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關(guān)鍵詞：事業(yè)單位 會計制度 財務(wù)報表
《事業(yè)單位會計制度》（財會[2012]22號），自2013年1月1日起全面施行。事業(yè)單位財務(wù)報表充分改進是新使用單位會計制度的一項重大改變。事業(yè)單位的財務(wù)報表是整個事業(yè)單位資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、負債結(jié)構(gòu)以及收入支出等會計信息的真實而可靠的反映。事業(yè)單位財務(wù)報表的真實性與完整性可以幫助單位管理層較為科學(xué)全面地對整個單位進行把控與管理。從單位的財務(wù)信息出發(fā)，延伸到單位的財務(wù)狀況以及會計活動的規(guī)律，從而推進我國公共財政體制的改革。在新的一輪的改革熱潮當中，事業(yè)單位的經(jīng)濟活動分類改革得到了進一步的加強。目前我國的事業(yè)單位正在逐步的向著營利與非盈利的綜合型組織發(fā)展，所以其所面臨的問題和挑戰(zhàn)也日益突出。作為單位財務(wù)必須認真研究我國規(guī)范事業(yè)單位會計活動的會計制度，因為所有的預(yù)測與決策，計劃與控制以及考核與評價，最終都會歸集到事業(yè)單位的財務(wù)報表上去。因此，從事業(yè)單位財務(wù)報表分析內(nèi)容入手，對新舊會計制度的財務(wù)報表體系進行比較，從而得出目前我國事業(yè)單位財務(wù)報表體系的問題所在，是解決此類問題，提升我國行政事業(yè)單位管理效率的思路。
一、從財務(wù)報表分析角度對新舊會計制度的財務(wù)報表體系進行分析
（一）從資產(chǎn)與負債的構(gòu)成角度對新舊會計制度財務(wù)報表對比
不管是舊的事業(yè)單位財務(wù)會計制度還是新的會計制度，其財務(wù)報表的在資產(chǎn)與負債結(jié)構(gòu)通常涉及到以下幾個方面。第一是各項資產(chǎn)的構(gòu)成情況以及使用情況是否合法合規(guī)。就這點而言，新事業(yè)單位會計制度更加強調(diào)資產(chǎn)計量的合理性，如固定資產(chǎn)就基于資產(chǎn)的市場性引入了“累計折舊”的科目，這基于資產(chǎn)真實的價值。第二是貨幣資金的持有情況有所區(qū)別。在舊制度下，事業(yè)單位貨幣的資金來源主要在于政府撥款，而新制度為適應(yīng)單位多元化的資金渠道而設(shè)立了更為合理的財務(wù)報表。第三是，在衡量國有資產(chǎn)的保值以及增值方面，新制度更加強調(diào)單位的負債來源以及其構(gòu)成成分，要求事業(yè)單位能夠保持較好的資產(chǎn)負債結(jié)構(gòu)。
（二）基于收入與支出的角度對新舊會計制度下的財務(wù)報表分析
新事業(yè)單位要求各的單位根據(jù)實際情況編制收入與支出情況表，而新舊會計制度在這張表里的主要變化表現(xiàn)在以下兩個方面。一是，新制度特別的強調(diào)了事業(yè)單位收入分析情況。并詳細劃分了財務(wù)補助收入與事業(yè)收入的界限，以區(qū)別與事業(yè)單位中有關(guān)經(jīng)營收入部分。二是，在關(guān)于支出方面變化則是以用途標準的來對支出功能進行控制。即按照事業(yè)單位資金的用途對支出的跨科目使用以及超支情況分別填列，同時強調(diào)事業(yè)單位關(guān)于經(jīng)常性支出控制。
（三）預(yù)算執(zhí)行視角下的新舊會計制度的財務(wù)報表對比
預(yù)算執(zhí)行是體現(xiàn)新事業(yè)單位財務(wù)報表的科學(xué)性的一項重要衡量指標。通過對財務(wù)報表體系進行分析，準確的得出預(yù)算執(zhí)行的真實情況，這是在舊會計制度的財務(wù)較為少見的特征。新的會計制度注意到了預(yù)算執(zhí)行的重要性，因此強調(diào)了單位的預(yù)算執(zhí)行情況。通過預(yù)算執(zhí)行情況分析，則能夠較為直觀和準確的判斷出單位的財務(wù)活動是否健康的運行，從而得出整個單位的管理效率是否能與事業(yè)單位發(fā)展目標相匹配。
二、我國事業(yè)單位財務(wù)報表體系存在的幾個問題
（一）事業(yè)單財務(wù)報表體系中資產(chǎn)負債表存在的問題
我國事業(yè)單位的資產(chǎn)負債表不同于企業(yè)的資產(chǎn)負債表。其采用的財務(wù)恒等式為“資產(chǎn)+支出=負債+凈資產(chǎn)+收入“。這實際上并不符合國際上資產(chǎn)負債表的定義，而僅僅只能對事業(yè)單位財務(wù)情況作出靜態(tài)、事后的反應(yīng)。實際上，事業(yè)單位的資產(chǎn)負債表的靈魂依舊是以資金為核心。同時，收入支出表對此卻是做出了實質(zhì)性補充，即收入支出表實際上反應(yīng)的事業(yè)單位的資產(chǎn)負債表上某兩個不同時點、時期上的財務(wù)動態(tài)變化情況。在我國《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》的要求下，事業(yè)單位左方列示資產(chǎn)與支出，右方則列示負債和凈資產(chǎn)、收入這三項，如此就使得左右方都恒等。而問題就隨著而來，如此不分明細的列示，其實際上就把事業(yè)單位的靜態(tài)和動態(tài)混淆了，使得會計信息的可理解性原則得不到保證，信息也因此而出現(xiàn)了模糊性，同時也使得資產(chǎn)負債的不能體現(xiàn)會計信息明晰性要求。此外，事業(yè)單位的資產(chǎn)負債表還存在一個較為重要的缺陷，即不能反映如實的披露單位的資產(chǎn)與負債之間的對等關(guān)系。這就使得事業(yè)單位受到監(jiān)督的可能性減少，從而不利于國有資產(chǎn)管理的透明化等問題的發(fā)現(xiàn)。
（二）事業(yè)單財務(wù)報表體系中與資金相關(guān)的報表存在的問題
關(guān)于事業(yè)單財務(wù)報表體系中與資金相關(guān)的報表存在的問題主要表現(xiàn)在以下兩個方面。一個方面是，事業(yè)單位的收入支出表存在的問題。收入支出表在新舊會計制度都十分重要的一份財務(wù)報表，實際上是對事業(yè)單位的收入支出以及結(jié)余的動態(tài)分析表，也是事業(yè)單位財務(wù)報表體系中與資金息息相關(guān)的一種財務(wù)報表。在我國事業(yè)單位中收支恒等式為“收入-支出=結(jié)余”，可在實務(wù)報表中，事業(yè)單位往往使得該等式出現(xiàn)不平衡現(xiàn)象：如“撥入專款”、“專款支出”、“撥出專款”三個項目中，第一個作為收入列示，第二、第三個則是支出項目，如此相減，實際上就不會出現(xiàn)結(jié)余這一項。這就使得事業(yè)的預(yù)算數(shù)與實際數(shù)不對稱，預(yù)算執(zhí)行情況得不到如實反映，資金的管理存在缺陷。另一個方面，事業(yè)單位的財務(wù)報表體系中，并沒有詳細的編寫現(xiàn)金流量表，如此就無法反映事業(yè)單位一定會計時期的資金變化情況。管理層也無法了解自身真實的資金周轉(zhuǎn)情況，必然對資金缺乏有效的管理。雖然新事業(yè)單位會計制度引進了權(quán)責(zé)發(fā)生制，但是由于缺乏科學(xué)的現(xiàn)金流量表編寫依據(jù)，事業(yè)單位的財務(wù)報表關(guān)于缺失現(xiàn)金流量表的問題依舊存在。
（三）事業(yè)單位財務(wù)報表體系存在的其他問題
事業(yè)單位財務(wù)報表體系存在的其他問題實際上就是等同于企業(yè)財務(wù)報表體系里面的附注不明確。對于單位的會計管理核算的部門預(yù)算和國庫集中收付制度專用解析的財務(wù)報表都無法提供較為詳細的會計信息。隨著新事業(yè)單位會計制度對部門預(yù)算與國庫集中收付的逐漸重視，這二者在事業(yè)單位的會計活動中地位逐漸上升。但事業(yè)單位財務(wù)報表體系并沒有相應(yīng)反應(yīng)預(yù)算執(zhí)行的情況說明，這就會很大程度上限制了事業(yè)單位財務(wù)報表體系的使用以及信息反映。
三、完善我國事業(yè)單位財務(wù)報表體系若干對策
（一）完善事業(yè)單位資產(chǎn)負債表的對策
