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查詢審核過程
在會計電算化程度較高的發(fā)達(dá)國家，軟件是否具有充分的保留和提供審計線索的功能，是評價管理型軟件最重要的標(biāo)準(zhǔn)之一。顯然，一個理想的管理型軟件必須具有充分的保留和提供審計線索的功能。在這方面，我國的商品化管理型軟件設(shè)計與開發(fā)似乎尚未給予足夠的重視，在未來的管理型軟件的設(shè)計中這將是一個新的課題。
關(guān)于審計線索提供的總體要求可歸納為以下幾條:
1.雙向性
管理型軟件應(yīng)允許審計人員按照原始憑證-明細(xì)帳(日記帳)-總帳-報表的順序進(jìn)行雙向查詢，同時還應(yīng)允許分別對日記帳、明細(xì)帳、總帳的期初余額、本期發(fā)生額和期末余額進(jìn)行雙向查詢。，我國絕大多數(shù)管理型軟件的查詢設(shè)計都是單向的，可以實現(xiàn)由總帳查明細(xì)帳，由明細(xì)帳查憑證等過程，但當(dāng)需要反向查詢時則往往會遇到困難。
我國通用財務(wù)軟件的設(shè)計一般是將帳務(wù)處理系統(tǒng)與報表處理系統(tǒng)作為兩個獨立的模塊進(jìn)行設(shè)計。報表處理模塊雖然能根據(jù)一定的公式在帳簿中取數(shù)據(jù)，但是報表與帳簿之間并未建立起直接的關(guān)聯(lián)，由報表到帳簿，或由帳簿到報表的追查不能實現(xiàn)。即使是在帳務(wù)處理模塊中，如總帳、明細(xì)帳與憑證之間的順次查詢也并非各種軟件均能實現(xiàn)。
2.二維性
二維性是指管理型軟件所提供的審計線索查找路徑應(yīng)是可以交錯的。即不僅可以按憑證到明細(xì)帳(日記帳)到總帳到報表進(jìn)行雙向查詢，而且在查詢帳簿的同時可以隨時查找某一帳戶對應(yīng)的某筆交易額或期初、期末數(shù)額。二維性的實現(xiàn)受雙向性的與限制。在我國，有的軟件連順序查詢都實現(xiàn)不了，更談不上二維查詢了。但是，如果單就查詢帳簿時可以隨時對相應(yīng)的帳戶進(jìn)行"期初余額到本期發(fā)生額到期末余額"雙向查詢而言，一般的財務(wù)軟件基本上都能實現(xiàn)。這是由于我國的財務(wù)軟件在顯示被查詢的帳簿時，往往按照手工處理中帳簿的格式予以表現(xiàn)，只要在軟件帳簿格式設(shè)置時注意包括期初余額、本期發(fā)生額和期末余額三個項目，則隨時可以方便地對此進(jìn)行雙向查詢。
3.確定性
審計人員在工作中，一旦對某些業(yè)務(wù)產(chǎn)生疑問，往往需要對與該業(yè)務(wù)有關(guān)的一切進(jìn)行查詢或追查。此時，管理型軟件應(yīng)能為審計人員提供足夠的資料，并能在各數(shù)據(jù)庫之間根據(jù)審計人員的設(shè)定建立起關(guān)聯(lián)關(guān)系，從而保證審計人員在查找資料時能方便地對相關(guān)資料進(jìn)行定位。如果審計人員需要對客戶的應(yīng)收帳款進(jìn)行審計，軟件應(yīng)可根據(jù)審計人員的設(shè)定在顧客訂貨單、銷售通知書、發(fā)貨單、銷售發(fā)票、銷售匯總表、銷售明細(xì)帳及總帳、應(yīng)收帳款明細(xì)帳和總帳、現(xiàn)金和銀行存款日記帳，以及總帳數(shù)據(jù)庫之間有選擇地建立起關(guān)聯(lián)。一旦某項具體業(yè)務(wù)被選定，與之相應(yīng)的上述資料即可調(diào)出。這是機(jī)為審計工作帶來的一大便利，可以省去審計人員大量的手工查找工作。但是客觀地講，這一功能在我國現(xiàn)有的財務(wù)軟件上并未得到實現(xiàn)。一方面，是由于計算機(jī)在中的應(yīng)用范圍還比較小，有的企業(yè)盡管已實現(xiàn)財會電算化，但是并未在企業(yè)全范圍實現(xiàn)計算機(jī)管理與控制。
另一方面，是由于我國現(xiàn)有的成套企業(yè)MIS系統(tǒng)還很少，有的企業(yè)雖已廣泛地運用計算機(jī)進(jìn)行信息管理，但是這些信息管理模塊往往獨立于財務(wù)模塊，且與財務(wù)模塊之間缺乏配套的接口，造成信息交換困難。因此，要解決財務(wù)軟件中審計線索提供的確定性問題，首先應(yīng)在企業(yè)推廣運用管理型軟件。只有真正讓計算機(jī)總管企業(yè)管理的各類信息，才有可能利用計算機(jī)技術(shù)方便地為審計人員提供審計線索。
證實過程
審計人員進(jìn)行證實測試的主要目的是確定會計報表所揭示內(nèi)容的有效性、正確性，其一般目的包括:存在和發(fā)生、完整性、權(quán)利和義務(wù)、估價與分配，以及說明和披露五個方面。由于一般財務(wù)軟件的設(shè)計都能遵循有關(guān)會計制度的要求，核算的準(zhǔn)確性是有保證的。同時資產(chǎn)的存在性與完整性也并非由財務(wù)軟件的設(shè)計所決定。因此，筆者認(rèn)為，證實測試過程對管理型軟件設(shè)計的要求比較簡單，主要體現(xiàn)在以下兩條:
1.帳務(wù)處理過程確定可查
我國現(xiàn)行的會計制度在很多具體會計處理方面具有可選擇性，如高新技術(shù)企業(yè)固定資產(chǎn)折舊，國家規(guī)定可以選用加速折舊方法。當(dāng)然，企業(yè)也可選擇常規(guī)折舊方法，這就使會計具體業(yè)務(wù)的處理具有不確定性。審計人員在進(jìn)行審計時，必須充分了解企業(yè)對各項業(yè)務(wù)的具體處理方法，才有可能對所選處理方法的適當(dāng)性和核算的正確性提出意見。與此同時，作為通用管理型軟件，軟件設(shè)計一方面應(yīng)充分考慮不同企業(yè)對各種不同會計處理方法的需要，在軟件中預(yù)置選擇菜單;另一方面，也應(yīng)注意在用戶選定某一處理方法后，對這一信息予以披露與保存，以便審計人員在需要時隨時調(diào)用。
2.為審計測試預(yù)留通道
在管理型軟件中，僅保留處理方法的名稱、過程、公式還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。審計人員為證實業(yè)務(wù)處理的實際過程、方法，往往需要進(jìn)行測試，即虛擬一次業(yè)務(wù)運作過程，檢查其結(jié)果與預(yù)期結(jié)果是否相符。這種方法可以有效地驗證核算過程是否與設(shè)計一致， 但是，如果審計人員不能及時消除這些測試的影響，這種方法也有可能導(dǎo)致系統(tǒng)數(shù)據(jù)的混亂。恰當(dāng)?shù)慕鉀Q方案是在軟件設(shè)計時即為以后的審計測試留下通道，既方便審計人員的隨時測試，也不會造成對整個系統(tǒng)數(shù)據(jù)的影響。
系統(tǒng)分析過程
會計電算化系統(tǒng)是一個比手工會計系統(tǒng)更為高級、復(fù)雜的信息處理系統(tǒng)，美國注冊會計師協(xié)會在第3號《審計準(zhǔn)則公告》中將會計電算化系統(tǒng)的內(nèi)容控制分為一般控制和應(yīng)用控制兩類，這代表了西方審計界普遍接受的見解。我國的一些學(xué)者則主張將內(nèi)部控制分為程序控制與制度控制兩類。其中，制度控制與軟件設(shè)計無關(guān)，在此著重討論滿足程序控制對相關(guān)軟件設(shè)計要求。
