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【關(guān)鍵詞】戰(zhàn)略審計；戰(zhàn)略控制；戰(zhàn)略管理；管理審計
戰(zhàn)略審計是對于影響企業(yè)整體經(jīng)營狀況的關(guān)鍵因素的評價活動，是正式的戰(zhàn)略評價過程，它同時對董事會和管理層施加約束，也是董事會參與戰(zhàn)略管理過程的主要方式。實施戰(zhàn)略審計，能夠提高戰(zhàn)略決策和戰(zhàn)略執(zhí)行的效率、有助于改善公司治理。美國金融危機的原因之一是公司治理機制失靈，例如華爾街精英們的天價高薪和股票期權(quán)。另一方面，公司戰(zhàn)略控制失效，商業(yè)銀行、投資銀行等金融機構(gòu)均采用了杠桿經(jīng)營模式，即資產(chǎn)規(guī)模遠(yuǎn)高于自有資本規(guī)模，出現(xiàn)過度交易問題。華爾街的經(jīng)理人們做出開發(fā)次貸這樣風(fēng)險巨大的金融產(chǎn)品的戰(zhàn)略決策，卻沒有受到董事會的質(zhì)疑，這些投資銀行的董事會沒有負(fù)起戰(zhàn)略監(jiān)督的責(zé)任，有必要對戰(zhàn)略控制進(jìn)行反思。
一、戰(zhàn)略審計的產(chǎn)生和發(fā)展
20世紀(jì)60年代以來，受到戰(zhàn)略管理的影響，內(nèi)部審計師不僅開展效率性和效果性審計，而且發(fā)展起了戰(zhàn)略審計。20世紀(jì)70年代以后，正是由于經(jīng)營環(huán)境不確定性的增強、企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大、管理活動的復(fù)雜化以及法律和政府對于投資者和社會公眾利益保護(hù)力度的加大，使得管理者的受托責(zé)任空前擴(kuò)大，投資者、管理者和其他利益相關(guān)者產(chǎn)生了對于戰(zhàn)略監(jiān)督的需求，并導(dǎo)致了戰(zhàn)略管理的興起。例如有些學(xué)者在1972年提出了將績效審計擴(kuò)展到公司戰(zhàn)略管理過程的思想，認(rèn)為績效審計強調(diào)外部董事參與公司戰(zhàn)略選擇與計劃的設(shè)計與評價，以及從管理層以外獲取信息。一方面戰(zhàn)略管理對于公司績效有著直接的影響，決定著投資回報，投資者需要對戰(zhàn)略管理過程監(jiān)督和控制，以確保能夠維護(hù)投資者利益的戰(zhàn)略得到制定和執(zhí)行；另一方面對戰(zhàn)略的監(jiān)督能夠幫助管理層減少戰(zhàn)略決策的不確定性和失誤、縮小戰(zhàn)略執(zhí)行過程中的偏差、降低經(jīng)營風(fēng)險并提高經(jīng)濟(jì)效益。各方面的因素使公司董事會積極地尋找戰(zhàn)略監(jiān)督的途徑。
20世紀(jì)80年代以后，國外研究戰(zhàn)略審計的文獻(xiàn)開始增多，例如Alfred在1980年討論了獨立審計人員開展戰(zhàn)略審計的可行性。認(rèn)為獨立審計人員在正式開始審計之前，必須了解客戶的業(yè)務(wù)、產(chǎn)業(yè)和整體經(jīng)濟(jì)背景，而戰(zhàn)略審計正是這一步驟的擴(kuò)展；戰(zhàn)略審計有助于獨立審計人員了解主要的風(fēng)險領(lǐng)域，從而為審計計劃的制定提供更為堅實的基礎(chǔ)；獨立審計人員可以通過戰(zhàn)略審計幫助公司董事增強其戰(zhàn)略監(jiān)督功能，他們提供的信息是董事會特別需要的、來自管理層之外的信息戰(zhàn)略審計既有可能為公司帶來利益，也有可能為公司帶來附加成本，是否應(yīng)該實施戰(zhàn)略審計應(yīng)取決于成本效益的權(quán)衡。
Gordon（1995）將戰(zhàn)略審計作為公司治理的重要工具并且分析了戰(zhàn)略審計的構(gòu)成要素。他認(rèn)為，董事會和經(jīng)理層對于戰(zhàn)略管理的視角是不同的，經(jīng)理層總是將戰(zhàn)略管理作為自己的“勢力范圍”，主要關(guān)注既定戰(zhàn)略的執(zhí)行效率問題；而董事會則為了維護(hù)股東利益，主要關(guān)注戰(zhàn)略本身的合理性問題。董事會對于戰(zhàn)略管理的參與，常常局限于CEO離任、公司財務(wù)狀況惡化或者敵意收購三種特殊情況。再加上董事會的議程安排常常使戰(zhàn)略方向的嚴(yán)肅討論不太合適，以及董事會的大部分成員通常缺少有關(guān)行業(yè)和公司的專業(yè)經(jīng)驗和知識，也缺乏參與戰(zhàn)略管理的足夠時間，董事會對于戰(zhàn)略的監(jiān)督常常并不能到位。戰(zhàn)略審計可以作為一種正式的戰(zhàn)略考察過程使董事會切實履行其戰(zhàn)略監(jiān)督責(zé)任。它可以對董事會和經(jīng)理層同時施加約束。戰(zhàn)略審計的領(lǐng)導(dǎo)權(quán)必須集中在獨立董事手中，只有這樣它才經(jīng)得起公司內(nèi)部權(quán)力沖突的考驗。他同時還提倡“低調(diào)和幕后的戰(zhàn)略審計”，強調(diào)戰(zhàn)略審計應(yīng)加強董事會和經(jīng)理之間的信任而不是隨意侵犯經(jīng)理的權(quán)限范圍。戰(zhàn)略審計的構(gòu)成要素包括確定標(biāo)準(zhǔn)、數(shù)據(jù)庫的設(shè)計和維護(hù)、建立戰(zhàn)略審計委員會、協(xié)調(diào)與CEO的關(guān)系等。
Hunger等人在2001年討論了戰(zhàn)略審計的性質(zhì)及重要作用，認(rèn)為咨詢公司、管理學(xué)者、董事會和管理工作者已經(jīng)發(fā)現(xiàn)管理審計是決策過程中的一種重要的分析和診斷工具，可以發(fā)現(xiàn)公司經(jīng)營中存在問題的領(lǐng)域。它超越了具體職能部門的界限而注意到企業(yè)與環(huán)境的相互作用及各職能部門的有機關(guān)聯(lián)，能夠通過戰(zhàn)略分析和評價而減少戰(zhàn)略決策中的不確定性并增強戰(zhàn)略決策的可行性。傳統(tǒng)的內(nèi)部審計較少地介入公司的戰(zhàn)略管理過程，主要是因為他們在戰(zhàn)略管理過程中的作用沒有得到管理層應(yīng)有的重視和支持。