完善事業(yè)單位的資產(chǎn)負債表就必須正視其恒等式的不合理性，所以事業(yè)單位的財務(wù)報表體系應(yīng)該逐步的向企業(yè)財務(wù)報表體系的恒等式靠攏。而“資產(chǎn)=負責(zé)+凈資產(chǎn)”是事業(yè)單位資產(chǎn)負責(zé)表改進的一種方向，但并不唯一?？傊聵I(yè)單位的資產(chǎn)負債表應(yīng)該在以后的使用過程中逐步完善。固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)加入了累計折舊與累計攤銷就是事業(yè)單位資產(chǎn)負債表逐步完善的體現(xiàn)。此外，事業(yè)單位還應(yīng)借鑒《高等學(xué)校會計制度》關(guān)于資產(chǎn)負債表的編制方式，直接將收入與支出從資產(chǎn)負債表中獨立出來，從而使事業(yè)單位的資產(chǎn)負債表成為反應(yīng)資產(chǎn)與負債的真實財務(wù)報表。在此基礎(chǔ)上，事業(yè)單位還有增加對負債進行說明的明細表，使得單位的中的資產(chǎn)與負債情況能夠得到匹配反應(yīng)，從而體現(xiàn)會計信息的對等性。
（二）完善事業(yè)單位關(guān)于資金相關(guān)報表的建議
報表應(yīng)該注重收入與支出的勾稽關(guān)系的絕對對稱，事業(yè)單位可以創(chuàng)造性在報表編制工作底稿中增設(shè)“預(yù)算款項”欄，以解決預(yù)算與實際結(jié)余的會計勾稽關(guān)系。同時，事業(yè)單位應(yīng)該按照企業(yè)的標準，適當?shù)慕Y(jié)合本事業(yè)單位的實際情況在財務(wù)報表體系外編寫事業(yè)的現(xiàn)金流量表，以便管理層能夠?qū)崟r的掌握單位的資金動向，提高管理效益。
（三）解決事業(yè)單位財務(wù)報表體系的其他問題的對策
事業(yè)單位在按照新會計制度編制合法合規(guī)的財務(wù)報表體現(xiàn)的同時，應(yīng)該在編制工作底稿中，詳細而全面的披露事業(yè)單位的一些財務(wù)會計信息，以此滿足更為大眾的報表使用者，增加事業(yè)單的國有資產(chǎn)管理的透明度。同時事業(yè)單位內(nèi)部還可以根據(jù)需要增加不對外公開的一些輔報表，如月報表以及月預(yù)算執(zhí)行表等，并在年末將這樣的表格作為參考依據(jù)，修正存在重大缺陷的財務(wù)報表體系，從而提高事業(yè)單位的會計信息的客觀公允性，提高財務(wù)管理以及行政事業(yè)單位的管理運行效率，促進“陽光政務(wù)”，轉(zhuǎn)變事業(yè)單位職能的實現(xiàn)。
參考文獻：
[1]財政部.事業(yè)單位會計制度[J].財會月刊，2013；05
[2]楊素珍，于潤吉.新《事業(yè)單位會計制度》中收入支出表的結(jié)構(gòu)及填列方法[J].中國衛(wèi)生經(jīng)濟，2013；08
當前，我國的事業(yè)單位正在逐步由原來的非盈利組織發(fā)展向營利與非盈利相結(jié)合的綜合型組織。隨著這個發(fā)展，事業(yè)單位面臨的問題和挑戰(zhàn)越來越突出。因為單位所有的預(yù)測與決策、計劃與控制以及最終的考核與評價都會以事業(yè)單位財務(wù)報表的形式來體現(xiàn)，因此，單位財務(wù)必須認真研究我國的會計制度，因為會計制度所起的作用正是規(guī)范事業(yè)單位會計的活動，也必須做好事業(yè)單位的財務(wù)報表。
2013年1月1日起，《事業(yè)單位會計制度》（以下稱為財會[2012]22號）即新會計制度全面施行。隨著這個施行，事業(yè)單位財務(wù)報表也作了充分改進，這是是新會計制度下的一項重大改變。在新的一輪的改革熱潮當中，新會計制度的施行，也加強了事業(yè)單位的經(jīng)濟活動的分類改革。事業(yè)單位分類改革有利于提高國家的科技水平、社會競爭能力以及創(chuàng)新能力，也有利于提高事業(yè)單位的公益服務(wù)水平。當然，也必須清楚地看到，在分類改革的同時，必然會涉及到更多事業(yè)單位的合并、分立以及解散。這樣一來，就更要格外重視事業(yè)單位報表的信息質(zhì)量。
新會計制度下，事業(yè)單位會計要作合并財務(wù)報表。概括而言，合并財務(wù)報表主要有四種理論，這四種理論分別是：實體理論、母公司理論、當論以及所有權(quán)理論，所謂報表就是能反映母公司及其全部子公司的現(xiàn)金流量、經(jīng)營成果以及整體財務(wù)情況的報表。
具體到事業(yè)單位會計報表，指保持事業(yè)單位現(xiàn)行會計制度及其報表體系原樣的同時，將事業(yè)單位會計報表向企業(yè)會計報轉(zhuǎn)換，以便于納入財務(wù)報表合并的范圍。
二，新會計制度下事業(yè)單位會計財務(wù)報表存在的問題
將事業(yè)單位會計報表向企業(yè)會計報轉(zhuǎn)換在實際操作過程中存在一些問題。其主要表現(xiàn)為三個方面：
（一）“財政應(yīng)返還額度”科目屬于貨幣資金還是債權(quán)
“財政應(yīng)返還額度”主要針對實行國庫集中支付的事業(yè)單位來說，指應(yīng)收財政返還的資金，是涉及到事業(yè)單位記賬基礎(chǔ)的一個科目。貨幣資金和債權(quán)都屬于單位能夠控制和掌握的資源，也能為單位帶來一定經(jīng)濟利益，因此這些資源也屬于企業(yè)的資產(chǎn)。據(jù)相關(guān)規(guī)定，事業(yè)單位要在每年年末時列一個科目作為借方發(fā)生額：財政應(yīng)返還額度。這個科目是根據(jù)本單位本年度財政應(yīng)直接支付的指標和當年實際直接支付數(shù)的差額來制定的。第二年恢復(fù)財政直接支付額度時，要再作相反的分錄。這個科目因為沒有涉及到現(xiàn)金流，因此可以被看作是事業(yè)單位的債權(quán)。比如，某事業(yè)單位從財政國庫收到2000萬元的直接支付額度，可該單位當年實際只有1200萬元的直接支付數(shù)額。那么財政國庫直接支付的這個2000萬元的額度與當年實際直接支付的數(shù)額1200萬元之間的差額800萬元就被確認為“財政應(yīng)返還額度”。在作財務(wù)報表時，該單位因為當年并沒有流入2000萬元，就只能以權(quán)責(zé)發(fā)生制的記賬基礎(chǔ)對“財政應(yīng)返還額度”科目進行理解。
根據(jù)相關(guān)管理辦法，財政撥款被分為結(jié)轉(zhuǎn)資金和結(jié)余資金。通常經(jīng)財政部門批準轉(zhuǎn)作他用的同結(jié)轉(zhuǎn)資金。如果出現(xiàn)退還財政部門的資金，應(yīng)追溯調(diào)整相關(guān)的業(yè)務(wù)事項。事業(yè)單位的結(jié)余資金這樣一來，在年末就無法得到準確判斷。
（二）零余額賬戶用款額度是否屬于貨幣資金
先來看看貨幣資金的概念。在生產(chǎn)經(jīng)營活動中，事業(yè)單位停留于貨幣形態(tài)的一部分資金就是貨幣資金。比如單位的現(xiàn)金、銀行存款、銀行本票存款、銀行匯票存款和外埠存款、在途資金等其他貨幣資金都屬于事業(yè)單位的貨幣資金。零余額賬戶用款額度是指財政部門為預(yù)算單位由銀行支付至收款單位的額度，當然該額度是經(jīng)過核定并將支付的額度進行授權(quán)后通知給銀行的，而且必須得在預(yù)算單位下發(fā)指令后方可執(zhí)行。據(jù)此，為了適應(yīng)中央部門預(yù)算管理的改革，也為了建立國庫集中收付制度，零余額賬戶用款額度便被事業(yè)單位視同貨幣資金?？墒?，事業(yè)單位進行審計詢證時，審計單位詢證的對象是銀行還是國庫呢？
此外，為了如實反映單位應(yīng)當計入當期利潤的利得及損失等金額和結(jié)構(gòu)情況，為了有利于報表使用者對單位的盈利能力及構(gòu)成和質(zhì)量進行分析評價，要制定反映企業(yè)一定會計期間經(jīng)營成果的利潤表。
三、做好事業(yè)單位會計財務(wù)報表的策略
針對這些問題，如何做好事業(yè)單位會計財務(wù)報表呢？不妨按照如下策略開展：
（一）設(shè)定初次轉(zhuǎn)換基準日
在收付實現(xiàn)制的基礎(chǔ)上，事業(yè)單位會計核算應(yīng)當確立自己的標準，如要以收到款項作為確認收入或者費用的標準。還有，應(yīng)明確設(shè)定事業(yè)單位報表轉(zhuǎn)換的基準日，而且，以后年度也不得隨意變更。此外，設(shè)定基準日后，要消除一些每年變動的情況，如“固定基金”科目向“實收資本”轉(zhuǎn)換所產(chǎn)生的每年變動。
一、財務(wù)分析師的專業(yè)機制
目前,特許財務(wù)分析師是全球證券投資與管理界一致公認的最具權(quán)威性的職業(yè)資格稱號。而就分析師的工作成果而言,他們通常以盈利預(yù)測和投資建議的形式來發(fā)表對跟蹤公司的看法。投資建議是對一個公司進行分析后的最終產(chǎn)品,而盈利預(yù)測則是生成最終產(chǎn)品的關(guān)鍵投入,是一種對上市公司財務(wù)或非財務(wù)信息進行收集、整理、加工、輸出、解釋等的一系列工作的集成。也是影響投資建議這個最終產(chǎn)品的決定因素之一。
二、金融危機下財務(wù)報表的解讀