1.輸入控制
在電算化系統(tǒng)中，系統(tǒng)依據(jù)錄入或系統(tǒng)自身采集的原始數(shù)據(jù)產(chǎn)生各類信息。因此，這些原始數(shù)據(jù)的質(zhì)量至關(guān)重要。管理型軟件應(yīng)具備的數(shù)據(jù)輸入控制大致有:
設(shè)立科目對照檢查：當(dāng)輸入會計科目號碼時，系統(tǒng)首先在參照文件中查找。如查找不到，或查找到的科目在屏幕上顯示后表明不是要輸入的科目，則提示糾正措施。如輸入的科目名稱不規(guī)范，則廢棄已輸入的科目;若確認(rèn)為新增科目，則將該科目追加到科目對照文件中。
合理性檢查：對輸入的數(shù)據(jù)根據(jù)其意義設(shè)置一個合理性區(qū)間。如果輸入的數(shù)值超出區(qū)間范圍，系統(tǒng)應(yīng)發(fā)出提示信息，要求檢查輸入數(shù)據(jù)。
信息類型檢查：對輸入的數(shù)據(jù)或摘要等信息確定輸入的合理類型。當(dāng)應(yīng)輸入數(shù)據(jù)時，不能有字母、符號、漢字等非數(shù)值型信息;當(dāng)應(yīng)輸入摘要時，則限制數(shù)字的輸入。
試算平衡檢查：對輸入的每筆交易都應(yīng)進(jìn)行試算平衡檢查，查其借方金額之和是否等于貸方金額之和。在某一會計期間所有輸入結(jié)束后，還應(yīng)對總額進(jìn)行試算平衡。
2.處理過程控制
處理過程控制設(shè)計的目的是保證處理步驟的適當(dāng)性。在手工核算系統(tǒng)中，這一功能是靠復(fù)核工作完成。在會計電算化系統(tǒng)中，由于操作員并不能觀察到有關(guān)數(shù)據(jù)的處理過程，所以審計人員對此應(yīng)予以足夠的關(guān)注。
管理型軟件的設(shè)計要力圖能維持手工核算下的合理處理過程。但是，我國原有財務(wù)軟件在這方面的設(shè)計并不盡如人意。如在存在未過帳業(yè)務(wù)時均能結(jié)帳，且無特別提示等。值得一提的是，軟件在打印含有未過帳業(yè)務(wù)的報表時，在所打印的報表上應(yīng)作出特別的說明，以防與最終的正式報表產(chǎn)生混淆。
3.輸出控制
輸出控制的目的是保證輸出資料的準(zhǔn)確、可靠。輸出控制的措施有很多，在此，僅選擇其中最基本的幾種要求來考查各軟件輸出控制的有效程度。
(1)打印預(yù)覽功能可讓操作者在實際打印之前對打印輸出的、格式進(jìn)行最后的審核。一旦發(fā)現(xiàn)存在錯誤偏差，能立即予以修正。這是一項很有價值的功能，尤其體現(xiàn)在它能減少無效輸出資料的數(shù)量，從而降低了無效輸出資料混入有效輸出資料的可能性。
(2)對各類輸出資料的控制與區(qū)別。不論是手工會計核算還是會計電算化，錯誤的存在總是難免的。在錯誤修改前后的系統(tǒng)輸出資料，如打印的帳簿、報表等，應(yīng)能予以明確區(qū)分。這就要求在打印輸出資料上標(biāo)明打印的日期、時間和序號，系統(tǒng)應(yīng)能對所有的打印輸出進(jìn)行登記。進(jìn)一步講，這一功能還有防止私自篡改帳簿、報表等現(xiàn)象的作用。一般而言，財務(wù)軟件均能在輸出報表上注明報表所屬的會計期間，但報表打印的具體時間，則不在輸出報表上給出。更為重要的是，系統(tǒng)往往都未對所有的打印輸出進(jìn)行嚴(yán)格控制，未對輸出的報表標(biāo)明序號。如97年11月資產(chǎn)負(fù)債表這是第8次輸出，則應(yīng)在報表上標(biāo)注"8"。如果說通過打印日期、時間區(qū)別報表并不十分可信，因為系統(tǒng)日期、時間能被方便地改動。那么，在報表上標(biāo)注序號，并且在審計時要求將本期所有輸出報表都提供給審計人員，就能夠有效地防止報表混淆或有意改變報表內(nèi)容的情況發(fā)生。我們看到，系統(tǒng)日志是為審計人員提供審計線索的有力工具，但是，有的軟件未能較好地實現(xiàn)這一功能，還有一些軟件竟允許操作人員對其進(jìn)行刪改!這樣的系統(tǒng)日志不但不能發(fā)揮其應(yīng)有的作用，反之還可能對審計人員造成誤導(dǎo)。
4.初始化控制
在會計電算化系統(tǒng)中，初始化工作包括設(shè)置系統(tǒng)參數(shù)、設(shè)置科目、建立各種帳簿文件、錄入各種余額數(shù)據(jù)等。初始化工作只能進(jìn)行一次，并將在很大程度上其后的核算工作。因此，管理型軟件必須重視對初始化工作的控制。如同級編碼的會計科目相同，則可能造成以后會計科目的混淆;初始化不正確仍允許記帳，也會令其后的維護(hù)等工作產(chǎn)生困難。
5.系統(tǒng)安全控制
與手工會計核算系統(tǒng)相比，會計電算化下的系統(tǒng)安全控制更為復(fù)雜。
(1)口令。口令的設(shè)置一般有用戶口令、任務(wù)口令兩種。用戶口令是為每一個合法使用者設(shè)置一個口令，允許在其權(quán)限內(nèi)操作。任務(wù)口令是針對不同功能設(shè)置不同口令，用戶執(zhí)行多種功能要記住多個口令。相比之下，用戶口令設(shè)置較為合理。我國的大多數(shù)軟件均采用了這一口令形式。此外，口令越長，其被破譯、篡改的可能性越小。
(2)系統(tǒng)操作日志。系統(tǒng)日志能詳細(xì)記錄各操作人員的操作、時間，為審計提供全面的資料。但是，系統(tǒng)日志必須具有不可改動性，才能為審計人員提供可信任的證明。
(3)程序接觸控制。這一控制主要是防止操作人員對管理型軟件程序的擅自改動。管理型軟件均以高級語言編制，并在編譯后保存，這在一定程度上起到了程序接觸控制的作用。
L、會計實體的變化帶來審計實體的多樣化、復(fù)雜化。
在知識經(jīng)濟(jì)條件下，不僅突破了過去地域空間對經(jīng)濟(jì)交往的限制，更重要的是導(dǎo)致企業(yè)組織之間的界限不再象經(jīng)濟(jì)那樣清晰，特別是商務(wù)的出現(xiàn)，使得會計主體的外延不斷擴(kuò)大，一個公司可能擁有大量的子公司，而且總公司又有許多的合資企業(yè)、合作企業(yè)和關(guān)聯(lián)企業(yè)。一個顧客——供應(yīng)商的松散聯(lián)盟集團(tuán)，使得公司的結(jié)構(gòu)和功能具有了很強(qiáng)的變動性。隨著“網(wǎng)上公司”、“網(wǎng)上實體”的迅速，通過虛擬的網(wǎng)絡(luò)媒體空間，使不同地域各種各樣的人，為了某個工作目標(biāo)暫時的聯(lián)結(jié)到一起來，而業(yè)務(wù)完成后就自行解散。帶來會計實體越來越多，也越發(fā)難以界定。由于空間范圍的擴(kuò)大，使原來的傳統(tǒng)意義上的空間概念，擴(kuò)大到虛擬的網(wǎng)絡(luò)空間，組織結(jié)構(gòu)也由新的橫向網(wǎng)絡(luò)組織取代了傳統(tǒng)的金字塔式組織，由此使得我們的審計客體——被審計單位有別于傳統(tǒng)意義上的被審計單位，范圍變大了，變得越來越復(fù)雜，越來越難以界定，例如，我們在對利用世界銀行貸款的高新技術(shù)公司進(jìn)行審計時，就遇到這樣的，該公司是由世界銀行貸款支助的國家重點實驗室轉(zhuǎn)制而來，同時它吸收了相關(guān)的投資公司、科研機(jī)構(gòu)等入股成立，同時該公司又參股某一上市公司，使這一上市公司對其控股達(dá)到90%。這樣我們在對世行貸款這個項目進(jìn)行審計時，就必須對這個項目本身支助的國家重點實驗室、轉(zhuǎn)制形成的新公司，及其參股的上市公司進(jìn)行審計評價，然而，但我們在審計實務(wù)中，卻發(fā)現(xiàn)兩公司的互為關(guān)聯(lián)企業(yè)，兩家公司本身在賬務(wù)會計的處理上遇到了難以界定的資產(chǎn)沒有入帳，這樣，我們在對項目的審計評價時難以全面、正確的下審計結(jié)論。
