǔ)會計學(xué)》課程的教學(xué)內(nèi)容，擬定符合ISEC項目要求的教學(xué)內(nèi)容。
（一）中外基礎(chǔ)會計實務(wù)的差異分析。我國的基礎(chǔ)會計實務(wù)與國外的會計實務(wù)還有一定的差異，主要體現(xiàn)在具體的會計核算程序。我國企業(yè)應(yīng)按照《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》設(shè)立會計賬簿，按照財政部規(guī)定的總分類會計科目設(shè)立總賬賬戶，根據(jù)實際業(yè)務(wù)情況在總賬賬戶下設(shè)立明細賬戶，此外還必須設(shè)立現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬兩個特種日記賬。國外的會計實務(wù)比較靈活，沒有規(guī)定會計科目和必須設(shè)立的會計賬簿，企業(yè)可以根據(jù)實際情況自行設(shè)立會計賬簿體系，稱為Accountingsystem（會計系統(tǒng)），包括Journal（日記賬）和Ledger（分類賬），會計業(yè)務(wù)多的企業(yè)在設(shè)置Generaljournal（普通日記賬）和GeneralLedger（總分類賬）的基礎(chǔ)上，可以根據(jù)需要設(shè)立Specialjournals（特種日記賬）和Subsidiaryledgers（明細分類賬）。例如，我國企業(yè)的存貨應(yīng)設(shè)置在途物資、原材料、庫存商品等多個總賬賬戶，國外企業(yè)的存貨可能就用一個總賬賬戶，即Inventory（存貨），或者直接以商品名稱作為賬戶名稱。我國的會計實務(wù)中會計憑證包括原始憑證和記賬憑證，應(yīng)根據(jù)審核無誤的記賬憑證登記會計賬簿，而國外的會計憑證僅有原始憑證，沒有記賬憑證，直接根據(jù)原始憑證登記日記賬，稱為Journalentry，即將企業(yè)業(yè)務(wù)的會計分錄序時地登入日記賬中，再根據(jù)日記賬登記各分類賬簿，稱為Post（過賬）。因此，我國的會計賬務(wù)核算程序為原始憑證———記賬憑證———日記賬、明細賬、總賬———會計報表，國外的會計賬務(wù)處理程序為原始憑證———日記賬———分類賬———會計報表。
（二）中外高?！痘A(chǔ)會計學(xué)》課程教學(xué)內(nèi)容的比較分析?；谏鲜鲋型饣A(chǔ)會計實務(wù)的差異，國內(nèi)傳統(tǒng)的《基礎(chǔ)會計學(xué)》課程教學(xué)內(nèi)容包括會計理論和會計實務(wù)兩部分，會計理論部分的教學(xué)內(nèi)容以會計的含義為起點，介紹了會計的基本理論，重點圍繞借貸記賬法介紹工業(yè)企業(yè)的會計業(yè)務(wù)處理。會計實務(wù)部分主要介紹企業(yè)會計的基本手工操作實務(wù)。因此，國內(nèi)的《基礎(chǔ)會計學(xué)》課程既要求學(xué)生掌握借貸記賬法的基本應(yīng)用，還重點強調(diào)企業(yè)會計手工實務(wù)的操作。國外的《基礎(chǔ)會計學(xué)》課程通常稱為AccountingPrinci-ples（會計學(xué)原理）或Accounting（會計學(xué)），該課程基本介紹了整個會計學(xué)專業(yè)的基礎(chǔ)知識，教學(xué)內(nèi)容主要包括財務(wù)會計基礎(chǔ)，還包括成本會計和管理會計的基本內(nèi)容。國外《會計學(xué)原理》課程中的會計業(yè)務(wù)僅以商業(yè)企業(yè)為例簡單介紹了企業(yè)基本的會計業(yè)務(wù)，較為詳細地介紹了會計要素的重要項目，沒有專門介紹會計手工實務(wù)，主要通過Excel表格和T字賬介紹了日記賬和總賬的登記。國內(nèi)的《基礎(chǔ)會計學(xué)》課程更傾向于講授財務(wù)會計基礎(chǔ)，主要為后續(xù)的企業(yè)財務(wù)會計內(nèi)容的學(xué)習(xí)奠定會計知識基礎(chǔ)，國外《會計學(xué)原理》課程的教學(xué)內(nèi)容要比國內(nèi)的教學(xué)內(nèi)容范圍更廣，但具體會計理論和會計業(yè)務(wù)的內(nèi)容要比國內(nèi)的淺顯易懂。
（三）中外高校《基礎(chǔ)會計學(xué)》教材內(nèi)容的比較分析。國內(nèi)的《基礎(chǔ)會計學(xué)》教材編排基本與課程的教學(xué)內(nèi)容一致，理論部分專門介紹理論，實務(wù)部分專門介紹會計手工實務(wù)。為了體現(xiàn)專業(yè)性，國內(nèi)的《基礎(chǔ)會計學(xué)》教材比較強調(diào)理論性和系統(tǒng)性，教材內(nèi)容表述專業(yè)性很強，學(xué)生反映比較枯燥難懂。例如，會計基礎(chǔ)理論的介紹強調(diào)會計理論知識的講解，教材中缺少企業(yè)案例，僅僅以例題形式作為理論知識的補充。而且會計理論與會計實務(wù)成為獨立的兩部分，二者相互脫節(jié)。此外，國內(nèi)《基礎(chǔ)會計學(xué)》教材基本沒有涉及會計職業(yè)道德的內(nèi)容，僅有部分教材在部分章節(jié)提到我國對會計職業(yè)道德的要求。與此相反，國外《會計學(xué)原理》教材內(nèi)容廣泛，將案例融入會計理論的介紹中，充分體現(xiàn)案例教學(xué)，內(nèi)容表述清楚簡單、容易理解。國外教材將會計理論和會計實務(wù)聯(lián)系在一起，按照AccountingCycle（會計循環(huán)），通過企業(yè)會計業(yè)務(wù)循環(huán)介紹了會計賬戶和借貸記賬法，具體業(yè)務(wù)舉例也是以商業(yè)企業(yè)為例，相對比較簡單易懂，并且根據(jù)各章節(jié)內(nèi)容配有會計報表分析相關(guān)知識。國外教材沒有專門針對會計手工實務(wù)的介紹，所有會計賬務(wù)處理都以會計系統(tǒng)中的表格或T字賬的形式體現(xiàn)。國外教材非常強調(diào)會計職業(yè)道德的重要性，每個章節(jié)專門引入較多案例介紹會計職業(yè)道德和會計內(nèi)部控制。例如專門介紹貨幣資金的內(nèi)部控制和與會計職業(yè)道德相關(guān)的Sarbanes-Oxley（薩班斯法案）。國外的《會計學(xué)原理》教材關(guān)于財務(wù)會計基礎(chǔ)部分除了介紹基本理論外還介紹了重要資產(chǎn)和負(fù)債項目，還包括成本會計和管理會計的基本內(nèi)容，這些內(nèi)容國內(nèi)的《基礎(chǔ)會計學(xué)》教材基本不作介紹。僅有部分教材在會計報表的章節(jié)介紹一些簡單的會計報表分析內(nèi)容。
二、中外《基礎(chǔ)會計學(xué)》課程教學(xué)內(nèi)容的整合
[關(guān)鍵詞]重要性原則標(biāo)準(zhǔn)錯報漏報專業(yè)判斷