20世紀(jì)90年代以來，國內(nèi)一些學(xué)者開始關(guān)注戰(zhàn)略審計。陳良華等（2003）將企業(yè)管理審計劃分為戰(zhàn)略管理審計、管理控制審計和業(yè)務(wù)審計三個不同層次，并且認(rèn)為戰(zhàn)略管理審計的評價重點是最高管理當(dāng)局所關(guān)心的企業(yè)與經(jīng)營環(huán)境的關(guān)系和企業(yè)競爭力問題。余玉苗等（2004）分析了戰(zhàn)略審計及其實施的現(xiàn)實意義并提出了戰(zhàn)略審計實施的有關(guān)構(gòu)想。梅丹（2004）對企業(yè)戰(zhàn)略審計的主體、對象、內(nèi)容和評價標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了論述。陳留平等（2005）對戰(zhàn)略審計實施的條件、機構(gòu)及評價標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了分析。廖洪等（2005）對戰(zhàn)略審計研究的發(fā)展過程進(jìn)行了回顧和總結(jié)。程新生（2008）對戰(zhàn)略審計與內(nèi)部控制關(guān)系進(jìn)行了研究。
二、戰(zhàn)略審計的主體和客體
戰(zhàn)略審計人員應(yīng)具備獨立性和必要的權(quán)威，應(yīng)涵蓋戰(zhàn)略管理過程的所有層次和過程等。為了保證戰(zhàn)略審計的有效性，執(zhí)行主體應(yīng)達(dá)到兩個基本條件：一是獨立性，戰(zhàn)略審計人員要獨立于企業(yè)的戰(zhàn)略管理活動，與進(jìn)行戰(zhàn)略管理活動的機構(gòu)或人員不存在直接的利益關(guān)系；二是具有專業(yè)勝任能力，即熟悉市場環(huán)境、精通企業(yè)管理，尤其是戰(zhàn)略管理。
戰(zhàn)略審計的對象是公司整個戰(zhàn)略管理過程及其實施效果，戰(zhàn)略審計應(yīng)能覆蓋各層次的戰(zhàn)略管理活動，特別是公司整體層次的戰(zhàn)略管理。管理層和董事會對于戰(zhàn)略有不同的視角，因而戰(zhàn)略審計分為兩個層面，一是管理層面；二是治理層面。管理層負(fù)責(zé)把戰(zhàn)略愿景轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)實。在這一過程中，他們必然專注于戰(zhàn)略實施。企業(yè)管理層面戰(zhàn)略審計強調(diào)效率和效果，基于以下假設(shè)：一是企業(yè)經(jīng)營環(huán)境是高度不確定的，企業(yè)的戰(zhàn)略管理是一項高風(fēng)險的管理活動；二是企業(yè)經(jīng)理的有限理性，他們的知識和能力存在不足。因此，要有專業(yè)人士來幫助他們，為他們提供有關(guān)企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的分析性信息，幫助他們評價既定戰(zhàn)略的執(zhí)行效果。
公司治理層面的戰(zhàn)略審計側(cè)重于制度安排的設(shè)計，基于以下假設(shè)：股東和經(jīng)理的目標(biāo)函數(shù)是不同的，由于信息不對稱的存在，經(jīng)理有可能在戰(zhàn)略管理的過程中采取機會主義行為，從而損害股東和其他利益相關(guān)者的利益。因此，必須通過戰(zhàn)略審計加強戰(zhàn)略管理過程的監(jiān)督，確保企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。然而董事會參與制定和實施公司戰(zhàn)略一直是個敏感問題。Frazer等（1972）、Gordon（1995）、何衛(wèi)東（1999）等學(xué)者就是從這個角度來研究戰(zhàn)略審計的。治理層面的戰(zhàn)略審計視野更加寬廣、所涉及的組織層次更高，對于戰(zhàn)略審計獨立性的要求也更高。董事會的職責(zé)是代表投資者對戰(zhàn)略路線本身提出質(zhì)疑，戰(zhàn)略審計必須由獨立董事而不是管理層負(fù)責(zé)（Gordon，1995）。但在戰(zhàn)略制定和執(zhí)行時董事會和高級管理人員必須就職權(quán)分工達(dá)成一致。在董事會為公司戰(zhàn)略方向出謀劃策和董事會直接管理公司兩者之間有著微妙的界限，如果超過這一界限，董事會就難以起到監(jiān)督作用。董事會要有效地評價戰(zhàn)略，就需要掌握財務(wù)績效和非財務(wù)績效信息。這意味著要建立以董事會為核心的審計體系。開展戰(zhàn)略審計的主體應(yīng)為董事會設(shè)立的專門戰(zhàn)略審計委員會或聘請獨立的第三方。戰(zhàn)略審計委員會應(yīng)從外部獨立董事中選3-5人來組成。委員會主席的人選尤為重要，他需要在CEO和外部董事就戰(zhàn)略發(fā)生分歧時，防止雙方分裂。Gordon認(rèn)為，如果董事會中有一位外部董事任主董事或是與CEO間的聯(lián)絡(luò)董事，此人應(yīng)該是戰(zhàn)略審計委員會主席職位的當(dāng)然人選。戰(zhàn)略審計委員會委員職務(wù)應(yīng)該定期輪換，以保證機構(gòu)的連續(xù)性。該委員會負(fù)責(zé)確定評價公司戰(zhàn)略績效的依據(jù)；審查評價所需基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的獲取、設(shè)立審查程序和檢查審計過程。該委員會應(yīng)保證數(shù)據(jù)收集和報告的真實性和連續(xù)性；明確應(yīng)與CEO討論的問題；使全體董事會成員及時掌握公司戰(zhàn)略的數(shù)據(jù)更新情況，安排商討戰(zhàn)略問題的定期或臨時會議。