2、會計信息的不確定性，使審計的目標(biāo)受到挑戰(zhàn)。
以網(wǎng)絡(luò)為依托興起的虛擬公司僅僅是一個抽象的聯(lián)合體，它更重要的資產(chǎn)只是人力資源和知識產(chǎn)權(quán)，根據(jù)會計理論的要求，會計信息必須和即將進(jìn)行的活動或預(yù)期產(chǎn)生的結(jié)果完全相關(guān)，然而在目標(biāo)情況下，會計信息在某些方面正逐漸喪失這一標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)大量的資產(chǎn)沒有得到或難以得到充分的確認(rèn)和計量，某些特殊的資產(chǎn)如土地、資源隨著社會的發(fā)展會不斷增值，但在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表上卻未充分反映出來。同時，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，知識正作為一種全新的資本、一種關(guān)鍵性的生產(chǎn)要素進(jìn)入企業(yè)的發(fā)展過程中。知識創(chuàng)新這種無形資產(chǎn)的比重日益增大，在資產(chǎn)負(fù)債表上也得不到任何反映。同時，新技術(shù)的采用使得產(chǎn)品生產(chǎn)的周期縮短，會計人員在現(xiàn)行的定期（年度、中期）財務(wù)報告制度下，無法為我們審計人員提供及時、充分有相關(guān)性的會計信息，使得我們的審計往往是在事件發(fā)生以后才進(jìn)行審計，審計難以對審計對象經(jīng)濟(jì)活動的真實性、合法性、效益性進(jìn)行準(zhǔn)確、及時的判斷和評價，加大了我們審計的風(fēng)險，同時，在工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代，物質(zhì)資本占主導(dǎo)地位，我們的審計目標(biāo)主要為投資者、債權(quán)人服務(wù)的，而在知識經(jīng)濟(jì)時代，審計的目標(biāo)不僅要維護(hù)投資者和債權(quán)人的利益，也要維護(hù)相關(guān)利益主體的利益和社會利益。因此，審計的目標(biāo)將不再局限于物質(zhì)資本要素所有者，而應(yīng)定位于整個社會。例如對企業(yè)人力資源利用狀況、企業(yè)商譽(yù)、商品品牌等無形資產(chǎn)價值等發(fā)表審計意見。
3、會計信息產(chǎn)生、傳遞和途徑的變化，帶來審計技術(shù)和方法的變革。
在現(xiàn)代知識經(jīng)濟(jì)和信息化大潮的推動下，現(xiàn)代會計信息實質(zhì)上是會計人員按會計準(zhǔn)則挑選最有用的數(shù)據(jù)利用現(xiàn)代機(jī)、網(wǎng)絡(luò)和通訊等信息技術(shù)加工處理形成的綜合信息，它是對傳統(tǒng)會計模式進(jìn)行重購，并在重購的現(xiàn)代會計模式上通過深化開發(fā)和廣泛利用會計信息資源，通過計算機(jī)系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)化的傳遞，使會計信息能夠滿足不同使用者對會計信息不同層次的需要。由此，作為審計證據(jù)的會計資料的信息化，必將帶來審計技術(shù)和方法的重大變革。否則，現(xiàn)代審計將會越來越難以適應(yīng)會計信息化發(fā)展的要求。
一方面，數(shù)據(jù)的存儲介質(zhì)和形式、會計數(shù)據(jù)的生成和傳遞方式實現(xiàn)無紙化，我們審計人員將很難甚至根本無法能過肉眼跟蹤會計業(yè)務(wù)的處理，也無法用傳統(tǒng)的考查會計檔案數(shù)據(jù)的安全性、有效性、完整性和準(zhǔn)確性。
另一方面，內(nèi)部控制的重點會計人員和會計業(yè)務(wù)部門轉(zhuǎn)移到數(shù)據(jù)處理部門，財會人員對交易的直接監(jiān)督減弱了，原來的內(nèi)部控制體系難以適應(yīng)這一變化。機(jī)數(shù)據(jù)處理的集中性、連貫性，使大部分職權(quán)分割的控制作用近于消失，數(shù)據(jù)庫存儲主體的改變及其共享程度的提高，又使會計中的賬簿控制體系失去了作用。在這種條件下，用經(jīng)符合性測試得出的控制風(fēng)險極低的結(jié)論來決定實質(zhì)性測試的范圍、重點，必將加大審計風(fēng)險，降低審計效率。
從上述幾個方面可以看出，在知識條件下，會計和審計所面對的巨變環(huán)境是一致，尤其是審計和會計關(guān)系的血緣性聯(lián)系，使得會計每一次的重大變革，都直接導(dǎo)致審計的重大變革。傳統(tǒng)手工會計對應(yīng)的是手工作業(yè)審計及手工作業(yè)審計技術(shù)，而面對知識經(jīng)濟(jì)條件下的會計信息化的，我們的審計正面臨嚴(yán)峻的考驗和挑戰(zhàn)。任何正視這些，不斷尋求新的辦法，去適應(yīng)新對我們審計的要求，這個艱巨的任務(wù)擺在了我們每一個從事審計工作的人員面前。
一、 對政府審計的進(jìn)行調(diào)整和拓展。
作為政府審計的實際業(yè)務(wù)部門，在知識經(jīng)濟(jì)條件下，必須順應(yīng)時展的要求，及時調(diào)整和拓展政府審計的內(nèi)容。首先是衍生工具的審計，隨著我國金融市場的開放，創(chuàng)新金融工具種類和數(shù)量迅速發(fā)展，衍生金融工具給審計提出了新的內(nèi)容和要求，另外在知識經(jīng)濟(jì)條件下，以知識為基礎(chǔ)的無形資產(chǎn)和智力密集型行業(yè)如高、軟件公司等的大量人力資源，對經(jīng)濟(jì)增長起著決定性的額作用。與此相聯(lián)系，企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)中，無形資產(chǎn)和人力資本的比重將會大大提高，并且成為企業(yè)價值的重要決定因素，這樣，在知識經(jīng)濟(jì)條例一廠，兩者將逐漸成為審計的內(nèi)容，而且從地位將逐步得到提高。同時，由于政府審計賦有保障國民經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展，維護(hù)國家財政經(jīng)濟(jì)秩序的責(zé)任，因此，在未來發(fā)展中對國民經(jīng)濟(jì)健康運行的各種非財務(wù)信息如：某些管理咨詢信息或財務(wù)報告信息；財務(wù)預(yù)測信息；事關(guān)企業(yè)未來經(jīng)營成敗的因素；企業(yè)近期所面臨的營業(yè)和行業(yè)風(fēng)險等明細(xì)信息，這些信息在當(dāng)前是政府宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展決策和各行業(yè)或企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略決策的十分重要的依據(jù)，理所當(dāng)然，這些信息也就成為了我們政府審計不可回避的審計范圍。
