時(shí)間：2023-06-19 16:21:49
序論：在您撰寫固定資產(chǎn)稅務(wù)籌劃時(shí)，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
一般談到固定資產(chǎn)稅務(wù)籌劃,就會(huì)想到固定資產(chǎn)折舊的稅務(wù)籌劃,并往往考慮使用加速折舊法。加速折舊法有時(shí)確實(shí)能起到籌劃的效果,但有些時(shí)候選擇加速折舊法是不合適的。首先,一般情況下加速折舊法為我國(guó)稅法所不允許。我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)所得稅制度對(duì)于固定資產(chǎn)稅務(wù)處理嚴(yán)格限定了加速折舊法的使用:在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中具有重要地位、技術(shù)進(jìn)步快的某些企業(yè)的機(jī)器設(shè)備,促進(jìn)科技進(jìn)步、環(huán)境保護(hù)和國(guó)家鼓勵(lì)投資的關(guān)鍵設(shè)備,以及常年處于振動(dòng)、超強(qiáng)度使用或受酸、堿等強(qiáng)烈腐蝕狀態(tài)的機(jī)器設(shè)備,證券公司電子類設(shè)備、集成電路生產(chǎn)企業(yè)的生產(chǎn)性設(shè)備、外購(gòu)達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)或構(gòu)成無(wú)形資產(chǎn)的軟件,并且上述情況需經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)審核后,逐級(jí)報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局批準(zhǔn),方可采用加速折舊法。這就使得固定資產(chǎn)折舊方法的選擇受到很大的限制。其次,當(dāng)企業(yè)處于減稅免稅時(shí)期或虧損時(shí)期,加速折舊法不一定適合。在免稅時(shí)期,折舊不存在抵稅效應(yīng);在減稅時(shí)期,折舊的抵稅效應(yīng)沒有正稅期的效應(yīng)大。因?yàn)槔塾?jì)折舊總額既定,減稅或免稅期折舊額越小,應(yīng)納稅所得額越小,折舊抵稅作用就越大(相當(dāng)于征稅期折舊額越大);相反折舊額越大,折舊抵稅作用就越小。再次,加速折舊法影響企業(yè)的報(bào)表利潤(rùn),并帶來(lái)一系列的不可忽視的非稅收問(wèn)題。我國(guó)企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告一般應(yīng)向工商、稅務(wù)、政府、銀行等部門及投資各方提供,上市公司還需定期向社會(huì)公眾公告其財(cái)務(wù)報(bào)告。如果僅僅從減輕稅負(fù)的角度選擇加速折舊,導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)虧損,使投資者認(rèn)為企業(yè)的盈利能力不強(qiáng),造成企業(yè)籌資能力差,錯(cuò)失發(fā)展壯大的機(jī)遇。另外,如果企業(yè)打算上市,其報(bào)表利潤(rùn)率必須達(dá)到上市的標(biāo)準(zhǔn),而固定資產(chǎn)納稅籌劃可能導(dǎo)致報(bào)表利潤(rùn)率降低,從而影響其上市戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn);當(dāng)企業(yè)上市后,如果最近3年連續(xù)虧損,且限期內(nèi)沒有消除的,將中止其股票上市。所以在進(jìn)行固定資產(chǎn)稅務(wù)籌劃時(shí),籌劃者需要在籌劃減稅與做大報(bào)表利潤(rùn)以及其他非稅收因素之間達(dá)到均衡,從企業(yè)戰(zhàn)略的角度選擇籌劃方法,以有助于企業(yè)稅后收益最大化的實(shí)現(xiàn)。
二、折舊方法的選擇
固定資產(chǎn)折舊是成本的重要組成部分,有著“稅收擋板”的效用。按我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定,企業(yè)常用的折舊方法有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法。運(yùn)用不同的折舊方法計(jì)算出的折舊額不一致,分?jǐn)偟礁髌诘墓潭ㄙY產(chǎn)成本也存在差異。因此,折舊的計(jì)算和提取必然影響企業(yè)的利潤(rùn)水平,最終影響企業(yè)的稅負(fù)。這樣,企業(yè)便可利用折舊方法的差異,開展稅務(wù)籌劃工作。利用折舊方法選擇進(jìn)行企業(yè)稅務(wù)籌劃,應(yīng)注意以下幾個(gè)問(wèn)題:
(一)折舊方法選擇與法律規(guī)定
企業(yè)減輕稅負(fù)必須以不違背法律和不損害國(guó)家利益為前提。因此,在進(jìn)行折舊方法選擇時(shí)必須充分了解現(xiàn)行法律規(guī)定,并在法律規(guī)定的范圍內(nèi)對(duì)企業(yè)的折舊方法做出選擇。而超出法律規(guī)定選擇的折舊方法不僅不能給企業(yè)帶來(lái)節(jié)稅收益,相反還可能因其行為違背法律規(guī)定而使企業(yè)遭受諸如罰款的損失。
(二)折舊方法選擇與稅制因素的影響
不同的稅制條件會(huì)使折舊對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)和稅負(fù)產(chǎn)生不同的影響。一般,在比例稅制下,如果各年的所得稅稅率不變,則選擇加速折舊法可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處。這相當(dāng)于企業(yè)在初始年份內(nèi)取得了一筆無(wú)息貸款。如果未來(lái)所得稅稅率越來(lái)越高則宜選擇平均年限法。由于延緩納稅利益與稅率高低成正比,因此,在未來(lái)所得稅稅率越來(lái)越高的情況下,往往會(huì)使以后年度增加的稅負(fù),大于延緩納稅的利益。當(dāng)然也有可能以后年度增加的稅負(fù)小于延緩納稅的利益。所以,在未來(lái)稅率越來(lái)越高時(shí),需要企業(yè)進(jìn)行比較分析后,才能對(duì)企業(yè)的折舊方法做出選擇。在比較分析時(shí),必須將以后年度增加的稅負(fù)總額現(xiàn)值與延緩納稅獲得的利益現(xiàn)值進(jìn)行比較,并使兩者的計(jì)算口徑一致。
在累進(jìn)稅制下,采用平均年限法,可以使企業(yè)的利潤(rùn)避免忽高忽低,保持在一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)下,減少企業(yè)的納稅。當(dāng)然企業(yè)自身的條件、稅率累進(jìn)的急劇程度及銀行利率的大小等因素,也會(huì)對(duì)折舊的節(jié)稅效果產(chǎn)生影響。因此,在累進(jìn)稅制下,企業(yè)到底采用何種折舊方法較有利,仍需企業(yè)經(jīng)過(guò)比較分析后才能最后做出決定。
(三)折舊方法選擇與通貨膨脹因素
按現(xiàn)行制度規(guī)定,我國(guó)對(duì)企業(yè)擁有的資產(chǎn)一般按歷史成本計(jì)量。這樣,如果存在通貨膨脹,則企業(yè)按歷史成本收回的實(shí)際購(gòu)買力無(wú)疑已大大貶值,無(wú)法按現(xiàn)行的市價(jià)進(jìn)行固定資產(chǎn)簡(jiǎn)單再生產(chǎn)的重置。在這種情況下,如果企業(yè)采用加速折舊的方法,既可以使企業(yè)加快投資的回收速度,并在抑制未來(lái)的不確定性風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí),將補(bǔ)償?shù)恼叟f基金投入企業(yè)再增值過(guò)程,以創(chuàng)造更多的財(cái)富;又可以使企業(yè)的折舊速度加快,有利于前期的折舊成本獲得更多的稅收擋避額,從而取得延遲納稅的效應(yīng),為企業(yè)增加相對(duì)的投資效應(yīng)。
值得注意的是,如果企業(yè)采用加速折舊的方法,一定要符合稅法規(guī)定。按稅法規(guī)定的加速折舊的方法、年限進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算。
(四)折舊方法的選擇必須考慮資金時(shí)間價(jià)值
從表面上看,在固定資產(chǎn)價(jià)值固定的情況下,無(wú)論企業(yè)采用哪種折舊方法,也無(wú)論折舊年限有多長(zhǎng),計(jì)算提取的折舊總額都是一致的。但是,由于資金時(shí)間價(jià)值因素的影響,使不同時(shí)點(diǎn)上的同一單位資金的價(jià)值含量不等值。所以,企業(yè)在比較各種不同的折舊方法帶來(lái)的稅務(wù)收益時(shí),必須先將企業(yè)在折舊年限內(nèi)計(jì)提的折舊按當(dāng)時(shí)的資本市場(chǎng)利率進(jìn)行貼現(xiàn)后,計(jì)算出各種折舊方法下在規(guī)定折舊年限內(nèi)計(jì)算提取的折舊額現(xiàn)值總和及稅收擋避額現(xiàn)值總和,再比較各種折舊方法下的折舊現(xiàn)值總和及折舊稅收擋避額現(xiàn)值總和,并在不違背法律規(guī)定的前提下,選擇能給企業(yè)帶來(lái)最大稅收擋避額現(xiàn)值的折舊方法計(jì)算提取固定資產(chǎn)折舊。
(五)折舊方法選擇與折舊年限
現(xiàn)行財(cái)務(wù)制度和稅法對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限均給予企業(yè)一定的選擇空間。這樣,企業(yè)便可根據(jù)自己的具體情況,選擇對(duì)企業(yè)有利的固定資產(chǎn)折舊年限,對(duì)企業(yè)的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。一般情況下,在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時(shí),企業(yè)可通過(guò)延長(zhǎng)固定資產(chǎn)折舊年限,將計(jì)提的折舊遞延到減免稅期滿后計(jì)入成本,從而獲取“節(jié)稅”的稅務(wù)收益。但對(duì)一般性企業(yè),即處于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期且未享有稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)來(lái)說(shuō),縮短固定資產(chǎn)折舊年限,往往可以加速固定資產(chǎn)成本的回收,使企業(yè)后期成本費(fèi)用前移,前期利潤(rùn)后移,從而獲得延期納稅的好處。當(dāng)然,企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限的選擇并非只有固定的模式,也不能單純從稅務(wù)的角度考慮。企業(yè)必須在充分考慮各方面的因素后(關(guān)鍵是要有利于企業(yè)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)),對(duì)固定資產(chǎn)的折舊年限做出選擇。
