時(shí)間：2023-06-27 15:56:04
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關(guān)鍵詞：營改增；房地產(chǎn)；涉稅風(fēng)險(xiǎn)
在我國財(cái)稅改革歷史上，共有過三次重大財(cái)稅改革，而營改增是我國三次重大財(cái)稅改革中最重大的一次。營改增是我國“十二五”規(guī)劃提出的重點(diǎn)稅制改革方案，2012年首次在上海進(jìn)行試點(diǎn)，2015年將房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)納入營改增試點(diǎn)范圍，2016年5月營改增試點(diǎn)全面推向全國全行業(yè)。但是由于營改增后增值稅的核算難度遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于營業(yè)稅的核算難度，因此營改增后存在諸多的營業(yè)稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)以往研究發(fā)現(xiàn)，涉稅風(fēng)險(xiǎn)主要包括進(jìn)項(xiàng)稅額扣除中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)、特殊業(yè)務(wù)未做視同銷售處理的涉稅風(fēng)險(xiǎn)、取得價(jià)外費(fèi)用中隱含的涉稅風(fēng)險(xiǎn)、轉(zhuǎn)讓自行開發(fā)房地產(chǎn)時(shí)地價(jià)款扣除的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。這些風(fēng)險(xiǎn)是如何形成的且如何去規(guī)避這些風(fēng)險(xiǎn)是當(dāng)下營改增后房地產(chǎn)業(yè)管理實(shí)踐與理論研究的重點(diǎn)課題。本文試圖基于房地產(chǎn)業(yè)營改增的基本梳理，著重探討營改增后房地產(chǎn)業(yè)面對的增值稅風(fēng)險(xiǎn)是怎樣的，如何規(guī)避這些風(fēng)險(xiǎn)。
一、房地產(chǎn)業(yè)“營改增”概述
營改增對房地產(chǎn)業(yè)的影響非常大，既有積極影響又有消極影響，其中積極影響體現(xiàn)在稅負(fù)減少、業(yè)務(wù)整合、納稅籌劃等，由于增值稅是價(jià)外稅，營業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，根據(jù)以往研究計(jì)算可知，營改增前后的平衡率是56%，即如果房地產(chǎn)企業(yè)的毛利率在56%以下，那么營改增會降低企業(yè)的稅負(fù)，增加企業(yè)利潤，但如果房地產(chǎn)企業(yè)的毛利率在56%以上，那么營改增將會為企業(yè)帶來稅負(fù)的增加，經(jīng)研究機(jī)構(gòu)測算我國大部分房產(chǎn)企業(yè)毛利率均在56%以下。且根據(jù)測算，原來的營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加和土地增值稅等綜合稅率為14.97%，而營改增后的綜合稅率為14.49%。因此營改增降低了房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)成本。消極影響主要體現(xiàn)于財(cái)務(wù)報(bào)表，例如增值稅抵扣是在取得增值稅發(fā)票后進(jìn)行的，而增值稅發(fā)票是工程結(jié)算時(shí)取得，折舊需要房地產(chǎn)企業(yè)墊付大量資金，房地產(chǎn)是一個(gè)資金密集型產(chǎn)業(yè)，墊付資金對其而言具有巨大挑戰(zhàn)性。實(shí)際上，營改增對產(chǎn)業(yè)的最最直接的利益主要體現(xiàn)于可以進(jìn)行稅負(fù)抵扣和避免重復(fù)征稅兩個(gè)方面。
二、“營改增”后房地產(chǎn)業(yè)增值稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)
（一）進(jìn)項(xiàng)稅額扣除中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
房地產(chǎn)業(yè)是一個(gè)資金密集型產(chǎn)業(yè)，涉及到眾多領(lǐng)域的增值稅發(fā)票，而進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，但是在增值稅抵扣時(shí)容易形成五方面風(fēng)險(xiǎn)。一是房地產(chǎn)業(yè)的建筑工人、拆遷補(bǔ)償費(fèi)用等無法取得增值稅發(fā)票，不得抵扣。二是在開發(fā)階段，從小規(guī)模納稅人購買的原材料，如石料、土、砂石等，以及房地產(chǎn)自己生產(chǎn)的石灰、瓦、磚等，這些均不能進(jìn)行增值稅抵扣；采用“甲供材”模式或者清包方式支付施工單位的費(fèi)用（如設(shè)備費(fèi)用、土建工程施工費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施、三通一平的施工費(fèi)）均不能進(jìn)行抵扣；在開發(fā)階段支付給政府部門的報(bào)批報(bào)建費(fèi)不能抵扣，主要包括招投標(biāo)管理費(fèi)、拆遷管理費(fèi)、散裝水泥集資費(fèi)、消防配套設(shè)施費(fèi)、人防報(bào)建費(fèi)、交易中心手續(xù)費(fèi)、標(biāo)底編制費(fèi)、質(zhì)檢費(fèi)、安檢費(fèi)等。三是期間費(fèi)用中娛樂服務(wù)和居民日常服務(wù)、餐飲服務(wù)、貸款服務(wù)、購進(jìn)的旅客運(yùn)輸服務(wù)的費(fèi)用均不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。此外，在建筑期間的交際支出、出差支出等均不能抵扣。四是非正常損失，在材料等運(yùn)輸過程中的非正常損失不得抵扣；五是過渡期間營改增之前交易的材料，在營改增之后取得增值稅發(fā)票不得抵扣。
（二）特殊業(yè)務(wù)未做視同銷售處理的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
增值稅核算中有諸多情況需要做視同銷售處理，否則容易少抵扣增值稅。一是將購買的貨物、委托生產(chǎn)的貨物、自產(chǎn)的貨物用于贈送、分配、投資，將委托生產(chǎn)的貨物、自產(chǎn)的貨物用于個(gè)人消費(fèi)或者集體福利，將代銷貨物用于出售，均視同銷售處理。二是將固定資產(chǎn)作為入股資本需要繳納增值稅，視同銷售；固定資產(chǎn)（自建房產(chǎn)）轉(zhuǎn)化為投資性房地產(chǎn)，視同銷售；但是在營改增前以固定資產(chǎn)進(jìn)行利潤分配是不需要繳納營業(yè)稅的。因此，一些視同銷售的情況，如果不及時(shí)繳納增值稅，會產(chǎn)生稅款滯納金。
（三）取得價(jià)外費(fèi)用中隱含的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
價(jià)外費(fèi)用的內(nèi)容很多，主要是指企業(yè)銷售商品、提供勞務(wù)過程中發(fā)生的除價(jià)款之外的各種性質(zhì)的收費(fèi)，它主要包含看房費(fèi)、訂金等，以及代其他部門收取的一些費(fèi)用，如煤氣費(fèi)印花稅、電視初裝費(fèi)等。首先，如看房費(fèi)、訂金等價(jià)外費(fèi)用是否要征收增值稅，目前沒有明確的規(guī)定，但是可以通過相關(guān)法律進(jìn)行抵扣，例如《房地產(chǎn)所得稅法》中有規(guī)定，只要是以簽訂合同為前提，就可以將其納入銷售收入。因此，通常這些價(jià)外費(fèi)用是不征收增值稅的。其次，如煤氣費(fèi)印花稅、電視初裝費(fèi)等代收費(fèi)用，若以房地產(chǎn)名義收取，則需要繳納增值稅，若以委托方名義收取，則不征收增值稅。
（四）轉(zhuǎn)讓自行開發(fā)房地產(chǎn)時(shí)地價(jià)款扣除的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
國家相關(guān)文件規(guī)定，房地產(chǎn)銷售額的計(jì)算需要扣除當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款，當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款主要是當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積與房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積之比，再乘以支付的土地價(jià)款。但是現(xiàn)實(shí)中經(jīng)常會以返還的形式進(jìn)行扣除，因此在財(cái)政稅票上的金額不能作為扣除土地價(jià)款的計(jì)算依據(jù)，而需要扣除返還的土地出讓金。所以轉(zhuǎn)讓自行開發(fā)房地產(chǎn)時(shí)地稅價(jià)款存在少繳納增值稅的風(fēng)險(xiǎn)。
三、“營改增”后房地產(chǎn)業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范措施
（一）強(qiáng)化票據(jù)管理，完善稅務(wù)籌劃
增值稅與營業(yè)稅相比，有兩個(gè)顯在的好處，一是避免了重復(fù)征稅，二是可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。避免重復(fù)增稅的原因是由于增值稅以增值額為計(jì)稅基礎(chǔ)，但是這一基礎(chǔ)是通過進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣實(shí)現(xiàn)的。因此，票據(jù)管理成為了防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)的重中之重。一是對上交票據(jù)嚴(yán)格把關(guān)，嚴(yán)禁不合格票據(jù)報(bào)銷；二是注重供應(yīng)商的選擇，盡量少與小規(guī)模納稅人合作，多與農(nóng)業(yè)相關(guān)的產(chǎn)品供應(yīng)商合作，因?yàn)樵鲋刀悓r(nóng)產(chǎn)品具有一定的優(yōu)惠政策；三是簽訂合同時(shí)，要嚴(yán)格把控發(fā)票取得時(shí)間，減少票據(jù)時(shí)間延遲導(dǎo)致企業(yè)資金墊付。其次，要完善稅務(wù)籌劃，一是由于房地產(chǎn)業(yè)是資金與勞動密集型產(chǎn)業(yè)，墊付金額大，生產(chǎn)周期長，因此企業(yè)必須與當(dāng)?shù)丶{稅部門交流溝通，減少納稅申報(bào)時(shí)間；二是重點(diǎn)關(guān)注當(dāng)?shù)亍a(chǎn)業(yè)等不同領(lǐng)域、地域的優(yōu)惠政策，盡一切可能靠攏產(chǎn)業(yè)政策，享受政策納稅優(yōu)惠；三是對銷售環(huán)節(jié)進(jìn)行納稅籌劃，例如裝修的增值稅稅率是6%，房產(chǎn)的增值稅稅率是11%，如果不進(jìn)行分離將會從高征收，因此在銷售時(shí)要分離。
（二）強(qiáng)化內(nèi)部會計(jì)人員培訓(xùn)
以上四種風(fēng)險(xiǎn)涉及到的會計(jì)核算非常復(fù)雜，因此強(qiáng)化內(nèi)部會計(jì)人員培訓(xùn)是一個(gè)非常重要的防范措施。一是對財(cái)務(wù)人員的專業(yè)知識和稅法知識進(jìn)行定期培訓(xùn)，了解增值稅的核算方式和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)潛在點(diǎn)，將風(fēng)險(xiǎn)潛在點(diǎn)進(jìn)行歸納總結(jié)；二是轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)人員的觀念，營業(yè)稅核算是簡單化、統(tǒng)一化的核算方式，而增值稅核算是復(fù)雜化的核算方式，財(cái)務(wù)人員不能再以懶散、簡單的工作態(tài)度對待票據(jù)核銷，好的財(cái)務(wù)人員可以在營改增后減少企業(yè)的稅負(fù)成本，而不稱職的財(cái)務(wù)人員則可能高于原來的稅負(fù)成本；三是增值稅納稅申報(bào)采用互聯(lián)網(wǎng)電算化，必須強(qiáng)化內(nèi)部財(cái)務(wù)人員計(jì)算機(jī)應(yīng)用能力，快捷、準(zhǔn)確的填報(bào)納稅信息。
四、結(jié)語