國際會計和審計界都很重視重要性原則的運用,它自被引入會計和審計領(lǐng)域后,便成為會計審計理論與實務(wù)中一個重要的基礎(chǔ)概念和應(yīng)用原則。它的引用對于強化對經(jīng)濟活動和經(jīng)營決策有重大影響的關(guān)鍵性問題的核算,簡化核算工作、提高會計工作效率、保證會計信息質(zhì)量,以及實施以評審內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的現(xiàn)代審計方法等均具有十分重要的意義。因此研究現(xiàn)代會計審計理論與方法必須首先研究重要性原則及其應(yīng)用。
目前,世界各國對于重要性原則(Materiality)的表述雖不盡相同,但對重要性概念的認(rèn)識卻是基本一致的:都認(rèn)為信息的錯報或漏報可能影響到會計報表使用者的決策就是重要的。國際會計準(zhǔn)則委員會(ALSC)認(rèn)為:“如果信息的錯報或漏報會影響使用者根據(jù)財務(wù)報表采取的經(jīng)濟決策,信息就具有重要性。重要性取決于在發(fā)生遺漏或錯報的特定環(huán)境下所判斷的項目或錯誤的大小?！眹H審計實務(wù)委員會1987年10月公布的《國際審計準(zhǔn)則第25號》指出:“重要性涉及財務(wù)資料誤報(包括遺漏)的數(shù)量或性質(zhì),不論是個別的還是合計的,根據(jù)周圍的環(huán)境,作為這種誤報的結(jié)果將會對人們依據(jù)這些資料做出盡可能合理的判斷或決策產(chǎn)生影響。”
在我國,企業(yè)會計準(zhǔn)則亦要求企業(yè)會計核算必須遵循重要性原則,但并未對其作出明確的定義,只是規(guī)定:對于重要的經(jīng)濟業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)分別核算、單獨反映、力求準(zhǔn)確、作重點說明;對于不重要的經(jīng)濟業(yè)務(wù)在不影響會計信息真實性的情況下,可以簡化核算、合并反映。根據(jù)中國注冊會計師協(xié)會于1996年的《獨立審計具體準(zhǔn)則—審計重要性》的定義,重要性是指:“被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴(yán)重程度,這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策?！?/p>
顯然,(1)重要性概念總是針對會計報表而言的。判斷一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)是否重要應(yīng)視其在會計報表中的錯報或漏報對會計報表使用者所作決策的影響而定。若一項業(yè)務(wù)在報表中的錯報或漏報足以改變或影響報表使用者的判斷,則其是重要的;否則就不重要。(2)重要性必須從會計報表使用者角度考慮,因為會計報表是為了滿足其使用者的信息需要編制的。當(dāng)然,會計報表使用者應(yīng)是具有一定的理解能力并能夠理性的做出判斷和決策的人。(3)重要性的判斷離不開特定的環(huán)境。企業(yè)不同或時間不同判斷重要性的標(biāo)準(zhǔn)也就不同,重要不重要是相對的,對重要性的評估需要運用專業(yè)判斷。(4)重要性與相關(guān)性雖都要考慮信息對決策者的影響或引起的差別,而且決策者需要了解的(即相關(guān)性的)信息往往就是重要的信息,但二者間仍存在著重大區(qū)別,不能混淆:相關(guān)性取決于決策者對信息是否感興趣,而重要性則取決于信息是否對決策者起作用,不披露此類信息是否足以引起重大的差別。有些信息可能與決策相關(guān),但因其金額過小,不予披露不至影響使用者的決策,此類信息即為不重要的信息。(5)運用重要性原則是為了把握住問題的實質(zhì),抓住關(guān)鍵點,兼顧效率和效果,以實現(xiàn)較小的成本、較大的效益之目的。
重要性判斷標(biāo)準(zhǔn)的確定是運用重要性原則的關(guān)鍵。重要性標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)針對會計報表使用者來確定。由于會計報表使用者的多元性和多層次性,他們對會計報表信息的使用要求各不相同,因而對重要性的判斷就有了多重標(biāo)準(zhǔn)。西方各國自70年代以來長期致力于統(tǒng)一重要性標(biāo)準(zhǔn)的研究。在美國,重要性標(biāo)準(zhǔn)的確定主要來自四方面的努力:政府宏觀調(diào)控機構(gòu)、民間會計職業(yè)團體、司法判例和學(xué)術(shù)界的長期實證研究,也已取得了一些階段性成果。然而,即使在今天,世界各國的會計界和審計界也未能就重要性劃定一個統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn),都只是針對各種具體情形制定了一些較模糊的標(biāo)準(zhǔn)或只是規(guī)范了確定重要性標(biāo)準(zhǔn)的基本原則與方法。雖然各國尚未對重要性標(biāo)準(zhǔn)形成統(tǒng)一的認(rèn)識,但都認(rèn)同重要性具有數(shù)量和質(zhì)量兩方面的規(guī)定性,重要性有數(shù)量和質(zhì)量兩種標(biāo)準(zhǔn)。重要性的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)是指重要性的金額界限,它主要是通過大量的實證調(diào)查研究得到的經(jīng)驗數(shù)據(jù)或數(shù)量指南,又稱重要性水平。比如國際著名“六大”會計公司使用的數(shù)量指南為:(1)稅前凈利的5～10%(凈利大時用5%,凈利小時用10%);(2)總資產(chǎn)的0.5%～1%;(3)權(quán)益(凈資產(chǎn))的1%;(4)營業(yè)收入的0.5～1%;(5)根據(jù)資產(chǎn)總額與營業(yè)收入中較大的一項確定一個變動比率,并選取同期會計報表中都最小的重要性水平作為會計報表層的重要性水平(即最低原則)。而重要性的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)往往是通過對各種影響報表使用者決策的因素進行定性分析之后得出的結(jié)論,又稱定性標(biāo)準(zhǔn)。由于重要不重要是相對的,不存在絕對標(biāo)準(zhǔn),對重要性判斷標(biāo)準(zhǔn)的確定只能以定量為主、定性為輔。在實務(wù)中,由于定性標(biāo)準(zhǔn)比定量標(biāo)準(zhǔn)更難操作、更難把握,故定性標(biāo)準(zhǔn)在實務(wù)中也較少使用。