在大陸的股市,不讀財報的投資者是大多數(shù);不讀財報而持續(xù)盈利的投資者則肯定是少數(shù);其實,枯燥的財報一定是悲歡離合的財富故事的起點。
大部分發(fā)達國家的統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示,每五家破產(chǎn)倒閉企業(yè),有四家是盈利的,只有一家是虧損的?？梢?企業(yè)主要是因為缺乏現(xiàn)金而倒閉,而不是因為盈利不足而消亡。
閱讀財務(wù)報表必須有整體性,不宜以單一的財務(wù)數(shù)字或財務(wù)比率妄下結(jié)論。傳統(tǒng)分析觀點認為一家公司的流動比率(流動資產(chǎn)/流動負債)小于1將面臨償付風(fēng)險,但對于沃爾瑪和戴爾這樣的企業(yè),這種觀點就不適用。
因此,作者認為要讀懂年報,主要應(yīng)從以下幾方面考慮:
(一)資產(chǎn)負債觀與收入費用觀:看資產(chǎn)的質(zhì)量與利潤的高低
目前仍有報表使用者在分析企業(yè)盈利能力和股東財富的變化時,更多地關(guān)注利潤表,而對資產(chǎn)負債表關(guān)注較少。
而會計利潤是容易被公司管理者操縱的,因為許多會計技巧的使用都可輕而易舉地改變會計利潤,使利潤數(shù)字本身的價值受到貶損。
在分析企業(yè)的財務(wù)狀況或考核企業(yè)業(yè)績時,報表使用者應(yīng)更多地關(guān)注資產(chǎn)負債表各項目標構(gòu)成和變動。上市公司的營業(yè)收入和利潤應(yīng)主要來自于主營業(yè)務(wù)。因為在現(xiàn)行會計核算體系下,上市公司持有的金融資產(chǎn)無論是否售出,都必須按照公允價值計量。所以,現(xiàn)行利潤的概念是企業(yè)的全面收益。
2008年因受全球金融危機的沖擊,一些上市公司為維護其市場形象,在年報中利用短期投資收益、股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益、營業(yè)外收入與營業(yè)外支出、債務(wù)重組、資產(chǎn)重組等非經(jīng)常性損益填充業(yè)績,從2008年年報中不難發(fā)現(xiàn)其操縱的痕跡。
(二)對現(xiàn)金流的質(zhì)量和數(shù)量進行結(jié)構(gòu)性分析
看懂現(xiàn)金流量結(jié)構(gòu),在閱讀年報時是至關(guān)重要的?？偭肯嗤默F(xiàn)金流量在經(jīng)營活動、投資活動、籌資活動之間分布不同,則意味著不同的財務(wù)狀況。一般情況下:
當經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量為負數(shù),投資活動現(xiàn)金凈流量為負數(shù),籌資活動現(xiàn)金凈流量為正數(shù)時,一般表明該上市公司處于產(chǎn)品初創(chuàng)期;
當經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量為正數(shù),投資活動現(xiàn)金凈流量為負數(shù),籌資活動現(xiàn)金凈流量為正數(shù)時,可以判斷企業(yè)處于發(fā)展期;
當經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量為正數(shù),投資活動現(xiàn)金凈流量為正數(shù),籌資活動現(xiàn)金凈流量為負數(shù)時,表明企業(yè)進入產(chǎn)品成熟期;
當經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量為負數(shù),投資活動現(xiàn)金凈流量為正數(shù),籌資活動現(xiàn)金凈流量為負數(shù)時,可以認為企業(yè)處于衰退期。
所以,在分析年報數(shù)據(jù)時必須關(guān)注上市公司的現(xiàn)金流量結(jié)構(gòu)。
(三)辯證看待股東權(quán)益的質(zhì)量與權(quán)益總額
股東權(quán)益是一個很重要的財務(wù)指標。股東權(quán)益金額大,則說明公司的實力雄厚。但當總資產(chǎn)低于負債,公司則處于資不抵債的境地,這時,如果實施破產(chǎn)清算,股東將一無所得,股東權(quán)益便消失殆盡。但新會計準則的實施,由于公允價值概念的引入,財務(wù)報表中股東權(quán)益的數(shù)據(jù)在有些時候并不能如實地反映股東投入這一基本范疇,從而使財務(wù)指標偏離了常規(guī)意義上的經(jīng)濟內(nèi)涵。如果上市公司報表中呈現(xiàn)大量資本公積是由于法定資產(chǎn)重估增值所形成的,那就有可能存在股東權(quán)益虛假的現(xiàn)象。
三、基于寶鋼股份:金融危機下市場空間擴展的機遇分析
2008年全球性金融危機爆發(fā)后,我國鋼鐵行業(yè)大量中小企業(yè)或停產(chǎn)或倒閉,這使得我國鋼鐵行業(yè)面臨著全面整合。本文以寶鋼股份(股票代碼600019)為樣本,分析我國鋼鐵行業(yè)發(fā)展趨勢。
我國鋼鐵需求主要來自制造業(yè)和建筑業(yè),其中,制造業(yè)約占鋼鐵需求總量的49%。2008年下半年受全球金融危機的影響,我國部分制造業(yè)企業(yè)產(chǎn)量大幅度下滑,鋼鐵需求量減少。在建筑業(yè)中,由于房地產(chǎn)市場低迷,商品房在建工程減少,商品房建筑用鋼需求量減少。鋼材的需求量萎縮導(dǎo)致鋼材價格大幅度下跌。(如表所示)
2008年,寶鋼股份營業(yè)收入達到2003.31億元,同比增長5%;實現(xiàn)凈利潤66億元,同比下降51%;凈利潤率3%,同比下降4個百分點。
在全球鋼鐵業(yè)受到金融危機嚴重沖擊的背景下,2008年寶鋼股份仍然盈利66億元,主要得益于主營高端產(chǎn)品,以高端產(chǎn)品占據(jù)可觀的市場份額。
根據(jù)2009年3月20日《鋼鐵產(chǎn)業(yè)調(diào)整和振興規(guī)劃》(新華網(wǎng)),這場百年不遇的全球金融危機為寶鋼股份擴展市場空間提供了難得的機遇。我們可以預(yù)見,未來,我國鋼鐵業(yè)將呈現(xiàn)高行業(yè)集中度、清潔生產(chǎn)、新技術(shù)產(chǎn)品占主導(dǎo)地位的合理布局。這對于我國調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、優(yōu)化升級、改變經(jīng)濟增長方式,有著非常重要的意義。
四、財務(wù)分析師的價值體現(xiàn)
關(guān)鍵詞：財務(wù)報表分析 三維教學(xué)法 維度設(shè)計 實施要求
一、術(shù)語界定
所謂“三維教學(xué)法”，是指由理論教學(xué)、案例教學(xué)和實踐教學(xué)等三個相互聯(lián)系、相互制約、相互影響的環(huán)節(jié)構(gòu)成的有機整體，它是一個立體式的教學(xué)過程，倡導(dǎo)“開放式”，摒棄“填鴨式”，以提高教學(xué)效果，力求理論與實際的有效結(jié)合。
理論教學(xué)：這是“三維教學(xué)法”的第一層面，主要由課堂講授和提問兩部分組成。該層面主要解決如何“教”的問題，在此發(fā)揮主導(dǎo)作用的是教師。
案例教學(xué)：這是“三維教學(xué)法”的第二層面，主要由課前閱讀、課堂討論和課后作業(yè)等環(huán)節(jié)組成。該層面主要解決如何“學(xué)”的問題，在此擔(dān)當主角的是學(xué)生。
實踐教學(xué)：這是“三維教學(xué)法”的第三層面，主要有實企模擬、仿真模擬和聆聽講座等形式。該層面主要解決如何“用”的問題，在此起主導(dǎo)作用的是社會力量。
二、維度設(shè)計
在《財務(wù)報表分析》課程的教學(xué)中，按照“三維教學(xué)法”的構(gòu)想，其教學(xué)內(nèi)容設(shè)計成三維，各維具體課時分配以周學(xué)時4、周數(shù)16、總學(xué)時64為例進行說明。
理論教學(xué)：32學(xué)時。教學(xué)內(nèi)容包括：財務(wù)報表分析概論；資產(chǎn)負債表與資產(chǎn)質(zhì)量、資本質(zhì)量分析；利潤表與利潤質(zhì)量分析；現(xiàn)金流量表與現(xiàn)金流量質(zhì)量分析；所有者權(quán)益變動表及其質(zhì)量分析；財務(wù)報表附注分析；合并財務(wù)報表及其質(zhì)量分析；財務(wù)報告其他信息對財務(wù)質(zhì)量分析的影響；企業(yè)財務(wù)報表綜合分析。教學(xué)目標：掌握財務(wù)報表分析的基本內(nèi)容、基本思路和基本方法。