營改增作為我國有史以來最大的財(cái)稅改革，對原來征收營業(yè)稅的產(chǎn)業(yè)具有重大影響。房地產(chǎn)作為我國十年來驅(qū)動經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要產(chǎn)業(yè)之一，固然也不例外。但是營改增后將會帶來一系列的風(fēng)險(xiǎn)，如何去規(guī)避這些風(fēng)險(xiǎn)是當(dāng)下需要思考的問題。本文基于四種涉稅風(fēng)險(xiǎn)，提出了兩種防范措施，但是限于房地產(chǎn)業(yè)營改增實(shí)踐依據(jù)不足，本文并不能很詳細(xì)以實(shí)踐數(shù)據(jù)支持理論推演，期望后續(xù)研究可以進(jìn)一步深入探討。
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞 “營改增” 房地產(chǎn)業(yè) 建筑安裝業(yè) 涉稅風(fēng)險(xiǎn) 風(fēng)險(xiǎn)防范
“營改增”是供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重要舉措，也是深化財(cái)稅體制改革的重頭戲，前期試點(diǎn)已經(jīng)取得積極的成效，因此全面推開“營改增”試點(diǎn)，覆蓋面更廣，意義更大。房地產(chǎn)和建筑安裝作為此次全面“營改增”試點(diǎn)的重要內(nèi)容，從以往經(jīng)驗(yàn)看，房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)均是欠稅、發(fā)票問題最為突出的領(lǐng)域。隨著“營改增”試點(diǎn)工作的不斷深入，如何防范房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)的欠稅、發(fā)票虛開、虛抵的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，將日漸成為國稅系統(tǒng)日管和執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的重要內(nèi)容。
一、房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝I涉稅風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)狀
（一）房地產(chǎn)、建筑安裝行業(yè)的特點(diǎn)
房地產(chǎn)業(yè)，又稱房地產(chǎn)開發(fā)、經(jīng)營和管理業(yè)，它是從事房地產(chǎn)綜合開發(fā)、經(jīng)營、管理和服務(wù)的綜合性行業(yè)；建筑安裝業(yè)，是指建筑安裝工程作業(yè)，是以砌筑組合安裝為手段，使產(chǎn)品與大地相連固定不動的生產(chǎn)活動。建筑安裝業(yè)是房地產(chǎn)業(yè)的前期工作，而房地產(chǎn)業(yè)是建筑安裝業(yè)的后期銷售。由于房地產(chǎn)業(yè)中的房產(chǎn)建設(shè)是由建筑安裝業(yè)來完成的，所以建筑安裝業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)有著一種相互依存的關(guān)系，它們是相互鄰近的上下游行業(yè)，具有較為相似的行業(yè)特點(diǎn)。
房地產(chǎn)業(yè)和建筑安裝業(yè)具有分包、轉(zhuǎn)包環(huán)節(jié)多，經(jīng)營范圍廣，流動性大，產(chǎn)品多樣，施工條件復(fù)雜多變，建設(shè)周期長，管理困難，資金占用量大等行業(yè)特點(diǎn)。
（二）房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)存在的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)由于自身的特征比較特殊，在“營改增”之前普遍存在財(cái)務(wù)制度混亂、發(fā)票管理不規(guī)范、虛假發(fā)票抵減成本、偷稅、欠稅的現(xiàn)象。全面推開“營改增”試點(diǎn)后，房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)一般納稅人將按11%的稅率實(shí)行進(jìn)項(xiàng)抵扣制，從繳納營業(yè)稅變?yōu)槔U納增值稅。由于增值稅的核算模式比營業(yè)稅的核算模式更加復(fù)雜，如何防范房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)存在的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，將成為國稅機(jī)關(guān)的重要研究課題。
第一，偷稅、欠稅風(fēng)險(xiǎn)高，日常監(jiān)管難度大。房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)的工程款主要采取兩種結(jié)算方式：一是預(yù)付款的形式；二是進(jìn)度款的形式。在這兩種結(jié)算方式下，稅款征收都會出現(xiàn)不同程度的較大波動。在工程前期，收款一般較少，增值稅進(jìn)項(xiàng)相對較多，項(xiàng)目無稅可繳；在工程中后期，隨著工程款的大量收取，增值稅銷項(xiàng)增加，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅減少，項(xiàng)目開始繳納增值稅，從而使得稅款繳納的波動較大，不良企業(yè)甚至?xí)霈F(xiàn)“跑路”的情況，容易造成稅款流失。
第二，發(fā)票管理不規(guī)范，存在發(fā)票“虛開”“虛抵”隱患。增值稅專用發(fā)票的領(lǐng)用、開具、保管、認(rèn)證等的要求比營業(yè)稅發(fā)票更加嚴(yán)格，“金稅工程”基本可以杜絕假發(fā)票的現(xiàn)象。全面推開“營改增”試點(diǎn)后，目前普遍存在的房地產(chǎn)開發(fā)商利用建筑承包商虛開發(fā)票、虛增成本等行為將給自身帶來巨大風(fēng)險(xiǎn)，并有可能擔(dān)負(fù)刑責(zé)。由于房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)無法取得足夠發(fā)票抵充成本，從而容易催生“代開”“虛開”“虛抵”發(fā)票的行業(yè)鏈條。
二、房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因分析
（一）周期長、資金占用量大的行業(yè)特點(diǎn)，容易產(chǎn)生偷、欠稅風(fēng)險(xiǎn)
房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)時(shí)間跨度較長，從幾個(gè)月到兩年或三年不等，而在實(shí)踐中，建設(shè)資金大都由施工方墊資，并且建設(shè)方拖欠工程款的現(xiàn)象也比較普遍。由此，很多納稅人認(rèn)為，只要建設(shè)方不支付工程款就不需要結(jié)算收入和繳稅。例如，“甲方供材”的問題，建筑企業(yè)通常在工程項(xiàng)目全部結(jié)束后才與施工企業(yè)結(jié)算“甲供材料”，但是這些材料已經(jīng)使用，按照稅法相關(guān)規(guī)定，應(yīng)該在使用的時(shí)候繳稅，因此造成稅款繳納延期，甚至稅款流失。
（二）財(cái)務(wù)制度不規(guī)范，法律意識淡薄
在日常檢查中發(fā)現(xiàn)，房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)普遍存在納稅人申報(bào)計(jì)稅依據(jù)真實(shí)性不高的問題，有相當(dāng)部分建筑業(yè)納稅人財(cái)務(wù)制度不健全，賬證不規(guī)范，使稅務(wù)部門的財(cái)務(wù)報(bào)表和申報(bào)表存在虛報(bào)現(xiàn)象，申報(bào)表上的數(shù)據(jù)與經(jīng)營實(shí)際存在較大出入。
（三）管理部門之間缺乏協(xié)作，增添了征管漏洞
稅務(wù)機(jī)關(guān)與建委、財(cái)政、監(jiān)察等部門的協(xié)作和配合不夠全面，對當(dāng)?shù)亟ㄖ?xiàng)目的詳細(xì)信息缺乏交流，增添了稅收征收管理的漏洞。例如，建筑業(yè)工程項(xiàng)目的承包權(quán)通常是采用招標(biāo)、競標(biāo)的方式而取得的，而在這個(gè)過程中，建委、公安、消防等部門都會參與其中，對建筑施工單位的資質(zhì)等條件進(jìn)行審核，但是稅務(wù)機(jī)關(guān)卻不能加入競招標(biāo)的過程，不能從源頭掌握建筑工程項(xiàng)目的具體施工計(jì)劃進(jìn)程，從而難以對建筑企業(yè)的項(xiàng)目工程進(jìn)行源頭管控。
三、全力防范房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)的相關(guān)建議
（一）加強(qiáng)涉稅政策宣傳培訓(xùn)，提升企業(yè)納稅遵從度
針對房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)納稅人有關(guān)增值稅相關(guān)涉稅法律法規(guī)欠缺的實(shí)際情況，采取發(fā)放納稅公告、辦稅手冊、宣傳資料等“靜態(tài)”方式與平面媒體、網(wǎng)絡(luò)、電視、廣播等“動態(tài)”載體相結(jié)合的方式，對“營改增”政策和相關(guān)稅收的法律法規(guī)知識進(jìn)行廣泛宣講，對增值稅的基本情況、發(fā)票的領(lǐng)用和使用的相關(guān)規(guī)定以及實(shí)際工作中遇到的各種“營改增”問題進(jìn)行逐一講解，引導(dǎo)納稅人自覺落實(shí)相關(guān)政策，不斷提高納稅遵從度。
（二）嚴(yán)把發(fā)票領(lǐng)用關(guān)，加強(qiáng)企業(yè)日常監(jiān)管
針對房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)發(fā)票虛開隱患較高的實(shí)際情況，在增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)上，堅(jiān)持從嚴(yán)管理和限量發(fā)放的原則。根據(jù)企業(yè)經(jīng)營情況嚴(yán)格票種核定和最高開票限額審批，努力做到“票種合適、票量適量、票面適當(dāng)”，避免在試點(diǎn)期間超量、超額發(fā)售發(fā)票。稅源管理部門，積極加強(qiáng)對房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)增值稅專用發(fā)票的開具情況進(jìn)行摸底，對使用過程中發(fā)現(xiàn)增值稅專用發(fā)票的開具有異常的，要及時(shí)跟蹤，必要時(shí)，立即收繳，切實(shí)堵住發(fā)票“虛開”的口子。
（三）嚴(yán)把專票證認(rèn)證審核關(guān)，強(qiáng)化注銷環(huán)節(jié)的審查
充分發(fā)揮“金稅工程”信息管稅的功能，針對房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)中的高風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)，積極開展涉稅檢查。結(jié)合納稅人實(shí)際業(yè)務(wù)、賬務(wù)處理、申報(bào)情況等不定期抽查進(jìn)項(xiàng)抵扣憑證，對于不符合抵扣條件的異常發(fā)票信息，及時(shí)核對其生產(chǎn)經(jīng)營情況，必要時(shí)，及時(shí)移交評估、稽查部門，嚴(yán)防“虛抵”風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，稅源管理部門要加強(qiáng)對房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)企業(yè)注銷環(huán)節(jié)的審核把關(guān)工作，對票貨不符、賬實(shí)不符、關(guān)聯(lián)交易等涉嫌發(fā)票“虛開”“虛抵”的情況進(jìn)行重點(diǎn)審核，堵塞企業(yè)走逃的最后關(guān)口。
（四）加強(qiáng)部門間的合作，堵塞征管漏洞
房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)涉及的行業(yè)多、部門多、產(chǎn)品范圍廣，要做好對房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)防控工作，就要積極深化國、地稅以及與相關(guān)部門的信息交流，定期開展數(shù)據(jù)信息交換，努力實(shí)現(xiàn)相關(guān)各方能夠?qū)崟r(shí)掌握稅源動態(tài)及變化情況，避免因信息溝通不暢導(dǎo)致管理弱化的問題，切實(shí)堵塞征管漏洞，防范房地產(chǎn)業(yè)、建筑安裝業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
（作者單位為青島科技大學(xué)）
參考文獻(xiàn)
[1] 靳東升.“營改增”的意義及效果[J].注冊稅務(wù)師，2013（12）.