三、折舊稅務(wù)籌劃實(shí)務(wù)分析
(一)折舊計(jì)提基數(shù)的稅務(wù)籌劃
會(huì)計(jì)制度規(guī)定,折舊是在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi),按照確定的方法對(duì)應(yīng)計(jì)提折舊額進(jìn)行系統(tǒng)的分?jǐn)?。其中?yīng)計(jì)提折舊額指應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)的原價(jià)扣除其預(yù)計(jì)凈殘值后的余額,如果已對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備,還應(yīng)當(dāng)扣除已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。而稅法對(duì)于企業(yè)提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不予認(rèn)可,除非有確鑿證據(jù)證明該資產(chǎn)已發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害而導(dǎo)致的資產(chǎn)減值,稅法才予以確認(rèn),并且必須經(jīng)過(guò)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核,因此減值準(zhǔn)備無(wú)籌劃空間;但是納稅人可以利用固定資產(chǎn)定義的數(shù)額邊界2 000 元對(duì)某些設(shè)備的備件或工具小做文章,不過(guò)使用范圍相當(dāng)有限。
(二)選擇折舊方法的稅務(wù)籌劃
會(huì)計(jì)上的固定資產(chǎn)折舊方法以直線法、加速折舊法最為常見,其中加速折舊法又分為余額遞減法和年數(shù)總和法,直線法分為年限平均法和工作量法。各國(guó)稅法一般都允許使用直線折舊法,但是,對(duì)于加速折舊法而言,情況則有差別,有的國(guó)家允許使用,有的國(guó)家不允許使用或有限制使用。我國(guó)稅法對(duì)于加速折舊法是有限制性使用。由于固定資產(chǎn)折舊方法的選用直接影響到企業(yè)的成本和費(fèi)用的計(jì)算,因此,對(duì)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇,應(yīng)科學(xué)合理而且合法。
一般認(rèn)為,盡可能在較短的折舊期間內(nèi)收回投資,有利于納稅目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。若企業(yè)處于盈利期間,在比例稅制(我國(guó)企業(yè)一般適用比例稅率)下,一般選擇加速折舊法而不是直線法可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處,開始前兩年依次是雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法、工作量法、年限平均法提取折舊所獲得的稅務(wù)利益最大;第3年起年數(shù)總和法,獲得的稅務(wù)利益大于雙倍余額遞減法;到最后一年年數(shù)總和法驟然降到余額遞減法之下。在累進(jìn)稅制下,則宜采用直線法而不是加速折舊法,這可以防止后幾年出現(xiàn)利潤(rùn)“山頭”撞上累進(jìn)突變的高稅率,從而減少企業(yè)納稅。
上述順序是企業(yè)在一般情況下的最佳選擇,但在某些特殊情況下,企業(yè)的選擇也會(huì)不同。比如,即使在減免稅期間,許多企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者出于財(cái)務(wù)原因也愿意采用加速折舊方法,已經(jīng)提足折舊的固定資產(chǎn)仍然在為企業(yè)服務(wù),它為企業(yè)提供了一項(xiàng)額外資金,沒有另外擠占企業(yè)的資金。這些固定資產(chǎn)的存在為企業(yè)將來(lái)的經(jīng)營(yíng)虧損提供了彌補(bǔ)的途徑,營(yíng)造了較為寬松的財(cái)務(wù)環(huán)境。另外,企業(yè)若處于虧損狀態(tài),或者依稅法規(guī)定有前若干年虧損可抵扣時(shí),由于采用加速折舊法會(huì)加大每年虧損的數(shù)額,而虧損額只可以今后5個(gè)連續(xù)納稅年度的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ),若虧損額在連續(xù)5個(gè)納稅年度中不能全部得到彌補(bǔ),則加速折舊法不可取。
折舊方法的選擇還受非稅收因素影響。所以籌劃者需要權(quán)衡納稅籌劃與報(bào)表利潤(rùn)之間的矛盾,從企業(yè)戰(zhàn)略的角度選擇納稅籌劃方法,有助于企業(yè)稅后收益最大化的實(shí)現(xiàn)。
(三)案例――基于稅務(wù)籌劃的固定資產(chǎn)折舊方法的選擇
例1:某企業(yè)固定資產(chǎn)原值80 000元,預(yù)計(jì)凈殘值2 000元,使用年限5年。該企業(yè)年利潤(rùn)(含折舊)見表1。所得稅適用25%的比例稅率。假定銀行利率為10%。
1.對(duì)應(yīng)納稅額的影響
從上列數(shù)據(jù)可見,雖然用3種方法計(jì)算出來(lái)的累計(jì)應(yīng)納所得稅額在量上是相等的,均為32 500元。但是,第1年,運(yùn)用雙倍余額遞減法計(jì)算折舊時(shí)應(yīng)納稅最少,年數(shù)總和法次之,而運(yùn)用直線法計(jì)算折舊時(shí)應(yīng)納稅額最多?？偟膩?lái)說(shuō),運(yùn)用加速折舊法計(jì)算折舊時(shí),開始的年份可以少納稅,把較多的稅收延遲到以后的年份繳納,相當(dāng)于從政府處依法取得了無(wú)息貸款。
為了便于比較,將各年的應(yīng)納稅額都折算成現(xiàn)值,并累計(jì)起來(lái)。通過(guò)對(duì)應(yīng)納稅額現(xiàn)值的比較可見,運(yùn)用雙倍余額遞減法計(jì)算折舊時(shí),稅額最少,年數(shù)總和法次之,而運(yùn)用直線法計(jì)算折舊時(shí),稅額最多。原因在于:雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法在最初的年份內(nèi)提取了更多的折舊,因而沖減的稅基較多,使應(yīng)納稅額減少。這樣,其應(yīng)納稅額的現(xiàn)值便較低。
因此,在比例課稅的條件下,加速固定資產(chǎn)折舊,有利于企業(yè)節(jié)稅,因?yàn)樗鸬搅搜悠诶U納所得稅的作用。但如果企業(yè)處于稅收優(yōu)惠期,或者處于累進(jìn)課稅條件下,情況又會(huì)不同,需要做出進(jìn)一步的測(cè)算。
2.對(duì)營(yíng)業(yè)成本和利潤(rùn)的影響
從上列數(shù)據(jù)可以看出,運(yùn)用不同的折舊方法計(jì)算的折舊額在量上不一致,分?jǐn)偟礁髌诘墓潭ㄙY產(chǎn)成本就存在差異,各期營(yíng)業(yè)成本和利潤(rùn)也因此存在差異。盡管3種方法計(jì)算出來(lái)的稅前利潤(rùn)在量上是相等的,但是,第1年,雙倍余額遞減法計(jì)算的稅前利潤(rùn)最少,年數(shù)總和法次之,直線法計(jì)算的稅前利潤(rùn)最多。即在可以節(jié)稅的加速折舊法下,前期利潤(rùn)發(fā)生了后移。如果把各年的稅前利潤(rùn)都折算成現(xiàn)值,并加以匯總,則可以看出,雙倍余額遞減法計(jì)算的稅前利潤(rùn)現(xiàn)值累計(jì)額最少,年數(shù)總和法次之,直線法計(jì)算的稅前利潤(rùn)現(xiàn)值累計(jì)額最多?？傊?以稅務(wù)籌劃為導(dǎo)向的企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息,不同于選擇其他會(huì)計(jì)政策所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息,因此會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者產(chǎn)生影響。這些影響就是以稅務(wù)籌劃為導(dǎo)向的企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的經(jīng)濟(jì)后果。
主要參考文獻(xiàn):
“稅務(wù)籌劃”又稱稅收籌劃、節(jié)稅，英文為 tax planning 或 tax saving ，指的是：納稅人依據(jù)現(xiàn)行稅法，在遵守稅法的前提下，主動(dòng)和充分運(yùn)用納稅人的權(quán)利，站在納稅人角度，通過(guò)對(duì)籌資、投資、經(jīng)營(yíng)等活動(dòng)進(jìn)行合理安排和籌劃，以達(dá)到減少稅收支出、降低稅收成本、增加企業(yè)現(xiàn)金凈流量，從而獲取最大稅收利益的管理行為。納稅籌劃是在對(duì)政府制定的稅法進(jìn)行精細(xì)比較后的納稅優(yōu)化選擇，是一種符合政府策導(dǎo)向的經(jīng)濟(jì)行為。
我國(guó)的各種稅種的籌劃與會(huì)計(jì)處理方法的選擇有著密切的聯(lián)系，尤其在對(duì)所得稅進(jìn)行籌劃時(shí)，受其影響最為明顯。納稅籌劃的途徑有多種，如縮小稅基、采用低稅率、延期納稅、稅收優(yōu)惠以及涉稅零風(fēng)險(xiǎn)等，在縮小稅基中又可以分為縮小絕對(duì)額和縮小相對(duì)額。其中與會(huì)計(jì)處理方法的選擇相關(guān)的納稅籌劃主要是縮小稅基和延期納稅，下面就固定資產(chǎn)折舊處理方法的選擇來(lái)討論企業(yè)如何籌劃納稅，以期取得“節(jié)稅”的效益。