公司董事會應(yīng)聘請外部人員進(jìn)行獨立評價，例如由管理者提供會計師事務(wù)所或咨詢公司的人選。因為至少在戰(zhàn)略審計的初期，董事會和咨詢公司都需要管理層的大力合作和援助。所聘請的會計師事務(wù)所可以是為企業(yè)進(jìn)行年度報告審計的會計師事務(wù)所，但審計人員不應(yīng)當(dāng)是為公司進(jìn)行年度報表審計的原班人員。一方面由于會計師事務(wù)所對客戶情況的熟悉和基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的掌握，能節(jié)省審計時間和成本；另一方面又可避免將戰(zhàn)略審計與財務(wù)審計混淆，還可增強審計人員的獨立性。許多咨詢公司和會計師事務(wù)所都能提供戰(zhàn)略審計的服務(wù)。
三、戰(zhàn)略審計需要注意的問題
一是“正確的戰(zhàn)略方向問題”一旦在董事會上被提出，有可能被認(rèn)為其中隱含著對既定戰(zhàn)略和領(lǐng)導(dǎo)的批評，引發(fā)緊張氣氛。如果戰(zhàn)略審查會議定期召開，可以降低出現(xiàn)這種緊張氣氛的可能性。這個會議由董事會和CEO參加，要客觀地交換意見，分歧消除前不向外界披露?？傊?，戰(zhàn)略審計委員會應(yīng)該保持低調(diào)，幕后操作，以免影響管理層的權(quán)威和領(lǐng)導(dǎo)。外部董事對戰(zhàn)略的干預(yù)很少，往往都是在公司遇到嚴(yán)重問題時才會發(fā)生。所以，公司治理過程中需要建立一種正式機制，使董事會能積極行使其戰(zhàn)略監(jiān)督責(zé)任。
二是對職責(zé)保持敏感，即使有完美設(shè)計的正式監(jiān)督過程所施加的約束，董事會仍可能在持續(xù)的成功下麻痹大意。Gordon認(rèn)為，對責(zé)任和機會保持敏感是正式的戰(zhàn)略審查過程最重要的構(gòu)成因素。對既定戰(zhàn)略任務(wù)上出現(xiàn)的任何脆弱信號和對那些為肯定或修改既定戰(zhàn)略方向提供了自然機會的事件或行動，董事會都應(yīng)保持警惕性。
三是戰(zhàn)略審計周期，要考慮行業(yè)特點和技術(shù)、競爭與社會環(huán)境的變化速度，以及企業(yè)既定戰(zhàn)略規(guī)劃涉及的年限。應(yīng)當(dāng)注意，戰(zhàn)略審計周期不宜太短，因為戰(zhàn)略審計太過頻繁可能導(dǎo)致戰(zhàn)略審查和經(jīng)營審查混淆，把重要指標(biāo)的微小變化理解為重大趨勢；但也不可過長，因為社會環(huán)境和技術(shù)手段都在不斷變化，戰(zhàn)略審計周期太長可能會貽誤糾正戰(zhàn)略失誤的時機。除既定戰(zhàn)略實施年限結(jié)束或CEO即將退休等特殊情況外，戰(zhàn)略審計委員會每三年與CEO舉行一次戰(zhàn)略審查會議可能比較合適。
四是對數(shù)據(jù)庫的要求，有效的戰(zhàn)略監(jiān)督過程要求董事會不僅要控制績效標(biāo)準(zhǔn)而且要控制支持這類標(biāo)準(zhǔn)的數(shù)據(jù)庫。董事會考察過程的可靠性取決于衡量績效所使用的統(tǒng)計量的完整性和一致性。要注意各期數(shù)據(jù)應(yīng)盡量保持形式上的一致，董事會需要的是累積數(shù)據(jù)，以跟蹤在幾個季度或幾年里績效指標(biāo)上出現(xiàn)的趨勢。有效的監(jiān)督還取決于在短期和在長時期收集和保存這些數(shù)據(jù)的方式以及由誰代表董事會進(jìn)行這一工作。董事會既沒有時間也沒有專業(yè)知識去收集和分析數(shù)據(jù)，較好地辦法是聘請外部審計師，因為他們既具有設(shè)計數(shù)據(jù)庫和收集數(shù)據(jù)的專業(yè)能力，又熟悉企業(yè)。
【參考文獻(xiàn)】
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【關(guān)鍵詞】戰(zhàn)略審計；戰(zhàn)略控制；戰(zhàn)略管理；管理審計
戰(zhàn)略審計是對于影響企業(yè)整體經(jīng)營狀況的關(guān)鍵因素的評價活動，是正式的戰(zhàn)略評價過程，它同時對董事會和管理層施加約束，也是董事會參與戰(zhàn)略管理過程的主要方式。實施戰(zhàn)略審計，能夠提高戰(zhàn)略決策和戰(zhàn)略執(zhí)行的效率、有助于改善公司治理。美國金融危機的原因之一是公司治理機制失靈，例如華爾街精英們的天價高薪和股票期權(quán)。另一方面，公司戰(zhàn)略控制失效，商業(yè)銀行、投資銀行等金融機構(gòu)均采用了杠桿經(jīng)營模式，即資產(chǎn)規(guī)模遠(yuǎn)高于自有資本規(guī)模，出現(xiàn)過度交易問題。華爾街的經(jīng)理人們做出開發(fā)次貸這樣風(fēng)險巨大的金融產(chǎn)品的戰(zhàn)略決策，卻沒有受到董事會的質(zhì)疑，這些投資銀行的董事會沒有負(fù)起戰(zhàn)略監(jiān)督的責(zé)任，有必要對戰(zhàn)略控制進(jìn)行反思。
一、戰(zhàn)略審計的產(chǎn)生和發(fā)展
20世紀(jì)60年代以來，受到戰(zhàn)略管理的影響，內(nèi)部審計師不僅開展效率性和效果性審計，而且發(fā)展起了戰(zhàn)略審計。20世紀(jì)70年代以后，正是由于經(jīng)營環(huán)境不確定性的增強、企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大、管理活動的復(fù)雜化以及法律和政府對于投資者和社會公眾利益保護(hù)力度的加大，使得管理者的受托責(zé)任空前擴(kuò)大，投資者、管理者和其他利益相關(guān)者產(chǎn)生了對于戰(zhàn)略監(jiān)督的需求，并導(dǎo)致了戰(zhàn)略管理的興起。例如有些學(xué)者在1972年提出了將績效審計擴(kuò)展到公司戰(zhàn)略管理過程的思想，認(rèn)為績效審計強調(diào)外部董事參與公司戰(zhàn)略選擇與計劃的設(shè)計與評價，以及從管理層以外獲取信息。一方面戰(zhàn)略管理對于公司績效有著直接的影響，決定著投資回報，投資者需要對戰(zhàn)略管理過程監(jiān)督和控制，以確保能夠維護(hù)投資者利益的戰(zhàn)略得到制定和執(zhí)行；另一方面對戰(zhàn)略的監(jiān)督能夠幫助管理層減少戰(zhàn)略決策的不確定性和失誤、縮小戰(zhàn)略執(zhí)行過程中的偏差、降低經(jīng)營風(fēng)險并提高經(jīng)濟(jì)效益。各方面的因素使公司董事會積極地尋找戰(zhàn)略監(jiān)督的途徑。