[2] 張.“營改增”中存在問題的探究[D].山東大學(xué)，2014.
一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
依據(jù)稅收基本原理,高收入多納稅,低收入少納稅。但一些房地產(chǎn)企業(yè)似乎不是這樣,他們一方面想獲得高額收入,另一方面又想少納稅。在這個(gè)主題思想指導(dǎo)下,就催生了一些非法行為,利用造假來偷逃國家稅款。其主要手段基本有二:
一是藏匿收入。高收入多納稅,但作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)組織又不能不追隨高收入,怎么辦?膽大的企業(yè)干脆“一不做二不休”,把高收入藏匿起來,比如:將銷售收入(包括預(yù)收收入)掛在往來賬上,或隱匿收入,或不作或不及時(shí)作賬務(wù)處理,或直接沖減開發(fā)成本;分解售房款收入,將部分款項(xiàng)開具收款收據(jù),隱匿收入;在境外銷售境內(nèi)房產(chǎn),隱匿銷售收入;私建違建閣樓、車庫、倉庫,對外銷售使用權(quán)開具收款收據(jù),隱匿收入;與部隊(duì)、村委會聯(lián)建商品房,隱匿收入等等。藏匿高收入,就減少了企業(yè)的營業(yè)收入和利潤,降低了增值率,直接偷逃了營業(yè)稅、房產(chǎn)稅、企業(yè)所得稅和高額的土地增值稅。藏匿的收入若進(jìn)入企業(yè)的小金庫,用小金庫發(fā)錢,又逃避了個(gè)人所得稅。
二是虛增成本費(fèi)用。在收入確定的情況下,增加成本費(fèi)用,也就減少了利潤及其據(jù)以計(jì)算的企業(yè)所得稅,降低了土地增值率以及據(jù)此計(jì)算的土地增值稅。其常用的伎倆大致有:虛開材料采購發(fā)票,或到稅負(fù)較低的地區(qū)申請代開發(fā)票,或者使用假發(fā)票入賬,增加成本費(fèi)用,多預(yù)提施工費(fèi)用,虛列開發(fā)成本;滾動開發(fā)項(xiàng)目,故意混淆前后項(xiàng)目之間的成本,提前列支成本支出(企業(yè)將正在開發(fā)的未完工項(xiàng)目應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用記入已經(jīng)決算或即將結(jié)算的項(xiàng)目,造成已完工項(xiàng)目成本費(fèi)用增大,減少當(dāng)期利潤);發(fā)生銷售退回業(yè)務(wù),只沖記收入,不沖回已結(jié)轉(zhuǎn)成本等等。此外,房地產(chǎn)企業(yè)還存在故意拖延項(xiàng)目竣工決算和完工時(shí)間,虛列勞務(wù)用工人數(shù)等逃稅現(xiàn)象。
可以說,房地產(chǎn)企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)在一個(gè)“既要高收入又要少納稅”這個(gè)矛盾體中,其一切涉稅違法行為,都是圍繞這個(gè)矛盾體開展的。在對房地產(chǎn)企業(yè)的稅收治理中,執(zhí)法部門也查處了一些違法亂紀(jì)企業(yè),但這些偷逃稅款的伎倆屢查屢犯,大有前赴后繼之勢,原因就是其中的利益太大了,太誘人了一在這條道路上,不知還要倒下多少貪婪之徒。
二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的節(jié)稅建議
我們始終認(rèn)為,絕大部分的經(jīng)營者都是有“底線”的,有正道就很少有人愿意走邪道。在節(jié)稅這個(gè)問題上亦然。房地產(chǎn)行業(yè)偷逃稅款的行為猖獗,有巨大利益的誘惑,同時(shí)也有沒有正道可走的原因。沒有正道可走,主要是沒有人出來指出正道。
我們不揣淺陋,在此拋磚引玉。
在現(xiàn)行稅收政策下,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)是可以依據(jù)交易安排合法減輕的。前提條件是:先弄懂相關(guān)稅收政策,以及高稅負(fù)的原因,再進(jìn)行交易上的合理安排。我們分普通樓盤和精裝修樓盤來談一下相關(guān)政策及其節(jié)稅建議。
(一)普通樓盤的節(jié)稅建議
我們所說的普通樓盤是指銷售毛坯房的樓盤,即是沒有經(jīng)過裝修的商品房?，F(xiàn)行稅收政策規(guī)定:商品房的增長率沒有超過20%,免征土地增值稅。但對于廣大房地產(chǎn)商來說,恐怕沒有誰愿意主動去開發(fā)這樣的樓盤。所以,這條優(yōu)惠政策,只有那些經(jīng)濟(jì)適用房能夠享受。非經(jīng)濟(jì)適用房的開發(fā)商對此不屑一顧,但相關(guān)的稅負(fù)又必須扛著。
我們認(rèn)為普通樓盤的高稅負(fù)源于“中間環(huán)節(jié)的缺失”,特別是對超低價(jià)格進(jìn)料和支付施工費(fèi)用的房地產(chǎn)開發(fā)商來說,超低價(jià)的材料和超低價(jià)的施工費(fèi)用'都轉(zhuǎn)化成了自己的利潤和增長率,加大了企業(yè)所得稅和土地增值稅的稅負(fù)。為此,我們建議有二:
一是在進(jìn)料環(huán)節(jié)設(shè)立一個(gè)材料供應(yīng)公司,專門供應(yīng)樓盤的用料。材料公司通過原先的超低價(jià)進(jìn)料后,加價(jià)賣給房地產(chǎn)開發(fā)商。加價(jià)部分會增加材料公司17%的增值稅,減少房地產(chǎn)開發(fā)商20%至60%土地增值稅;一般情況下,材料公司的企業(yè)所得稅稅率應(yīng)該與房地產(chǎn)開發(fā)商的企業(yè)所得稅稅率相等(25%),所以。材料公司加價(jià)增加的企業(yè)所得稅與房地產(chǎn)開發(fā)商因此減少的企業(yè)所得稅應(yīng)該持平。如果房地產(chǎn)開發(fā)商的土地增值稅稅率適應(yīng)50%,假如加價(jià)1000萬元,材料(含稅),材料公司多交增值稅145.30萬元[1000÷(1+17%)×17%],那么房地產(chǎn)開發(fā)商的成本增加1000萬元,土地增值稅減輕500萬元(1000×50%),總體節(jié)稅354.70萬元(500―145.30),這也是比較可觀的。
二是在施工環(huán)節(jié)設(shè)立一個(gè)有資質(zhì)的建筑公司(或收購、合作經(jīng)營),專門負(fù)責(zé)樓盤的建設(shè),即肥水不流外人田。這樣,房地產(chǎn)開發(fā)商在與建筑公司結(jié)算費(fèi)用時(shí),就不會超低價(jià)支付,而應(yīng)按比較高位的市場價(jià)支付。其間“轉(zhuǎn)移”的比以前昂貴的價(jià)格(要注意關(guān)聯(lián)交易),會增加建筑公司3%的營業(yè)稅,減少房地產(chǎn)開發(fā)商20%至60%的土地增值稅;建筑公司的企業(yè)所得稅稅率若與房地產(chǎn)開發(fā)商的企業(yè)所得稅稅率相等(25%),應(yīng)納所得稅總額在總體上也不會發(fā)生變化。如果房地產(chǎn)開發(fā)商的土地增值稅稅率也是50%,假如多支付建筑費(fèi)用1000萬元,建筑公司多交營業(yè)稅30萬元(1000×3%),而房地產(chǎn)開發(fā)商的土地增值稅可以減輕500萬元(1000×50%),總體節(jié)稅470萬元(500-30),這比材料公司加價(jià)供料的節(jié)稅效果更可觀的。
(二)精裝修樓盤的節(jié)稅建議
我們所說的精裝修樓盤是指經(jīng)過裝修的商品房,包括拎包就住的別墅。
精裝修樓盤的高稅負(fù)主要高在土地增值稅上一最高稅率為60%(這也是我國目前最高的稅率)一其原因我們認(rèn)為是由混合行為造成的。土地增值稅主要是根據(jù)土地增值率征收的,房屋建成后,毛坯房的價(jià)格應(yīng)是其計(jì)稅依據(jù),但如果開發(fā)商自己又“錦上添花”,對這些毛坯房進(jìn)行裝修,不論你開建筑發(fā)票還是收據(jù),那計(jì)稅價(jià)格也得把這些裝修費(fèi)用加進(jìn)去;如果開發(fā)商又買了彩電、冰箱等家具拉進(jìn)去,這些家具的費(fèi)用,也要算進(jìn)計(jì)稅價(jià)格。原因是你銷售的精裝修房屋是“一口價(jià)”,這“一口價(jià)”就確定了土地的增值量及其增值率,土地增值稅就得按你這“一口價(jià)”來收。
這就是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的混合業(yè)務(wù),如果不加以區(qū)分,無論會計(jì)怎么核算,均要交納土地增值稅。
我們對此混合業(yè)務(wù)的建議是:改變交易模式,從“一對一”的銷售模式,改為“二對一”或“三對一”的營銷模式,即從房地產(chǎn)開發(fā)商一家單純的銷售精裝修房子,分拆為房地產(chǎn)開發(fā)商銷售毛坯房、裝修公司裝修毛坯房、家具公司銷售家具,原先的一個(gè)活,分開由三個(gè)法人公司來做,這樣,土地增值稅的征收對象就只有房地產(chǎn)開發(fā)商,土地增值率就會大幅度下降,而裝修公司和家具公司的業(yè)務(wù)根本不會涉及這個(gè)高額的土地增值稅。
我們來大致算一下可節(jié)約的稅額。《土地增值稅暫行條例》第七條規(guī)定:土地增值稅實(shí)行四級超率累進(jìn)稅率,各檔稅率見表1。
假定一個(gè)精裝修樓盤扣除項(xiàng)目是1億元,銷售額是4億元,其納稅額的計(jì)算如下:
增值額=4-1=3(億元)
增值額與扣除項(xiàng)目比率=3÷1=300%
增值額超過扣除項(xiàng)目金額的200%,適用60%的稅率'其簡便計(jì)算公式為:
土地增值稅=增值額×60%-扣除項(xiàng)目×35%=3×60%-1×35%=1.45(億元)
即要交納1.45億元的土地增值稅。
如果通過裝修,購買家具等分拆總體銷售額,把房產(chǎn)的銷售額降為3億元,盡管適用的稅率沒變,但節(jié)稅效果明顯:
土地增值稅:增值額×60%一扣除項(xiàng)目×35%=2×60%-1×35%=0,85(億元)
關(guān)鍵詞：營銷 涉稅風(fēng)險(xiǎn) 防范策略
一、打折優(yōu)惠
打折優(yōu)惠是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)最為普遍的一種營銷策略。在促銷不見成效情況下，“降價(jià)”自然成為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)突圍的主要方法。我們經(jīng)常會看到這樣的打折促銷活動：“成本價(jià)開盤，本周認(rèn)籌額外8.5折，送1500元/平方米豪裝”、“精裝公寓項(xiàng)目，一次性付款享受9.3折、按揭貸款享受9.4折”、“交5000元抵3萬元，周末還有特價(jià)房”等。上述這些促銷方式，實(shí)際上就是價(jià)格直降，最大限度地讓利給購房人，卻贏得了買房人的認(rèn)可，對資金的快速回籠起到了良好效果。
二、墊付首付
在樓市低迷的時(shí)候，不少房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)打出了“首付分期付款”、“一成首付”的方式促銷。無論是“一成首付”還是“首付分期”，都是為了吸引顧客，加速回籠資金的促銷手段。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為購房者墊付首付，為其提供一筆半年至一年期的“免息”房貸，以一般住宅市價(jià)120萬元～150萬元/套計(jì)算，墊款首付款約為40萬元～50萬元，期限為2個(gè)月～1年，購房者約可省1萬元～2萬元貸款利息。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售的無論是期房還是現(xiàn)房，預(yù)收資金時(shí)都具備納稅義務(wù)，均應(yīng)該按規(guī)定繳納營業(yè)稅以及預(yù)繳土地增值稅、企業(yè)所得稅等。
三、買房送禮
在制定“買房送禮”類營銷策略時(shí)，應(yīng)關(guān)注個(gè)人所得稅代扣代繳問題：