會計中重要性原則的運用體現(xiàn)于會計核算的全過程,在會計估計及會計政策的選用等需要會計人員主觀判斷的各個方面均有廣泛的運用。現(xiàn)將有關(guān)法規(guī)規(guī)定的重要性標(biāo)準(zhǔn)簡列如下表:項目法規(guī)及其頒發(fā)機構(gòu)重要性標(biāo)準(zhǔn)每股收益的稀釋美國會計原則委員會(APB)第15號意見書降低每股收益低于3%時視為不重要。分部(店)報表及分部的確認(rèn)美國財務(wù)會計委員會(FASB)第14號財務(wù)會計準(zhǔn)則其收入不低于合并收入10%者應(yīng)視為分部披露。資本性租賃的認(rèn)定美國FASB第13號財務(wù)會計準(zhǔn)則租賃期不低于資產(chǎn)使用年限的75%或租賃最低付款現(xiàn)值不低于資產(chǎn)公平市價的90%(不含租賃契約規(guī)定的執(zhí)行成本)者應(yīng)作為資本性租賃。資產(chǎn)負(fù)債表項目的單獨列示美國證券委員會(SEC)第41號會計公告占資產(chǎn)總額5%以上或本類合計10%以上的項目為重要項目應(yīng)單獨披露。應(yīng)收本公司高級員工及股東款項美國SEC規(guī)章S—X第5-04規(guī)則應(yīng)收高級職員及主要股東款項如超過2萬美元或資產(chǎn)總額的1%者詳細披露。非資本化的融資租賃,約定責(zé)任的現(xiàn)值資料美國SEC第147號會計公告現(xiàn)值如為長期負(fù)債、股東權(quán)益和約定責(zé)任現(xiàn)值三者之和的5%或本金化對收益的影響為最近三年平均收益的3%或以上者,應(yīng)予披露。長期債權(quán)投資相關(guān)費用的處理我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則———投資》(指南)(1998年)所發(fā)生的相關(guān)費用數(shù)額不大,可采用一次攤銷法,于取得時直接計入當(dāng)期投資收益;所發(fā)生的相關(guān)費用數(shù)額較大的,可采用分次攤銷法。長期股權(quán)投資的會計核算國際會計準(zhǔn)則(IAS)第28號———對聯(lián)營企業(yè)投資的會計、我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則———投資》如果投資者直接擁有或通過附屬公司間接擁有被投資者20%或以上的表決權(quán),除非能夠清楚的表明并非如此,即認(rèn)為投資者具有重大影響,應(yīng)采用權(quán)益法核算其投資。合并會計報表的合并范圍國際會計準(zhǔn)則第27號———合并財務(wù)報表和對子公司投資的會計、我國財政部頒發(fā)的《合并會計報表暫行規(guī)定》(1995年)如母公司直接或通過子公司間接控制一個企業(yè)過50%的表決權(quán),或雖不足50%但能實施控制時,應(yīng)編制合并會計報表。相表,如某子公司資產(chǎn)總額、營業(yè)收入及凈利潤按有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)得出的比例均在10%以下,可以不納入合并范圍。主要投資者個人的確定及關(guān)聯(lián)方交易的披露要求我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則———關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》直接或間接地控制一個企業(yè)10%或以上表決權(quán)資本的個人投資者,應(yīng)認(rèn)定為主要投資者個人;零星的關(guān)聯(lián)方交易可不予披露,重大的交易應(yīng)分關(guān)聯(lián)方及交易類型披露。主營業(yè)務(wù)收入與附營業(yè)務(wù)收入的區(qū)分與科目設(shè)置我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則———收入》(指南)主營業(yè)務(wù)是指企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)而從事日常活動中的主要活動,是企業(yè)的重要業(yè)務(wù),應(yīng)重點加以核算;附營業(yè)務(wù)屬于企業(yè)日?；顒又写我慕灰?可設(shè)“其他業(yè)務(wù)收入”予以核算。資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售折扣與折讓的處理我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則———資產(chǎn)負(fù)債表日后事項》(講解)對于資產(chǎn)負(fù)債表日后的銷售折扣和折讓,由于這兩種情況在企業(yè)發(fā)生得較少,對企業(yè)影響不大,可以作為非調(diào)整事項在報表附注中進行說明,也可以在發(fā)生年度的會計報表中反映。重大會計差錯的定義我國企業(yè)會計準(zhǔn)則《會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會計報表不再具有可靠性的會計差錯為重大的會計差錯。固定資產(chǎn)與低值易耗品的區(qū)分我國工業(yè)企業(yè)會計制度(1993年)不屬于生產(chǎn)經(jīng)營主要設(shè)備的物品,單位價值在2000元以上且使用期限超過兩年的也作為固定資產(chǎn),不具備固定資產(chǎn)條件的列作低值易耗品。財務(wù)情況說明書應(yīng)說明的事項我國工業(yè)企業(yè)財務(wù)制度第85條對本期或下期財務(wù)狀況發(fā)生影響的事項,資產(chǎn)負(fù)債日后至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日期發(fā)生的對企業(yè)財務(wù)狀況變動有重大影響的事項等。一年內(nèi)到期的長期債券投資的披露我國分行業(yè)企業(yè)會計制度(1993年)對于將在一年內(nèi)到期收回的長期債券投資應(yīng)從“長期投資”帳戶余額中扣除并單列在資產(chǎn)負(fù)債表的流動資產(chǎn)項目中。一年內(nèi)到期的長期負(fù)債的披露同上對于將在一年內(nèi)到期應(yīng)償付的長期負(fù)債應(yīng)分別從“長期借款”、“應(yīng)付債券”、“長期應(yīng)付款”等帳戶中扣除并單列在流動負(fù)債項目中。內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并抵銷問題我國財政部《合并會計報表的暫行規(guī)定》內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生不多,或其交易對企業(yè)集團財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響不大的,也可以將其視為企業(yè)集團外交易不進行抵銷處理。固定資產(chǎn)大修理支出等待攤費用項目我國《工業(yè)企業(yè)財務(wù)制度》(1993年)企業(yè)發(fā)生的大修理支出一般可直接計入當(dāng)期成本費用,但對于不均衡、數(shù)額較大的,可以采用預(yù)提或待攤的辦法?；蛴胸?fù)債項目的披露我國分行業(yè)企業(yè)會計制度及《外商投資企業(yè)會計制度》(1992年)對于“由企業(yè)負(fù)責(zé)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)”即“已貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票”等項目應(yīng)列示于資產(chǎn)負(fù)債表的補充資料中。上市公司重大事件的披露要求中國證監(jiān)會《公開發(fā)行股票公司信息披露實施細則》抵押、出售或報廢公司營業(yè)用主要資產(chǎn)一次超過該資產(chǎn)的30%時,應(yīng)編制重大事件公告書向社會披露。借款利息的會計核算我國分行業(yè)企業(yè)會計制度(1993年)短期借款利息不通過“短期借款”科目核算;而長期借款利息應(yīng)預(yù)提,且需通過“長期借款”并專設(shè)明細科目反映。