20世紀(jì)80年代以后，國外研究戰(zhàn)略審計的文獻(xiàn)開始增多，例如Alfred在1980年討論了獨立審計人員開展戰(zhàn)略審計的可行性。認(rèn)為獨立審計人員在正式開始審計之前，必須了解客戶的業(yè)務(wù)、產(chǎn)業(yè)和整體經(jīng)濟(jì)背景，而戰(zhàn)略審計正是這一步驟的擴(kuò)展；戰(zhàn)略審計有助于獨立審計人員了解主要的風(fēng)險領(lǐng)域，從而為審計計劃的制定提供更為堅實的基礎(chǔ)；獨立審計人員可以通過戰(zhàn)略審計幫助公司董事增強其戰(zhàn)略監(jiān)督功能，他們提供的信息是董事會特別需要的、來自管理層之外的信息戰(zhàn)略審計既有可能為公司帶來利益，也有可能為公司帶來附加成本，是否應(yīng)該實施戰(zhàn)略審計應(yīng)取決于成本效益的權(quán)衡。
Gordon（1995）將戰(zhàn)略審計作為公司治理的重要工具并且分析了戰(zhàn)略審計的構(gòu)成要素。他認(rèn)為，董事會和經(jīng)理層對于戰(zhàn)略管理的視角是不同的，經(jīng)理層總是將戰(zhàn)略管理作為自己的“勢力范圍”，主要關(guān)注既定戰(zhàn)略的執(zhí)行效率問題；而董事會則為了維護(hù)股東利益，主要關(guān)注戰(zhàn)略本身的合理性問題。董事會對于戰(zhàn)略管理的參與，常常局限于CEO離任、公司財務(wù)狀況惡化或者敵意收購三種特殊情況。再加上董事會的議程安排常常使戰(zhàn)略方向的嚴(yán)肅討論不太合適，以及董事會的大部分成員通常缺少有關(guān)行業(yè)和公司的專業(yè)經(jīng)驗和知識，也缺乏參與戰(zhàn)略管理的足夠時間，董事會對于戰(zhàn)略的監(jiān)督常常并不能到位。戰(zhàn)略審計可以作為一種正式的戰(zhàn)略考察過程使董事會切實履行其戰(zhàn)略監(jiān)督責(zé)任。它可以對董事會和經(jīng)理層同時施加約束。戰(zhàn)略審計的領(lǐng)導(dǎo)權(quán)必須集中在獨立董事手中，只有這樣它才經(jīng)得起公司內(nèi)部權(quán)力沖突的考驗。他同時還提倡“低調(diào)和幕后的戰(zhàn)略審計”，強調(diào)戰(zhàn)略審計應(yīng)加強董事會和經(jīng)理之間的信任而不是隨意侵犯經(jīng)理的權(quán)限范圍。戰(zhàn)略審計的構(gòu)成要素包括確定標(biāo)準(zhǔn)、數(shù)據(jù)庫的設(shè)計和維護(hù)、建立戰(zhàn)略審計委員會、協(xié)調(diào)與CEO的關(guān)系等。
Hunger等人在2001年討論了戰(zhàn)略審計的性質(zhì)及重要作用，認(rèn)為咨詢公司、管理學(xué)者、董事會和管理工作者已經(jīng)發(fā)現(xiàn)管理審計是決策過程中的一種重要的分析和診斷工具，可以發(fā)現(xiàn)公司經(jīng)營中存在問題的領(lǐng)域。它超越了具體職能部門的界限而注意到企業(yè)與環(huán)境的相互作用及各職能部門的有機關(guān)聯(lián)，能夠通過戰(zhàn)略分析和評價而減少戰(zhàn)略決策中的不確定性并增強戰(zhàn)略決策的可行性。傳統(tǒng)的內(nèi)部審計較少地介入公司的戰(zhàn)略管理過程，主要是因為他們在戰(zhàn)略管理過程中的作用沒有得到管理層應(yīng)有的重視和支持。
20世紀(jì)90年代以來，國內(nèi)一些學(xué)者開始關(guān)注戰(zhàn)略審計。陳良華等（2003）將企業(yè)管理審計劃分為戰(zhàn)略管理審計、管理控制審計和業(yè)務(wù)審計三個不同層次，并且認(rèn)為戰(zhàn)略管理審計的評價重點是最高管理當(dāng)局所關(guān)心的企業(yè)與經(jīng)營環(huán)境的關(guān)系和企業(yè)競爭力問題。余玉苗等（2004）分析了戰(zhàn)略審計及其實施的現(xiàn)實意義并提出了戰(zhàn)略審計實施的有關(guān)構(gòu)想。梅丹（2004）對企業(yè)戰(zhàn)略審計的主體、對象、內(nèi)容和評價標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了論述。陳留平等（2005）對戰(zhàn)略審計實施的條件、機構(gòu)及評價標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了分析。廖洪等（2005）對戰(zhàn)略審計研究的發(fā)展過程進(jìn)行了回顧和總結(jié)。程新生（2008）對戰(zhàn)略審計與內(nèi)部控制關(guān)系進(jìn)行了研究。
二、戰(zhàn)略審計的主體和客體
戰(zhàn)略審計人員應(yīng)具備獨立性和必要的權(quán)威，應(yīng)涵蓋戰(zhàn)略管理過程的所有層次和過程等。為了保證戰(zhàn)略審計的有效性，執(zhí)行主體應(yīng)達(dá)到兩個基本條件：一是獨立性，戰(zhàn)略審計人員要獨立于企業(yè)的戰(zhàn)略管理活動，與進(jìn)行戰(zhàn)略管理活動的機構(gòu)或人員不存在直接的利益關(guān)系；二是具有專業(yè)勝任能力，即熟悉市場環(huán)境、精通企業(yè)管理，尤其是戰(zhàn)略管理。