案例教學(xué)：24學(xué)時。教學(xué)內(nèi)容包括：某上市公司資產(chǎn)負債表的閱讀及其質(zhì)量分析；某上市公司利潤表的閱讀及其質(zhì)量分析；某上市公司現(xiàn)金流量表的閱讀及其質(zhì)量分析；某上市公司所有者權(quán)益變動表的閱讀及其質(zhì)量分析；某上市公司財務(wù)報表附注分析；某上市公司財務(wù)報表綜合分析。教學(xué)目標：能較熟練地從官方上市公司信息披露網(wǎng)站（如：巨潮資訊網(wǎng)）下載所需公司財務(wù)報告；能基本讀懂某上市公司的財務(wù)報告；能簡單分析某上市公司的償債能力、營運能力、獲利能力和發(fā)展能力；能大致判斷出某上市公司的資產(chǎn)質(zhì)量、資本質(zhì)量和利潤質(zhì)量；能根據(jù)財務(wù)報表分析結(jié)果，大概預(yù)測某上市公司的發(fā)展態(tài)勢。
實踐教學(xué)：8學(xué)時。教學(xué)內(nèi)容包括：收集當?shù)啬称髽I(yè)或校辦企業(yè)的財務(wù)報表資料，然后進行全面綜合分析。教學(xué)目標：撰寫財務(wù)分析報告和管理建議書。
上述三個維度中，理論教學(xué)側(cè)重于學(xué)生財務(wù)報表分析基礎(chǔ)知識的理解與掌握，案例教學(xué)側(cè)重于培養(yǎng)學(xué)生財務(wù)報表分析的運用能力，實踐教學(xué)側(cè)重于培養(yǎng)學(xué)生財務(wù)報表綜合分析與財務(wù)決策的能力。如此進行維度設(shè)計，使苦澀的《財務(wù)報表分析》課程純理論學(xué)習(xí)變成了內(nèi)容豐富、形式多樣和充滿樂趣的知識吸收過程，對學(xué)生分析實際問題和解決實際問題能力的培養(yǎng)具有重要意義。
三、實施要求
（一）理論教學(xué)
該環(huán)節(jié)以教師講授為主，以教學(xué)大綱為準繩，以教學(xué)目標為中心，系統(tǒng)介紹《財務(wù)報表分析》課程的基本理論和基本觀點，并集中力量讓學(xué)生吃透教材中的重點和難點問題。教師在教學(xué)中應(yīng)處理好以下幾個方面的關(guān)系：
1.注重定量分析與定性分析相結(jié)合。以速動比率為例，在講解“速動比率=速動資產(chǎn)÷流動負債”這一定量指標計算公式時，應(yīng)提醒學(xué)生，速動資產(chǎn)=流動資產(chǎn)-存貨-待處理流動資產(chǎn)損失-一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)等=貨幣資金+交易性金融資產(chǎn)+應(yīng)收賬款+應(yīng)收票據(jù)+預(yù)付賬款。該公式講完之后，要進一步設(shè)疑引導(dǎo)學(xué)生思考：為什么該比率的參考標準定為1？如何通過計算結(jié)果判斷企業(yè)的實際償債能力？一個企業(yè)的速動比率為1是恰當?shù)?，即便是流動負債要求同時償還，也有等量的速動資產(chǎn)用以償債。速動比率的高低，反映企業(yè)償付流動負債能力的強弱。速動比率小于1，將使企業(yè)面臨很大的償債風(fēng)險；速動比率大于1，債務(wù)償還的安全性提高。
2.重視同類財務(wù)指標之間的聯(lián)系。反映企業(yè)短期償債能力有三個重要的財務(wù)指標：流動比率、速動比率和現(xiàn)金比率。在講解此知識點時，教師應(yīng)把它們串成一根線，引導(dǎo)學(xué)生探索：為什么要學(xué)習(xí)速動比率和現(xiàn)金比率？三者之間有什么內(nèi)在聯(lián)系？三者的變化趨勢是否一致？僅憑流動比率是否足以說明企業(yè)短期償債能力的強弱？在講解時可通過提問、討論和舉例等方式導(dǎo)出結(jié)果：如果流動資產(chǎn)中內(nèi)含大量變現(xiàn)性較差的存貨，流動比率高，并不一定意味著企業(yè)短期償債能力強；同樣，如果速動資產(chǎn)中大部分都是遲遲不能收回的應(yīng)收款項，速動比率高，也不能說明企業(yè)短期償債能力好；而現(xiàn)金比率是在流動資產(chǎn)中剔除掉存貨、應(yīng)收款項后只考慮現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物，現(xiàn)金等價物可以隨時提現(xiàn)、轉(zhuǎn)讓變現(xiàn)或貼現(xiàn)變現(xiàn)，持有它們等同于持有現(xiàn)金，因此，現(xiàn)金比率從某種程度上來說能更好地反映短期償債的穩(wěn)定性和安全性。
3.關(guān)注異類財務(wù)指標之間的聯(lián)系。例如，在講解償債能力與營運能力兩者之間關(guān)系時，可將流動比率、速動比率和存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率聯(lián)系起來分析。在講解償債能力、營運能力和獲利能力三者之間關(guān)系時，可送給學(xué)生一句順口溜：“有米（獲利能力）之炊，巧婦（營運能力）為之，何愁無餐（償債能力）?！惫P者認為，在理論教學(xué)中應(yīng)注意把握好以上幾個方面的關(guān)系，只有這樣，才可使學(xué)生更易理解和把握知識點之間的內(nèi)在聯(lián)系，做到觸類旁通。
（二）案例教學(xué)
該環(huán)節(jié)教師由臺前退到幕后，而學(xué)生則由臺下站到了臺上，按照“提出問題分析問題解決問題”的思路，積極引導(dǎo)學(xué)生參與分析和討論，將理論教學(xué)中學(xué)生已掌握的基礎(chǔ)知識和基本方法靈活運用到案例教學(xué)中。教師在教學(xué)中應(yīng)處理好以下幾個方面的問題：
1.案例選取時，要力求精辟。首先，案例的選擇應(yīng)與教學(xué)目標相吻合，在同等條件下，應(yīng)優(yōu)先考慮本地的上市公司。筆者在上課時選擇柳工（000528）、南寧百貨（600712）、南方食品（000716）、桂林旅游（000978）、桂林三金（002275）和桂東電力（600310）為備選對象，一方面學(xué)生對機械、百貨、食品、旅游、醫(yī)藥和電力等行業(yè)較熟悉，另一方面，柳工、南寧百貨、南方食品、桂林旅游、桂林三金和桂東電力都是本地上市公司，具有真實感。其次，為了保持教學(xué)的連貫性，案例的選擇最好是某上市公司的整套財務(wù)報告。再次，教師應(yīng)事先設(shè)計好問題，在課前提前布置給學(xué)生，讓學(xué)生有一個思考的過程。
2.案例講解時，要富有激情。由于高校擴招，財會類專業(yè)學(xué)生劇增，導(dǎo)致高層次會計教師供不應(yīng)求，由于年輕教師缺乏企業(yè)實際工作經(jīng)驗，在進行案例教學(xué)時，往往照本宣科。再加上《財務(wù)報表分析》課程是一門專業(yè)拔高課，有一定的難度，致使該門課程的學(xué)生在進行案例分析時茫然不知所措。為提高教學(xué)效果，教師應(yīng)不斷提升自己的綜合能力，不僅要熟知專業(yè)領(lǐng)域的知識，而且還要深入企業(yè)取經(jīng)，以增強自己的實踐經(jīng)驗。
3.案例討論時，要注重設(shè)計。案例教學(xué)貴在參與，重在討論，按照“教師提出問題，學(xué)生分組討論，最后教師點評”的模式進行。由于財會類專業(yè)每個班學(xué)生數(shù)一般都較多，讓每個學(xué)生對同一案例逐一發(fā)表自己的見解是行不通的，也是不現(xiàn)實的。因此，可采取分組的辦法，把一個班分成10-12組，每組人數(shù)不宜超過5人，組內(nèi)自主產(chǎn)生一名小組長，由小組長對組內(nèi)成員安排不同任務(wù)，以防“搭便車”現(xiàn)象出現(xiàn)，每個小組討論后，推選一名代表發(fā)言，在發(fā)言過程中教師和其他組成員進一步向其發(fā)問，同組的成員可作補充。同時還要安排各小組間互評，評價情況應(yīng)作為平時成績的一個組成部分。
（三）實踐教學(xué)
該環(huán)節(jié)應(yīng)發(fā)揮社會力量的主導(dǎo)作用，要求學(xué)生積極參與，并根據(jù)具體情況采取不同的方式。本文簡要介紹三種實踐教學(xué)方法。
1.實企模擬。實企模擬的方式很多，比如，教師可讓學(xué)生收集自己熟悉的親朋好友所辦企業(yè)的財務(wù)報表，嘗試運用所學(xué)知識進行財務(wù)分析，撰寫財務(wù)分析報告，并與該企業(yè)財務(wù)人員的分析結(jié)果對比，看看是否存在差距，并查找差距原因；也可讓學(xué)生收集校辦企業(yè)或者校園超市的財務(wù)報表，運用所學(xué)知識進行財務(wù)分析，撰寫財務(wù)分析報告，并提出改進意見。
2.仿真模擬。目前，很多高校經(jīng)管類專業(yè)都開設(shè)了沙盤模擬實驗課，且基本都是針對金融學(xué)、市場營銷、人力資源管理、財務(wù)管理或會計課程開設(shè)的，而專門針對《財務(wù)報表分析》這一特定課程的則較少。筆者認為，當部分學(xué)生真的難以取得實際企業(yè)的財務(wù)報表資料時，可依托ERP實驗室開展實踐教學(xué)，利用沙盤對企業(yè)財務(wù)報表進行仿真模擬分析，以增強學(xué)生實際動手能力。