二、重新評價審計人員的地位和作用，注重對內(nèi)容控制制度的。
在信息時代，具有信息意識、掌握網(wǎng)絡(luò)信息集成方法和傳遞技術(shù)的新一代審計人員，作為公認(rèn)的獨立鑒證者，將對社會不同層次人員需要的許多財務(wù)或非財務(wù)信息的質(zhì)量及其充分性、及時性、公允性等方面，提供更為突出的審計鑒證服務(wù)。與此同時，隨著網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，各個公司或企業(yè)的管理部門，為了適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)的要求，一定會建立和維持著一系列的有別于傳統(tǒng)并高新運行的內(nèi)部控制制度，以協(xié)助管理機(jī)構(gòu)實現(xiàn)其管理的目標(biāo)，同時更為完善自身信息質(zhì)量提供有效保證，這樣，對于我們審計人員來說，為了大大降低審計風(fēng)險，提高審計效率，對于客體的內(nèi)部控制制度的評價和研究的重要性地位將會日益突出。
了解被審計單位及其環(huán)境是必要程序，特別是為注冊會計師在關(guān)鍵環(huán)節(jié)作出職業(yè)判斷提供重要基礎(chǔ)審計風(fēng)險模型，審計風(fēng)險等于重大錯報風(fēng)險乘以檢查風(fēng)險，審計風(fēng)險一般定在某個可以接受的范圍。
重大錯報風(fēng)險是基于企業(yè)本身固有的風(fēng)險，注冊會計師不能控制也不能改變，注冊會計師可以改變檢查風(fēng)險。審計做得工作越多，檢查風(fēng)險就越低，總體達(dá)到某一個審計風(fēng)險的水平。如果評價客觀重大錯報風(fēng)險比較高，注冊會計師必須將檢查風(fēng)險降低。一般來說注冊會計師的審計工作和重大錯報風(fēng)險是成正比的。所以評估重大錯報風(fēng)險的重要性，基本上決定了注冊會計師做的審計工作。必須了解和評估被審計單位及其環(huán)境，才能利用評估風(fēng)險的工作設(shè)計針對這些風(fēng)險的相應(yīng)的審計程序。
了解被審計單位及其環(huán)境，識別并評估重大錯報風(fēng)險是制定具體審計計劃的基礎(chǔ)。它是一個連續(xù)和動態(tài)的收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個審計過程的始終。在以后的審計過程中如果發(fā)現(xiàn)與初步了解的情況重大差異，對風(fēng)險評估結(jié)果產(chǎn)生了重大的影響，則應(yīng)以附件的形式對變化的情況進(jìn)行記錄，并修改相應(yīng)的審計計劃。
注冊會計師制定的風(fēng)險評估程序應(yīng)根據(jù)實際情況進(jìn)行裁減或修改。在具體實施時程序表應(yīng)列示出了每個領(lǐng)域的重點關(guān)注事項以及程序。對于不同審計項目應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷，確定需要了解被審計單位及其環(huán)境的程度，判斷其對于不同審計項目的適用性和重要性，執(zhí)行時應(yīng)對程序進(jìn)行必要的裁減、修改。
通過項目組討論使項目組成員更好地了解在各自負(fù)責(zé)的領(lǐng)域中，由于舞弊或錯誤導(dǎo)致財務(wù)報表重大錯報的可能性，并了解各自實施審計程序的結(jié)果如何影響審計的其他方面，包括對確定進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍的影響。
二、了解被審計單位可能出現(xiàn)的舞弊項目
防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計單位治理層和管理層的責(zé)任，注冊會計師的審計目標(biāo)是在整個審計過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度，識別、評估和應(yīng)對由于舞弊導(dǎo)致的財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的風(fēng)險。
(一)注冊會計師在完成承接業(yè)務(wù)評價表填寫工作時，了解被審計單位及其環(huán)境(包括內(nèi)部控制)，以識別和評估業(yè)務(wù)的重大風(fēng)險時應(yīng)考慮舞弊風(fēng)險的影響。
(二)注冊會計師在了解被審計單位及其環(huán)境時，應(yīng)當(dāng)運用分析程序?？紤]可能表明存在舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險的異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系。了解被審計單位及其環(huán)境時所獲取的信息可能來源于項目組內(nèi)部的討論、被審計單位承接或續(xù)約過程以及向被審計單位提供其他服務(wù)所獲得的經(jīng)驗，是否可能表明被審計單位存在舞弊導(dǎo)致重大錯報風(fēng)險。
(三)在了解被審計單位及其環(huán)境(包括內(nèi)部控制)時，企業(yè)內(nèi)部控制存在的重大缺陷應(yīng)被考慮為可能存在由于舞弊產(chǎn)生重大錯報的風(fēng)險，例如：對內(nèi)部控制和IT不適當(dāng)?shù)谋O(jiān)控，缺乏具備必要專業(yè)技能的會計和財務(wù)人員，缺少內(nèi)部審計部門等。
(四)對財務(wù)信息作出虛假報告導(dǎo)致的重大錯報通常源于多計收入(如提前確認(rèn)或虛增收入)或少計收入(如隱瞞收入)，在對重大錯報風(fēng)險的評估過程中應(yīng)當(dāng)假定被審計單位在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險，并應(yīng)考慮哪些收入類別以及哪些與收入有關(guān)的交易或認(rèn)定可能導(dǎo)致舞弊風(fēng)險。