另外,我國企業(yè)財會法規(guī)中規(guī)定的對“應(yīng)付債券”、“長期債權(quán)投資”、“長期股權(quán)投資”分設(shè)明細帳予以核算,將企業(yè)的各種往來款項分為“應(yīng)付帳款”與“其他應(yīng)付款”、“應(yīng)收帳款”與“其他應(yīng)收款”,有關(guān)存貨如包裝物的核算,實務(wù)中存貨管理的ABC分類法、成本控制中的例外管理原則等均體現(xiàn)了重要性原則的要求。
在審計中,重要性原則的運用也貫穿于審計工作過程的始終。主要表現(xiàn)在:
1.規(guī)劃審計工作,編制審計計劃時,合理評估重要性水平,據(jù)以確定所需審計證據(jù)的數(shù)量。
由于計劃重要性水平越低,意味著可容忍的會計報表或帳戶余額中的錯報、漏報的金額越小;而可容忍的錯報金額越小,為保證審計工作能發(fā)現(xiàn)所有超過或容忍錯報的重大錯誤所需要的審計工作量和證據(jù)就越多。因而,重要性水平與審計證據(jù)間呈反向變動關(guān)系,計劃重要性水平越低,所需獲取的審計證據(jù)越多。美國“審計標(biāo)準(zhǔn)說明書”和我國獨立審計準(zhǔn)則均規(guī)定:審計人員在計劃審計工作時,應(yīng)當(dāng)綜合考慮有關(guān)法規(guī)對財務(wù)會計的要求、被審單位的規(guī)模與業(yè)務(wù)性質(zhì)、相關(guān)內(nèi)控等因素,結(jié)合自身的經(jīng)驗對重要性水平作出初步評估即確定“計劃重要性”(Planningmateriality),其目的是確定所需審計證據(jù)的數(shù)量及其決定的審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。
2.評價審計結(jié)果時,重要性水平有助于合理確定審計意見類型和審計報告的種類。
審計人員在評價審計結(jié)果,確定應(yīng)發(fā)表審計意見的類型時,應(yīng)當(dāng)匯總已發(fā)現(xiàn)但被審單位尚未調(diào)整的錯報或漏報,將其同會計報表層次的重要性水平相比較,確定該匯總數(shù)是否超過重要性水平或其性質(zhì)是否重要。如匯總數(shù)超過重要性水平或?qū)傩再|(zhì)重要,審計人員應(yīng)考慮擴大實質(zhì)性測試的范圍或提請客戶調(diào)整報表;如客戶拒絕調(diào)整,或?qū)嵤U大測試后,該匯總數(shù)仍超過重要性水平,應(yīng)發(fā)表保留意見(比較重要時)或否定意見(非常重要時);如匯總數(shù)接近重要性水平,審計人員應(yīng)實施追加審計程序或提請被審單位進一步調(diào)整已發(fā)現(xiàn)的錯報或漏報,以降低審計風(fēng)險;如匯總數(shù)遠低于重要性水平且性質(zhì)不重要,可發(fā)表無保留意見。在具體確定審計意見類型時應(yīng)進行定性判斷,充分考慮影響審計意見類型的各種因素的重要程度。
3.在審計過程中,重要性判斷直接影響對審計風(fēng)險的評估。
根據(jù)《國際審計準(zhǔn)則》的定義,審計風(fēng)險是指當(dāng)會計報表存在重要錯報或漏報時審計人員發(fā)表不當(dāng)審計意見的可能性。由于重要性是審計人員從報表使用者角度進行判斷的結(jié)果,因而重要性水平確定的越低,審計人員通過審計不能查出會計報表中重要錯報的可能性(機會)越大,審計風(fēng)險就越大。此時,審計人員只能通過執(zhí)行更詳細的符合性測試或?qū)嵸|(zhì)性測試程序來降低審計風(fēng)險?？梢?審計風(fēng)險與重要性水平間呈反向變動關(guān)系。即重要性水平越高,審計風(fēng)險越低;反之亦反。把握重要性與審計風(fēng)險之間的這種反向關(guān)系可使審計人員保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,合理確定重要性水平,保證審計工作的效率與效果。
我國會計中介機構(gòu)注冊會計師審計存在的問題
1.風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ接锌赡軐?dǎo)致舞弊審計中的風(fēng)險評估出現(xiàn)目標(biāo)定位偏差。
風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ诫m然變革了審計方法及其傳統(tǒng)的審計理念，但同時也給部分執(zhí)業(yè)審計師形成了審計觀念的紊亂，使部分會計師事務(wù)所全力規(guī)避風(fēng)險進而唯利是圖。這是因為，按照風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降呐袛噙壿嫞绻粚徲媶挝唤?jīng)營失敗的風(fēng)險較低，即使被審計單位財務(wù)報表存在錯報的可能性，注冊會計師卷入訴訟的機率也不會太高，審計失敗的可能性比較小，在這種情況下，實施大規(guī)模費時費力、代價高昂的實質(zhì)性測試顯然是不符合成本效益原則的，這就必然形成會計師事務(wù)所將大量的精力用于研究客戶的行業(yè)風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險，而對審計意見進行直接支持的實質(zhì)性測試越來越少。世界各國的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛卸伎赡艹霈F(xiàn)這種情況。比如，施樂公司按虛構(gòu)的毛利率調(diào)節(jié)各子公司的銷售成本，萊得艾德公司通過編造沒有任何原始憑證支持的會計分錄調(diào)節(jié)利潤等等。這些會計舞弊手法手段并不十分高明，如果會計師事務(wù)所嚴(yán)格按照審計準(zhǔn)則所要求的審計范圍、審計程序?qū)嵤┩暾膶嵸|(zhì)性測試，可能很多的財務(wù)舞弊案件都可以被及時發(fā)現(xiàn)或者得到有效制止。舞弊審計中的風(fēng)險評估目標(biāo)要定位于何處易存在舞弊，而不是僅僅節(jié)約成本和降低民事賠償風(fēng)險。
2．電算化審計的研究開發(fā)相時滯后。