1.企業(yè)在活動答謝以及業(yè)務(wù)宣傳等活動中，隨機(jī)向本單位以外的個(gè)人贈送禮品，如在開盤活動時(shí)向所有前來的客戶贈送的小禮品，按照“其他所得”項(xiàng)目，全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅。如果企業(yè)愿意承擔(dān)這部分的個(gè)人所得稅，就不需要向客戶收繳，但是這部分承擔(dān)的個(gè)人所得稅不得在企業(yè)所得稅稅前扣除！
2.企業(yè)在向個(gè)人銷售商品（產(chǎn)品）和提供服務(wù)的同時(shí)給予贈品，如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采用“買一送一”的促銷手段，所贈送的自產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品（如買房送車庫）是不需要繳納個(gè)人所得稅的；如果是贈送的旅游項(xiàng)目，如歐洲10日游等，就需要按照“偶然所得”項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅；但是，如果是贈送的空調(diào)、洗衣機(jī)或者是小汽車等實(shí)物就不是簡單的個(gè)人所得稅的問題了，這還會涉及到企業(yè)的“兼營業(yè)務(wù)”需要繳納增值稅及相關(guān)的附加稅費(fèi)，同時(shí)需要繳納個(gè)人所得稅。
四、購房補(bǔ)貼
一些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)針對非普通住宅產(chǎn)品給予契稅補(bǔ)貼，如針對別墅、面積超過144平方米以上的商品房等，給予高于普通住宅部分的契稅補(bǔ)貼；有些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)針對購買人不同時(shí)間段的物業(yè)管理費(fèi)補(bǔ)貼，如購房免3年物業(yè)管理費(fèi)等。對這類營銷策略，不如采取直接的折扣銷售策略來得簡單和實(shí)惠，不僅客戶繳納契稅的納稅基數(shù)降低，而且，企業(yè)承擔(dān)的應(yīng)由個(gè)人繳納的契稅不能在企業(yè)所得稅前扣除，而且，需承擔(dān)按照“偶然所得”計(jì)算的個(gè)人所得稅。
五、售后回購
在商業(yè)地產(chǎn)以及車庫的銷售過程中，一些房地產(chǎn)企業(yè)為了吸引客戶，承諾客戶購買后一段時(shí)間內(nèi)，客戶可以要求房地產(chǎn)企業(yè)按照約定的價(jià)格回購其銷售的產(chǎn)品。這種營銷策略，雖然其合同或協(xié)議的內(nèi)容千差萬別，但概括起來可以分為三種情形：一是銷售方?jīng)]有回購的選擇權(quán)，且回購價(jià)格確定；二是賣方有回購選擇權(quán)；三是買方有要求賣方回購的選擇權(quán)。一般來說，第一種情形商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬并未真正轉(zhuǎn)移給購買方，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)仍對售出商品實(shí)施控制，不符合收入確認(rèn)的條件，不能作為銷售業(yè)務(wù)來處理，僅能作為融資業(yè)務(wù)進(jìn)行處理。后兩種情形，則應(yīng)具體分析每項(xiàng)交易的實(shí)質(zhì)，根據(jù)行使選擇權(quán)的可能性大小，以及商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移與否，確定是否符合收入確認(rèn)條件如果符合收入確認(rèn)條件，企業(yè)和客戶就商業(yè)或者車庫簽訂或者辦理了產(chǎn)權(quán)過戶手續(xù)，盡管企業(yè)與客戶簽有回購協(xié)議，但是，根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)仍然需要分別按照銷售和購進(jìn)不動產(chǎn)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)處理，這樣企業(yè)就會承擔(dān)兩次銷售不動產(chǎn)的營業(yè)稅及其附加稅費(fèi)、所得稅、印花稅等。如果不符合收入確認(rèn)條件，雖將商鋪賣給了客戶，雙方簽訂了合同但尚未簽證、辦理相關(guān)產(chǎn)權(quán)過戶手續(xù)，就可以視為一種融資業(yè)務(wù)，可以通過變更合同或者協(xié)議的方式解決。
六、售后返租
售后返租是一種特殊銷售方式，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在銷售商品房給客戶的同時(shí)，與客戶簽訂該房的租賃合同。在售后返租方式下，在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與客戶之間，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)同時(shí)是承租人，客戶同時(shí)是出租人；在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與入駐商戶之間，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)又是出租人，商戶則是承租人。簡單地說，就是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將其開發(fā)的商鋪、商品房、酒店、度假村等物業(yè)劃分成小面積出售給購買者。隨后與客戶簽訂返租合同，讓客戶將物業(yè)返租給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，在一定期限內(nèi)，由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以固定利率包租。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：房地產(chǎn) 關(guān)聯(lián)企業(yè) 轉(zhuǎn)讓定價(jià)
隨著我國轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的進(jìn)一步完善，稅務(wù)機(jī)關(guān)反避稅的矛頭開始指向內(nèi)資企業(yè)，有關(guān)聯(lián)交易的房地產(chǎn)企業(yè)更是稅務(wù)機(jī)關(guān)反避稅關(guān)注的焦點(diǎn)。在實(shí)務(wù)中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過設(shè)立建筑安裝工程公司、設(shè)計(jì)公司、裝飾公司、物業(yè)管理公司等關(guān)聯(lián)企業(yè)，在大量的關(guān)聯(lián)交易中實(shí)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)，使得成本和利潤在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間重新分配，從而達(dá)到避稅的目的。如果各關(guān)聯(lián)企業(yè)的企業(yè)所得稅征收方式和稅率一致，轉(zhuǎn)讓定價(jià)不會必然導(dǎo)致企業(yè)所得稅避稅，但會嚴(yán)重影響地稅部門的土地增值稅的征收。
2011年12月13日-15日，全國地稅系統(tǒng)反避稅工作會議在山東舉行。本次會議對房地產(chǎn)行業(yè)的反避稅問題進(jìn)行了深入探討和研究，并對有關(guān)房地產(chǎn)企業(yè)的反避稅調(diào)查工作做出了具體部署。對于內(nèi)資房地產(chǎn)企業(yè)的反避稅，不是利用傳統(tǒng)的稽查手段，而是利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)的理論和方法對房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易進(jìn)行反避稅調(diào)查和調(diào)整。對于內(nèi)資房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理，也不再局限于對企業(yè)所得稅的關(guān)注，而是進(jìn)一步拓展到了土地增值稅、營業(yè)稅等與房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)交易相關(guān)的各項(xiàng)稅收。
一、房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)的認(rèn)定
所謂房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)，是指在房地產(chǎn)開發(fā)與經(jīng)營中與其他企業(yè)之間存在直接或間接控制關(guān)系或重大影響關(guān)系的企業(yè)，包括總機(jī)構(gòu)與分支機(jī)構(gòu)、母公司與子公司、同一總機(jī)構(gòu)的不同分支機(jī)構(gòu)、同一母公司的不同子公司等。
根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義第一百零九條的規(guī)定，構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系的主要有以下八種情形：
1、相互間直接或間接持有其中一方的股份總和達(dá)到25％或以上的；
2、直接或間接同為第三者擁有或控制股份達(dá)到15%或以上的；
3、企業(yè)與另一企業(yè)之間借貸資金占企業(yè)自有資金50％或以上，或企業(yè)借貸資金總額的10％是由另一企業(yè)擔(dān)保的；
4、企業(yè)的董事或經(jīng)理等高級管理人員一半以上或有一名常務(wù)董事是由另一企業(yè)委派的；
5、企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營活動必須由另一企業(yè)提供的特許權(quán)利才能正確進(jìn)行的；
6、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營購進(jìn)的原材料、零配件等是由另一企業(yè)所控制或供應(yīng)的；
7、企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或商品的銷售是由另一企業(yè)所控制的；
8、對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、交易具有實(shí)際控制的其他利益上相關(guān)聯(lián)的企業(yè)（包括家族、親屬關(guān)系等）。
二、房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)分析
房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)是指房地產(chǎn)集團(tuán)公司內(nèi)部或關(guān)聯(lián)企業(yè)之間為了實(shí)現(xiàn)其整體戰(zhàn)略目標(biāo)，在銷售貨物、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)等時(shí)違背市場交易原則而內(nèi)部制定的價(jià)格。房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)將導(dǎo)致收入和費(fèi)用在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的重新分配，從而達(dá)到避稅的目的。