此外，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)考慮為應(yīng)對舞弊導(dǎo)致財務(wù)報表重大錯報可能性而選擇的審計程序，以及各種審計程序的有效性，在具體審計計劃中應(yīng)考慮如何使擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍不易為被審計單位預(yù)見。
三、識別和評估重大錯報風(fēng)險審計程序時應(yīng)當(dāng)考慮的問題
注冊會計師應(yīng)當(dāng)利用實施風(fēng)險評估程序獲取的信息，包括在評價控制設(shè)計和確定其是否得到執(zhí)行時獲取的審計證據(jù)，作為支持風(fēng)險評估結(jié)果的審計證據(jù)。
(一)在了解被審計單位及其環(huán)境的整個過程中識別風(fēng)險，并考慮各類交易、賬戶余額等。如被審計單位因相關(guān)環(huán)境法規(guī)的實施需要更新設(shè)備，可能面臨原有設(shè)備閑置或貶值的風(fēng)險；宏觀經(jīng)濟(jì)的低迷可能預(yù)示應(yīng)收賬款的回收存在問題；競爭者開發(fā)的新產(chǎn)品上市，可能導(dǎo)致被審計單位的主要產(chǎn)品在短期內(nèi)過時，預(yù)示將出現(xiàn)存貨跌價和長期資產(chǎn)(如固定資產(chǎn)等)的減值。
(二)將識別的風(fēng)險與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯報的領(lǐng)域相聯(lián)系。如銷售困難使產(chǎn)品的市場價格下降，可能導(dǎo)致年末存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值而需要計提存貨跌價準(zhǔn)備，這顯示存貨的計價認(rèn)定可能發(fā)生錯報。
(三)考慮識別的風(fēng)險是否重大。如上例中除考慮產(chǎn)品市場價格下降因素外，還應(yīng)當(dāng)考慮產(chǎn)品市場價格下降的幅度、該產(chǎn)品在被審計單位產(chǎn)品中的比重等，以確定識別的風(fēng)險對財務(wù)報表的影響是否重大。假如產(chǎn)品市場大幅下降，導(dǎo)致產(chǎn)品銷售收入不能補(bǔ)償成本，毛利率為負(fù)，那么年末存貨跌價問題嚴(yán)重，存貨計價認(rèn)定發(fā)生錯報的風(fēng)險重大；假如價格下降的產(chǎn)品在被審計單位銷售收入中所占比例很小，被審計單位其他產(chǎn)品銷售毛利率很高，盡管該產(chǎn)品的毛利率為負(fù)，但可能不會使年末存貨發(fā)生重大跌價問題。
關(guān)鍵詞：會計電算化 計算機(jī)輔助審計 信息系統(tǒng)
隨著電子信息技術(shù)的發(fā)展和大數(shù)據(jù)時代的到來，人們處理工作的思路、程序都發(fā)生了巨大的改變。自動化、信息化、電子化、集成化的信息系統(tǒng)是一個無窮無盡的數(shù)據(jù)庫，它打開了人類的大腦，也解放了人類的手腳，真正實現(xiàn)了人機(jī)結(jié)合。企業(yè)信息系統(tǒng)和會計電算化的實施，使審計工作也隨之發(fā)生了前所未有的突破，計算機(jī)審計作為這一時代背景下的產(chǎn)物，是審計行業(yè)歷史上的一次飛躍，這也對審計提出了嚴(yán)峻的考驗。是否能順應(yīng)時代潮流，健全完善審計工作，提供更好的審計服務(wù)，是當(dāng)今審計人員需要完成的課題。
一、我國會計電算化審計現(xiàn)狀
1、計算機(jī)信息系統(tǒng)集成性差
當(dāng)今，在大數(shù)據(jù)的時代背景下，要求形成一個無限集成、兼容的大數(shù)據(jù)庫，以避免信息不對稱帶來的危害。但在我國，除了公安系統(tǒng)建成公民身份的聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)，其余領(lǐng)域基本沒有實現(xiàn)數(shù)據(jù)的共享聯(lián)通。計算機(jī)審計的開展需獲得與被審計單位有關(guān)的所有資料，但是目前各業(yè)務(wù)系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)接口并沒有完全打開，各系統(tǒng)之間的應(yīng)用也不兼容，注冊會計師無法直接獲取第一手的審計證據(jù)開展工作，電子數(shù)據(jù)的缺失成為計算機(jī)審計發(fā)展的一大瓶頸。
2、審計準(zhǔn)則、法規(guī)不健全，缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)
計算機(jī)審計的一大亮點在于在數(shù)據(jù)審計的基礎(chǔ)上增加了對計算機(jī)系統(tǒng)的審計，而計算機(jī)因其虛擬化、程序化、隱蔽性的固有限制，在會計處理過程中容易發(fā)生不按審計準(zhǔn)則行事、惡意篡改程序?qū)е抡麄€處理偏離企業(yè)目標(biāo)等情況，而目前我國缺乏信息系統(tǒng)的審計標(biāo)準(zhǔn)，原有審計準(zhǔn)則不適用當(dāng)今環(huán)境，借鑒的國際信息系統(tǒng)審計協(xié)會（ISACA）標(biāo)準(zhǔn)無法完全契合中國環(huán)境，暫用中注協(xié)的相關(guān)規(guī)定又比較籠統(tǒng)、概括，利用計算機(jī)進(jìn)行貪污、舞弊的可能性大。
3、缺乏高素質(zhì)人才
計算機(jī)審計要求配備一批兼?zhèn)湄敃R與信息系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)知識的復(fù)合型人才。而目前我國的財會行業(yè)呈現(xiàn)出中低端人才廣泛、高端人才嚴(yán)重匱乏的狀況，大部分經(jīng)驗豐富的審計人員缺乏計算機(jī)知識，難以適應(yīng)計算機(jī)審計，年輕的審計人員又缺乏審計經(jīng)驗，欠缺專業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)判斷能力。我國僅有國際承認(rèn)的CISA（注冊信息系統(tǒng)審計師）2000多人，無法滿足計算機(jī)審計建設(shè)的需求。
二、會計電算化對審計提出的新要求
1、加強(qiáng)事前、事中審計，參與信息系統(tǒng)設(shè)計、測試
依賴于計算機(jī)進(jìn)行會計處理的被審計對象，要求審計從企業(yè)信息系統(tǒng)的整個生命周期展開審計，而不是僅對會計流程的結(jié)果進(jìn)行審計。因此，審計人員應(yīng)該參與企業(yè)會計信息系統(tǒng)設(shè)計、研發(fā)、運行、維護(hù)各個環(huán)節(jié)，全面了解被審計單位的網(wǎng)絡(luò)環(huán)境和內(nèi)部控制。在對產(chǎn)生信息系統(tǒng)的監(jiān)督過程中，注冊會計師有權(quán)對研發(fā)團(tuán)隊進(jìn)行審查，并要求其為將來審計工作的開展預(yù)先設(shè)置控制點，提供相關(guān)數(shù)據(jù)接口，同時對測試結(jié)果達(dá)不到要求的系統(tǒng)有否決權(quán)。