目前審計電算化的研究才剛剛起步，相對滯后于會計電算化。另外，由于審計工作本身的不規(guī)范，或者規(guī)范性的要求因未能得到重視而沒有很好地執(zhí)行，這也為開發(fā)研究計算機輔助審計軟件和應(yīng)用計算機進行輔助審計帶來了難處。會計師事務(wù)所的審計人員對利用計算機信息系統(tǒng)處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)的企業(yè)進行審計時缺少計算機輔助審計環(huán)節(jié)，將為他們的審計結(jié)論意見帶來難以預(yù)測的風(fēng)險。
3．現(xiàn)代審計對象的復(fù)雜性和審計內(nèi)容的廣泛性。
現(xiàn)代市場經(jīng)濟的顯著特征在于不穩(wěn)定性增強，公司為了在激烈競爭的市場中謀生存求發(fā)展，企業(yè)規(guī)模不斷擴大，所進行的交易也日趨復(fù)雜化，經(jīng)濟業(yè)務(wù)的種類和性質(zhì)也在不斷的多樣化和復(fù)雜化，會計核算業(yè)務(wù)已經(jīng)遠遠超出傳統(tǒng)的財務(wù)會計的內(nèi)容，也為審計帶來了更多的困難?，F(xiàn)代審計不僅包括對被審計單位的財務(wù)收支活動進行審計，也包括對一些投資方案的可行性研究;既包括對被審計單位的經(jīng)營成果進行評價，又要對被審計單位的內(nèi)部控制制度的健全與運作效果進行評價，這些都會增加注冊會計師做出正確的審計結(jié)論的難度，審計風(fēng)險也就隨之增加。
中職會計教學(xué)存在的多種問題，使中職會計教學(xué)得不到很好的發(fā)展，而會計技能大賽為會計教學(xué)的改革指明了方向。職業(yè)學(xué)校的老師要以技能大賽為風(fēng)向標(biāo)，切實加強會計教學(xué)改革，真正做到以賽促學(xué)，以賽促教，以賽促改，推進中職會計教學(xué)改革。
1.1以技能大賽為導(dǎo)向，創(chuàng)建靈活的教學(xué)模式技能大賽的內(nèi)容和主題主要體現(xiàn)了社會會計崗位對會計專業(yè)學(xué)生職業(yè)能力的要求。中職學(xué)校應(yīng)該根據(jù)技能大賽的主題和內(nèi)容，改革以往死板的教學(xué)模式。教師在教學(xué)過程中應(yīng)以工作過程為導(dǎo)向，以真實的工作任務(wù)為載體，創(chuàng)設(shè)學(xué)習(xí)情境，分解工作任務(wù)，建立多個學(xué)習(xí)小組，充分利用多樣化教學(xué)資源，采用多種教學(xué)方法，使課堂教學(xué)具有較高的可理解性和可操作性，這樣既能激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣，喚醒學(xué)生的參與意識，又能達到理論和實踐相結(jié)合的目的。這就對教師提出了更高的要求，不僅要有豐富的理論知識，又要有豐富的實踐經(jīng)驗以及熟練的專業(yè)操作技能，有利于教師整體素質(zhì)的提高。
1.2建立激勵機制，提高教師整體水平經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要。會計屬于應(yīng)用型學(xué)科，必須要學(xué)以致用。這就要求要以職業(yè)能力培養(yǎng)為主線的教學(xué)改革，必須加強“雙師型”教師的水平，而不能使“雙師型”教師流于形式。會計也是一門發(fā)展很快的學(xué)科，稅法制度、會計法規(guī)都會不斷在變化，經(jīng)濟業(yè)務(wù)處理也會有些變化，這就要求老師要經(jīng)常學(xué)習(xí)，不斷更新自己的會計知識。同時，要想在學(xué)校保留“雙師型”教師，必須要引入競爭機制。這些教師除了日常教學(xué)，還要有大量的實踐投入到知識更新中，有些還擔(dān)負(fù)技能大賽的任務(wù)，壓力之大，難以想象。這就要求學(xué)校要給這些教師較高的肯定和待遇，以平衡其消耗投入。除此之外，學(xué)校可以經(jīng)常請一些會計專業(yè)機構(gòu)的高級會計人員到學(xué)校開講座，不僅可以讓學(xué)生了解到最前沿的會計訊息，也可以使校內(nèi)教師和高級會計人員進行交流學(xué)習(xí)，提高自己的專業(yè)水平。
1.3完善實訓(xùn)設(shè)施建設(shè)，加強實踐教學(xué)要想進行好的會計實踐教學(xué)，除了才軟件上提高，還要完善實訓(xùn)設(shè)施的建設(shè)。會計技能大賽是在仿真財務(wù)、會計、稅務(wù)、銀行、供應(yīng)商等環(huán)境中進行的，，那么學(xué)校的實踐教學(xué)建設(shè)可以以技能大賽為進行建設(shè)。學(xué)校可以和技能大賽的設(shè)備、軟件供應(yīng)商合作，創(chuàng)建接近大賽和企業(yè)實際的實訓(xùn)實驗室。按照會計的不同流程創(chuàng)立不同功能的實驗室，采用企業(yè)真實案例，讓學(xué)生真賬真做，讓學(xué)生在仿真的會計環(huán)境中熟悉會計的不同崗位的職責(zé)和工作內(nèi)容，使學(xué)生的理論知識通過實踐得到強化。同時，在會計課程設(shè)置上采用日常實訓(xùn)和專項實訓(xùn)相結(jié)合的方法。技能大賽對操作能力有較高的要求，因此訓(xùn)練方式相當(dāng)重要。電算化軟件在日常上課時可按照模塊分步練習(xí)，點鈔需要在平時強化不同方法的訓(xùn)練，數(shù)字錄入需要強化指法的練習(xí)?；痉椒ㄕ莆蘸?，就需要強化練習(xí)，不僅要求準(zhǔn)確度，更要求熟練度。
2結(jié)語
會計計量過程可以分為初始計量(initialmeasurement)和后續(xù)計量(subsequentmeasurement)。初始計量是對交易和事項的數(shù)量加以衡量、計算和確定，以便在復(fù)式簿記系統(tǒng)中能被記錄，轉(zhuǎn)化為貨幣表現(xiàn)的財務(wù)信息;后續(xù)計量則要衡量和確定該交易與事項的貨幣數(shù)量在初始計量后的變動情況，以反映企業(yè)財務(wù)狀況及變動的財務(wù)成果。一般來說，以歷史成本計量為中心的傳統(tǒng)會計計量側(cè)重的是初始計量---傳統(tǒng)會計環(huán)境穩(wěn)定少變，資產(chǎn)形態(tài)單一，大部分資產(chǎn)和負(fù)債在初始計量后，其價值基本不變，原則上不需要后續(xù)計量。除非兩種情況:第一，同質(zhì)資產(chǎn)的銷售和處置;第二，按歷史成本計量資產(chǎn)的折舊和耗用。但是這兩種情況并非是嚴(yán)格意義上的后續(xù)計量，它只是對原始價值的調(diào)整。
新經(jīng)濟形勢下傳統(tǒng)的資產(chǎn)定義和資產(chǎn)形態(tài)發(fā)生了巨大的變化，風(fēng)險價值已成為資產(chǎn)價值的重要內(nèi)容。以歷史成本進行的初始計量，當(dāng)資產(chǎn)價值頻繁變化時，已不能滿足信息使用者的要求，后續(xù)計量在所難免;有的資產(chǎn)甚至根本不存在歷史成本，如衍生金融工具，僅僅是一種合約，從簽約到結(jié)算過程，金融資產(chǎn)和金融負(fù)債具有很大不確定性，需要經(jīng)常以公允價值進行后續(xù)計量。在會計計量變革問題上，我們已經(jīng)將許多筆墨用在了計量屬性從歷史成本到公允價值等現(xiàn)值手段的討論上，其實，會計計量過程的重心已從初始計量轉(zhuǎn)移到后續(xù)計量，這種側(cè)重的變化本身就是會計計量的變革。