在實(shí)務(wù)中，房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易類型呈現(xiàn)多元化趨勢，轉(zhuǎn)讓定價(jià)表現(xiàn)形式日趨復(fù)雜化。具體包括：
1、貨物購銷業(yè)務(wù)中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)
貨物購銷業(yè)務(wù)中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)主要表現(xiàn)在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間在購銷建筑施工設(shè)備、原材料以及完工產(chǎn)品銷售等業(yè)務(wù)活動中，利用“高進(jìn)低出”或“低進(jìn)高出”的手段，將成本和利潤在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間重新分配。例如，房地產(chǎn)開發(fā)公司高價(jià)從關(guān)聯(lián)企業(yè)購入施工設(shè)備或者是建筑材料，從而增加房地產(chǎn)的開發(fā)成本，增加土地增值稅的扣除項(xiàng)目，從而達(dá)到少繳土地增值稅的目的。深圳某房地產(chǎn)公司低價(jià)向其關(guān)聯(lián)公司轉(zhuǎn)讓剛建成的商業(yè)大樓，構(gòu)成了房屋銷售中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)。在房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)交易中，有形貨物購銷占有非常重要的地位。
2、勞務(wù)提供業(yè)務(wù)中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)
勞務(wù)提供業(yè)務(wù)中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)主要表現(xiàn)在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過支付設(shè)計(jì)、管理、廣告、咨詢等勞務(wù)費(fèi)用的高低，影響房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)的成本和利潤。比如，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過設(shè)立關(guān)聯(lián)建筑管理公司，通過建筑管理公司可列支開發(fā)直接費(fèi)用，以提高開發(fā)成本，減少土地增值稅，同時(shí)也減少了企業(yè)所得稅。廣東某大型房地產(chǎn)公司下設(shè)全資設(shè)計(jì)公司、文化公司、技術(shù)咨詢公司，各子公司一年收到母公司設(shè)計(jì)、宣傳策劃、咨詢費(fèi)高達(dá)上億元，然后再通過購買母公司的藝術(shù)品作為各子公司的固定資產(chǎn)，以完成最后的利潤轉(zhuǎn)移。
3、無形資產(chǎn)交易業(yè)務(wù)中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)
無形資產(chǎn)交易業(yè)務(wù)中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)主要表現(xiàn)在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間專利、專有技術(shù)、商標(biāo)、商譽(yù)等無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓不按該類交易的市場價(jià)格收取特許權(quán)使用費(fèi)，或故意將土地使用權(quán)在關(guān)聯(lián)企業(yè)間轉(zhuǎn)讓，從而影響房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)的成本和利潤。如：福州某房地產(chǎn)開發(fā)公司取得政府劃撥地使用權(quán)，又將該塊地轉(zhuǎn)讓到其全資子公司名下開發(fā)房產(chǎn)，其增值額在土地增值稅的免征范圍，從而規(guī)避了土地增值稅。
4、資金融通業(yè)務(wù)中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)
資金融通業(yè)務(wù)中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)主要表現(xiàn)在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過貸款利率的高低來影響房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)的成本費(fèi)用。例如，房地產(chǎn)集團(tuán)母公司向房地產(chǎn)開發(fā)子公司提供貸款，收取高利息，從而增加房地產(chǎn)開發(fā)子公司的費(fèi)用。
三、房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的動機(jī)
1、可以規(guī)避部分企業(yè)所得稅。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，我國企業(yè)所得稅的基本稅率為25%，但對于國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)和小型微利企業(yè)分別實(shí)行15%和20%的優(yōu)惠稅率。根據(jù)納稅人的不同情況，企業(yè)所得稅的征收方式分為查賬征收和核定征收。房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)，使得成本和利潤在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間重新分配，規(guī)避部分企業(yè)所得稅。臨沭縣某房地產(chǎn)公司通過新投資成立一家建筑施工企業(yè)（其企業(yè)所得稅實(shí)行核定征收方式），二者構(gòu)成關(guān)聯(lián)企業(yè)，其開發(fā)項(xiàng)目多由該施工企業(yè)承建。在施工過程中，建筑施工企業(yè)通過高開發(fā)票，增加建筑安裝成本，轉(zhuǎn)移利潤到關(guān)聯(lián)企業(yè)。雖然建筑施工企業(yè)按發(fā)票金額繳納了3%的營業(yè)稅，但由于關(guān)聯(lián)施工企業(yè)采取核定征收方式計(jì)算繳納所得稅，這部分轉(zhuǎn)移的利潤在施工企業(yè)相當(dāng)于乘以應(yīng)稅所得率后再乘以適用稅率計(jì)算繳納所得稅，整體少繳了25%企業(yè)所得稅。
2、可以少征土地增值稅。土地增值稅是對納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入減去稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額為計(jì)稅依據(jù)，依照四級超率累進(jìn)稅率征收的一種稅。對房地產(chǎn)企業(yè)來說，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入和扣除項(xiàng)目金額會直接影響其土地增值稅金額，轉(zhuǎn)讓收入越低，扣除項(xiàng)目越大，增值率越低，企業(yè)的適用稅率也會越低，從而減少應(yīng)繳納的土地增值稅額。房地產(chǎn)企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)，以低于市場的價(jià)格轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，或者以高于市場的價(jià)格向關(guān)聯(lián)企業(yè)支付安裝工程費(fèi)、設(shè)計(jì)費(fèi)等途徑來增加扣除項(xiàng)金額，從而減少增值額，最終少繳土地增值稅。成都某房地產(chǎn)公司低價(jià)向其關(guān)聯(lián)公司轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)，構(gòu)成房屋銷售中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)，涉案稅額達(dá)180余萬元，涉案稅種不僅涉及企業(yè)所得稅、營業(yè)稅、還涉及土地增值稅。
四、房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)涉稅風(fēng)險(xiǎn)
自2002年以來，房地產(chǎn)行業(yè)多次被列入全國稅收稽查的重點(diǎn)行業(yè)。目前中國反避稅法律體系已基本建成，稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)擁有足夠的法律武器和技術(shù)手段對轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行調(diào)查和調(diào)整，房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)已經(jīng)成為稅務(wù)機(jī)關(guān)反避稅關(guān)注的焦點(diǎn)。
根據(jù)國家稅務(wù)總局的反避稅工作精神，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對于房地產(chǎn)關(guān)聯(lián)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)監(jiān)管將會日益嚴(yán)格，全國范圍的行業(yè)聯(lián)查也極有可能展開。在這種新趨勢下，有關(guān)聯(lián)交易的房地產(chǎn)企業(yè)如何規(guī)范關(guān)聯(lián)交易，調(diào)整定價(jià)策略，有效預(yù)防、控制、避免轉(zhuǎn)讓定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)成為一項(xiàng)頗具挑戰(zhàn)性的工作。
1、規(guī)范關(guān)聯(lián)交易。房地產(chǎn)企業(yè)要充分了解企業(yè)自身的關(guān)聯(lián)交易情況，正確認(rèn)識轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，按照《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易，對關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)交易及所采用的定價(jià)策略及時(shí)進(jìn)行審閱和調(diào)整，保證交易價(jià)格的公允性，規(guī)范納稅行為，有效預(yù)防對于轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅務(wù)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。