戰(zhàn)略審計的對象是公司整個戰(zhàn)略管理過程及其實施效果，戰(zhàn)略審計應(yīng)能覆蓋各層次的戰(zhàn)略管理活動，特別是公司整體層次的戰(zhàn)略管理。管理層和董事會對于戰(zhàn)略有不同的視角，因而戰(zhàn)略審計分為兩個層面，一是管理層面；二是治理層面。管理層負(fù)責(zé)把戰(zhàn)略愿景轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)實。在這一過程中，他們必然專注于戰(zhàn)略實施。企業(yè)管理層面戰(zhàn)略審計強調(diào)效率和效果，基于以下假設(shè)：一是企業(yè)經(jīng)營環(huán)境是高度不確定的，企業(yè)的戰(zhàn)略管理是一項高風(fēng)險的管理活動；二是企業(yè)經(jīng)理的有限理性，他們的知識和能力存在不足。因此，要有專業(yè)人士來幫助他們，為他們提供有關(guān)企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的分析性信息，幫助他們評價既定戰(zhàn)略的執(zhí)行效果。
公司治理層面的戰(zhàn)略審計側(cè)重于制度安排的設(shè)計，基于以下假設(shè)：股東和經(jīng)理的目標(biāo)函數(shù)是不同的，由于信息不對稱的存在，經(jīng)理有可能在戰(zhàn)略管理的過程中采取機會主義行為，從而損害股東和其他利益相關(guān)者的利益。因此，必須通過戰(zhàn)略審計加強戰(zhàn)略管理過程的監(jiān)督，確保企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。然而董事會參與制定和實施公司戰(zhàn)略一直是個敏感問題。Frazer等（1972）、Gordon（1995）、何衛(wèi)東（1999）等學(xué)者就是從這個角度來研究戰(zhàn)略審計的。治理層面的戰(zhàn)略審計視野更加寬廣、所涉及的組織層次更高，對于戰(zhàn)略審計獨立性的要求也更高。董事會的職責(zé)是代表投資者對戰(zhàn)略路線本身提出質(zhì)疑，戰(zhàn)略審計必須由獨立董事而不是管理層負(fù)責(zé)（Gordon，1995）。但在戰(zhàn)略制定和執(zhí)行時董事會和高級管理人員必須就職權(quán)分工達(dá)成一致。在董事會為公司戰(zhàn)略方向出謀劃策和董事會直接管理公司兩者之間有著微妙的界限，如果超過這一界限，董事會就難以起到監(jiān)督作用。董事會要有效地評價戰(zhàn)略，就需要掌握財務(wù)績效和非財務(wù)績效信息。這意味著要建立以董事會為核心的審計體系。開展戰(zhàn)略審計的主體應(yīng)為董事會設(shè)立的專門戰(zhàn)略審計委員會或聘請獨立的第三方。
戰(zhàn)略審計委員會應(yīng)從外部獨立董事中選3-5人來組成。委員會主席的人選尤為重要，他需要在CEO和外部董事就戰(zhàn)略發(fā)生分歧時，防止雙方分裂。Gordon認(rèn)為，如果董事會中有一位外部董事任主董事或是與CEO間的聯(lián)絡(luò)董事，此人應(yīng)該是戰(zhàn)略審計委員會主席職位的當(dāng)然人選。戰(zhàn)略審計委員會委員職務(wù)應(yīng)該定期輪換，以保證機構(gòu)的連續(xù)性。該委員會負(fù)責(zé)確定評價公司戰(zhàn)略績效的依據(jù)；審查評價所需基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的獲取、設(shè)立審查程序和檢查審計過程。該委員會應(yīng)保證數(shù)據(jù)收集和報告的真實性和連續(xù)性；明確應(yīng)與CEO討論的問題；使全體董事會成員及時掌握公司戰(zhàn)略的數(shù)據(jù)更新情況，安排商討戰(zhàn)略問題的定期或臨時會議。
公司董事會應(yīng)聘請外部人員進(jìn)行獨立評價，例如由管理者提供會計師事務(wù)所或咨詢公司的人選。因為至少在戰(zhàn)略審計的初期，董事會和咨詢公司都需要管理層的大力合作和援助。所聘請的會計師事務(wù)所可以是為企業(yè)進(jìn)行年度報告審計的會計師事務(wù)所，但審計人員不應(yīng)當(dāng)是為公司進(jìn)行年度報表審計的原班人員。一方面由于會計師事務(wù)所對客戶情況的熟悉和基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的掌握，能節(jié)省審計時間和成本；另一方面又可避免將戰(zhàn)略審計與財務(wù)審計混淆，還可增強審計人員的獨立性。許多咨詢公司和會計師事務(wù)所都能提供戰(zhàn)略審計的服務(wù)。
三、戰(zhàn)略審計需要注意的問題
一是“正確的戰(zhàn)略方向問題”一旦在董事會上被提出，有可能被認(rèn)為其中隱含著對既定戰(zhàn)略和領(lǐng)導(dǎo)的批評，引發(fā)緊張氣氛。如果戰(zhàn)略審查會議定期召開，可以降低出現(xiàn)這種緊張氣氛的可能性。這個會議由董事會和CEO參加，要客觀地交換意見，分歧消除前不向外界披露?？傊?，戰(zhàn)略審計委員會應(yīng)該保持低調(diào)，幕后操作，以免影響管理層的權(quán)威和領(lǐng)導(dǎo)。外部董事對戰(zhàn)略的干預(yù)很少，往往都是在公司遇到嚴(yán)重問題時才會發(fā)生。所以，公司治理過程中需要建立一種正式機制，使董事會能積極行使其戰(zhàn)略監(jiān)督責(zé)任。
二是對職責(zé)保持敏感，即使有完美設(shè)計的正式監(jiān)督過程所施加的約束，董事會仍可能在持續(xù)的成功下麻痹大意。Gordon認(rèn)為，對責(zé)任和機會保持敏感是正式的戰(zhàn)略審查過程最重要的構(gòu)成因素。對既定戰(zhàn)略任務(wù)上出現(xiàn)的任何脆弱信號和對那些為肯定或修改既定戰(zhàn)略方向提供了自然機會的事件或行動，董事會都應(yīng)保持警惕性。