二、固定資產(chǎn)稅務(wù)籌劃的幾種方法
（一）為什么對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行稅務(wù)籌劃
固定資產(chǎn)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的一項(xiàng)重要生產(chǎn)資料，它可以通過(guò)企業(yè)購(gòu)入、租入、投資者投入、資產(chǎn)置換、債務(wù)重組、盤盈及接受捐贈(zèng)等方式取得；同時(shí)，固定資產(chǎn)在使用中由于發(fā)生損壞、技術(shù)陳舊或其他原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于其帳面價(jià)值，使資產(chǎn)發(fā)生減值。由于會(huì)計(jì)制度與稅法在固定資產(chǎn)的不同取得方式及減值處理上存在不一致，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中有必要對(duì)其進(jìn)行合理的籌劃。
（二）固定資產(chǎn)的特點(diǎn)
新稅法第三十二條規(guī)定，“企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法?！边@就為納稅人難過(guò)折舊方法的選擇進(jìn)行稅收籌劃進(jìn)一步打開的空間。固定資產(chǎn)的特點(diǎn)是可以連續(xù)多次地參加生產(chǎn)過(guò)程，但仍能保持原有的實(shí)物形態(tài)。由于長(zhǎng)期被使用，發(fā)生損耗是必然的，其價(jià)值也就逐漸減少。所以“ 固定資產(chǎn)折舊 ”便是固定資產(chǎn)由于損耗而轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中去的價(jià)值。固定資產(chǎn)折舊籌劃屬于企業(yè)成本費(fèi)用籌劃的內(nèi)容之一。我國(guó)現(xiàn)行增值稅是生產(chǎn)型增值稅，所以對(duì)固定資產(chǎn)已經(jīng)征了一道增值稅，而提取“固定資產(chǎn)折舊”是對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)予以補(bǔ)償?shù)耐緩?。折舊作為成本的重要組成部分，有著“稅收擋板”的效用。按我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)常用的折舊方法有平均年限法、工作量法和年數(shù)總合法和雙倍余額遞減法，運(yùn)用不同的折舊方法計(jì)算出的折舊額在量上是不相等的，因而分?jǐn)偟礁髌谏a(chǎn)成本中的固定資產(chǎn)成本也不同。因此，折舊的計(jì)算和提取必將影響到成本的大小，進(jìn)而影響到企業(yè)的利潤(rùn)水平，最終影響企業(yè)的稅負(fù)輕重。由于在折舊方法上存有差異，這為企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃提供了可能。
三、在利用固定資產(chǎn)折舊方法的選擇進(jìn)行稅務(wù)籌劃時(shí)，應(yīng)考慮以下幾個(gè)方面的問(wèn)題：
（一）折舊年限確定的稅務(wù)籌劃
固定資產(chǎn)折舊是根據(jù)固定資產(chǎn)原值、預(yù)計(jì)凈殘值、預(yù)計(jì)使用年限或預(yù)計(jì)工作量、采用直線法或工作量（或產(chǎn)量）法計(jì)算出來(lái)的。由于折舊年限本身就是一個(gè)預(yù)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)值，使得折舊年限容 納了很多人為的成分，這為稅收籌劃提供了可能性?？s短折舊年限有利于加速成本收回，可以使后期成本費(fèi)用前移，從而使前期會(huì)計(jì)利潤(rùn)發(fā)生后移。
例1、某高科技企業(yè)2010年1月18日進(jìn)口一條生產(chǎn)線，安裝完畢后，固定資產(chǎn)原值為500000元：會(huì)計(jì)制度規(guī)定預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為50000元，采用直線法計(jì)提折舊。按10年折舊期計(jì)提折舊，則年固定資產(chǎn)折舊額=（500000-50000）/10=45000（元），則由于折舊的因素企業(yè)可以在此期間少繳所得稅=45000 *25%=112500（元）。
如果企業(yè)將折舊的年限定為5年，則年固定資產(chǎn)折舊額=（500000-50000）/5=90000（元），則由于折舊的因素企業(yè)可以在此期間少繳所得稅=90000 *25%=22500（元）。
從資金的時(shí)間價(jià)值考慮，通過(guò)上述計(jì)算結(jié)果可知，由于折舊期限的改變，后者對(duì)企業(yè)更為有利。
（二）不同折舊法的稅務(wù)影響
從表面上看，固定資產(chǎn)的價(jià)值是既定的，其實(shí)，仔細(xì)分析一下就會(huì)發(fā)現(xiàn)，在使用統(tǒng)一比例稅率條件下，加速折舊法卻比直線法在稅收上得到更多的益處。這是因?yàn)椋翰捎眉铀僬叟f法，與直線法對(duì)比，在確定應(yīng)稅收益 時(shí)，由于在早期計(jì)入了數(shù)額較大的折舊費(fèi)，將使早期的應(yīng)稅收益相應(yīng)地減少，從而使納稅人能在使用這些固定資產(chǎn)的早期交納較少的所得稅款，而在后期才交納較多的稅款。雖然在總盈利不高的情況下應(yīng)納稅額相等，但由于納稅時(shí)間延遲，無(wú)異于對(duì)納稅人提供了一定的現(xiàn)金流，使納稅人能從中得到一定的財(cái)務(wù)利益。但是，在采用累進(jìn)稅率的情況下，過(guò)高的利潤(rùn)額，會(huì)引起過(guò)高部分對(duì)應(yīng)稅額的偏高，從而使稅負(fù)偏高。在這種情況下，躲避稅款的最好方法就是使企業(yè)的利潤(rùn)不要忽高忽低，而應(yīng)保持一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)。這樣看，折舊便可看作一個(gè)調(diào)節(jié)器，以避免企業(yè)的利潤(rùn)出現(xiàn)忽高忽低的狀況，減少企業(yè)的納稅。
（三）折舊籌劃應(yīng)當(dāng)注意的問(wèn)題
企業(yè)采用什么折舊方法在靜態(tài)的角度來(lái)說(shuō)沒有什么區(qū)別，因?yàn)樵诶麧?rùn)率和適用所得稅率不變的情況下，企業(yè)的固定資產(chǎn)損耗總是要補(bǔ)償?shù)?，而從?dòng)態(tài)的角度來(lái)分析，就有不同折舊方法所補(bǔ)償?shù)臅r(shí)間早晚之分。但是，實(shí)際情況就復(fù)雜得多，由于不同折舊方法造成的年折舊提取額的不同，直接關(guān)系到利潤(rùn)額受沖減的程度，所以在不同的稅制條件下，所產(chǎn)生的效果也是不同的。在籌劃時(shí)，應(yīng)注意以下幾個(gè)問(wèn)題：
1.折舊籌劃不一定使某年稅款支付最小化
首先需要指出的是，稅收籌劃的根本出發(fā)點(diǎn)是服務(wù)于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，表面上看上稅收負(fù)擔(dān)盡可能少，但并非恒定不變，企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)追求的目標(biāo)相當(dāng)復(fù)雜，投資報(bào)酬率、投資風(fēng)險(xiǎn)、投資回收速度、資本結(jié)構(gòu)等都可能是其考慮的因素。因此，折舊稅收籌劃應(yīng)符合企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)為最終方向，以實(shí)現(xiàn)股東利益最大化為最終目的，而并非只考慮稅款負(fù)擔(dān)最低。企業(yè)一般按直線法提取折舊，特殊情況（如促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步、環(huán)境保護(hù)、常年遭受高強(qiáng)度使用或強(qiáng)腐蝕）可以適用加速折舊等。這些方法的差異要求企業(yè)在進(jìn)行籌劃時(shí)必須對(duì)這些具體而復(fù)雜的法律條款十分清楚，把握好籌劃方法選擇的尺度，否則不僅會(huì)喪失稅收籌劃收益，還會(huì)因?yàn)榉椒ㄟx擇不當(dāng)而遭受不必要的經(jīng)濟(jì)損失。此外，在選擇折舊方法時(shí)，切忌簡(jiǎn)單將某一年度的折舊額與折舊抵稅款進(jìn)行比較，而應(yīng)該將企業(yè)全部折舊年限內(nèi)所產(chǎn)生的折舊額與折舊抵 稅額按市場(chǎng)利率（投資收益率）進(jìn)行現(xiàn)值折算，再進(jìn)行比較。在不觸犯政策、法規(guī)和不損害企業(yè)市場(chǎng)信譽(yù)的前提下，盡可能延遲稅款資金的支付時(shí)間，控制稅款現(xiàn)金支付速度，盡量取得資金的時(shí)間價(jià)值?？傊且环N動(dòng)態(tài)的貼現(xiàn)綜合比較，而不是靜態(tài)的單一價(jià)值比較。
2.折舊籌劃不一定使用加速折舊方法
在比例稅率下，采用加速折舊方法比較有利，這可以使納稅人在早期計(jì)入更多折舊額，從時(shí)間價(jià)值的角度來(lái)看，取得其資金的時(shí)間價(jià)值；而在累進(jìn)稅率制中則采用平均年限法有利，可避免利潤(rùn)的波動(dòng)而提高所適用稅率，從而增加稅負(fù)。由于我國(guó)的企業(yè)所得稅使用比例稅率，那么我國(guó)企業(yè)進(jìn)行折舊的稅收籌劃就是盡可能的使用加速折舊。但是對(duì)于那些小型企業(yè)就并非如此，在以下三種情況下，采取加速折舊須慎重。一是稅收減免期不宜加速折舊。企業(yè)所得稅目前實(shí)行比例稅率，固定資產(chǎn)在使用前期多提折舊，后期少提折舊，在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)條件下，這種加速折舊的做法可以遞延繳納稅款。但若企業(yè)處于稅收減免優(yōu)惠期間，加速折舊對(duì)企業(yè)所得稅的影響是負(fù)的，不僅不能少繳稅，反而會(huì)多繳稅。二是加速折舊須考慮5年補(bǔ)虧期。由于稅法對(duì)補(bǔ)虧期限作了嚴(yán)格限定，企業(yè)必須根據(jù)自身的具體情況，對(duì)以后年度的獲利水平作出合理估計(jì)，使同樣的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)獲得更大的實(shí)際收益。特別對(duì)一些風(fēng)險(xiǎn)大、收益率高且不穩(wěn)定的科技企業(yè)更要合理規(guī)劃，避免加速折舊給企業(yè)帶來(lái)不利影響。三是加速折舊應(yīng)從企業(yè)整體利益考慮