2、重視關(guān)聯(lián)申報(bào)。有關(guān)聯(lián)交易的企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)關(guān)聯(lián)交易情況，是法納稅人的基本義務(wù)，不履行義務(wù)就會受到處罰，企業(yè)很可能被列為稅務(wù)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查的重點(diǎn)對象之一。全國地稅系統(tǒng)反避稅工作會議明確指出要利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)手段，要求房地產(chǎn)行業(yè)各相關(guān)企業(yè)提供關(guān)聯(lián)交易的資料，并在全國實(shí)現(xiàn)聯(lián)查?！短貏e納稅調(diào)整實(shí)施辦法》列出的關(guān)聯(lián)交易類型主要包括有形資產(chǎn)購銷、無形資產(chǎn)使用、提供勞務(wù)和資金融通四大類，房地產(chǎn)企業(yè)要對企業(yè)內(nèi)部的關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行準(zhǔn)確界定和分類，在填報(bào)《土地增值稅清算申報(bào)表》時(shí)，如實(shí)披露房地產(chǎn)企業(yè)關(guān)聯(lián)交易的詳細(xì)情況，據(jù)實(shí)填報(bào)《企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報(bào)告表》。存在重大關(guān)聯(lián)交易的企業(yè)應(yīng)當(dāng)向轉(zhuǎn)讓定價(jià)專業(yè)人士尋求幫助，以控制并降低轉(zhuǎn)讓定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：營改增；房地產(chǎn)；涉稅風(fēng)險(xiǎn)
在我國財(cái)稅改革歷史上，共有過三次重大財(cái)稅改革，而營改增是我國三次重大財(cái)稅改革中最重大的一次。營改增是我國“十二五”規(guī)劃提出的重點(diǎn)稅制改革方案，2012年首次在上海進(jìn)行試點(diǎn)，2015年將房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)納入營改增試點(diǎn)范圍，2016年5月營改增試點(diǎn)全面推向全國全行業(yè)。但是由于營改增后增值稅的核算難度遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于營業(yè)稅的核算難度，因此營改增后存在諸多的營業(yè)稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)以往研究發(fā)現(xiàn)，涉稅風(fēng)險(xiǎn)主要包括進(jìn)項(xiàng)稅額扣除中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)、特殊業(yè)務(wù)未做視同銷售處理的涉稅風(fēng)險(xiǎn)、取得價(jià)外費(fèi)用中隱含的涉稅風(fēng)險(xiǎn)、轉(zhuǎn)讓自行開發(fā)房地產(chǎn)時(shí)地價(jià)款扣除的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。這些風(fēng)險(xiǎn)是如何形成的且如何去規(guī)避這些風(fēng)險(xiǎn)是當(dāng)下營改增后房地產(chǎn)業(yè)管理實(shí)踐與理論研究的重點(diǎn)課題。本文試圖基于房地產(chǎn)業(yè)營改增的基本梳理，著重探討營改增后房地產(chǎn)業(yè)面對的增值稅風(fēng)險(xiǎn)是怎樣的，如何規(guī)避這些風(fēng)險(xiǎn)。
一、房地產(chǎn)業(yè)“營改增”概述
營改增對房地產(chǎn)業(yè)的影響非常大，既有積極影響又有消極影響，其中積極影響體現(xiàn)在稅負(fù)減少、業(yè)務(wù)整合、納稅籌劃等，由于增值稅是價(jià)外稅，營業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，根據(jù)以往研究計(jì)算可知，營改增前后的平衡率是56%，即如果房地產(chǎn)企業(yè)的毛利率在56%以下，那么營改增會降低企業(yè)的稅負(fù)，增加企業(yè)利潤，但如果房地產(chǎn)企業(yè)的毛利率在56%以上，那么營改增將會為企業(yè)帶來稅負(fù)的增加，經(jīng)研究機(jī)構(gòu)測算我國大部分房產(chǎn)企業(yè)毛利率均在56%以下。且根據(jù)測算，原來的營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加和土地增值稅等綜合稅率為14.97%，而營改增后的綜合稅率為14.49%。因此營改增降低了房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)成本。消極影響主要體現(xiàn)于財(cái)務(wù)報(bào)表，例如增值稅抵扣是在取得增值稅發(fā)票后進(jìn)行的，而增值稅發(fā)票是工程結(jié)算時(shí)取得，折舊需要房地產(chǎn)企業(yè)墊付大量資金，房地產(chǎn)是一個(gè)資金密集型產(chǎn)業(yè)，墊付資金對其而言具有巨大挑戰(zhàn)性。實(shí)際上，營改增對產(chǎn)業(yè)的最最直接的利益主要體現(xiàn)于可以進(jìn)行稅負(fù)抵扣和避免重復(fù)征稅兩個(gè)方面。
二、“營改增”后房地產(chǎn)業(yè)增值稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)
(一)進(jìn)項(xiàng)稅額扣除中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
房地產(chǎn)業(yè)是一個(gè)資金密集型產(chǎn)業(yè)，涉及到眾多領(lǐng)域的增值稅發(fā)票，而進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，但是在增值稅抵扣時(shí)容易形成五方面風(fēng)險(xiǎn)。一是房地產(chǎn)業(yè)的建筑工人、拆遷補(bǔ)償費(fèi)用等無法取得增值稅發(fā)票，不得抵扣。二是在開發(fā)階段，從小規(guī)模納稅人購買的原材料，如石料、土、砂石等，以及房地產(chǎn)自己生產(chǎn)的石灰、瓦、磚等，這些均不能進(jìn)行增值稅抵扣；采用“甲供材”模式或者清包方式支付施工單位的費(fèi)用(如設(shè)備費(fèi)用、土建工程施工費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施、三通一平的施工費(fèi))均不能進(jìn)行抵扣；在開發(fā)階段支付給政府部門的報(bào)批報(bào)建費(fèi)不能抵扣，主要包括招投標(biāo)管理費(fèi)、拆遷管理費(fèi)、散裝水泥集資費(fèi)、消防配套設(shè)施費(fèi)、人防報(bào)建費(fèi)、交易中心手續(xù)費(fèi)、標(biāo)底編制費(fèi)、質(zhì)檢費(fèi)、安檢費(fèi)等。三是期間費(fèi)用中娛樂服務(wù)和居民日常服務(wù)、餐飲服務(wù)、貸款服務(wù)、購進(jìn)的旅客運(yùn)輸服務(wù)的費(fèi)用均不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。此外，在建筑期間的交際支出、出差支出等均不能抵扣。四是非正常損失，在材料等運(yùn)輸過程中的非正常損失不得抵扣；五是過渡期間營改增之前交易的材料，在營改增之后取得增值稅發(fā)票不得抵扣。
(二)特殊業(yè)務(wù)未做視同銷售處理的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
增值稅核算中有諸多情況需要做視同銷售處理，否則容易少抵扣增值稅。一是將購買的貨物、委托生產(chǎn)的貨物、自產(chǎn)的貨物用于贈送、分配、投資，將委托生產(chǎn)的貨物、自產(chǎn)的貨物用于個(gè)人消費(fèi)或者集體福利，將代銷貨物用于出售，均視同銷售處理。二是將固定資產(chǎn)作為入股資本需要繳納增值稅，視同銷售；固定資產(chǎn)(自建房產(chǎn))轉(zhuǎn)化為投資性房地產(chǎn)，視同銷售；但是在營改增前以固定資產(chǎn)進(jìn)行利潤分配是不需要繳納營業(yè)稅的。因此，一些視同銷售的情況，如果不及時(shí)繳納增值稅，會產(chǎn)生稅款滯納金。
(三)取得價(jià)外費(fèi)用中隱含的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
價(jià)外費(fèi)用的內(nèi)容很多，主要是指企業(yè)銷售商品、提供勞務(wù)過程中發(fā)生的除價(jià)款之外的各種性質(zhì)的收費(fèi)，它主要包含看房費(fèi)、訂金等，以及代其他部門收取的一些費(fèi)用，如煤氣費(fèi)印花稅、電視初裝費(fèi)等。首先，如看房費(fèi)、訂金等價(jià)外費(fèi)用是否要征收增值稅，目前沒有明確的規(guī)定，但是可以通過相關(guān)法律進(jìn)行抵扣，例如《房地產(chǎn)所得稅法》中有規(guī)定，只要是以簽訂合同為前提，就可以將其納入銷售收入。因此，通常這些價(jià)外費(fèi)用是不征收增值稅的。其次，如煤氣費(fèi)印花稅、電視初裝費(fèi)等代收費(fèi)用，若以房地產(chǎn)名義收取，則需要繳納增值稅，若以委托方名義收取，則不征收增值稅。
(四)轉(zhuǎn)讓自行開發(fā)房地產(chǎn)時(shí)地價(jià)款扣除的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
國家相關(guān)文件規(guī)定，房地產(chǎn)銷售額的計(jì)算需要扣除當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款，當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款主要是當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積與房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積之比，再乘以支付的土地價(jià)款。但是現(xiàn)實(shí)中經(jīng)常會以返還的形式進(jìn)行扣除，因此在財(cái)政稅票上的金額不能作為扣除土地價(jià)款的計(jì)算依據(jù)，而需要扣除返還的土地出讓金。所以轉(zhuǎn)讓自行開發(fā)房地產(chǎn)時(shí)地稅價(jià)款存在少繳納增值稅的風(fēng)險(xiǎn)。
三、“營改增”后房地產(chǎn)業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范措施
(一)強(qiáng)化票據(jù)管理，完善稅務(wù)籌劃
增值稅與營業(yè)稅相比，有兩個(gè)顯在的好處，一是避免了重復(fù)征稅，二是可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。避免重復(fù)增稅的原因是由于增值稅以增值額為計(jì)稅基礎(chǔ)，但是這一基礎(chǔ)是通過進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣實(shí)現(xiàn)的。因此，票據(jù)管理成為了防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)的重中之重。一是對上交票據(jù)嚴(yán)格把關(guān)，嚴(yán)禁不合格票據(jù)報(bào)銷；二是注重供應(yīng)商的選擇，盡量少與小規(guī)模納稅人合作，多與農(nóng)業(yè)相關(guān)的產(chǎn)品供應(yīng)商合作，因?yàn)樵鲋刀悓r(nóng)產(chǎn)品具有一定的優(yōu)惠政策；三是簽訂合同時(shí)，要嚴(yán)格把控發(fā)票取得時(shí)間，減少票據(jù)時(shí)間延遲導(dǎo)致企業(yè)資金墊付。其次，要完善稅務(wù)籌劃，一是由于房地產(chǎn)業(yè)是資金與勞動密集型產(chǎn)業(yè)，墊付金額大，生產(chǎn)周期長，因此企業(yè)必須與當(dāng)?shù)丶{稅部門交流溝通，減少納稅申報(bào)時(shí)間；二是重點(diǎn)關(guān)注當(dāng)?shù)?、產(chǎn)業(yè)等不同領(lǐng)域、地域的優(yōu)惠政策，盡一切可能靠攏產(chǎn)業(yè)政策，享受政策納稅優(yōu)惠；三是對銷售環(huán)節(jié)進(jìn)行納稅籌劃，例如裝修的增值稅稅率是6%，房產(chǎn)的增值稅稅率是11%，如果不進(jìn)行分離將會從高征收，因此在銷售時(shí)要分離。