2、重視內(nèi)部控制審計
在會計電算化環(huán)境下，注冊會計師應(yīng)該重點關(guān)注以下幾方面的內(nèi)控：首先，風(fēng)險評估。注冊會計師應(yīng)運用穿行測試、系統(tǒng)測試等方法來了解管理層是如何識別、評估、管理與財務(wù)及非財務(wù)報告相關(guān)的風(fēng)險，企業(yè)是否建立了某種機(jī)制來應(yīng)對各種潛在風(fēng)險的威脅等問題，以此來降低審計風(fēng)險。其次，不相容職務(wù)分離控制。紙質(zhì)文件被電子文檔替代后，相關(guān)崗位責(zé)任人的業(yè)務(wù)處理不易留下痕跡，因此應(yīng)該加強(qiáng)人員的分權(quán)、授權(quán)控制，數(shù)據(jù)訪問要加密，嚴(yán)格分離崗位職責(zé)，用制度來約束人的行為。
3、開發(fā)專用審計軟件
會計電算化軟件是專門針對企業(yè)會計處理的軟件，但現(xiàn)在市面上還缺乏專門的審計軟件。開發(fā)專業(yè)審計軟件，可以方便審計人員用統(tǒng)一的模式對不同的企業(yè)進(jìn)行審計，有助于降低財務(wù)軟件的差異性對審計工作的影響，利于事務(wù)所的復(fù)核管理與風(fēng)險控制。并且運用專門的審計軟件能夠完善電算化審計的體系建設(shè)，為相應(yīng)規(guī)范性準(zhǔn)則的制定提供了對象。
4、進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)、網(wǎng)站審計
隨著電子商務(wù)環(huán)境的普及，大多數(shù)企業(yè)與消費者越來越愿意選擇進(jìn)行網(wǎng)上交易，以避免現(xiàn)金、實體交易的不便。針對這一全新且市場份額較大的交易類型，注冊會計師可以通過企業(yè)授權(quán)，在企業(yè)的官網(wǎng)和第三方交易平臺等有關(guān)站點進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)網(wǎng)站嵌入控制點檢測，加密后直接將網(wǎng)站上的數(shù)據(jù)導(dǎo)入審計系統(tǒng)，運用函證、抽樣、統(tǒng)計分析、數(shù)值分析等方法調(diào)查異常事項，展開審計。
5、將審計技術(shù)與現(xiàn)代信息技術(shù)有機(jī)結(jié)合
數(shù)據(jù)采集時運用快照、并行審計技術(shù)、穿行測試等技術(shù)。數(shù)據(jù)分析時建立數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)，綜合運用專業(yè)的分析工具，如Excel、Access、SQL Server、IDEA等，對輸入的冗雜的原始會計數(shù)據(jù)作詳細(xì)的歸類、記錄、計算和分析，并且以直觀的圖表輸出，可以給注冊會計師提供高質(zhì)量的審計證據(jù)。
在進(jìn)行會計人才培養(yǎng)時，應(yīng)加強(qiáng)計算機(jī)技術(shù)的培訓(xùn)，多開展數(shù)據(jù)庫管理和編程方面的課程，培養(yǎng)會計學(xué)員的邏輯思路、實操能力。同時，事務(wù)所應(yīng)更多地吸收計算機(jī)專業(yè)人才，提高自行研發(fā)專業(yè)審計軟件的水平，為審計工作的轉(zhuǎn)型打下堅實的基礎(chǔ)。
三、結(jié)語
在會計電算化的當(dāng)今社會中，傳統(tǒng)審計日益顯現(xiàn)諸多弊病，順應(yīng)時代潮流、緊跟時代步伐是審計突破困境、向前發(fā)展的唯一出路。審計理論研究人員和操作人員都應(yīng)該積極對時代變遷做出回應(yīng)，認(rèn)真拓展并加深個人的業(yè)務(wù)能力，時刻準(zhǔn)備接受職業(yè)繼續(xù)教育，樹立終身學(xué)習(xí)的理念。通過將傳統(tǒng)審計與計算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)、通信相結(jié)合，發(fā)展健全的電算化審計，更好地為企業(yè)服務(wù)。
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【關(guān)鍵詞】會計信息 謹(jǐn)慎性 公允價值 影響
2006年最新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則一基本準(zhǔn)則》中第十八條說明：會計信息質(zhì)量要求，企業(yè)對交易或事項進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或收益、低估負(fù)債或費用。從準(zhǔn)則要求中可以看出，對會計信息質(zhì)量要求的謹(jǐn)慎性處理原則需要相關(guān)會計從業(yè)人員對相關(guān)交易或事項進(jìn)行合理的評估。
一、會計信息謹(jǐn)慎性要求的理論依據(jù)與背景
謹(jǐn)慎性原則存在的理論依據(jù)是謹(jǐn)慎性原則的普遍被接受，在各國的會計準(zhǔn)則中得到了體現(xiàn)。其中法國和德國由于企業(yè)的資本主要由銀行等信貸機(jī)構(gòu)提供，更強(qiáng)調(diào)謹(jǐn)慎性原則的運用。同時，國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）在第1號國際會計準(zhǔn)則把謹(jǐn)慎性原則作為選擇會計政策的三大要素（穩(wěn)健性、實質(zhì)重于形式和重要性）之一。這進(jìn)一步說明了謹(jǐn)慎性原則在國際會計準(zhǔn)則建立過程中，較早地得到了各國會計界的認(rèn)可。
隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日漸全面和綜合，以及企業(yè)所有者與經(jīng)營者分離，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動面臨著許多風(fēng)險，在此背景下，為保護(hù)投資者的投資利益，讓企業(yè)的財務(wù)報表更加真實的企業(yè)的活動經(jīng)營狀況，突出對會計處理的謹(jǐn)慎性要求。
二、與其他會計信息要求的聯(lián)系
會計信息質(zhì)量要求作為一個有機(jī)聯(lián)系的整體，概括起來有可靠性（真實性）、相關(guān)性、明晰性、可比性、實質(zhì)重于形式、謹(jǐn)慎性、重要性和及時性信息質(zhì)量要求特征。嚴(yán)謹(jǐn)性的處理原則最基本上確定了會計的處理思想，與其他要求共同保證了會計信息的質(zhì)量。
三、推行謹(jǐn)慎性原則的意義