二、折經(jīng)濟形勢下的現(xiàn)實選擇
21世紀(jì)是一個知識時代和信息時代。這個時代資產(chǎn)的形態(tài)、會計環(huán)境及計量特征都發(fā)生了巨大的變化。后續(xù)計量之所以成為新經(jīng)濟形勢下會計計量的重心，究其原因無非是以上變化的巨大影響。
1·資產(chǎn)形態(tài)的進化
資產(chǎn)是會計計量的對象，傳統(tǒng)的資產(chǎn)形態(tài)以有形資產(chǎn)為主，在資產(chǎn)交易過程中，歷史成本是確鑿的，交易后其價值也相當(dāng)穩(wěn)定，因而后續(xù)計量并不受關(guān)注。然而，隨著科技的進步和資本市場的發(fā)展，兩種新型資產(chǎn)在資產(chǎn)總量中的比重逐步攀升。
第一，軟性資產(chǎn)。軟性資產(chǎn)是指企業(yè)的知識、軟件、商譽、人力資源價值等區(qū)別于傳統(tǒng)資產(chǎn)，具有高技術(shù)含量，體現(xiàn)極具發(fā)展?jié)摿Φ馁Y產(chǎn)。軟性資產(chǎn)之所以日益受到人們的注意，是因為其能給企業(yè)帶來巨大的經(jīng)濟利益。據(jù)統(tǒng)計，二十世紀(jì)初知識對經(jīng)濟增長的貢獻僅為5%-20%，而現(xiàn)在這個數(shù)字已達60%-80%，隨著信息高速公路的開通，此數(shù)字將達到90%以上。軟性資產(chǎn)還有一個重要特點，就是價值不斷變化。初始計量時的投人資本只是其價值中很小的一部分。實物資產(chǎn)在使用中被消耗掉，而軟性資產(chǎn)則不會因為被使用而消失。它在使用過程中可能會增值，其增值額是巨大的，因而需要將其放在市場中以公允價值進行經(jīng)常的后續(xù)評價，才能完整地反映企業(yè)整體資源狀況和生產(chǎn)力水平。
第二，虛擬資產(chǎn)。高速發(fā)展的證券市場和金融市場使現(xiàn)代經(jīng)濟中虛擬成分大大增加，信用制度和資產(chǎn)貨幣化使資本脫離實物經(jīng)濟運行，資本的增值不僅僅只表現(xiàn)為實物與貨幣的循環(huán)，而直接形成G-G''''的資本增值。虛擬資本有兩大特點，一是高收益性，二是高風(fēng)險性。股票、債券、其他金融工具等虛擬資產(chǎn)的價格，在價值的兩端隨著人們的心理而上下起伏。非虛擬資產(chǎn)的增值來源于企業(yè)行為對市場的替代效率，其價值具有一定的穩(wěn)定性，一般不再進人市場交易，所以初始計量已經(jīng)能夠解決量化的披露需要。而虛擬資產(chǎn)正好相反，風(fēng)險價值是其價值增值的主要部分。如果只初始計量其投人價值，則完全拋棄了其風(fēng)險價值主體，會計信息的相關(guān)性喪失殆盡。
2·會計環(huán)境的影響
會計環(huán)境的巨大變化是后續(xù)計量倔起的重要原因。首先，經(jīng)濟活動變得極其復(fù)雜。單一的工業(yè)大生產(chǎn)時代一去不返，各種各樣的投資活動層出不窮，權(quán)益的主體日益復(fù)雜，企業(yè)已成為社會資產(chǎn)的一部分。同時，資本市場的發(fā)展，資產(chǎn)取得方式的多樣化，使資產(chǎn)價值形成不再是一次投資的結(jié)果。兼并、重組、聯(lián)營等經(jīng)營方式使資產(chǎn)價值的變化更加頻繁，這些都加大了會計確認(rèn)與計量的難度。傳統(tǒng)計量模式是封閉的過程，它計量和反映的是投資形成時點上的資產(chǎn)價值，根本不能全面準(zhǔn)確地反映真實情況。其次，不確定性增加。按會計要素分類的企業(yè)經(jīng)濟活動與價值之間的偏離日趨嚴(yán)重。企業(yè)短期行為增多，網(wǎng)絡(luò)公司大量存在，交易方式多樣化，企業(yè)價值的動態(tài)變化更加難以定勢。第三，風(fēng)險加大。信息技術(shù)的發(fā)展，高新技術(shù)層出不窮，知識的快速更新與膨脹，科技、制度、管理等的不斷創(chuàng)新帶來了企業(yè)所處環(huán)境的瞬息萬變，使競爭更加劇烈，企業(yè)經(jīng)營的風(fēng)險加大，同時信息使用者的決策風(fēng)險也加大。風(fēng)險收入成為一種穩(wěn)定的收人來源。準(zhǔn)確揭示這部分價值，遠非初始計量能夠勝任。
會計計量必須突破封閉式計量的限制，在初始確認(rèn)與計量之后進行后續(xù)確認(rèn)與計量來反映企業(yè)價值的變動，提供風(fēng)險價值的動態(tài)信息;達到計量結(jié)果與客觀現(xiàn)值的一致，減少不確定性對預(yù)測未來現(xiàn)金流量的影響。后續(xù)計量的側(cè)重與會計環(huán)境的變化密切相關(guān)，它能準(zhǔn)確地體現(xiàn)環(huán)境的復(fù)雜性、不確定性、風(fēng)險性，客觀地反映經(jīng)濟活動。
3·會計信息需求的變化
會計環(huán)境的變化也在改變著信息使用者的需求。信息使用者的需求變化刺激會計的發(fā)展變革。第一，信息使用者更重視會計信息的時效性。傳統(tǒng)會計中信息披露不充分、不及時，而且知識的快速更新與滲透，帶動經(jīng)濟活動的日新月異，縮短了會計信息的有效期限，依據(jù)歷史信息進行決策的風(fēng)險加劇，因為過去的買價對于當(dāng)前的財務(wù)決策來說是毫不相干的。第二，過去很長一段時間里，信息使用者把注意力更多地放在了企業(yè)的利潤表上，注重經(jīng)營利潤與原始成本的比較。新的經(jīng)濟條件下，信息使用者更注重企業(yè)的現(xiàn)在和將來，關(guān)注他們的投資是否會增值，企業(yè)在嚴(yán)峻的競爭中是否具有成長價值。信息需求者的這種轉(zhuǎn)變，使會計計量已不能停留在以歷史成本為主的初始計量之上，而在客觀上要求會計計量以公允價值為基礎(chǔ)，提供企業(yè)現(xiàn)實條件下的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。這就必然強調(diào)以后續(xù)計量來反映這部分價值的動態(tài)信息。后續(xù)計量迎合了信息使用者需求的變化，而后者則推動后續(xù)計量成為會計計量的核心。
三、支撐這一選擇的思想技術(shù)條件
I·財務(wù)報告由信息觀向計量觀轉(zhuǎn)變