3.折舊稅務(wù)籌劃不一定就是盡量縮短折舊年限
一般認(rèn)為，盡可能在較短的折舊期間內(nèi)收回投資，有利于稅務(wù)籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。這存在著兩條途徑：一是在折舊期間既定的情況下先加速折舊，二是在折舊方法既定的情況下選擇縮短折舊期限。如果考慮到稅收減免等政策的存在（尤其是期間減免政策），減免期間折舊的大小最終對(duì)稅收負(fù)擔(dān)的影響是無(wú)關(guān)的，即在減免期間，并不存在折舊抵稅效應(yīng)，那么對(duì)企業(yè)有利的處理方法是減少減免期間的折舊額，從而在減免期滿之后，使折舊抵稅作用最大這種選擇方法的思路是在法律規(guī)定的范圍內(nèi)適當(dāng)延長(zhǎng)折舊期，而并非一味縮短折舊期。由于稅法一般只規(guī)定了折舊的最低年限，該籌劃方法還是可行的。由于稅法中大量存在著減免稅等政策，在特定情況下延長(zhǎng)折舊期取得稅收籌劃收益還是可行的。
參考文獻(xiàn)：
[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn).2006
關(guān)鍵詞:稅務(wù)籌劃 固定資產(chǎn) 折舊法
當(dāng)前,越來(lái)越多的人開始自己的創(chuàng)業(yè)行程,越來(lái)越多的企業(yè)面臨納稅這個(gè)問(wèn)題。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下,依法納稅是每個(gè)企業(yè)應(yīng)盡的義務(wù),追求利益最大化是企業(yè)的最終目標(biāo),但是較重的稅收負(fù)擔(dān),在一定程度上又影響著企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),于是,進(jìn)行合理的稅收籌劃以減輕企業(yè)的稅負(fù)水平便成為了企業(yè)必須考慮的主要問(wèn)題之一。
一、稅務(wù)籌劃的含義
稅務(wù)籌劃是企業(yè)在稅收法律許可的范圍內(nèi),以稅收政策為導(dǎo)向,在計(jì)稅依據(jù)形成之前、納稅義務(wù)尚未發(fā)生時(shí),通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)的合理安排,利用稅收的優(yōu)惠規(guī)定、納稅時(shí)間的掌握以及收入和支出的合法控制等途徑,達(dá)到稅后利益最大化的行為。
二、企業(yè)固定資產(chǎn)稅務(wù)籌劃?rùn)C(jī)理分析
稅法《細(xì)則》規(guī)定:固定資產(chǎn)是指使用期限超過(guò)一年的房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品單位價(jià)值在2000元以上,并且使用期限超過(guò)兩年的也應(yīng)作為固定資產(chǎn)。固定資產(chǎn)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、生存發(fā)展中處于重要地位,在實(shí)際工作中必須重視固定資產(chǎn)的稅收籌劃。
(一)購(gòu)置固定資產(chǎn)的稅收籌劃
企業(yè)購(gòu)置固定資產(chǎn)的籌資渠道一般有以下六個(gè)方面:向金融機(jī)構(gòu)貸款、向其它企業(yè)借款、企業(yè)自我積累、企業(yè)內(nèi)部集資、向社會(huì)發(fā)行債券和股票。從稅收的角度看,企業(yè)選擇各種方式籌資關(guān)鍵是看其所承擔(dān)的稅負(fù)和稅前扣除的多少。
從稅收籌劃的效果來(lái)看,在這六種方式中企業(yè)內(nèi)部集資和企業(yè)之間借款方式產(chǎn)生的效果最好,向金融機(jī)構(gòu)貸款次之,向社會(huì)發(fā)行債券和股票再次之,自我積累效果最差。原因在于內(nèi)部集資和企業(yè)之間的拆借涉及到的人員和機(jī)構(gòu)較多,容易使納稅利潤(rùn)規(guī)模分散而降低。同樣,金融機(jī)構(gòu)貸款亦可實(shí)現(xiàn)部分節(jié)稅和較輕度節(jié)稅:一方面,企業(yè)歸還利息后企業(yè)利潤(rùn)有所降低;另一方面在企業(yè)的投資產(chǎn)生收益后,出資機(jī)構(gòu)實(shí)際上也要承擔(dān)一定的稅收,從而使企業(yè)實(shí)際稅負(fù)相對(duì)降低。在實(shí)際操作時(shí)企業(yè)在籌資渠道的籌劃過(guò)程中除了要考慮稅收負(fù)擔(dān)外還要充分考慮企業(yè)的自身特點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)承受能力?？蛇x擇單一籌資方式,也可采用多種籌資方式組合降低企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)。
(二)固定資產(chǎn)折舊的稅收籌劃
固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中會(huì)不斷發(fā)生磨損和損耗,計(jì)提折舊是企業(yè)進(jìn)行簡(jiǎn)單再生產(chǎn)和擴(kuò)大再生產(chǎn)的保證。折舊費(fèi)用是固定資產(chǎn)損耗反映到產(chǎn)品成本中的價(jià)值,構(gòu)成了產(chǎn)品成本費(fèi)用的重要組成部分。計(jì)提的折舊費(fèi)的高低,直接關(guān)系到產(chǎn)品成本的大小,最終影響企業(yè)的稅負(fù)水平。從表面上看,固定資產(chǎn)的價(jià)值是既定的,無(wú)論采用什么方法計(jì)提折舊,不論提取多長(zhǎng)時(shí)間,其總的折舊額是固定的,似乎不會(huì)影響企業(yè)總的利潤(rùn)水平及稅金。但仔細(xì)分析就會(huì)發(fā)現(xiàn)在不同的稅制環(huán)境下,采用不同的折舊方法和選用不同的折舊年限,能起到遞延納稅的節(jié)稅目的。
1、折舊年限的選擇
一般來(lái)說(shuō),折舊年限取決于固定資產(chǎn)的使用年限,由于使用年限本身就是一個(gè)預(yù)計(jì)經(jīng)驗(yàn)值,使得這容納了很多人為成分?？s短折舊年限有利于加速成本收回,可以使后期成本費(fèi)用前移,從而使前期會(huì)計(jì)利潤(rùn)發(fā)生后移。在稅率穩(wěn)定的情況下,所得稅遞延交納,相當(dāng)于向國(guó)家取得了一筆無(wú)息貸款。但這并不是說(shuō),稅收籌劃就是盡量縮短折舊年限。一般認(rèn)為,盡可能在較短的折舊期間內(nèi)收回投資,有利于稅收籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
2、折舊方法的選擇
目前,會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中普遍應(yīng)用的折舊方法有平均年限法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。在上述各種折舊方法中利用不同的折舊方法計(jì)算出的折舊額在量上的不一致,分?jǐn)偟礁髌诘墓潭ㄙY產(chǎn)成本也存在差異,進(jìn)而影響各期營(yíng)業(yè)成本和利潤(rùn)。這一差異為避稅籌劃提供了可能。因此采用不同的折舊方法直接影響企業(yè)的應(yīng)納稅額。首先,不同的折舊方法通過(guò)年折舊額計(jì)提數(shù)值的變化造成了固定資產(chǎn)價(jià)值補(bǔ)償和實(shí)物補(bǔ)償?shù)臅r(shí)間差異。其次,不同的折舊方法即使在節(jié)稅總和(相同折舊年限和不考慮稅收優(yōu)惠)相同情況下也將產(chǎn)生節(jié)稅額時(shí)間價(jià)值的差異。
例:某企業(yè)購(gòu)入一大型設(shè)備,成本為100萬(wàn)元,預(yù)計(jì)凈殘值10萬(wàn)元,該設(shè)備可使用5年,該企業(yè)5年內(nèi)每年末扣除折舊費(fèi)以前的年利潤(rùn)總額維持在120萬(wàn)元,假設(shè)所得稅率為33%,下面就平均年限法、雙倍余額遞減法以及年數(shù)總和法等三種方法對(duì)各年稅收的影響做一比較(見下表):
各種固定資產(chǎn)折舊方法對(duì)企業(yè)所得稅影響的比較單位:萬(wàn)元
從計(jì)算結(jié)果可知,采用平均年限法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法,在固定資產(chǎn)使用期內(nèi)所計(jì)提的折舊額是相等的,企業(yè)5年內(nèi)應(yīng)納稅額是相等的。但在雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法下,在固定資產(chǎn)使用期限內(nèi)每年所計(jì)提的折舊額是不盡相同的,每年的折舊額呈遞減趨勢(shì)。由于在使用期內(nèi)各年的折舊額不同,因此會(huì)對(duì)企業(yè)年度凈利的計(jì)算產(chǎn)生影響。而實(shí)際中,企業(yè)對(duì)折舊方法的選擇在很大程度上是出于獲得財(cái)務(wù)受益的目的。從上表可以看出,上述三種折舊方法對(duì)應(yīng)納稅總額沒有影響,但是在加速折舊法下,企業(yè)在第一年、第二年少納稅,使納稅期向后遞延,而資金本身具有時(shí)間價(jià)值,這就相當(dāng)于企業(yè)從政府處依法取得了一筆無(wú)息貸款。
進(jìn)一步分析看,在相同的折舊年限和不考慮稅收優(yōu)惠的情況下,不同的折舊方法其實(shí)在節(jié)稅總和相同的情況下也將產(chǎn)生節(jié)稅時(shí)間價(jià)值的差異。
(三)固定資產(chǎn)租賃的籌劃