三是戰(zhàn)略審計周期，要考慮行業(yè)特點和技術(shù)、競爭與社會環(huán)境的變化速度，以及企業(yè)既定戰(zhàn)略規(guī)劃涉及的年限。應(yīng)當(dāng)注意，戰(zhàn)略審計周期不宜太短，因為戰(zhàn)略審計太過頻繁可能導(dǎo)致戰(zhàn)略審查和經(jīng)營審查混淆，把重要指標(biāo)的微小變化理解為重大趨勢；但也不可過長，因為社會環(huán)境和技術(shù)手段都在不斷變化，戰(zhàn)略審計周期太長可能會貽誤糾正戰(zhàn)略失誤的時機。除既定戰(zhàn)略實施年限結(jié)束或CEO即將退休等特殊情況外，戰(zhàn)略審計委員會每三年與CEO舉行一次戰(zhàn)略審查會議可能比較合適。
四是對數(shù)據(jù)庫的要求，有效的戰(zhàn)略監(jiān)督過程要求董事會不僅要控制績效標(biāo)準(zhǔn)而且要控制支持這類標(biāo)準(zhǔn)的數(shù)據(jù)庫。董事會考察過程的可靠性取決于衡量績效所使用的統(tǒng)計量的完整性和一致性。要注意各期數(shù)據(jù)應(yīng)盡量保持形式上的一致，董事會需要的是累積數(shù)據(jù)，以跟蹤在幾個季度或幾年里績效指標(biāo)上出現(xiàn)的趨勢。有效的監(jiān)督還取決于在短期和在長時期收集和保存這些數(shù)據(jù)的方式以及由誰代表董事會進(jìn)行這一工作。董事會既沒有時間也沒有專業(yè)知識去收集和分析數(shù)據(jù)，較好地辦法是聘請外部審計師，因為他們既具有設(shè)計數(shù)據(jù)庫和收集數(shù)據(jù)的專業(yè)能力，又熟悉企業(yè)。
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企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃主要是指企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者在對企業(yè)的戰(zhàn)略進(jìn)行制定與管理過程中，將企業(yè)的戰(zhàn)略管理應(yīng)用在企業(yè)的內(nèi)部審計實踐管理工作。內(nèi)部審計對于企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督與管理，規(guī)范企業(yè)管理者的行為，維護(hù)企業(yè)的利益，促使企業(yè)獲得更高的經(jīng)濟(jì)利益。內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃是對企業(yè)的內(nèi)部審計的功能進(jìn)行確定，推動企業(yè)更好地實現(xiàn)長遠(yuǎn)發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)。另外，還可以為企業(yè)制定內(nèi)部審計的發(fā)展戰(zhàn)略以及內(nèi)部審計的具體工作內(nèi)容提供指導(dǎo)。
二、我國的企業(yè)在內(nèi)部審計戰(zhàn)略與規(guī)劃中存在的問題
1.企業(yè)的管理者對于內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃認(rèn)識不足
我國的企業(yè)在內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃與規(guī)劃體系還處于初級發(fā)展階段，很多的企業(yè)管理者尤其是企業(yè)戰(zhàn)略的決策者在戰(zhàn)略決策或者是企業(yè)管理中對于企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃認(rèn)識不足，因此在實踐管理工作中就會缺乏這種思維，在企業(yè)的管理實踐中應(yīng)用性不強，應(yīng)用的范圍也較窄，甚至很多的企業(yè)管理者或者是企業(yè)戰(zhàn)略的決策者對于企業(yè)的內(nèi)部審計工作是沒有較強方向感的，綜上原因主要是由于企業(yè)的管理者對于企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略與規(guī)劃認(rèn)識不夠，導(dǎo)致在實踐工作中也難以展開應(yīng)用。另外，還有一些企業(yè)管理者只是簡單將內(nèi)部審計工作作為一種查錯的方式，并沒有將內(nèi)部審計納入企業(yè)的戰(zhàn)略決策與戰(zhàn)略規(guī)劃中。存在這樣的錯誤觀念或者是認(rèn)識的誤區(qū)不利于我國企業(yè)現(xiàn)代管理制度的構(gòu)建與完善，更加不利于我國企業(yè)內(nèi)部審計戰(zhàn)略與規(guī)劃體系的構(gòu)建。
2.對于企業(yè)的內(nèi)部審計目標(biāo)的確立缺乏戰(zhàn)略性與系統(tǒng)性
很多的企業(yè)雖然有內(nèi)部審計工作，但是在實踐工作中企業(yè)的管理者對自身企業(yè)的內(nèi)部審計目標(biāo)認(rèn)識不足，目標(biāo)確立不明確，或者企業(yè)雖然確立了目標(biāo)，但是企業(yè)的目標(biāo)設(shè)立缺乏戰(zhàn)略性與系統(tǒng)性。這樣企業(yè)的經(jīng)營管理過程中就難以將內(nèi)部審計在企業(yè)全面推廣與應(yīng)用。例如，我國很多的企業(yè)在發(fā)展中實現(xiàn)合并或者兼并，有一些企業(yè)投資規(guī)模加大，逐漸發(fā)展成為集團(tuán)公司后，企業(yè)管理者設(shè)置的戰(zhàn)略目標(biāo)缺乏戰(zhàn)略性以及系統(tǒng)性，這樣就導(dǎo)致集團(tuán)企業(yè)難以在實踐工作中通過企業(yè)的內(nèi)部審計來實現(xiàn)集團(tuán)的管理與控制，這樣集團(tuán)企業(yè)在經(jīng)營過程中存在的一些潛在風(fēng)險就難以通過內(nèi)部審計來預(yù)防控制風(fēng)險，集團(tuán)在經(jīng)營中面臨的市場風(fēng)險就會加大，集團(tuán)的很多人力資源或者是資金等審計資源在集團(tuán)運行中難于獲得有效的利用。
3.企業(yè)的內(nèi)部審計工作在范圍上以及領(lǐng)域上缺乏戰(zhàn)略目標(biāo)的指導(dǎo)