促進(jìn)轉(zhuǎn)換企業(yè)經(jīng)營機(jī)制推行適應(yīng)謹(jǐn)慎，從其短期來看，有利于排除企業(yè)虛盈實虧的現(xiàn)象；從長期來看，增強(qiáng)了企業(yè)經(jīng)營的風(fēng)險意識，同時增加了資本保值的保險系數(shù)。進(jìn)一步改善投資環(huán)境，正確引導(dǎo)投資。更好地發(fā)揮社會中介組織的作用。會計師、審計師事務(wù)所在實際查賬工作過程中，應(yīng)當(dāng)盡量避免“虛盈”的現(xiàn)象，或與現(xiàn)行制度相抵觸的現(xiàn)象。
四、謹(jǐn)慎性在會計實務(wù)中的主要運用
資產(chǎn)的跌價或減值準(zhǔn)備。謹(jǐn)慎性原則在資產(chǎn)計價方面的運用是流動資產(chǎn)、投資和固定資產(chǎn)等跌價或減值準(zhǔn)備的計提。包括：在存貨方面，根據(jù)企業(yè)規(guī)定，應(yīng)對存貨進(jìn)行全面清查，對存貨有毀壞、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等事項，應(yīng)對存貨提取跌價準(zhǔn)備。在投資、固定資產(chǎn)等方面，對相關(guān)資產(chǎn)進(jìn)行檢查時，如果是由于市場價格下跌等原因?qū)е驴墒栈亟痤~低于賬面金額的，應(yīng)當(dāng)提取跌價減值準(zhǔn)備。
應(yīng)收賬款壞帳準(zhǔn)備的計提。由于企業(yè)的用戶千差萬別，資信條件不一，具有很大的不確定性。在市場多變的情況下，為了保全企業(yè)資金營運，穩(wěn)固企業(yè)的經(jīng)營實力，增強(qiáng)企業(yè)的后勁，較多的體現(xiàn)會計穩(wěn)健原則，應(yīng)計提應(yīng)收賬款壞帳準(zhǔn)備，這樣可以有效的降低和避免企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險。按照現(xiàn)行制度規(guī)定，企業(yè)的壞帳準(zhǔn)備可采用應(yīng)收賬款余額的5%比例計提。此外，壞帳準(zhǔn)備的計提還可采用國際上通用的賬齡分析法，賬齡分析法是根據(jù)期末應(yīng)收帳款賬齡的長短，確定不同的壞賬計提比例，這種方法比應(yīng)收賬款余額百分比法更能準(zhǔn)確地反映可能發(fā)生的損失。
固定資產(chǎn)的加速折舊。謹(jǐn)慎性原則在固定資產(chǎn)加速折舊的運用即是雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。面對市場環(huán)境，為了增強(qiáng)企業(yè)的競爭能力，加速企業(yè)技術(shù)更新，需對某些固定資產(chǎn)進(jìn)行加速折舊。特別是在物價持續(xù)上漲的情況下，采用加速折舊法可提前收回部分投資，從而減少因物價上漲而發(fā)生的貨幣時間價值損失，確保固定資產(chǎn)價值和實物補(bǔ)償?shù)慕y(tǒng)一。
五、謹(jǐn)慎性原則在實務(wù)中存在的問題
謹(jǐn)慎性的確認(rèn)與計量為估計范疇，難度較大。目前的稅法運用與謹(jǐn)慎性有背離之處，制約了謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用。謹(jǐn)慎性原則與其他會計原則相沖突。謹(jǐn)慎性原則要求的是盡量在當(dāng)期確認(rèn)可能的損失與費用，滯后確認(rèn)或不確認(rèn)可能的收益，該核算方式會削減企業(yè)的利潤，同時與配比原則相沖突。
六、對問題改進(jìn)的思考
完善會計準(zhǔn)則和制度，使相關(guān)會計準(zhǔn)則和制度具有更高的可操作性。完善市場會計信息報價系統(tǒng)，使企業(yè)外部環(huán)境得到進(jìn)一步的改善。隨著市場經(jīng)濟(jì)體制的完善，應(yīng)進(jìn)一步健全信息、價格等市場機(jī)制。另外，加強(qiáng)審計監(jiān)督，防止濫用和曲解謹(jǐn)慎性原則，避免人為地加劇與其他會計原則的沖突。加強(qiáng)誠信教育，提高會計人員職業(yè)水平和判斷能力。
本文通過對謹(jǐn)慎性研究，探討了會計謹(jǐn)慎性原則在具體工作中的運用中存在的問題，并為會計謹(jǐn)慎性原則提供了改進(jìn)建議：健全和完善資產(chǎn)市場會計信息，同時合理科學(xué)地運用謹(jǐn)慎性原則，并加強(qiáng)完善法制建設(shè)，建立健全社會監(jiān)督體系。另外，不斷提高會計人員的職業(yè)判斷能力對建立和也具有現(xiàn)實意義和作用。
參考文獻(xiàn)：
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2、認(rèn)真執(zhí)行《中華人民共和國會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度以及有關(guān)財經(jīng)法律、法規(guī)、規(guī)章制度，無嚴(yán)重違反財經(jīng)紀(jì)律行為；
3、履行崗位職責(zé)，熱愛本職工作；
4、具備會計從業(yè)資格，持有北京市或國務(wù)院機(jī)關(guān)事務(wù)管理局、駐京部隊頒發(fā)的會計從業(yè)資格證書；
5、報名參加初級資格考試的人員，除具備上述基本條件外，還必須具備教育部門認(rèn)可的高中畢業(yè)以上學(xué)歷；
【關(guān)鍵詞】會計信息質(zhì)量要求；謹(jǐn)慎性原則；可靠性原則；相關(guān)性原則；可比性原則
謹(jǐn)慎性原則是會計信息質(zhì)量要求的八條基本原則之一，在理論界與實務(wù)界都受到廣泛的重視。它的存在有其客觀要求：那就是會計處理中的不穩(wěn)定性。但是，在會計計量為經(jīng)濟(jì)決策提供信息時，謹(jǐn)慎性原則卻為會計計量帶來了負(fù)面的影響。那么，我們應(yīng)該如何看待謹(jǐn)慎性原則呢？下面，筆者將對謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行重新審視，并作論述。
一、謹(jǐn)慎性原則的含義
謹(jǐn)慎性原則又叫做穩(wěn)健性原則，它要求企業(yè)對交易事項進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告時，應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費用。
二、謹(jǐn)慎性原則的存在必要
眾所周知：企業(yè)是從事生產(chǎn)、流通、服務(wù)等經(jīng)濟(jì)活動，以生產(chǎn)或服務(wù)滿足社會需要，實行自主經(jīng)營、獨立核算、依法設(shè)立的一種盈利性的經(jīng)濟(jì)組織。而筆者認(rèn)為：企業(yè)還是一個由若干利益主體通過合同而聯(lián)系在一起的結(jié)合體。既然有利益主體的存在，則他們都會想方設(shè)法為自身牟利。而會計信息恰恰是各個利益主體分配利益的基礎(chǔ)。所以，在進(jìn)行會計信息的處理時，有時會有些過于激進(jìn)。那么，謹(jǐn)慎性原則的必要性就突顯出來了――它成為了企業(yè)內(nèi)部沖突的緩沖器，在協(xié)調(diào)利益主體的利益沖突方面發(fā)揮了重要的作用――也就是說，作為各個利益主體中間方的經(jīng)營者，必須保持謹(jǐn)慎的態(tài)度和穩(wěn)健的會計處理。事實上，只有經(jīng)營者理性而公平地權(quán)衡并分配經(jīng)營成果給各利益主體，各利益主體的合作才能持久，各利益主體的利益才能持久，企業(yè)也才能持久。