根據(jù)租賃的目的,可將其分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃。一般來(lái)說(shuō),企業(yè)在資金短缺而又急需固定資產(chǎn)的情況下,可采用融資租賃法。融資租入的固定資產(chǎn)在會(huì)計(jì)處理中,計(jì)入企業(yè)的資產(chǎn)項(xiàng)目,因此,應(yīng)計(jì)提折舊。同時(shí),融資租入固定資產(chǎn)而發(fā)生的長(zhǎng)期應(yīng)付款,其利息負(fù)擔(dān)往往直接計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用,這樣就減少了應(yīng)繳所得稅。對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃來(lái)說(shuō),它可以避免長(zhǎng)期擁有機(jī)器設(shè)備而承擔(dān)資金占用和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。租金的支付較平穩(wěn),具有很大的均衡性。而企業(yè)購(gòu)買機(jī)器、設(shè)備等為一次性支出或采用分期付款的方式時(shí),其資金的支付時(shí)間比較集中,不利于企業(yè)資金的周轉(zhuǎn)。因此,企業(yè)可以根據(jù)自身的實(shí)際情況選擇采用哪種租賃方式。
(四)固定資產(chǎn)修理籌劃
在固定資產(chǎn)修理過(guò)程中,蘊(yùn)藏著許多籌劃的機(jī)會(huì)。我國(guó)稅法規(guī)定:納稅人的固定資產(chǎn)改良支出,如有關(guān)固定資產(chǎn)尚未提足折舊可增加固定資產(chǎn)價(jià)值,如有關(guān)固定資產(chǎn)已提足可作為遞延費(fèi)用。在不短于五年的期間內(nèi)平均攤銷。符合下列條件之一的固定資產(chǎn)應(yīng)視為固定資產(chǎn)改良支出:一是發(fā)生的修理支出達(dá)到固定資產(chǎn)原值的20%以上,二是經(jīng)過(guò)修理后有關(guān)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)使用壽命延長(zhǎng)兩年以上,三是經(jīng)過(guò)修理后的固定資產(chǎn)被用于新的或不同的用途。
如果企業(yè)能合理安排固定資產(chǎn)修理,將固定資產(chǎn)改良盡可能地轉(zhuǎn)變?yōu)榇笮蘩砘蚍纸鉃閹状涡蘩?便能獲得可觀的經(jīng)濟(jì)收益。因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)改良支出屬于固定資產(chǎn)在建工程的范疇,其所耗配件材料的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣,況且改良支出要么計(jì)入固定資產(chǎn)原值,要么作為遞延費(fèi)用,在不短于五年的期間內(nèi)分期攤銷。而固定資產(chǎn)大修理所購(gòu)進(jìn)配件材料的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣,而且修理費(fèi)用可在發(fā)生當(dāng)期直接扣除,顯然二者享受的待遇相差甚遠(yuǎn)。
總而言之,隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及稅收法制化進(jìn)程的加快,人們對(duì)稅收籌劃將會(huì)有一個(gè)較全面、正確地認(rèn)識(shí)。只要政府及新聞媒介正確宣傳、引導(dǎo),我們有理由相信,企業(yè)的稅收籌劃意識(shí)會(huì)更加強(qiáng)烈,稅收籌劃在我國(guó)必將有所發(fā)展。
參考文獻(xiàn):
一、資產(chǎn)銷售稅收規(guī)定
對(duì)于納稅人銷售資產(chǎn)，增值稅法作了如下規(guī)定：納稅人（無(wú)論是一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人）銷售除摩托車、游艇、小汽車之外的舊貨（包括納稅人銷售已使用過(guò)的應(yīng)稅固定資產(chǎn)），在同時(shí)滿足以下三個(gè)條件時(shí)，可暫免征收增值稅。否則，應(yīng)按4%的征收率簡(jiǎn)易計(jì)算增值稅并減半征收。
第一，屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所錄貨物；
第二，企業(yè)按固定資產(chǎn)管理，并確已使用過(guò)的貨物；
第三，銷售價(jià)格不超過(guò)其原值的貨物。
對(duì)于納稅人銷售已使用過(guò)的屬于征收消費(fèi)稅的機(jī)動(dòng)車、摩托車、游艇，售價(jià)超過(guò)原值的，按照4%的征收率計(jì)算稅額后再減半征收增值稅；售價(jià)未超過(guò)原值的免征增值稅。
二、稅務(wù)籌劃分析
由于企業(yè)具有確定固定資產(chǎn)銷售價(jià)格的自，再根據(jù)上述稅收規(guī)定，并購(gòu)企業(yè)完全可以在對(duì)被并購(gòu)企業(yè)的資產(chǎn)的剝離過(guò)程中，通過(guò)合理確定銷售價(jià)格進(jìn)行籌劃，其籌劃的思路為精心比較各銷售價(jià)格方案下的凈收益，以凈收益最大化者為最優(yōu)方案。
（一）案例分析 甲企業(yè)年初縱向并購(gòu)了乙企業(yè)，并購(gòu)?fù)瓿珊髮?duì)乙企業(yè)進(jìn)行整合，擬改變乙企業(yè)原有生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)范圍。因此，準(zhǔn)備將乙企業(yè)已使用過(guò)的登記在冊(cè)的固定資產(chǎn)某機(jī)床一臺(tái)對(duì)外銷售，該機(jī)床原值20萬(wàn)元，已提折舊5萬(wàn)元。現(xiàn)確定了四個(gè)銷售價(jià)格：一是按原值20萬(wàn)元出售；二是以高于原值的20.3萬(wàn)元（含稅價(jià)）出售；三是以低于原值的價(jià)格19.5萬(wàn)元出售；四是以23萬(wàn)元的價(jià)格出售，在每個(gè)售價(jià)方案下，都將發(fā)生資產(chǎn)清理費(fèi)用 1萬(wàn)元。
方案一分析：
一是銷售舊固定資產(chǎn)的價(jià)格，當(dāng)以等于或以低于原值價(jià)格出售時(shí)，以等于原值的價(jià)格出售時(shí)凈收益最大；
二是當(dāng)以高于原值的價(jià)格出售時(shí)，凈收益末必比以等于或低于原值的價(jià)格出售要高，這時(shí)應(yīng)考慮增值稅稅負(fù)的影響。
（二）銷售使用過(guò)固定資產(chǎn)的增值率節(jié)稅點(diǎn)問(wèn)題通過(guò)上面的分析，當(dāng)以高于固定資產(chǎn)原值的價(jià)格出售時(shí)，凈收益未必比等于或低于原值的價(jià)格出售要高，也就是說(shuō)存在著某一平衡點(diǎn)E，使得以高價(jià)出售的凈收益等于以原值出售的凈收益。假定使用過(guò)固定資產(chǎn)的原值為P，使用過(guò)固定資產(chǎn)的銷售價(jià)格為S。
這表明，銷售使用過(guò)的固定資產(chǎn)，如果價(jià)格超過(guò)原值但沒超過(guò)原值1.96%的增值率免稅節(jié)稅點(diǎn)，那應(yīng)盡量使銷售價(jià)格不超過(guò)原值，這時(shí)免稅的節(jié)稅效應(yīng)會(huì)帶來(lái)更大的收入；如果售價(jià)可以超過(guò)原值1.96%的增值率免稅節(jié)稅點(diǎn)，那表明放棄免稅、繳納增值稅可以帶來(lái)更大的收益。
（三）銷售使用過(guò)固定資產(chǎn)的綜合稅務(wù)籌劃 在上述案例中，從簡(jiǎn)化角度出發(fā)免除了對(duì)所得稅稅負(fù)的分析。但是在一定的銷售價(jià)格下，相關(guān)的所得稅確實(shí)存在并且隨著固定資產(chǎn)銷售價(jià)格超過(guò)增值稅免稅節(jié)稅點(diǎn)并不斷提高，企業(yè)所得稅的應(yīng)稅所得即財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得也隨之增加，體現(xiàn)出增值稅與企業(yè)所得稅的一種負(fù)相關(guān)關(guān)系，這就需要進(jìn)行全方位的綜合稅務(wù)籌劃。
銷售使用過(guò)固定資產(chǎn)的定價(jià)如果在資產(chǎn)原值以下，不出現(xiàn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，不用考慮企業(yè)所得稅問(wèn)題；若銷售使用過(guò)固定資產(chǎn)的價(jià)格可定在資產(chǎn)原值以上但未超過(guò)增值率節(jié)稅點(diǎn)以上，這時(shí)，出于節(jié)稅考慮，企業(yè)應(yīng)把價(jià)格定在資產(chǎn)原值的水平，這樣既不用考慮增值稅，同時(shí)也不產(chǎn)生財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，不用考慮企業(yè)所得稅問(wèn)題。
如果企業(yè)銷售使用過(guò)固定資產(chǎn)的價(jià)格可以定在固定資產(chǎn)增值率以上，固定資產(chǎn)增值率分析顯示價(jià)格將比節(jié)稅帶來(lái)更大的收入時(shí)，就需要進(jìn)行包括考慮企業(yè)所得稅在內(nèi)的綜合稅務(wù)籌劃。
如果企業(yè)銷售使用過(guò)固定資產(chǎn)的價(jià)格可以定在固定資產(chǎn)增值率以上，企業(yè)以高于資產(chǎn)原值的價(jià)格銷售，但不含稅銷售收入減去處理使用過(guò)固定資產(chǎn)的允許扣除費(fèi)用后的余額小于資產(chǎn)原值，即沒有應(yīng)稅所得，則企業(yè)所得稅對(duì)增值稅的固定資產(chǎn)增值率的分析結(jié)果也不會(huì)產(chǎn)生影響。如果企業(yè)銷售使用過(guò)固定資產(chǎn)的價(jià)格可以定在固定資產(chǎn)增值率以上，以高于資產(chǎn)原值的價(jià)格銷售，且不含稅收入減去處理使用過(guò)的固定資產(chǎn)的允許扣除費(fèi)用后的余額大于資產(chǎn)原值，此時(shí)發(fā)生應(yīng)稅所得，則企業(yè)所得稅對(duì)增值稅的固定資產(chǎn)增值率的分析結(jié)果會(huì)產(chǎn)生影響。
案例分析：資料如上一案例，但甲企業(yè)在將被并購(gòu)企業(yè)乙的已使用過(guò)機(jī)床對(duì)外銷售時(shí)只面臨兩個(gè)價(jià)格選擇，一是以原值20萬(wàn)元銷售，二是以超過(guò)原值的23萬(wàn)元銷售。適用的企業(yè)所得稅率為33%。