3.聆聽講座。講座的方式也很多，比如，學(xué)?？善刚埰髽I(yè)的高級財務(wù)人員擔(dān)任實踐教學(xué)環(huán)節(jié)的講師，或舉辦相應(yīng)的講座，使學(xué)生能零距離接觸和分享他們的成功經(jīng)驗，進一步領(lǐng)悟財務(wù)報表分析要領(lǐng)和財務(wù)分析報告撰寫注意事項等；也可邀請國內(nèi)知名高校會計界的教授做《財務(wù)報表分析》方面的專題講座，讓學(xué)生緊跟國內(nèi)外前沿，以開拓學(xué)生的視野。
四、結(jié)語
在《財務(wù)報表分析》課程教學(xué)中實施“三維教學(xué)法”，首先要結(jié)合學(xué)生具體情況進行科學(xué)、合理的維度設(shè)計，其次對每個維度教學(xué)都要進行嚴密組織和精心準備，最后應(yīng)認識到三維教學(xué)是一個有機整體。J
參考文獻：
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[關(guān)鍵詞] 財務(wù)報表分析；會計指標；問題研究
[中圖分類號] F230 [文獻標識碼] B
企業(yè)財務(wù)報表分析是指根據(jù)會計的基本原理和數(shù)學(xué)分析方法，對記錄、確認、計量的財務(wù)會計信息進行分析加工，從而對企業(yè)的經(jīng)濟活動和運營情況進行描述。通過對財務(wù)報表的分析解讀可以使相關(guān)方了解企業(yè)的過去、現(xiàn)在或未來的經(jīng)營情況，為決策提供依據(jù)。
一、財務(wù)報表分析概述
（一）財務(wù)報表分析的主要內(nèi)容
目前對企業(yè)財務(wù)分析的內(nèi)容尚無統(tǒng)一的定論，但絕大多數(shù)的財務(wù)分析包括如下幾個方面：
1.企業(yè)償債能力
通過財務(wù)報表上的數(shù)據(jù)可以判斷一個企業(yè)的償債能力。流動比率（流動比率=流動資產(chǎn)/流動負債）可以反映出企業(yè)的短期償債能力；速動比率（速動比率=（流動資產(chǎn)-存貨）/.流動負債）與流動比率相比剔除了變現(xiàn)能力相對較差的存貨，其反應(yīng)出的企業(yè)短期償債能力則更加有說服力；現(xiàn)金比率（現(xiàn)金比例=貨幣資金/流動負債）則是直觀的反映了企業(yè)償還短期債務(wù)的能力；應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率（應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率=銷售收入/平均應(yīng)收賬款）則似乎反映年度內(nèi)應(yīng)收賬款變現(xiàn)的平均次數(shù)，若周轉(zhuǎn)率過低則說明企業(yè)的短期償債能力較差。除此之外，還有很多衡量企業(yè)償債能力的指數(shù)如超速動比率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)等。
2.資本結(jié)構(gòu)分析
通過對企業(yè)資本結(jié)構(gòu)的分析即是對企業(yè)償債能力的分析，而這一分析旨在確定在牧髂去年的權(quán)益負債結(jié)構(gòu)下，企業(yè)是否有能力通過經(jīng)營獲獲取足夠的利潤以償還長期負債。在財務(wù)分析中常用的指標有：資產(chǎn)負債率=負債平均總額/資產(chǎn)平均總額，這一比率應(yīng)保持在70%一下，若搞出這一范圍，說明企業(yè)存在資不抵債的風(fēng)險；股東權(quán)益比率=股東權(quán)益/總資產(chǎn)，該指標可以同時反映出企業(yè)的償債風(fēng)險和資金利用水平；利息保障倍數(shù)=息稅前利潤/當期利息費用。這一指標是衡量企業(yè)償還到期利息能力的指標，若該指標低于1則說明該企業(yè)很可能出現(xiàn)了債務(wù)危機。除此之外，還有負債權(quán)益比率、有形資產(chǎn)債務(wù)率等指標也可以反映資本結(jié)構(gòu)。
3.盈利能力分析
企業(yè)是以盈利為目的組織，盈利能力是企業(yè)進行債務(wù)清償和業(yè)務(wù)發(fā)展的基礎(chǔ)和動力的源泉，具有良性的盈利增長是企業(yè)健康發(fā)展的標志之一，衡量盈利能力的我們通常使用如下指標：總資產(chǎn)收益率=凈利潤/平均總資產(chǎn)，該指標可以反映資產(chǎn)的盈利能力，直接反應(yīng)資產(chǎn)的利用效果；主營業(yè)務(wù)利潤率=主營業(yè)務(wù)利潤/主營業(yè)務(wù)收入，該指標可以直觀的反映企業(yè)目前正在開展的主營業(yè)務(wù)是否能為企業(yè)帶來預(yù)期的利潤；成本費用利潤率=利潤總額/成本費用總額（其中成本費用總額=主營業(yè)務(wù)成本+主營業(yè)務(wù)稅金及附加+銷售費用+管理費用+財務(wù)費用）表明的是每付出一元成本可獲多少利潤，該指標體現(xiàn)了經(jīng)營消耗所帶來的經(jīng)營成果用越少的成本撬動越多的利潤就說明企業(yè)的獲利能力越強，反之則表示其獲利能力越弱。另外還有毛利率、凈資產(chǎn)收益率、每股收益等常用指標也可用來從某個側(cè)面衡量企業(yè)的盈利能力。
除了以上維度外我們還可以用應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、應(yīng)付賬款周轉(zhuǎn)率等考核企業(yè)的經(jīng)營管理水平，可以用凈利潤增長率、每股收益增長率等指標描述企業(yè)的成長狀況，還可以用銷售增長率、總資產(chǎn)增長率衡量其他關(guān)鍵因素在企業(yè)的經(jīng)營中是否保持其應(yīng)有的水平，財務(wù)指標不僅限于以上文中提到的，在實際的財務(wù)報表分析中還可能用到更多維的財務(wù)指標，反映不同的問題。
（二）財務(wù)報表分析的基本步驟
1.確認收集到的財務(wù)信息的有效性
作為財務(wù)分析的基礎(chǔ)資料，財務(wù)報表是否通過會計師事務(wù)所審計，會計師對審計報告的意見如何，報表編制是否選取和適合的編制基礎(chǔ)以及財務(wù)報表的時效性都是在確認財務(wù)信息有效性階段所必須落實的工作
2.結(jié)合多種報表分析方法比較分析
在對企業(yè)進行初步了解后，報表分析人員應(yīng)當形成對企業(yè)的基本認識，明確企業(yè)所在的行業(yè)特征及發(fā)展趨勢，并通過上文所述的財務(wù)指標對企業(yè)進行綜合分析，判斷潛在的風(fēng)險特征。另外值得注意的是，報表分析人員應(yīng)保持職業(yè)敏感，分析報表編制者的動機，這對報表分析工作是十分重要的。
3.對非財務(wù)信息的充分利用。非財務(wù)信息包括的范圍非常廣泛，宏觀上經(jīng)濟政策和經(jīng)濟周期的運行都可以作為企業(yè)的非財務(wù)信息，微觀上，企業(yè)所在的行業(yè)情況及企業(yè)自身的相關(guān)情況如公司管理層變動、股東變動、公司的內(nèi)控管理乃至與企業(yè)主營業(yè)務(wù)相關(guān)的產(chǎn)業(yè)聯(lián)動信息都可以歸類為企業(yè)的非財務(wù)信息，而這些信息往往對分析結(jié)果有重要的影響。
二、企業(yè)財務(wù)報表分析中存在的問題
（一）財務(wù)報表本身存在問題
財務(wù)報表是以企業(yè)日常的經(jīng)濟業(yè)務(wù)為基礎(chǔ)，階段性核算的結(jié)果，因此其自身存在相對的滯后性，這種滯后性直接導(dǎo)致了報表數(shù)據(jù)無法及時的反映企業(yè)目前的發(fā)展狀況，依據(jù)這樣的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)描繪出的企業(yè)發(fā)展狀況是“失真”的，以“失真”的數(shù)據(jù)作為判斷的基礎(chǔ)在合理性上就會遭到質(zhì)疑。另外，隨著市場的日益成熟，企業(yè)的發(fā)展情況不僅僅反映在貨幣上，越來越多無法通過貨幣計量的信息被遺漏，比如知識產(chǎn)權(quán)等，在高科技企業(yè)知識產(chǎn)權(quán)是其最核心的財富，但因為計量方式的缺陷，導(dǎo)致其并未在無形資產(chǎn)中體現(xiàn)其核心價值，這也會導(dǎo)致報表分析的結(jié)果與現(xiàn)實情況出現(xiàn)偏差。
（二）財務(wù)報表分析方法存在問題