(二)強(qiáng)化內(nèi)部會計(jì)人員培訓(xùn)
以上四種風(fēng)險(xiǎn)涉及到的會計(jì)核算非常復(fù)雜，因此強(qiáng)化內(nèi)部會計(jì)人員培訓(xùn)是一個(gè)非常重要的防范措施。一是對財(cái)務(wù)人員的專業(yè)知識和稅法知識進(jìn)行定期培訓(xùn)，了解增值稅的核算方式和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)潛在點(diǎn)，將風(fēng)險(xiǎn)潛在點(diǎn)進(jìn)行歸納總結(jié)；二是轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)人員的觀念，營業(yè)稅核算是簡單化、統(tǒng)一化的核算方式，而增值稅核算是復(fù)雜化的核算方式，財(cái)務(wù)人員不能再以懶散、簡單的工作態(tài)度對待票據(jù)核銷，好的財(cái)務(wù)人員可以在營改增后減少企業(yè)的稅負(fù)成本，而不稱職的財(cái)務(wù)人員則可能高于原來的稅負(fù)成本；三是增值稅納稅申報(bào)采用互聯(lián)網(wǎng)電算化，必須強(qiáng)化內(nèi)部財(cái)務(wù)人員計(jì)算機(jī)應(yīng)用能力，快捷、準(zhǔn)確的填報(bào)納稅信息。
四、結(jié)語
營改增作為我國有史以來最大的財(cái)稅改革，對原來征收營業(yè)稅的產(chǎn)業(yè)具有重大影響。房地產(chǎn)作為我國十年來驅(qū)動經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要產(chǎn)業(yè)之一，固然也不例外。但是營改增后將會帶來一系列的風(fēng)險(xiǎn)，如何去規(guī)避這些風(fēng)險(xiǎn)是當(dāng)下需要思考的問題。本文基于四種涉稅風(fēng)險(xiǎn)，提出了兩種防范措施，但是限于房地產(chǎn)業(yè)營改增實(shí)踐依據(jù)不足，本文并不能很詳細(xì)以實(shí)踐數(shù)據(jù)支持理論推演，期望后續(xù)研究可以進(jìn)一步深入探討。
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；所得稅匯算；扣除項(xiàng)目；涉稅風(fēng)險(xiǎn)
企業(yè)能否依法納稅申報(bào)，是企業(yè)誠信納稅與稅局依法征稅博弈的結(jié)果。就房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算清繳扣除項(xiàng)目而言，明確涉稅風(fēng)險(xiǎn)與防范方法非常重要，與之相對應(yīng)的《房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算收入項(xiàng)目涉稅風(fēng)險(xiǎn)與防范》亦然，企業(yè)辦稅會計(jì)不能等閑視之。
一、房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算扣除項(xiàng)目的特別事項(xiàng)
按規(guī)定區(qū)分開發(fā)成本與期間費(fèi)用、開發(fā)成本與銷售成本的界限，是房地產(chǎn)企業(yè)在企業(yè)所得稅匯算清繳中合理確認(rèn)扣除成本費(fèi)用范圍的關(guān)鍵。因?yàn)?，只有銷售成本和符合稅法規(guī)定期間的費(fèi)用才可以在當(dāng)期企業(yè)所得稅前直接扣除。開發(fā)成本是指房地產(chǎn)企業(yè)在對開發(fā)產(chǎn)品（如土地、房屋、配套設(shè)施、代建工程）開發(fā)過程竣工結(jié)算前所實(shí)際發(fā)生的六項(xiàng)成本費(fèi)用（包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、公共設(shè)施配套費(fèi)和開發(fā)間接費(fèi)用等各項(xiàng)支出）之和；期間費(fèi)用是指房地產(chǎn)企業(yè)當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用和銷售費(fèi)用；銷售成本是指房地產(chǎn)企業(yè)按當(dāng)期可售面積單位工程成本和已實(shí)現(xiàn)銷售的可售面積確認(rèn)的成本，是已實(shí)現(xiàn)對外銷售的土地、房屋等相應(yīng)的開發(fā)成本。
二、房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算扣除項(xiàng)目的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
（一）取得土地使用權(quán)支付金額
取得土地使用權(quán)所支付的金額是指用地單位通過招標(biāo)、拍賣、掛牌、協(xié)議等方式為取得國家某一地塊一定年限的土地使用權(quán)而支付的金額。取得土地使用權(quán)支付金額的涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)是：取得的土地使用權(quán)是否合法有效；購買土地使用權(quán)的價(jià)格和所支付的款項(xiàng)是否合理和獲取了合法有效的憑證；企業(yè)取得的土地使用權(quán)所支付的金額是否與取得同期同類土地使用權(quán)價(jià)格相匹配；是否將同一土地使用權(quán)價(jià)值在多個(gè)開發(fā)項(xiàng)目間明確分配比例和正確計(jì)算具體金額；取得土地使用權(quán)支付金額是否含有關(guān)聯(lián)方的費(fèi)用；有無將期間費(fèi)用記入取得土地使用權(quán)支付金額的情形；有無預(yù)提取得土地使用權(quán)支付金額的情形等。
（二）土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)
取得土地開發(fā)使用權(quán)（或開發(fā)權(quán)）除了發(fā)生土地買價(jià)外，還要向當(dāng)?shù)厥姓患{紅線外道路、水、電、氣、熱、通訊等的建造費(fèi)和管線鋪設(shè)費(fèi)等的大市政配套費(fèi)，土地閑置費(fèi)、土地使用費(fèi)、契稅、耕地占用稅，以及拆遷補(bǔ)償、安置及動遷支出等各項(xiàng)費(fèi)用。土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)是：企業(yè)是否據(jù)實(shí)列支大市政配套費(fèi)，包括紅線外“三通一平”等的建造費(fèi)和管線鋪設(shè)費(fèi)；企業(yè)是否多報(bào)拆遷戶數(shù)、虛增補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)，以虛列拆遷補(bǔ)償費(fèi)支出；征用土地、拆遷安置等實(shí)際支出是否存在明顯的超計(jì)劃現(xiàn)象；支付給自然人的拆遷補(bǔ)償款所需的拆遷或回遷合同和簽收花名冊是否與相關(guān)賬目一致；是否按規(guī)定扣除了發(fā)生的由政府或他人承擔(dān)已征用和拆遷土地上的扣除項(xiàng)目。
（三）前期工程費(fèi)
企業(yè)在取得土地使用權(quán)并開發(fā)權(quán)之后，開發(fā)項(xiàng)目在正式開發(fā)前期發(fā)生的圖書資料費(fèi)、招募工人費(fèi)、項(xiàng)目招標(biāo)費(fèi)、工程監(jiān)理費(fèi)、書立公證費(fèi)、工程咨詢費(fèi)，項(xiàng)目規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究費(fèi)，水文地質(zhì)勘察、測繪、場地“三通一平”、臨時(shí)設(shè)施費(fèi)費(fèi)，以及預(yù)算編審費(fèi)和其他等都屬于前期工程費(fèi)用。前期工程費(fèi)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)在于：前期工程費(fèi)的各項(xiàng)實(shí)際支出與概預(yù)算或計(jì)劃是否存在明顯異常且有正當(dāng)理由；是否虛列前期工程費(fèi)或沒有取得合法有效憑據(jù)；土地開發(fā)費(fèi)用是否未按稅收規(guī)定扣除；該期間發(fā)生的職工福利費(fèi)、勞動保險(xiǎn)費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、廣告宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)等，由于受扣除比例制約，企業(yè)是否依法納稅調(diào)整。
（四）基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)
開發(fā)產(chǎn)品在開發(fā)過程中，為建造與之相關(guān)的各項(xiàng)基礎(chǔ)設(shè)施（包括供電、供水、供氣、供熱、排污、排洪、通訊和照明等設(shè)施），以及道路和園林環(huán)境工程（包括環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等）等，必然發(fā)生一定數(shù)額的設(shè)備及安裝費(fèi)用。這些實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，房地產(chǎn)企業(yè)都應(yīng)該在開發(fā)成本――房屋（基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)）項(xiàng)目中歸集?；A(chǔ)設(shè)施費(fèi)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)在于：各項(xiàng)基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)是否取得合法有效的憑證；是否有開具金額明顯不合理的各類憑證或含有其他企業(yè)的費(fèi)用；是否將期間費(fèi)用記入基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)或預(yù)提該費(fèi)用；是否屬于建安工程施工圖預(yù)算項(xiàng)目之外、小區(qū)紅線以內(nèi)的社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)和園林環(huán)境工程費(fèi)。
（五）配套設(shè)施費(fèi)