若以原值20萬(wàn)元銷售機(jī)床，則免交增值稅，同時(shí)也沒有產(chǎn)生財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，不用交企業(yè)所得稅。
由于企業(yè)所得稅的影響，銷售機(jī)床因資產(chǎn)增值而比增值稅免稅多增加的收入要減少0.36795萬(wàn)元，但考慮增值稅和企業(yè)所得稅后的凈收益還是比增值稅免稅時(shí)增加了1.74745萬(wàn)元。所以，在同時(shí)考慮增值稅和企業(yè)所得稅的影響時(shí)，甲企業(yè)應(yīng)選擇23萬(wàn)元的價(jià)格來(lái)銷售機(jī)床，此時(shí)帶來(lái)的凈收益最大。
關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn) 折舊計(jì)算 稅務(wù)籌劃
固定資產(chǎn)折舊實(shí)際上是將固定資產(chǎn)的價(jià)值以特定費(fèi)用的形式通過(guò)產(chǎn)品的價(jià)值或其他形式收回的一種手段。正確地計(jì)算和提取折舊，不但有利于正確計(jì)算產(chǎn)品成本，而且折舊金額的大小還會(huì)直接影響成本的大小，從而影響企業(yè)的利潤(rùn)水平，進(jìn)而影響所繳納的稅金。折舊的計(jì)提方法有多種，目前企業(yè)采用的一般有如下兩種：
1.直線折舊法
也稱使用年限折舊法。按現(xiàn)行制度規(guī)定，企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊一般采用直線折舊法，并按固定資產(chǎn)原價(jià)和分類折舊率計(jì)算。如因某種原因需要加速折舊或改變折舊方法，則應(yīng)由企業(yè)提出，報(bào)經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)。
直線折舊法是按照固定資產(chǎn)使用年限(或工作時(shí)數(shù)和工作量)平均計(jì)算折舊的方法。因?yàn)檫@種方法計(jì)算的折舊積累額呈直線上升的趨勢(shì)，所以稱之為直線折舊法。它具體又劃分為平均年限法、工作時(shí)數(shù)法和工作量法。
(1)平均年限法。平均年限法計(jì)算折舊額的方法是：用固定資產(chǎn)原始價(jià)值減去固定資產(chǎn)估計(jì)殘值，加上固定資產(chǎn)清理費(fèi)用后的數(shù)額，除以固定資產(chǎn)估計(jì)使用年限。按照稅法規(guī)定，固定資產(chǎn)的估計(jì)殘值應(yīng)以原價(jià)的3％～5％為原則，對(duì)于需要少留或不留殘值的，應(yīng)報(bào)經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)備案。
(2)工作時(shí)數(shù)法。工作時(shí)數(shù)法是按照固定資產(chǎn)的工作時(shí)間計(jì)算折舊的一種方法，也是平均計(jì)算折舊的方法。
(3)工作量法。工作量法是按固定資產(chǎn)的工作量(產(chǎn)量或提供勞務(wù)的數(shù)量)計(jì)算折舊的一種方法。
2.加速折舊法
也稱遞減費(fèi)用法。按現(xiàn)行規(guī)定，可以用加速折舊法計(jì)提折舊的包括受酸堿等強(qiáng)烈腐蝕的機(jī)器設(shè)備和常年處于震撼、顫動(dòng)狀態(tài)的廠房和建筑物；由于提高使用率，加強(qiáng)使用強(qiáng)度，而常年處于日夜運(yùn)轉(zhuǎn)的機(jī)器、設(shè)備；中外合作企業(yè)合作期短于規(guī)定的最短折舊年限，并在合作期滿后歸中方使用或者所有的固定資產(chǎn)，以及在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中地位重要、技術(shù)進(jìn)步快的一些特定行業(yè)，可以采用加速折舊法，但要由企業(yè)提出申請(qǐng)經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)審核后，逐級(jí)上報(bào)國(guó)家稅務(wù)部門批準(zhǔn)。加速折舊法有多種方法，但現(xiàn)行制度規(guī)定只允許采用兩種：
(1)雙倍余額遞減法，也稱加倍遞減余額法，是在考慮預(yù)計(jì)殘值的情況下，用直線折舊法折舊率的雙倍去乘以固定資產(chǎn)在每一會(huì)計(jì)期間期初的賬面凈值，其計(jì)算公式為：年折舊額：期初固定資產(chǎn)賬面余額×雙倍直線折舊率。雙倍直線折舊率：(1÷預(yù)計(jì)使用年限×100％)×2。
在采用雙倍余額遞減法時(shí)，只要固定資產(chǎn)仍在使用，則其期初賬面凈值就會(huì)一直存在，不可能完全沖銷。為此，應(yīng)在固定資產(chǎn)折舊到期的前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值扣除預(yù)計(jì)殘值后的差額平均攤銷，使最后一年的賬面凈值與預(yù)計(jì)殘值相等。
(2)年數(shù)總和法，也稱折舊年限積數(shù)法，是按各年不同的遞減分?jǐn)?shù)乘以折舊基數(shù)來(lái)計(jì)算各年折舊額的一種方法。采用這種方法要先計(jì)算各年的遞減分?jǐn)?shù)。其計(jì)算方法以固定資產(chǎn)的使用年數(shù)逐年相加之和作為分母，如以5年使用期為例，其逐年相加之和為1+2+3+4+5=15；再將逐年數(shù)按5、4、3、2、1順序作為分子，所得分?jǐn)?shù)即為該年的折舊率。這樣，第1年的遞減分?jǐn)?shù)為5／15，第2年為4／15……依此類推。最后將各年遞減分?jǐn)?shù)乘以折舊基數(shù)，即可得出各年應(yīng)提的折舊額。
(3)不同折舊方法對(duì)納稅的影響及利用
不同的折舊方法在成本核算中會(huì)對(duì)企業(yè)盈利水平產(chǎn)生不同的影響，從而體現(xiàn)在納稅上也就存在著差別。直線折舊法與加速折舊法在不同的稅制條件和不同的企業(yè)中有不同的效果。
稅務(wù)籌劃的目的在于減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)可以通過(guò)兩條途徑來(lái)實(shí)現(xiàn)：其一是通過(guò)合理的籌劃，直接避免繳稅，從而絕對(duì)減少納稅額。二是利用有關(guān)財(cái)會(huì)管理制度彈性，通過(guò)合理籌劃延遲納稅時(shí)間，獲得稅收款項(xiàng)的時(shí)間價(jià)值。
從表面上看，固定資產(chǎn)的價(jià)值是既定的，采用什么方法提取折舊，不論提取多長(zhǎng)時(shí)間，其總的折舊額是固定的，似乎不會(huì)影響到企業(yè)總的利潤(rùn)水平及稅金。但只要仔細(xì)分析一下就會(huì)發(fā)現(xiàn)，在采用累進(jìn)稅率的情況下，過(guò)高的利潤(rùn)額會(huì)引起過(guò)高部分對(duì)應(yīng)稅額的偏高，從而使稅負(fù)偏高。在這種情況下，躲避稅款的最好方法就是使企業(yè)的利潤(rùn)不要忽高忽低，而應(yīng)保持一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)。這樣看，折舊便可看作一個(gè)調(diào)節(jié)器，以避免企業(yè)的利潤(rùn)出現(xiàn)忽高忽低的狀況，減少企業(yè)的納稅。在超額累進(jìn)稅率的稅制下，直線折舊法每年提取的折舊比較平均，它使企業(yè)的產(chǎn)品成本不致大起大落，企業(yè)的利潤(rùn)水平也因之比較穩(wěn)定，從而避免了由于過(guò)高的利潤(rùn)而帶來(lái)的過(guò)高的稅率，使得企業(yè)的稅負(fù)較低。在物價(jià)相對(duì)穩(wěn)定的情況下，加速折舊雖可獲得部分稅款的時(shí)間價(jià)值，但在納稅絕對(duì)額上卻增加了負(fù)擔(dān)，由于時(shí)間價(jià)值的獲取比不上稅款的實(shí)際損失，所以并不合算。
一、固定資產(chǎn)取得的納稅籌劃
1．外購(gòu)固定資產(chǎn)時(shí)間及產(chǎn)地的選擇
企業(yè)在外購(gòu)固定資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)充分利用固定資產(chǎn)投資抵免稅收優(yōu)惠政策。根據(jù)稅法購(gòu)買規(guī)定的國(guó)產(chǎn)設(shè)備，其國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40%可抵免應(yīng)稅所得額。但抵免的應(yīng)稅所得額只能是設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年比上一年新增的企業(yè)所得稅中抵免，如果企業(yè)當(dāng)年新增額不足抵免，還可在以后年度新增企業(yè)所得稅中抵免，但最長(zhǎng)不能超過(guò)5年。為此，在沒有明顯質(zhì)量和價(jià)格差異情況下，企業(yè)應(yīng)盡量選擇購(gòu)買國(guó)產(chǎn)設(shè)備，從而享受國(guó)家的稅收優(yōu)惠政策。其次，由于資金具有時(shí)間價(jià)值，應(yīng)盡早抵扣投資抵免額，加快資金的循環(huán)周轉(zhuǎn)。因此，企業(yè)就應(yīng)恰當(dāng)?shù)剡x擇購(gòu)買年份和數(shù)量。當(dāng)新增應(yīng)納稅所得額相對(duì)較大時(shí)，可以考慮多購(gòu)買設(shè)備；當(dāng)新增應(yīng)納稅所得額相對(duì)較少時(shí)，則應(yīng)少購(gòu)買設(shè)備。另外，企業(yè)購(gòu)置固定資產(chǎn)應(yīng)盡量選擇在自身的稅收優(yōu)惠期外購(gòu)置，在正常的稅率下多抵減應(yīng)稅所得額，從而降低企業(yè)自身的納稅成本。
2．自建固定資產(chǎn)籌資方式的選擇