目前我們在財務(wù)報表分析中主要采取的是比率分析方法，這種方法相對簡捷易行，且直觀便于使用，因此它的使用范圍非常廣泛，但是比率分析方法往往無法完成對對問題的質(zhì)性分析，導(dǎo)致分析結(jié)果片面。常用的分析方法還有比較法、趨勢分析法、因素分析法等，這些方法雖有各自的優(yōu)越性，同時也存在著相當程度的局限性，這樣的局限性導(dǎo)致了分析結(jié)果往往無法反映企業(yè)的真實情況甚至是大相徑庭。
（三）報表分析人員存在的問題
財務(wù)報表分析工作看似簡單實則是需要報表分析人員對財務(wù)、統(tǒng)計甚至企業(yè)所在行業(yè)都有比較深刻的認識，而目前多數(shù)企業(yè)從事財務(wù)報表分析的人員職業(yè)素質(zhì)良莠不齊，因此導(dǎo)致在分析過程中由于自身條件所限，不同水平的報表分析人員給出的分析結(jié)果無法整合成一份完整的分析結(jié)果。還有些時由于報表分析人員的專業(yè)背景不盡相同，其對數(shù)據(jù)的觀察角度也不同，這也將導(dǎo)致在對報表的進一步理解分析造成影響。一些企業(yè)還會出于各種目的粉飾財務(wù)信息，使得財務(wù)報表傳達的信息發(fā)生偏差那么報表分析的結(jié)果也一定是有偏差甚至是與實際情況相反的，因此結(jié)合企業(yè)各種指標及報表綜合分析并在分析過程中找出問題數(shù)據(jù)不斷的以專業(yè)知識修正分析結(jié)果的準確性是對報表分析人員的要求，遺憾的是目前能夠做到的分析人員并不多見。
三、解決財務(wù)報表分析問的辦法
（一）完善財務(wù)報表相關(guān)制度
隨著我國會計準則和制度不斷的完善，應(yīng)通過規(guī)章制度不斷的縮減報表與現(xiàn)實經(jīng)營情況的差距，同時各企業(yè)也應(yīng)該對附表、附注、財務(wù)情況說明書等也要引起足夠重視，畢竟財務(wù)報表不能囊括企業(yè)經(jīng)營與財務(wù)狀況的全貌，對企業(yè)的描述途徑和角度越多，分析修正后的結(jié)果才能更加準確。
（二）報表分析方法的融合
企業(yè)的經(jīng)營是十分復(fù)雜的過程，因此對經(jīng)營成果的分析也不應(yīng)采用單一的方法，堅持全面分析、堅持多維度分析是財務(wù)報表分析的核心原則，在進行財務(wù)報表分析時要從各個項財務(wù)分析指標的變化中把握企業(yè)的經(jīng)濟活動規(guī)律，全面評價企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果
（三）健全財務(wù)分析人員的素質(zhì)
對從事報表分析人員進行專門的培訓(xùn)與考核，提高相關(guān)工作人員的業(yè)務(wù)、工作方式、職業(yè)道德等相關(guān)素質(zhì)，才能夠保證在未來的分析工作中保持對問題的判斷能力。此外，報表分析人員也應(yīng)著意在未來的分析工作中更多的引入電子化的數(shù)據(jù)分析工具，一方面可以提高數(shù)據(jù)分析的精確性，同時也能夠提高工作效率，這將是未來報表分析發(fā)展的必然趨勢。
[參 考 文 獻]
【關(guān)鍵詞】 財務(wù)報表 分析 步驟 工具
一、財務(wù)報表分析及其固有局限性
財務(wù)報表分析指的是通過使用一定的方法，對由財務(wù)報表及相關(guān)信息所提供的數(shù)據(jù)進行的系統(tǒng)的科學(xué)分析研究，旨在揭示財務(wù)指標的變動趨勢及內(nèi)在聯(lián)系，為預(yù)期的報表使用者進行決策提供相關(guān)可靠的會計信息。對財務(wù)報表的分析是將報表數(shù)據(jù)向有用性信息轉(zhuǎn)化的過程；因而報表的分析質(zhì)量是溝通財務(wù)報表和信息利用者的紐帶。提高對財務(wù)報表分析的質(zhì)量，不僅可為外部信息使用者提供決策更加相關(guān)可靠的信息，也能使企業(yè)更加準確的審視其自身經(jīng)營活動的狀態(tài)及成果。
財務(wù)人員在進行財務(wù)報表分析并努力提高分析質(zhì)量時，還應(yīng)當注意到財務(wù)報表分析本身所固有的某些局限性；忽視了這些，便可能影響到財務(wù)報表分析的效果。
1、財務(wù)報表數(shù)據(jù)的局限性
由于會計信息的處理和財務(wù)報表編報受制于歷史成本等會計規(guī)定的約束，財務(wù)報表在反映企業(yè)真實經(jīng)濟內(nèi)容方面存在著如下的諸多局限：第一，現(xiàn)行報表提供的信息的決策相關(guān)性較低，因為其提供的主要是歷史性的信息；然而財務(wù)分析要運用到未來的決策之中，便隱藏著這么一個假設(shè)，即通過歷史可以合理的預(yù)期未來。第二，現(xiàn)行的財報沒有容納非財務(wù)性信息，企業(yè)的人力資源能力、員工的團結(jié)性和進取心、企業(yè)的研發(fā)能力對于評價一個企業(yè)都非常重要，但財務(wù)報表對此卻無能為力。第三，會計政策及會計估計的選擇使用，使得對許多經(jīng)濟事項的確認都賴于估計，同時也給蓄意操縱報表數(shù)據(jù)提供了機會，使得財務(wù)數(shù)據(jù)面臨著準確性和可比性的問題。第四，報表處理的穩(wěn)健原則使公司必須計量可能的損失而不計量收益，同時還存在著加大費用、少計資產(chǎn)等問題，從而使報表數(shù)據(jù)失真。
2、財務(wù)報表分析方法的局限性
在財務(wù)報表分析中經(jīng)常使用的比率分析法難以在不同企業(yè)之間展開比較；因為除了企業(yè)間競爭環(huán)境等因素的不同外，企業(yè)之間在會計政策和會計估計等會計方法的運用上也存在著巨大的差異；因此在進行分析時，還需要對這些差別進行追溯調(diào)整，可是相當多的調(diào)整工作是難以實際進行的。
報表分析的上述缺點要求我們在分析報表時，要對分析比較基礎(chǔ)本身有著準確的理解，并要注意分析結(jié)論的適用性，避免分析結(jié)果的簡單及絕對。
二、注意進行財務(wù)報表分析的先后步驟
1、注意并了解公司所處行業(yè)的行業(yè)和經(jīng)濟特征
在開展財務(wù)報表分析之前，財務(wù)人員應(yīng)當明確了解公司及所在行業(yè)的經(jīng)濟特征，因為財務(wù)報表分析不是單純的對數(shù)據(jù)變動的計算，而是要結(jié)合行業(yè)的經(jīng)濟特征來對公司的競爭能力做出解釋和說明。明確了解所分析公司的行業(yè)特征，可以透過分析數(shù)據(jù)得到公司經(jīng)營發(fā)展的更具決策價值的信息。例如，所分析公司所在行業(yè)是否是競爭高度同質(zhì)化的？這些公司銷售的產(chǎn)品是否具有很大的同質(zhì)性？
2、明確公司在行業(yè)競爭中所采取的競爭戰(zhàn)略
公司在行業(yè)領(lǐng)域內(nèi)為獲得競爭先機，都必須推行一整套有效的競爭戰(zhàn)略。財務(wù)人員在透過財務(wù)報表研究分析企業(yè)以往的經(jīng)營成績，并對未來進行展望時，都不能孤立的對業(yè)績進行分析及預(yù)測，而是必須和公司具體的發(fā)展戰(zhàn)略相結(jié)合考慮。在分析中結(jié)合公司具體的競爭策略，可以使財務(wù)分析人員了解到企業(yè)將來的發(fā)展?jié)摿?，特別是企業(yè)在價值創(chuàng)造方面存在的不足，并掌握企業(yè)在具體競爭策略中存在的不足，從而對財務(wù)報表分析有更加客觀、正確的理解。
3、剔除、調(diào)整財務(wù)報表中的非經(jīng)常性項目
經(jīng)常性項目指的是只要公司進行持久經(jīng)營，該類經(jīng)濟事項就將一直發(fā)生，如各種日常經(jīng)營活動；非經(jīng)常性項目指的是公司業(yè)務(wù)中帶有偶發(fā)性的事項，例如意外災(zāi)害發(fā)生致使存貨毀損，接受無償?shù)木栀浀?。非?jīng)常性項目由于其發(fā)生不具持續(xù)性，其對企業(yè)的影響一般僅限于當期，并且該類信息與相關(guān)的經(jīng)濟決策的相關(guān)性程度不高。經(jīng)常性項目同非經(jīng)常性項目對于企業(yè)運營狀況的影響有著很大的差別。對財務(wù)報表進行分析時，對綜合收益中包含的非經(jīng)常性損益，分析人員通常應(yīng)當予以剔除，從而使得財務(wù)報表可以反映公司正常的經(jīng)營項目的損益。
4、注意盈利性和風(fēng)險之間的關(guān)系
進行財務(wù)報表分析考量公司的獲利能力時，要結(jié)合公司自身風(fēng)險水平的高低來評價公司的盈利性，公司的當期盈利性為預(yù)測公司的未來盈利性提供了參考與依據(jù)，因此也就能夠預(yù)測公司以后期間的可能收益；同時通過對公司面臨風(fēng)險水平能力的考察，特別是公司面臨的財務(wù)方面的風(fēng)險因素，財務(wù)分析人員可以評估公司在未來出現(xiàn)財務(wù)困境的可能性。