傳統(tǒng)財務(wù)報告是根據(jù)歷史成本基礎(chǔ)和名義財務(wù)資本保全概念編制的。采用的是信息觀，即在有效市場前提下，在不完全和不完善市場中，企業(yè)以歷史成本基礎(chǔ)編制會計報表提供會計信息。這種觀念下的會計計量僅僅只是配比的工具。然而市場條件的改變，會計模式面臨調(diào)整。計量觀是指在完善的市場條件下，對資產(chǎn)和權(quán)益以公允價值進行確認(rèn)與計量來提供信息。計量觀下財務(wù)報告的重心將由利潤表轉(zhuǎn)移到資產(chǎn)負(fù)債表上。會計計量的目的是有效地反映企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債價值。勞倫斯·A·溫巴奇說過:"傳統(tǒng)的財務(wù)報告模式正在被打破，現(xiàn)在是會計師們應(yīng)注意未來發(fā)展的時刻。"FASB在第3號概念公告中更提出了全面收益概念，從而使沿用數(shù)十年的收益確認(rèn)的"收入/費用觀"轉(zhuǎn)向"資產(chǎn)/負(fù)債觀，計量觀所引發(fā)的種種變化，使以公允價值為計量基礎(chǔ)的后續(xù)計量有了堅實的思想基礎(chǔ)。
2·資本市場的完善，公允價值的取得更具有客觀公允性
公允價值對于資產(chǎn)，尤其是虛擬資產(chǎn)和軟性資產(chǎn)的計量，具有特別的適應(yīng)性。FASB曾明確表示:"在未來準(zhǔn)則制定考慮中，當(dāng)應(yīng)用現(xiàn)值技術(shù)在資產(chǎn)和負(fù)債的初始計量和重新開始計量時，本委員會預(yù)期采用公允價值作為計量屬性。"如果采用公允價值進行現(xiàn)值計量，則在初始計量后，必然存在后續(xù)計量。因為現(xiàn)值具有動態(tài)變化性;要做到公允客觀就必然不斷地進行后續(xù)確認(rèn)與計量。
工業(yè)經(jīng)濟時代，資本市場還不健全完善，公允價值的取得有失公允，致使人們對公允價值持懷疑的態(tài)度。知識經(jīng)濟時代是信息爆炸的時代。各種各樣的報價機構(gòu)增多，使資本市場的信息需求得到了保證;世界經(jīng)濟一體化，使相互分割的資本市場成為一個統(tǒng)一體;金融市場不斷完善，公允價值可以隨時準(zhǔn)確地獲取，且減少了人為估計的成份;完善的資本市場提的信息是為眾人所接受的，極具有效性。因而可以說公允價值的客觀公允性是無可非議的。與此同時，科學(xué)技術(shù)的發(fā)展則為其提供了完備的物質(zhì)基礎(chǔ)。信息技術(shù)的廣泛使用為信息快速準(zhǔn)確傳送提供了條件?，F(xiàn)代通信技術(shù)的寬帶化、智能化、個人化和多媒體化的綜合業(yè)務(wù)數(shù)字功能，為大規(guī)模的生產(chǎn)與共享知識、信息奠定了基礎(chǔ)。后續(xù)計量通過這些工具獲取信息，既快速方便又成本低廉。大量復(fù)雜繁瑣的數(shù)據(jù)經(jīng)過計算機的加工后以數(shù)據(jù)庫形式直接存在于計算機中，完備的物質(zhì)條件使頻繁后續(xù)計量操作起來極為方便。這樣后續(xù)計量又有了必備的技術(shù)條件。
總之，后續(xù)計量已成為新經(jīng)濟形勢下會計計量的中心和重點，這是必然的，也是現(xiàn)實的。正是經(jīng)濟形勢的發(fā)展、信息需求的變化，決定了會計計量的演進和逐步完善。
參考文獻
關(guān)鍵詞：會計；集中核算；國庫集中收付；公共財政改革
一、會計集中核算的成效
萊西市于2001年推行了公共財政支出改革，改革內(nèi)容之一就是實行會計集中核算。經(jīng)過幾年的實踐，已經(jīng)在加強財政資金管理。促進黨風(fēng)廉政建設(shè)。從源頭上防止腐敗現(xiàn)象的產(chǎn)生等方面起到了明顯的作用。會計集中核算是指政府成立會計核算中心，在資金所有權(quán)、使用權(quán)、財務(wù)自不變的前提下取消同級機關(guān)事業(yè)單位的銀行賬戶、會計機構(gòu)和會計崗位，以會計核算中心為單位集中辦理會計核算工作和實行會計監(jiān)督。是會計改革中融會計核算、監(jiān)督、服務(wù)于一體的一種形式。會計集中核算的優(yōu)點在于：
(一)為財政改革和發(fā)展提供平臺
在“收支兩條線”管理方面，由于行政事業(yè)單位撤消了所有銀行賬戶，各項行政事業(yè)性收費及罰沒收入均直達國庫，不得進入會計核算中心支出戶。實現(xiàn)了收繳分離、罰繳分離。會計核算中心接受支付申請的依據(jù)是單位的預(yù)算指標(biāo)。沒有預(yù)算指標(biāo)，會計核算中心有權(quán)予以拒絕。所有開支在單位審核的基礎(chǔ)上再經(jīng)會計核算中心審核入賬。從而起到強化部門預(yù)算的要求。
(二)提高會計工作效率
實行會計集中核算后，行政事業(yè)單位的會計業(yè)務(wù)納入會計核算中心統(tǒng)一核算，中心選配業(yè)務(wù)素質(zhì)較高的專職會計，并運用會計電算化系統(tǒng)。嚴(yán)格按照國家統(tǒng)一會計制度進行核算，從而大大提高了會計核算工作的質(zhì)量和會計工作效率，保證了會計核算資料的真實性、完整性、及時性和統(tǒng)一性。
(三)提高資金使用效益
實行會計集中核算后，財政資金的調(diào)度趨于合理。支出單位的財政資金集中在會計核算中心的單一賬戶上，有利于財政部門對資金加強統(tǒng)一調(diào)度和管理，使資金調(diào)度更加靈活，從根本上改變了目前財政資金管理分散，各支出部門和單位多頭開戶、重復(fù)開戶的混亂局面，杜絕了預(yù)算執(zhí)行中克扣截留、挪用財政資金等現(xiàn)象。有效地提高了資金使用效益，保證了財政資金的安全。
(四)提高資金支出透明度
實行會計集中核算后，納入會計核算中心管理的行政事業(yè)單位所有支出都通過會計核算中心一個賬戶進出，進行會計統(tǒng)一核算。會計核算中心有權(quán)對各單位的支出事項和憑證進行合理性、合法性審查。對不符合政策、法規(guī)規(guī)定的支出和憑證可以要求有關(guān)單位糾正或補辦手續(xù)，在一定程度上減少了部分單位在使用國家資金上的隨意性，給貪污犯罪和揮霍浪費行為亮起了紅燈。
二、會計集中核算的問題
會計的集中核算是加強財務(wù)、財政資金管理的一項新舉措。在初始階段，它和任何新生事物一樣，也必然存在其局限性和不夠完善的地方。會計集中核算存在問題的原因是多方面的，歸結(jié)起來有以下幾點：
(一)分賬管理上的單一性
會計核算中心監(jiān)管的重點應(yīng)是單位的財務(wù)收支。而目前會計核算中心僅僅管了支出。對各單位的收入監(jiān)管尚未介入。實行票款分離，按規(guī)定收費收入、返還資金直接繳入國庫收入戶，單位自己建立臺賬，與會計核算中心不發(fā)生任何關(guān)系，會計核算中心不作賬務(wù)處理。這樣就形成了收入票據(jù)在國庫。支出等會計資料檔案在會計核算中心。資產(chǎn)及明細賬在單位的“板塊”結(jié)構(gòu)，單位會計資料的完整性被破壞?，F(xiàn)在我市財政較為困難，一些單位的運轉(zhuǎn)經(jīng)費只能靠收費來解決。由于收支分賬管理，在違規(guī)收費收取上無法控制，是否應(yīng)收盡收，會計核算中心不得而知。會計核算中心監(jiān)督成了“監(jiān)管支出不監(jiān)管收入”的“跛腳”監(jiān)督。
(二)挫傷了預(yù)算單位財務(wù)管理的積極性