企業(yè)在自行建造固定資產(chǎn)時(shí)，往往由于自有資金不足而需要向外部籌資。外部籌資一般有兩種方式，即負(fù)債籌資和權(quán)益籌資。負(fù)債籌資是指以借款而支付利息的方式籌集資金；權(quán)益籌資是指以發(fā)行股票支付股息的方式籌集資金。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)為購(gòu)置，建造固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款利息支出，在符合資本化條件的情況下，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)原始賬面價(jià)值，其作部分均作期間費(fèi)用，年末計(jì)繳所得稅時(shí)準(zhǔn)予扣除。由此可見，因借款而發(fā)生的利息支出無(wú)論是資本化還是費(fèi)用化，最終均可在應(yīng)稅所得額中扣除，從而減輕企業(yè)稅負(fù)。權(quán)益籌資方式則無(wú)此優(yōu)勢(shì)，稅法規(guī)定，企業(yè)支付的股息、紅利均不能計(jì)入成本，只能在企業(yè)稅后利潤(rùn)中列支。
另外，企業(yè)還應(yīng)了解稅法對(duì)部分行業(yè)企業(yè)自建自用設(shè)備的特殊規(guī)定。如稅法規(guī)定建筑施工企業(yè)附設(shè)的工廠、車間生產(chǎn)的水泥預(yù)制構(gòu)件，其他構(gòu)件或建筑材料，用于本企業(yè)建筑工程的，應(yīng)在移送使用時(shí)征收增值稅，但對(duì)其在建筑現(xiàn)場(chǎng)制造的預(yù)制構(gòu)件，凡直接用于本企業(yè)建筑工程的，征收營(yíng)業(yè)稅，不征增值稅。這也為企業(yè)提供了納稅籌劃空間。
3．租入固定資產(chǎn)租賃方式的選擇
企業(yè)在租賃固定資產(chǎn)時(shí)，涉及到對(duì)租賃方式的選擇。由于兩種租賃方式在稅收處理上不盡相同，選擇不同的方式租入設(shè)備，就會(huì)為企業(yè)帶來(lái)不同的稅負(fù)。若雙方是非關(guān)聯(lián)企業(yè)，應(yīng)以融資租賃的方式租入固定資產(chǎn)。通過(guò)融資租賃，可以迅速獲得所需資產(chǎn)，重要的是企業(yè)支付的手續(xù)費(fèi)以及安裝交付使用后支付的利息等均可在支付時(shí)直接扣除，雖融資租賃發(fā)生的租賃費(fèi)不得直接扣除，但租入固定資產(chǎn)可按規(guī)定提取折舊費(fèi)用并在稅前扣除，這就在很大程度上減少了企業(yè)所得稅。
若雙方是關(guān)聯(lián)企業(yè)，則應(yīng)以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入設(shè)備。根據(jù)《企業(yè)所得稅扣除辦法》規(guī)定納稅人以經(jīng)營(yíng)租賃方式從出租方取得固定資產(chǎn)，其符合獨(dú)立納稅交易原則的租金可根據(jù)受益時(shí)間均勻扣除。此辦法雖對(duì)關(guān)聯(lián)方交易作了公允交易價(jià)格的規(guī)定，但企業(yè)集團(tuán)仍有很大的節(jié)稅空間。在同一利益集團(tuán)內(nèi)部不同納稅主體之間開展經(jīng)營(yíng)租賃，使利潤(rùn)從盈利方轉(zhuǎn)入虧損方，從而節(jié)約整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的納稅支出。尤其是在關(guān)聯(lián)雙方適用稅率有明顯差別的情況下，展開經(jīng)營(yíng)租賃，使利潤(rùn)從稅率相對(duì)較高一方轉(zhuǎn)入稅率相對(duì)較低的一方，集團(tuán)整體節(jié)稅效果更佳。例如：甲乙兩企業(yè)是同屬一個(gè)集團(tuán)的關(guān)聯(lián)企業(yè)，甲乙兩企業(yè)的所得稅率分別為33%和15%，甲企業(yè)每年盈利30萬(wàn)元，乙企業(yè)每年虧損10萬(wàn)元。乙企業(yè)現(xiàn)將一生產(chǎn)設(shè)備以經(jīng)營(yíng)租賃方式租借給甲企業(yè)使用，每年收取15萬(wàn)元租金。若甲乙兩企業(yè)簽訂的合同符合獨(dú)立交易原則，則此15萬(wàn)元租金可以從甲企業(yè)的應(yīng)納稅所得額中扣除。甲企業(yè)每年應(yīng)交所得稅為(30-15)×33%=4.95萬(wàn)元,乙企業(yè)每年應(yīng)交所得稅為(-10+15)×15%=0.75萬(wàn)元。然而，相對(duì)整個(gè)集團(tuán)而言，共計(jì)節(jié)約稅款為30×33%-(4.95+0.75)=4.2萬(wàn)元。二、固定資產(chǎn)使用的納稅籌劃
在計(jì)算企業(yè)應(yīng)稅所得額時(shí)，折舊費(fèi)是一項(xiàng)重要的可扣除費(fèi)用。因此，固定資產(chǎn)折舊的納稅籌劃應(yīng)作為企業(yè)理財(cái)?shù)囊粋€(gè)要點(diǎn)。在其他條件相對(duì)不變的情況下，企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)的納稅籌劃主要涉及對(duì)折舊方法的選擇。直線折舊法和加速折舊法是企業(yè)最常用的折舊方法，雖然采用任一方法對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，在整個(gè)年限內(nèi)計(jì)提的折舊總額相等，但每年計(jì)提的折舊額卻不盡相同，進(jìn)而使得每年應(yīng)納稅所得可扣除額存在差異。從遞延納稅方面來(lái)看，企業(yè)應(yīng)選擇加速折舊法，同時(shí)還可以降低設(shè)備投資風(fēng)險(xiǎn)，加速企業(yè)資金循回再利用，實(shí)現(xiàn)資金的時(shí)間價(jià)值。當(dāng)然，加速折舊法只能在符合國(guó)家規(guī)定范圍內(nèi)選擇，否則在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，不會(huì)達(dá)到節(jié)稅的效果。
加速折舊法是假設(shè)其他因素不變情況下的節(jié)稅手段。然而，企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，還應(yīng)允分考慮自身特點(diǎn)及未來(lái)稅率和物價(jià)走趨等因素的影響。例如，企業(yè)處于稅收優(yōu)惠期或預(yù)測(cè)未來(lái)稅率可能上升時(shí)，企業(yè)就應(yīng)權(quán)衡延期納稅與稅收負(fù)擔(dān)的增長(zhǎng)幅度為企業(yè)帶來(lái)預(yù)期收益的大小，從而選擇最優(yōu)的折舊方法，以達(dá)到最佳節(jié)稅效果。
三、固定資產(chǎn)處置的納稅籌劃
1．出售舊固定資產(chǎn)價(jià)位的選擇
根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)部局關(guān)于舊貨和舊機(jī)動(dòng)車增值稅政策的通知》(財(cái)稅[2002]29號(hào))規(guī)定，企業(yè)銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)，無(wú)論其是小規(guī)模納稅人或是增值稅一般納稅人，若售價(jià)超過(guò)原值，一律按4%的征收率減半征收增值稅，并不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；售價(jià)未超過(guò)原值的免征增值稅。由此可見，受稅收因素的影響，采用高價(jià)出售舊固定資產(chǎn)并不一定能使企業(yè)利潤(rùn)最大化。當(dāng)出售價(jià)格高于原值時(shí)，則應(yīng)根據(jù)增值率與平衡點(diǎn)的大小關(guān)系，比較高、低售價(jià)為企業(yè)帶來(lái)的利潤(rùn)大小。
假設(shè)舊固定資產(chǎn)原值為M，已計(jì)提折舊為N，清理費(fèi)用為Q，售價(jià)為P。增值稅適用征收率為4%。增值率為A=(P-M)÷M×100%，平衡點(diǎn)為B。則當(dāng)M-(M-N+Q)=P-P÷(1+4%)×4%×50%-(M-N+Q)時(shí)，得平衡點(diǎn)B=(P-M)÷M=2%。當(dāng)舊貨增值率A>2%時(shí)，企業(yè)放棄免稅而計(jì)繳增值稅，企業(yè)利潤(rùn)會(huì)更大；當(dāng)舊貨增值率A≤2%時(shí)，若售價(jià)仍高于原值，放棄高價(jià)出售，而享受免稅，才能使企業(yè)利潤(rùn)最大化，若售價(jià)低于原值，則不存在對(duì)納稅的選擇。
關(guān)鍵詞：消費(fèi)型增值稅 固定資產(chǎn) 稅務(wù)籌劃
自2009年1月1日起，我國(guó)全面實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型改革,由生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅，允許抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額。為保證改革實(shí)施到位，易于納稅人實(shí)際操作，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局了《關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2008]70號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《通知》)，進(jìn)一步明確了增值稅轉(zhuǎn)型后固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理。筆者從轉(zhuǎn)型改革對(duì)煤炭企業(yè)的影響出發(fā)，對(duì)固定資產(chǎn)投資進(jìn)行籌劃，使煤炭企業(yè)享受更大的改革收益。
一、煤炭企業(yè)固定資產(chǎn)性質(zhì)
隨著煤炭開采技術(shù)的提高和安全生產(chǎn)難題的逐步解決，我國(guó)礦井生產(chǎn)規(guī)模越來(lái)越大，其中固定資產(chǎn)投入占礦井建設(shè)、生產(chǎn)投資比例也越來(lái)越大，據(jù)目前大型、特大型煤礦企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表反映：固定資產(chǎn)多占企業(yè)總資產(chǎn)的46%-69%。這里的固定資產(chǎn)范圍與稅法所稱固定資產(chǎn)范圍存在差異：稅法所稱固定資產(chǎn)是指使用期限超過(guò)12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等，不包含房屋建筑物、構(gòu)筑物。煤炭企業(yè)是資源開采型企業(yè)，固定資產(chǎn)形成主要在井下，因此，建筑物、構(gòu)筑物所占比重較大。