三、使用適當?shù)呢攧?wù)報表分析工具
1、同型報表
同型報表是將不同財務(wù)報表的所有項目都按照一個同樣基礎(chǔ)的百分比來進行表示。在資產(chǎn)負債表中我們通常使用總資產(chǎn)作為通用的百分比基礎(chǔ)，而在損益表中我們則使用銷售收入作為損益表的百分比基礎(chǔ)。財務(wù)人員的分析任務(wù)是結(jié)合全行業(yè)的經(jīng)濟特征、公司的競爭戰(zhàn)略、管理層的履職報告等因素來解釋比例變化及其背后的原因。同型財務(wù)報表為比較公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果提供了通用的比較信息，但分析還必須同時適用其他分析工具。
2、百分比變動比率表
財報的百分比變動比率表，反映了報表項目從上一會計時期到本期的變動比率，或者是在多個期間的變動比。然而，在編制百分比變動比率表時，財務(wù)人員應(yīng)當特別的注意，如果比較基期的數(shù)額相對很小，那么雖然當期的金額變動數(shù)值很小，也會有較大的變動比率。報表中金額較小項目的較大百分比變動，可能還沒有占資產(chǎn)或收入總額較大比例項目的較小百分比變動重要。
3、比率分析
在進行財務(wù)報表分析時，評判公司的經(jīng)營狀況及獲利能力時，通常使用的是財務(wù)報表的比率分析。比率分析是從財報中選出主要項目并計算其互相關(guān)系，主要涵蓋獲利比率及運營比率等。在進行報表分析時，我們同時使用以下兩種分析方法。
（1）公司內(nèi)部的趨勢分析。內(nèi)部趨勢分析是透過單個公司在不同時期的財務(wù)數(shù)據(jù)變動，通過這種分析，可以識別有關(guān)比率的長遠變動態(tài)勢；但是在進行這種縱向比較時，財務(wù)人員應(yīng)當注意以下幾個問題：第一，公司的產(chǎn)品、客戶或經(jīng)營區(qū)域有沒有大的變化，這些變化是否對不同期間的財報比率有著重要的影響；第二，公司在不同會計期間所采用的會計政策及方法是否一樣，前后有沒有可比性?？v向的比較分析可能存在這樣的問題，可能公司同過去年度的經(jīng)營相比已經(jīng)取得了相當大的進步；然而在與行業(yè)內(nèi)平均值相比時，可能還滯后于同行業(yè)的發(fā)展。因此，我們還需實施橫向的比較分析。
（2）橫向的比較分析。這種分析通常是在同一時期分析行業(yè)內(nèi)兩個或更多公司之間的財務(wù)數(shù)據(jù)；分析的重點是要尋找到能夠?qū)嵤M向比較的公司。在進行目標選擇則時，通常應(yīng)當選擇與本公司產(chǎn)品或競爭策略類似、規(guī)模相當?shù)墓?，從而使分析具有較大的現(xiàn)實價值。但經(jīng)常的狀況是，難以找到滿足大部分條件的可比公司。所以，我們還需要利用所在行業(yè)的數(shù)據(jù)來進行橫向的比率分析。在使用行業(yè)數(shù)據(jù)進行分析時，財務(wù)人員應(yīng)當注意下列問題：第一，準確定義所處的行業(yè)；定義是否準確將直接決定分析結(jié)果的實際價值。第二，如何計算行業(yè)的各類平均數(shù)據(jù)；數(shù)據(jù)的計算是采用行業(yè)公司的簡均還是按照規(guī)模使用加權(quán)平均，這直接影響計算結(jié)果的大小。第三，比率在不同公司間的分布及偏離情況；要想根據(jù)行業(yè)內(nèi)的均值解釋本公司的具體情況，必須了解行業(yè)內(nèi)公司在平均數(shù)據(jù)附近的分布情況，據(jù)此才能做出比較符合實際的解釋。由于行業(yè)內(nèi)各公司的經(jīng)營和戰(zhàn)略可能均存在較大不同，在進行分析時，財務(wù)人員要認識到行業(yè)比率分析的局限性，在客觀的基礎(chǔ)上使用行業(yè)平均值數(shù)據(jù)。
四、增進財務(wù)報表分析的有效程度
1、更加關(guān)注現(xiàn)金流量指標
現(xiàn)有的財務(wù)報表分析體系對企業(yè)的不同現(xiàn)金指標沒有應(yīng)有的關(guān)注。這樣經(jīng)常使企業(yè)忽視盈利性和風(fēng)險的關(guān)系；企業(yè)的會計利潤及現(xiàn)金流量信息體現(xiàn)了企業(yè)經(jīng)營獲利的兩個維度；并且通常情況下，實際的現(xiàn)金流較之會計利潤更有客觀性，因此在實際的分析環(huán)境下，對于現(xiàn)金流量的分析便十分重要。對現(xiàn)金流量分析給予更多關(guān)注可以使分析者更加容易評價企業(yè)獲取先進的能力，并據(jù)以預(yù)測未來期間企業(yè)的現(xiàn)金流量，從而正確評估企業(yè)的收益及風(fēng)險。在現(xiàn)行的分析指標中，企業(yè)可加入如下的現(xiàn)金流量指標：現(xiàn)金流量比率、利息保障倍數(shù)、現(xiàn)金流量債務(wù)比等。
2、更加關(guān)注企業(yè)的經(jīng)營面
報表數(shù)據(jù)是具體企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)高度概括的結(jié)果，具有很強的總結(jié)性和抽象性；在實施實際分析時，必須深入數(shù)據(jù)并聯(lián)系企業(yè)的實際經(jīng)營來分析。例如，財務(wù)報表中的存貨數(shù)據(jù)通常是公司的產(chǎn)成品、在產(chǎn)品及原材料的總括性數(shù)據(jù)，從報表總數(shù)我們可能沒有發(fā)現(xiàn)企業(yè)存貨數(shù)據(jù)的異常情況，然而結(jié)合報表附注，我們可能得到更多具有價值的信息。存貨中產(chǎn)成品和原材料的比例變化可能反應(yīng)了公司近期產(chǎn)品的銷售情況，財務(wù)人員可能需要對此情況加以特別關(guān)注。在實施財務(wù)分析的同時，也要重視對公司非財務(wù)因素方面實施分析。企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)以財務(wù)報告這種數(shù)字性成果進行描述，然而在實際業(yè)務(wù)活動中，企業(yè)的經(jīng)營成果要受到企業(yè)管理能力、研發(fā)進展、生產(chǎn)線控制等諸多非財務(wù)性因素的影響；注重對非財務(wù)方面的研究及分析，能夠使財務(wù)報表的分析更為適當及全面。
3、正確認識報表分析的作用
財務(wù)報表分析，可以使企業(yè)全面把握過去年度的財務(wù)狀況及運營績效，但財務(wù)人員也要充分認識到財務(wù)報表分析的局限作用。對企業(yè)的財務(wù)分析是信息使用者為取得有效信息所開展的必要工作，其中對財務(wù)指標及數(shù)據(jù)的分析只是一個組成部分；完整的財務(wù)分析應(yīng)當是對企業(yè)的全方位的分析，必須考慮進各種現(xiàn)實影響因素，且要剔除各種因素對財務(wù)報表造成的干擾，這樣才可以滿足財務(wù)分析的有效性要求。
【參考文獻】
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理論教學(xué)：32學(xué)時。教學(xué)內(nèi)容包括：財務(wù)報表分析概論；資產(chǎn)負債表與資產(chǎn)質(zhì)量、資本質(zhì)量分析；利潤表與利潤質(zhì)量分析；現(xiàn)金流量表與現(xiàn)金流量質(zhì)量分析；所有者權(quán)益變動表及其質(zhì)量分析；財務(wù)報表附注分析；合并財務(wù)報表及其質(zhì)量分析；財務(wù)報告其他信息對財務(wù)質(zhì)量分析的影響；企業(yè)財務(wù)報表綜合分析。教學(xué)目標：掌握財務(wù)報表分析的基本內(nèi)容、基本思路和基本方法。案例教學(xué)：24學(xué)時。教學(xué)內(nèi)容包括：某上市公司資產(chǎn)負債表的閱讀及其質(zhì)量分析；某上市公司利潤表的閱讀及其質(zhì)量分析；某上市公司現(xiàn)金流量表的閱讀及其質(zhì)量分析；某上市公司所有者權(quán)益變動表的閱讀及其質(zhì)量分析；某上市公司財務(wù)報表附注分析；某上市公司財務(wù)報表綜合分析。教學(xué)目標：能較熟練地從官方上市公司信息披露網(wǎng)站（如：巨潮資訊網(wǎng)）下載所需公司財務(wù)報告；能基本讀懂某上市公司的財務(wù)報告；能簡單分析某上市公司的償債能力、營運能力、獲利能力和發(fā)展能力；能大致判斷出某上市公司的資產(chǎn)質(zhì)量、資本質(zhì)量和利潤質(zhì)量；能根據(jù)財務(wù)報表分析結(jié)果，大概預(yù)測某上市公司的發(fā)展態(tài)勢。實踐教學(xué)：8學(xué)時。教學(xué)內(nèi)容包括：收集當?shù)啬称髽I(yè)或校辦企業(yè)的財務(wù)報表資料，然后進行全面綜合分析。教學(xué)目標：撰寫財務(wù)分析報告和管理建議書。上述三個維度中，理論教學(xué)側(cè)重于學(xué)生財務(wù)報表分析基礎(chǔ)知識的理解與掌握，案例教學(xué)側(cè)重于培養(yǎng)學(xué)生財務(wù)報表分析的運用能力，實踐教學(xué)側(cè)重于培養(yǎng)學(xué)生財務(wù)報表綜合分析與財務(wù)決策的能力。如此進行維度設(shè)計，使苦澀的《財務(wù)報表分析》課程純理論學(xué)習(xí)變成了內(nèi)容豐富、形式多樣和充滿樂趣的知識吸收過程，對學(xué)生分析實際問題和解決實際問題能力的培養(yǎng)具有重要意義。