企業(yè)的內(nèi)部審計工作在范圍上以及領(lǐng)域上缺乏戰(zhàn)略目標(biāo)的指導(dǎo)，這樣就容易導(dǎo)致企業(yè)在發(fā)展中難以提高企業(yè)內(nèi)部審計的工作質(zhì)量，對于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展也是不利的。有一些企業(yè)由于對企業(yè)的內(nèi)部審計缺乏長遠(yuǎn)的、戰(zhàn)略性的認(rèn)識，因此很多的企業(yè)內(nèi)部審計的工作性質(zhì)以及工作范圍等處于割裂的狀態(tài)。企業(yè)的內(nèi)部審計工作也不夠全面，涉及的范圍或者涉及的領(lǐng)域極為有限，這樣企業(yè)對于風(fēng)險的控制也不到位，存在的違規(guī)性為或者是違法行為不能及時發(fā)現(xiàn)，難以對企業(yè)進(jìn)行有效的監(jiān)督與管理。還有一些企業(yè)的內(nèi)部審計工作流于形式，并沒有在實踐工作中得到實質(zhì)性的應(yīng)用，這樣企業(yè)的內(nèi)部審計工作也難以提高工作的質(zhì)量與工作的效率。
三、構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃體系的途徑
1.制定并確立企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略與目標(biāo)
我國的企業(yè)在發(fā)展中需要明確企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)，制定好企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略，這樣企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略與規(guī)劃體系才可以更好地構(gòu)建起來。因為企業(yè)的內(nèi)部審計工作的戰(zhàn)略目標(biāo)以及規(guī)劃體系的構(gòu)建是依據(jù)企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)以及制定的發(fā)展戰(zhàn)略來確立的。企業(yè)內(nèi)部審計戰(zhàn)略的直接服務(wù)對象是企業(yè)本身，因此企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)以及發(fā)展戰(zhàn)略對于企業(yè)內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃的制定會產(chǎn)生直接的影響力。例如，一個企業(yè)在經(jīng)營發(fā)展中沒有明確的發(fā)展目標(biāo)，知識注重企業(yè)的短期利益，企業(yè)在發(fā)展中就沒有指導(dǎo)性、系統(tǒng)性的發(fā)展戰(zhàn)略，那么這個企業(yè)在實踐工作中內(nèi)部審計也不會獲得重視，也不會構(gòu)建企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃體系，企業(yè)的內(nèi)部審計長期滯后或者不受重視，企業(yè)在發(fā)展中也容易被淘汰的或者會積聚風(fēng)險，存在的潛在威脅不利于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。這樣企業(yè)在內(nèi)部審計工作也難以展開，因為企業(yè)缺乏明確目標(biāo)或者戰(zhàn)略規(guī)劃的話，企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃也難以應(yīng)用并推動企業(yè)內(nèi)部審計工作的開展并發(fā)揮內(nèi)部審計實質(zhì)作用，長期如此企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略與規(guī)劃體系就難以構(gòu)建起來。因此企業(yè)的決策者或者是企業(yè)的高層管理者在企業(yè)發(fā)展與經(jīng)營中應(yīng)該將企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略、發(fā)展目標(biāo)與企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略與規(guī)劃結(jié)合起來，這樣企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略與規(guī)劃體系才會得到構(gòu)建并且與企業(yè)實際情況協(xié)調(diào)起來，進(jìn)而將企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略與規(guī)劃體系進(jìn)一步完善，推動企業(yè)的發(fā)展，完成企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)，實現(xiàn)企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略。
2.完善企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)推動內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃體系的構(gòu)建