三、謹(jǐn)慎性原則的負(fù)面影響
由于謹(jǐn)慎性原則是一個質(zhì)的限制，而不是量的測定，所以在實務(wù)操作中會存在一些隨意性，使其與另外的會計信息質(zhì)量要求發(fā)生沖突，而對會計計量帶來負(fù)面影響。
1.與可靠性原則的沖突
可靠性原則又叫做真實性原則，它要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)進(jìn)行確認(rèn)、計量和報告，如實反映符合確認(rèn)和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整。按照這一原則，對于可能發(fā)生而尚未發(fā)生的費用，是不應(yīng)理會的。但是，謹(jǐn)慎性原則卻要求會計人員對于這些費用進(jìn)行確認(rèn)，比如“預(yù)計負(fù)債”等。而這些項目在確認(rèn)的時候，又含有一定的隨意性，很容易被利用起來操控經(jīng)營成果。所以，謹(jǐn)慎性原則與可靠性原則有一定的沖突。
2.與相關(guān)性原則的沖突
相關(guān)性原則要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)與投資者等財務(wù)報告使用者的經(jīng)濟(jì)決策需要相關(guān)，有助于投資者等財務(wù)報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出評價或者預(yù)測。而謹(jǐn)慎性原則專門強(qiáng)調(diào)“不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費用”。換句話說，謹(jǐn)慎性原則就是要求會計人員可以少計資產(chǎn)或者可能發(fā)生的收益，但不可少計負(fù)債或者可能發(fā)生的損失。比如，在對或有事項的會計處理中，概率達(dá)到“很可能”以上的資產(chǎn)不能確認(rèn)，而同等概率的負(fù)債卻必須確認(rèn)。因此，謹(jǐn)慎性原則的運用會使相關(guān)性原則大打折扣，同時令會計信息過于保守，難免會誤導(dǎo)財務(wù)報告的使用者。所以，謹(jǐn)慎性原則與相關(guān)性原則有一定的沖突。
3.與可比性原則的沖突
可比性原則要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)清晰明了，便于投資者等財務(wù)報告使用者理解和使用?！翱杀取倍?，又體現(xiàn)在“橫向可比”和“縱向可比”兩個方面：橫向可比要求不同企業(yè)相同會計期間可比；縱向可比要求同一企業(yè)不同會計期間可比。然而，謹(jǐn)慎性原則卻允許企業(yè)根據(jù)具體情況的變化改變會計核算的口徑和方法，這顯然違反了可比性原則。比如：采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低對存貨進(jìn)行期末計量時，同一品種的存貨在不同時期隨著市價的波動，其計價基礎(chǔ)也不斷改變。當(dāng)本期成本低于其可變現(xiàn)凈值時，按成本進(jìn)行期末計量；當(dāng)某期成本高于其可變現(xiàn)凈值時，又按可變現(xiàn)凈值進(jìn)行期末計量。如此一來，便破壞了會計計量口徑的可比性原則，使縱向可比性無從體現(xiàn)。所以，謹(jǐn)慎性原則與可比性原則有一定的沖突。
四、謹(jǐn)慎性原則在運用中需注重的事項
根據(jù)上文的論述，可以看出謹(jǐn)慎性原則明顯地帶有雙面性：一方面，它能夠避免會計處理過于激進(jìn)，保護(hù)投資人和債權(quán)人等權(quán)益各方的利益；另一方面，它不可避免地會帶有隨意色彩，為裝飾財務(wù)報表留下了空間。
所以，筆者以為：謹(jǐn)慎性原則的存在是客觀的也是必須的，但必須在運用時有所注意。
1.充分結(jié)合財務(wù)報表與報表附注，減少謹(jǐn)慎性原則帶來的隨意性
謹(jǐn)慎性原則的運用在很大程度上取決于會計人員的主觀判斷，帶有一定的隨意性。這種判斷體現(xiàn)在具體的會計處理中，便形成了不同的處理方法，產(chǎn)生了不同的會計信息，最終也就影響了會計信息的使用者。所以，凡是與謹(jǐn)慎性原則有關(guān)的主觀處理而形成的報表數(shù)據(jù)，都應(yīng)在報表附注中加以詳細(xì)說明，使謹(jǐn)慎性原則的運用對會計信息的可靠性、相關(guān)性以及可比性的影響降到最低，使會計信息使用者能夠通過這些會計信息做出更為明智的經(jīng)濟(jì)決策。
2.注重運用謹(jǐn)慎性原則時“度”的把握
謹(jǐn)慎性原則的初衷是減少會計處理中的過度激進(jìn)，以產(chǎn)生更為穩(wěn)健的會計信息。而謹(jǐn)慎性原則的運用，有賴于會計人員的主觀決斷。所以，要使謹(jǐn)慎性原則發(fā)揮出最大的效用，必須提高對該原則運用的水平。而對該原則運用水平的優(yōu)劣，在很大程度上又取決于對它運用程度，也就是“度”的問題。
謹(jǐn)慎性原則的運用不足會影響其效用；運用過度也會因過猶不及而不能將其效用最大化，使企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果無法被精確地揭示，從而使企業(yè)會計信息的使用者在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策時受到誤導(dǎo)。所以，運用謹(jǐn)慎性原則的關(guān)鍵是把握這個“度”字：綜合地權(quán)衡可靠性原則、相關(guān)性原則以及可比性原則，使謹(jǐn)慎性原則的優(yōu)點得到最大限度的發(fā)揮，同時將其自身的缺陷約束在一個最小的范圍內(nèi)。
3.提高會計人員的主觀判定能力
不管是報表的披露，還是“度”的把握，最為關(guān)鍵的因素還是在于會計人員。這就要求會計人員要有較強(qiáng)的主觀判定能力：只有會計人員的主觀判定能力提高了，才能準(zhǔn)確把握謹(jǐn)慎性原則的精髓，使得在對各種因素進(jìn)行主觀判定時，恰到好處。
提高會計人員的主觀判定能力，具體可以從以下幾個方面入手：第一，應(yīng)加強(qiáng)會計人員的職業(yè)道德教育，使會計人員具有良好的職業(yè)道德和強(qiáng)烈的求真意識；第二，應(yīng)加強(qiáng)會計人員的專業(yè)知識教育，使會計人員具有扎實的基本功。
筆者相信，通過理論學(xué)習(xí)與實務(wù)演練的不斷強(qiáng)化，會計人員定能把握住謹(jǐn)慎性原則的精髓并很好地運用，以便提供出高質(zhì)量的財務(wù)報告。