會計集中核算改過去的“單位批單位報”為“單位批中心報”。會計集中核算推行前，單位支出只要單位領(lǐng)導(dǎo)“一支筆”就可報銷，集中核算后，單位領(lǐng)導(dǎo)簽了字還需中心會計審核后才能報銷。會計集中核算以后，一方面有些單位領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為報賬會計是跑腿、打雜的，有無會計資格證、有無財務(wù)工作能力無關(guān)緊要，報賬會計隨意任命，導(dǎo)致報賬會計專業(yè)能力參差不齊。另一方面單位會計機構(gòu)撤消后，有些單位對報賬會計的待遇不予肯定。報賬會計的工作積極性自然得不到充分發(fā)揮。
(三)會計核算中心與財政部門對接上的缺口
專項資金是專門用于指定項目的資金。專項經(jīng)費撥入時，有些單位混淆不清。會計核算中心不了解，造成單位擠占挪用，專項經(jīng)費核算失真。加之財政部門重分配輕使用的陳舊觀念。對有些專項資金管理不夠嚴(yán)格，跟蹤問效流于形式，使得會計核算中心在專項資金的監(jiān)管中難以控制。形成專項資金支出效率不高。
(四)監(jiān)督面難于拓寬
會計集中核算后，會計核算中心一組三人管二十多個單位的業(yè)務(wù)。大廳式的工作模式，造成了財務(wù)管理與會計核算分離，失去了實地實時監(jiān)督的優(yōu)勢。單位報賬時，會計核算中心只能根據(jù)票據(jù)來判斷，一是看單位報賬發(fā)票的手續(xù)是否完備；二是看票據(jù)是否規(guī)范合法。只要手續(xù)完備，票據(jù)合法有效，不管反映的經(jīng)濟內(nèi)容是否真實，都必須報銷。會計核算中心整天忙于報賬、結(jié)賬、記賬，無法顧及發(fā)票內(nèi)容的真實性，會計監(jiān)督職能難以真正實現(xiàn)。
三、國庫集中支付制是完善公共財政體制的目的
國庫集中支付制度就是從預(yù)算分配到資金撥付、資金使用、銀行清算直至資金到達商品和勞務(wù)供應(yīng)者賬戶全程的監(jiān)控制度。其基本含義是：財政部門在中央銀行設(shè)立一個統(tǒng)一銀行賬號，各單位的預(yù)算資金統(tǒng)一在該賬戶下設(shè)分類賬戶進行集中管理；財政支出實行財政直接支付或授權(quán)預(yù)算單位支付，通過銀行將款項支付到商品或勞務(wù)供應(yīng)者或用款單位。財政資金的余額只保存在國庫單一賬戶。實行集中支付雖然不改變各部門、單位的支出權(quán)限。但其作用在于建立起預(yù)算執(zhí)行的監(jiān)督管理機制。財政部門掌握資金支付權(quán)，可以根據(jù)資金的使用是否符合預(yù)算的規(guī)定而決定是否給予支付。將資金直接支付給商品和勞務(wù)供應(yīng)者而不通過任何中間環(huán)節(jié)?？梢哉莆彰抗P資金的最終去向，為從根本上杜絕在預(yù)算執(zhí)行中的克扣、截留、挪用資金的現(xiàn)象奠定基礎(chǔ)。如果這項改革實實在在地推進，不僅具有加強財務(wù)管理，提高資金使用效率的意義，更具有倡廉、堵亂的作用，意義非同一般。
四、把國庫集中支付制作為構(gòu)建公共財政體制框架的一部分
對于已實行會計集中核算制的縣(市)財政尤其是財力不佳的地區(qū)，在現(xiàn)階段利用核算中心現(xiàn)有的條件和基礎(chǔ)實施國庫集中支付制，不僅可以合理地利用人才資源，節(jié)約行政運行成本，而且可以達到完善公共財政體制的目的，具有較大的現(xiàn)實意義。
(一)會計集中核算制的運行方式為國庫集中支付制的實施創(chuàng)造了有利條件
會計集中核算制要求取消單位原有的財政性資金銀行賬戶，實行單一賬戶制度，采取“集中管理、統(tǒng)一開戶、分戶核算”的運作方式，為國庫集中支付制的單一賬戶制度實施創(chuàng)造了條件。
(二)會計集中核算制已成為國庫集中支付制的有效補充
會計集中核算制實行集中支付，統(tǒng)一辦理資金結(jié)算和統(tǒng)一發(fā)放工資，實際上已擁有了一部分國庫集中支付的功能。通過對單位預(yù)算的有效執(zhí)行，使財政監(jiān)督深入到預(yù)算編制的各個環(huán)節(jié)，可以從根本上提高預(yù)算的科學(xué)性和準(zhǔn)確性，并成為國庫集中支付制的有效補充。
(三)會計集中核算制要求財政資金實行集中核算，這種方式為國庫集中支付制實現(xiàn)“收入直繳，支出直撥”創(chuàng)造了有利條件
在國庫集中支付下。收入通過銀行清算系統(tǒng)直接繳入國庫單一賬戶。不設(shè)立過渡性賬戶。支出通過財政直接支付或財政授權(quán)預(yù)算單位支付，其目的是加強財政監(jiān)督，增強財政的宏觀調(diào)控能力。后者要求單位資金實行收支兩條線、收繳分離。單位的收入要求直接進入財政專戶或?qū)?。在“三?quán)不變”的原則下，由單位領(lǐng)導(dǎo)審核批準(zhǔn)。經(jīng)過核算中心審核無誤后。由核算中心統(tǒng)一辦理各項收支業(yè)務(wù)。雖然目的是加強核算單位日常的財務(wù)管理，但因為集中核算所形成的會計核算職能的獨立性仍然使財政監(jiān)督得到了加強，財政宏觀調(diào)控能力空前提高，促進作用非常明顯。
五、會計集中核算與國庫集中支付的有機結(jié)合
(一)指導(dǎo)思想
建立以會計集中核算制為依托，以國庫科為龍頭，將國庫集中支付中心與會計核算中心合并為第二層次，以大量的行政事業(yè)單位為第三層次的金字塔形的財政資金劃撥和核算體系。
(二)具體結(jié)合
1機構(gòu)與賬戶設(shè)置
將國庫集中支付中心設(shè)置在會計核算中心，整合人力資源，合并辦公；中心在商業(yè)銀行新開設(shè)兩個統(tǒng)一賬戶，一個作為財政國庫支付機構(gòu)的零余額賬戶，承擔(dān)具體支付和與國庫的結(jié)算業(yè)務(wù)；另一個作為財政部門為單位開設(shè)的零余額賬戶，承擔(dān)單位的具體委托支付和與國庫的結(jié)算業(yè)務(wù)；單位非財政性資金則仍然通過核算中心原為單位設(shè)立的統(tǒng)一賬戶進行支付，實行分戶核算；單位的小額、零星費用仍然采用備用金制度。
2會計核算中心原有的崗位可同時成為國庫支付執(zhí)行機構(gòu)的工作崗位
會計核算中心原有的會計核算崗位可以成為支付機構(gòu)的支付審核崗位，承擔(dān)管理單位預(yù)算指標(biāo)、審核單位提出的用款計劃和支付申請、審核單位的報銷單據(jù)、登記單位的支出明細賬等業(yè)務(wù)。原有的資金會計和出納崗位可成為國庫支付機構(gòu)的資金會計崗位，承擔(dān)管理國庫資金、支付機構(gòu)零余額賬戶和小額現(xiàn)金賬戶。簽發(fā)國庫支付令。賬戶與國庫之間的結(jié)算工作等業(yè)務(wù)。原有的稽核崗位可成為國庫支付機構(gòu)的稽審崗位，繼續(xù)履行稽核職能。
3中心的工作重點應(yīng)從日常會計核算業(yè)務(wù)向會計審核和監(jiān)督轉(zhuǎn)變，并逐步承接部分國庫支付業(yè)務(wù)