二、實施要求
（一）理論教學(xué)
該環(huán)節(jié)以教師講授為主，以教學(xué)大綱為準繩，以教學(xué)目標為中心，系統(tǒng)介紹《財務(wù)報表分析》課程的基本理論和基本觀點，并集中力量讓學(xué)生吃透教材中的重點和難點問題。教師在教學(xué)中應(yīng)處理好以下幾個方面的關(guān)系：
1.注重定量分析與定性分析相結(jié)合。
以速動比率為例，在講解“速動比率=速動資產(chǎn)÷流動負債”這一定量指標計算公式時，應(yīng)提醒學(xué)生，速動資產(chǎn)=流動資產(chǎn)-存貨-待處理流動資產(chǎn)損失-一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)等=貨幣資金+交易性金融資產(chǎn)+應(yīng)收賬款+應(yīng)收票據(jù)+預(yù)付賬款。該公式講完之后，要進一步設(shè)疑引導(dǎo)學(xué)生思考：為什么該比率的參考標準定為1？如何通過計算結(jié)果判斷企業(yè)的實際償債能力？一個企業(yè)的速動比率為1是恰當?shù)?，即便是流動負債要求同時償還，也有等量的速動資產(chǎn)用以償債。速動比率的高低，反映企業(yè)償付流動負債能力的強弱。速動比率小于1，將使企業(yè)面臨很大的償債風(fēng)險；速動比率大于1，債務(wù)償還的安全性提高。
2.重視同類財務(wù)指標之間的聯(lián)系。
反映企業(yè)短期償債能力有三個重要的財務(wù)指標：流動比率、速動比率和現(xiàn)金比率。在講解此知識點時，教師應(yīng)把它們串成一根線，引導(dǎo)學(xué)生探索：為什么要學(xué)習(xí)速動比率和現(xiàn)金比率？三者之間有什么內(nèi)在聯(lián)系？三者的變化趨勢是否一致？僅憑流動比率是否足以說明企業(yè)短期償債能力的強弱？在講解時可通過提問、討論和舉例等方式導(dǎo)出結(jié)果：如果流動資產(chǎn)中內(nèi)含大量變現(xiàn)性較差的存貨，流動比率高，并不一定意味著企業(yè)短期償債能力強；同樣，如果速動資產(chǎn)中大部分都是遲遲不能收回的應(yīng)收款項，速動比率高，也不能說明企業(yè)短期償債能力好；而現(xiàn)金比率是在流動資產(chǎn)中剔除掉存貨、應(yīng)收款項后只考慮現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物，現(xiàn)金等價物可以隨時提現(xiàn)、轉(zhuǎn)讓變現(xiàn)或貼現(xiàn)變現(xiàn)，持有它們等同于持有現(xiàn)金，因此，現(xiàn)金比率從某種程度上來說能更好地反映短期償債的穩(wěn)定性和安全性。
3.關(guān)注異類財務(wù)指標之間的聯(lián)系。
例如，在講解償債能力與營運能力兩者之間關(guān)系時，可將流動比率、速動比率和存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率聯(lián)系起來分析。在講解償債能力、營運能力和獲利能力三者之間關(guān)系時，可送給學(xué)生一句順口溜：“有米（獲利能力）之炊，巧婦（營運能力）為之，何愁無餐（償債能力）。”筆者認為，在理論教學(xué)中應(yīng)注意把握好以上幾個方面的關(guān)系，只有這樣，才可使學(xué)生更易理解和把握知識點之間的內(nèi)在聯(lián)系，做到觸類旁通。
（二）案例教學(xué)
該環(huán)節(jié)教師由臺前退到幕后，而學(xué)生則由臺下站到了臺上，按照“提出問題分析問題解決問題”的思路，積極引導(dǎo)學(xué)生參與分析和討論，將理論教學(xué)中學(xué)生已掌握的基礎(chǔ)知識和基本方法靈活運用到案例教學(xué)中。教師在教學(xué)中應(yīng)處理好以下幾個方面的問題：
1.案例選取時，要力求精辟。
首先，案例的選擇應(yīng)與教學(xué)目標相吻合，在同等條件下，應(yīng)優(yōu)先考慮本地的上市公司。筆者在上課時選擇柳工（000528）、南寧百貨（600712）、南方食品（000716）、桂林旅游（000978）、桂林三金（002275）和桂東電力（600310）為備選對象，一方面學(xué)生對機械、百貨、食品、旅游、醫(yī)藥和電力等行業(yè)較熟悉，另一方面，柳工、南寧百貨、南方食品、桂林旅游、桂林三金和桂東電力都是本地上市公司，具有真實感。其次，為了保持教學(xué)的連貫性，案例的選擇最好是某上市公司的整套財務(wù)報告。再次，教師應(yīng)事先設(shè)計好問題，在課前提前布置給學(xué)生，讓學(xué)生有一個思考的過程。
2.案例講解時，要富有激情。
由于高校擴招，財會類專業(yè)學(xué)生劇增，導(dǎo)致高層次會計教師供不應(yīng)求，由于年輕教師缺乏企業(yè)實際工作經(jīng)驗，在進行案例教學(xué)時，往往照本宣科。再加上《財務(wù)報表分析》課程是一門專業(yè)拔高課，有一定的難度，致使該門課程的學(xué)生在進行案例分析時茫然不知所措。為提高教學(xué)效果，教師應(yīng)不斷提升自己的綜合能力，不僅要熟知專業(yè)領(lǐng)域的知識，而且還要深入企業(yè)取經(jīng)，以增強自己的實踐經(jīng)驗。
3.案例討論時，要注重設(shè)計。
案例教學(xué)貴在參與，重在討論，按照“教師提出問題，學(xué)生分組討論，最后教師點評”的模式進行。由于財會類專業(yè)每個班學(xué)生數(shù)一般都較多，讓每個學(xué)生對同一案例逐一發(fā)表自己的見解是行不通的，也是不現(xiàn)實的。因此，可采取分組的辦法，把一個班分成10-12組，每組人數(shù)不宜超過5人，組內(nèi)自主產(chǎn)生一名小組長，由小組長對組內(nèi)成員安排不同任務(wù)，以防“搭便車”現(xiàn)象出現(xiàn)，每個小組討論后，推選一名代表發(fā)言，在發(fā)言過程中教師和其他組成員進一步向其發(fā)問，同組的成員可作補充。同時還要安排各小組間互評，評價情況應(yīng)作為平時成績的一個組成部分。
（三）實踐教學(xué)
該環(huán)節(jié)應(yīng)發(fā)揮社會力量的主導(dǎo)作用，要求學(xué)生積極參與，并根據(jù)具體情況采取不同的方式。本文簡要介紹三種實踐教學(xué)方法。
1.實企模擬。
實企模擬的方式很多，比如，教師可讓學(xué)生收集自己熟悉的親朋好友所辦企業(yè)的財務(wù)報表，嘗試運用所學(xué)知識進行財務(wù)分析，撰寫財務(wù)分析報告，并與該企業(yè)財務(wù)人員的分析結(jié)果對比，看看是否存在差距，并查找差距原因；也可讓學(xué)生收集校辦企業(yè)或者校園超市的財務(wù)報表，運用所學(xué)知識進行財務(wù)分析，撰寫財務(wù)分析報告，并提出改進意見。
2.仿真模擬。
目前，很多高校經(jīng)管類專業(yè)都開設(shè)了沙盤模擬實驗課，且基本都是針對金融學(xué)、市場營銷、人力資源管理、財務(wù)管理或會計課程開設(shè)的，而專門針對《財務(wù)報表分析》這一特定課程的則較少。筆者認為，當部分學(xué)生真的難以取得實際企業(yè)的財務(wù)報表資料時，可依托ERP實驗室開展實踐教學(xué)，利用沙盤對企業(yè)財務(wù)報表進行仿真模擬分析，以增強學(xué)生實際動手能力。
3.聆聽講座。
講座的方式也很多，比如，學(xué)校可聘請企業(yè)的高級財務(wù)人員擔(dān)任實踐教學(xué)環(huán)節(jié)的講師，或舉辦相應(yīng)的講座，使學(xué)生能零距離接觸和分享他們的成功經(jīng)驗，進一步領(lǐng)悟財務(wù)報表分析要領(lǐng)和財務(wù)分析報告撰寫注意事項等；也可邀請國內(nèi)知名高校會計界的教授做《財務(wù)報表分析》方面的專題講座，讓學(xué)生緊跟國內(nèi)外前沿，以開拓學(xué)生的視野。
三、結(jié)語