二、消費(fèi)型增值稅下固定資產(chǎn)抵扣政策
（一）固定資產(chǎn)抵扣政策
《通知》中規(guī)定，自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)（包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資）或者自制（包括改擴(kuò)建、安裝）固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，可根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令第538號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《條例》）和《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局令第50號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《細(xì)則》）的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)（以下簡(jiǎn)稱增值稅扣稅憑證）從銷項(xiàng)稅額中抵扣，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。
（二）不得從銷項(xiàng)稅中抵扣的項(xiàng)目
《條例》第十條規(guī)定，下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：
1.用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
2.非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；
3.非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
4.國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品；
5.本條第1項(xiàng)至第4項(xiàng)規(guī)定的貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用。
（三）特殊抵扣政策
《細(xì)則》第二十一條規(guī)定，條例第十條第1項(xiàng)所稱購(gòu)進(jìn)貨物，不包括既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目（不含免征增值稅項(xiàng)目）也用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的固定資產(chǎn)。也就是說(shuō)既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目也用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以從銷項(xiàng)稅中抵扣。
三、消費(fèi)型增值稅對(duì)煤炭企業(yè)的影響
消費(fèi)型增值稅下，納稅人購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額能夠從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣，相對(duì)于轉(zhuǎn)型前來(lái)說(shuō)，企業(yè)稅負(fù)得到了降低，從一定程度上增強(qiáng)了企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。
增值稅抵扣范圍的擴(kuò)大，也影響到會(huì)計(jì)核算中固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)、使用期內(nèi)折舊費(fèi)用的計(jì)提、企業(yè)損益等一系列問(wèn)題。固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅從當(dāng)期銷項(xiàng)稅中抵扣，固定資產(chǎn)初始計(jì)量成本減小，計(jì)提折舊費(fèi)用的基數(shù)減小，使用期內(nèi)計(jì)提的折舊費(fèi)用減少，企業(yè)利潤(rùn)增加，從而交納企業(yè)所得稅增加。從企業(yè)資金流來(lái)說(shuō)，抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅當(dāng)期，企業(yè)交納增值稅減少，當(dāng)期資金支出減少，交納企業(yè)所得稅增加，但企業(yè)所得稅的資金支出僅占增值稅資金支出的1/4，與生產(chǎn)型增值稅政策相對(duì)比，企業(yè)節(jié)省了3/4的資金，增強(qiáng)了企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。
但是，對(duì)于煤炭企業(yè)來(lái)說(shuō)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的固定資產(chǎn)投資金額僅占全部投資額的30%左右，相對(duì)于棉紡織等其他行業(yè)，可抵扣資產(chǎn)所占比例較低。
四、消費(fèi)型增值稅下的稅務(wù)籌劃
消費(fèi)型增值稅下，處于相對(duì)劣勢(shì)的煤炭企業(yè)，欲享受更多的政策優(yōu)惠，應(yīng)在固定資產(chǎn)投資前期、中期做好稅務(wù)籌劃。筆者從固定資產(chǎn)的投資方式、使用用途和供貨方選擇三方面進(jìn)行了以下籌劃：
（一）投資方式
企業(yè)固定資產(chǎn)投資方式有外購(gòu)、自建、融資租賃等，根據(jù)目前的增值稅政策，外購(gòu)和融資租賃基本不存在籌劃空間。外購(gòu)固定資產(chǎn)，依據(jù)取得的增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅；融資租賃固定資產(chǎn)，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2000]514號(hào)）規(guī)定，對(duì)經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的單位所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，無(wú)論租賃的貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。因此，融資租賃固定資產(chǎn)無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。
企業(yè)自建固定資產(chǎn)，購(gòu)買的設(shè)備、材料，只有取得增值稅專用發(fā)票才可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，顯然，傳統(tǒng)上包工包料、只開具建筑業(yè)發(fā)票的方式對(duì)企業(yè)是不利的。筆者認(rèn)為可以采用以下投資方式：
一是選擇承包商時(shí)，事先要對(duì)承包商的納稅性質(zhì)進(jìn)行調(diào)查，選擇具有增值稅一般納稅人資格的建筑企業(yè)，將所用設(shè)備材料款和施工費(fèi)分開結(jié)算，分別開具增值稅專用發(fā)票和建筑業(yè)發(fā)票，使設(shè)備材料進(jìn)項(xiàng)稅可以從當(dāng)期銷項(xiàng)稅中抵扣，減少企業(yè)的稅金支出。
二是如果承包商不具有增值稅一般納稅人資格，企業(yè)可以選擇與承包方只簽訂建筑勞務(wù)合同，企業(yè)自行購(gòu)買工程所用設(shè)備和材料，并取得增值稅專用發(fā)票，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，以保證企業(yè)獲得更大的利益。
（二）使用用途
按照《細(xì)則》的規(guī)定，只有專門用于不征收增值稅項(xiàng)目或者應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的項(xiàng)目，包括非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利和個(gè)人消費(fèi)，其固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅才不允許抵扣。既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，也用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅是可以抵扣的。這給多種經(jīng)營(yíng)企業(yè)提供了一個(gè)籌劃的空間，對(duì)于增值稅項(xiàng)目和非增值稅項(xiàng)目通用的機(jī)器設(shè)備，在保證生產(chǎn)的前提下，企業(yè)可以考慮一機(jī)多用，既可以節(jié)省投資資金，又可以抵扣非增值稅項(xiàng)目等所用機(jī)器設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅，減少企業(yè)的稅金支出。
（三）供貨商選擇
從生產(chǎn)規(guī)模劃分，增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，一般納稅人適用一般稅率17%，小規(guī)模納稅人適用征收率3%，稅率不同造成相同總價(jià)固定資產(chǎn)的票面稅額不同，從而影響企業(yè)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅不同。企業(yè)選擇具有一般納稅人資格的供貨商，在固定資產(chǎn)總支出等同的情況下，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額大，減少了企業(yè)的稅金支出，降低了企業(yè)稅負(fù)，相反，選擇小規(guī)模納稅人性質(zhì)的供貨商，會(huì)增加企業(yè)的稅金支出。因此，企業(yè)應(yīng)慎重選擇供貨商，減少損失，為企業(yè)爭(zhēng)取更大的利益。
參考文獻(xiàn)：