在開發(fā)項(xiàng)目中，與購買房屋所在小區(qū)建設(shè)相配套的停車場（庫）、配電房（室）及設(shè)備、鍋爐房（室）及設(shè)備、假山假水、水泵房（室、井）及設(shè)備、健身娛樂設(shè)施、公廁、消防用房及設(shè)備、公告牌、門衛(wèi)室、會所、學(xué)校、商場、飯店等各種公共建筑所實(shí)際發(fā)生的支出，企業(yè)都在開發(fā)成本――房屋（配套設(shè)施費(fèi)）項(xiàng)目中歸集。這里的配套設(shè)施是指企業(yè)不能有償轉(zhuǎn)讓也不能轉(zhuǎn)作自留固定資產(chǎn)的、沒有產(chǎn)權(quán)及其收益權(quán)的公共配套設(shè)施支出，如會所、文化站、學(xué)校、商場、飯店、醫(yī)院、銀行等，屬于可有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施。配套設(shè)施費(fèi)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)在于：各項(xiàng)公共配套設(shè)施費(fèi)用是否取得合法有效的憑證；有多個(gè)開發(fā)項(xiàng)目的公共配套設(shè)施費(fèi)是否與基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)分項(xiàng)目、分明細(xì)核算；是否將期間費(fèi)用記入公共配套設(shè)施費(fèi)用或預(yù)提；概預(yù)算費(fèi)用與實(shí)際費(fèi)用是否存在明顯異常且有正當(dāng)理由；有償轉(zhuǎn)讓或自用配套設(shè)施是否單獨(dú)核算成本；是否混淆核算或不正確劃分有償轉(zhuǎn)讓（或自用）配套設(shè)施與不能有償轉(zhuǎn)讓也不能轉(zhuǎn)作自留固定資產(chǎn)的公共配套設(shè)施的成本。
（六）建筑安裝工程費(fèi)
開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)過程中實(shí)際發(fā)生的屬于“建筑安裝工程施工圖”預(yù)算項(xiàng)目內(nèi)的各項(xiàng)建筑安裝費(fèi)用（包括甲供材料）支出，企業(yè)應(yīng)該在開發(fā)成本――房屋（建筑安裝工程費(fèi)）項(xiàng)目中核算。建筑安裝工程費(fèi)涉稅的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)如下。若為自營方式，簽訂虛假單項(xiàng)合同，非法取得發(fā)票，虛增建安費(fèi)用；出包工程完工后，決算工程成本與概預(yù)算工程成本是否存在明顯異常；若存在，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步審查相關(guān)賬目與施工合同是否相符且理由正當(dāng)、憑據(jù)合法；是否利用關(guān)聯(lián)方承包或分包工程，增加或減少建安成本造價(jià)；工程預(yù)付款、備料款是否依合同約定支付；甲供材料是否供應(yīng)到施工現(xiàn)場并向施工單位結(jié)算甲供材料價(jià)款、抵作工程進(jìn)度款。若為自營方式：工程所發(fā)生的人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械使用費(fèi)、其他直接費(fèi)和管理費(fèi)支出是否取得合法有效的憑證；是否按規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理和稅務(wù)處理。
（七）開發(fā)間接費(fèi)
開發(fā)間接費(fèi)是指房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部獨(dú)立核算單位為管理和組織開發(fā)項(xiàng)目而實(shí)際發(fā)生的現(xiàn)場管理費(fèi)用、籌資費(fèi)用、基金、質(zhì)檢費(fèi)和其他等各項(xiàng)費(fèi)用。對開發(fā)間接費(fèi)的審核重點(diǎn)在于：各項(xiàng)費(fèi)用是否取得合法有效憑證；若有多個(gè)開發(fā)項(xiàng)目，是否分項(xiàng)目核算或是否將完工前實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用直接攤?cè)胂鄳?yīng)的成本核算對象；是否將應(yīng)記入其他項(xiàng)目的費(fèi)用記入了清算項(xiàng)目或含有其他企業(yè)的費(fèi)用或列支了期間費(fèi)用；是否存在開具金額明顯不合理的各類憑證；是否預(yù)提開發(fā)間接費(fèi)用。
（八）期間費(fèi)用
期間費(fèi)用涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)在于：未按配比原則結(jié)轉(zhuǎn)各項(xiàng)期間費(fèi)用，混淆了成本核算對象；各項(xiàng)期間費(fèi)用沒有依法取得合法有效憑證，擴(kuò)大了期間費(fèi)用列支范圍及標(biāo)準(zhǔn)；屬于成本對象完工前發(fā)生的利息是多個(gè)開發(fā)項(xiàng)目應(yīng)該承擔(dān)的，但完工后未配比計(jì)入相關(guān)成本對象，而全額計(jì)入了當(dāng)前收益；借款合同條款不符合有關(guān)規(guī)定；從非金融機(jī)構(gòu)（包括向關(guān)聯(lián)企業(yè)）取得的借款，不能提供金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款利率情況說明；預(yù)售收入作為廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的計(jì)算基數(shù)，多列管理費(fèi)用。另外，廣告業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)等未按規(guī)定納稅調(diào)整。
三、房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算扣除項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)防范
房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算扣除項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)防范就是除了嚴(yán)格按照稅法規(guī)定核算并扣除工資薪酬、職工福利、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)、“五險(xiǎn)一金”、廣告宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)等外，對房地產(chǎn)企業(yè)特有的各種稅前扣除項(xiàng)目或內(nèi)容，需要特別注意納稅調(diào)整的個(gè)別事項(xiàng)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)防與規(guī)范。
一是對截至目前已經(jīng)建造完工的開發(fā)產(chǎn)品（房屋或土地）應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用，按照自用開發(fā)產(chǎn)品（固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)）、庫存開發(fā)產(chǎn)品和已銷售開發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行分配。其中，應(yīng)在當(dāng)期納稅申報(bào)時(shí)扣除的，只是已銷售開發(fā)產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的部分，而自用開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本按規(guī)定通過折舊或攤銷扣除；未出售開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本應(yīng)在企業(yè)實(shí)現(xiàn)對外銷售的納稅期間依法申報(bào)扣除。
二是取得土地使用權(quán)所支付的金額不應(yīng)該與相同地段、同一期間、類似檔次開發(fā)項(xiàng)目存在明顯差異，否則必須有正當(dāng)理由并取得合法有效憑據(jù)。
三是實(shí)際發(fā)生的前期工程費(fèi)能分清成本對象的，應(yīng)直接記入“開發(fā)成本――房屋（前期工程費(fèi)）”賬戶；應(yīng)由兩個(gè)及以上成本對象負(fù)擔(dān)的該費(fèi)用，應(yīng)按一定標(biāo)準(zhǔn)將其分配記入有關(guān)房屋開發(fā)成本對象的“前期工程費(fèi)”項(xiàng)目。
四是園林綠化費(fèi)用不是公共配套設(shè)施費(fèi)，年終不可以預(yù)提；建安工程施工圖預(yù)算項(xiàng)目內(nèi)的類似支出不得作為基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)；基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)負(fù)擔(dān)的各項(xiàng)開發(fā)成本應(yīng)按規(guī)定分?jǐn)偤涂鄢?/p>
五是對開發(fā)產(chǎn)品附屬的地下室、車位等配套設(shè)施，是否攤?cè)朐撻_發(fā)產(chǎn)品成本項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)參照開發(fā)項(xiàng)目所在地政府有關(guān)法規(guī)對產(chǎn)權(quán)、收入歸屬情況的具體規(guī)定。如果企業(yè)打算將開發(fā)產(chǎn)品附屬的地下室、車位等配套設(shè)施作為經(jīng)營性項(xiàng)目，除對其獨(dú)立核算外，還應(yīng)按規(guī)定補(bǔ)充繳納一定數(shù)額的地價(jià)差價(jià)款和人防工程費(fèi)用。
六是根據(jù)施工單位的已完工程進(jìn)度和《工程價(jià)款結(jié)算賬單》及其應(yīng)付工程款，扣除預(yù)付工程款、甲供材料款后支付工程進(jìn)度款，辦理工程結(jié)算，預(yù)留工程保修金后，再支付工程尾款給施工單位。
七是在計(jì)算加計(jì)扣除項(xiàng)目基數(shù)時(shí)，應(yīng)剔除已計(jì)入開發(fā)成本的借款費(fèi)用。
八是超規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)列支的利息，超比例支付的廣告業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)如實(shí)納稅調(diào)整。
九是對各項(xiàng)期間費(fèi)用一定要依法取得合法有效憑證，屬于成本對象完工前發(fā)生的利息必須配比計(jì)入相關(guān)成本對象，屬于成本對象完工后發(fā)生的是適時(shí)計(jì)入當(dāng)前收益；各項(xiàng)借款合同條款一定符合有關(guān)規(guī)定；從非金融機(jī)構(gòu)（包括向關(guān)聯(lián)企業(yè)）取得的借款，要能夠提供“金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款利率情況說明”，對超過金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率支付的利息要依法納稅調(diào)整。另外，還要審核廣告業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)等是否符合規(guī)定。
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