企業(yè)在發(fā)展過程中，企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)會對企業(yè)的內(nèi)部審計產(chǎn)生重要的影響，主要是影響企業(yè)的內(nèi)部審計工作范圍、工作領(lǐng)域以及企業(yè)的審計層次。將企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)進(jìn)一步完善，結(jié)合企業(yè)的發(fā)展實際以及企業(yè)的內(nèi)部審計工作的開展可以更好地推動企業(yè)內(nèi)部審計工作在深度上與廣度上進(jìn)一步擴(kuò)展，進(jìn)而推動企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃體系的構(gòu)建。例如，企業(yè)有的是實行股份制，有的是有限責(zé)任公司，企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)上存在一些差別。企業(yè)應(yīng)該對企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)進(jìn)行完善，企業(yè)的管理者的管理權(quán)限以及管理職責(zé)應(yīng)該進(jìn)一步明晰。依據(jù)企業(yè)的組織模式來制定相應(yīng)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃體系，企業(yè)的決策者在企業(yè)治理中要明晰自身的職責(zé)，在決策制定以及戰(zhàn)略決策時要將企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃結(jié)合起來，為決策者提供科學(xué)合理的參考意見，提高決策的正確性，為企業(yè)的治理工作確定發(fā)展方向。
3.通過風(fēng)險導(dǎo)向來推進(jìn)企業(yè)內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃體系的構(gòu)建
企業(yè)在經(jīng)營發(fā)展過程中企業(yè)會面臨很多的市場風(fēng)險，通過風(fēng)險導(dǎo)向來推動企業(yè)的內(nèi)部審計工作。一般企業(yè)的風(fēng)險審計主要是對企業(yè)的治理、內(nèi)部控制以及企業(yè)的融資風(fēng)險進(jìn)行內(nèi)部審計，對企業(yè)發(fā)展中存在的一些風(fēng)險進(jìn)行專業(yè)的評估與分析，及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)在經(jīng)營發(fā)展中存在的各種風(fēng)險進(jìn)行審查，尤其是對企業(yè)發(fā)展中存在的重大風(fēng)險進(jìn)行審查與監(jiān)督，為企業(yè)的決策者或者管理者提供科學(xué)的決策依據(jù)，有效防控企業(yè)的風(fēng)險，完善企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃體系。另外企業(yè)在構(gòu)建內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃體系時應(yīng)用風(fēng)險導(dǎo)向來構(gòu)建企業(yè)的財務(wù)報表風(fēng)險以及企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略風(fēng)險，重點防控發(fā)展戰(zhàn)略中存在的風(fēng)險，降低審計報表的錯報率，降低企業(yè)的審計成本，提高企業(yè)的內(nèi)部審計工作效率。例如，某煤礦企業(yè)在發(fā)展經(jīng)營中應(yīng)用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤@種新的審計方法來推動煤礦企業(yè)的內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃體系的構(gòu)建，煤礦企業(yè)在實踐工作中應(yīng)用這種新的審計方法來預(yù)防與控制煤礦企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險。在煤礦企業(yè)日常經(jīng)營中對于企業(yè)的生產(chǎn)部門進(jìn)行嚴(yán)格的管理，內(nèi)部審計工作人員通過制定風(fēng)險防控措施來降低煤礦企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險，最大限度減少企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展中存在的一些負(fù)面因素，高度重視煤礦生產(chǎn)安全，提高煤礦企業(yè)的治理效果，推動內(nèi)部審計戰(zhàn)略規(guī)劃體系的完善，適應(yīng)煤礦企業(yè)發(fā)展與管理的需要。
四、結(jié)語
目前，企業(yè)的戰(zhàn)略管理咨詢業(yè)務(wù)主要由企業(yè)外聘的咨詢機構(gòu)及人員進(jìn)行。在借助專業(yè)機構(gòu)及人員豐富的企業(yè)管理與戰(zhàn)略管理咨詢實踐下，企業(yè)高層管理者對公司未來的發(fā)展方向有了一個清晰的了解。而咨詢機構(gòu)在做企業(yè)戰(zhàn)略管理咨詢中通常采取的是員工調(diào)查問卷、中高層管理人員訪談、公司文件資料收集分析等咨詢方式對組織內(nèi)部進(jìn)行摸底調(diào)查、情況了解，這樣做有利于突出工作重點，縮短工作時間，提高工作效率。但是，我們也看到咨詢機構(gòu)在有限的時間內(nèi)，靠上述工作方式了解、熟悉咨詢企業(yè)的發(fā)展特點及內(nèi)部組織管理情況，所獲得的信息畢竟是有限的，沒有在企業(yè)內(nèi)部形成充分的溝通和交流，所作出的戰(zhàn)略管理咨詢結(jié)果往往難以得到企業(yè)上下一致的認(rèn)同和有力支持。此外，企業(yè)的戰(zhàn)略管理咨詢工作是一項長期、持續(xù)的業(yè)務(wù)，需要企業(yè)在戰(zhàn)略實施過程中根據(jù)外部環(huán)境的變化與自身發(fā)展的實際情況進(jìn)行適時的調(diào)整，而企業(yè)聘請的中介機構(gòu)及人員開展的戰(zhàn)略管理咨詢業(yè)務(wù)常常是“一錘子買賣”，項目一次做完了就完了，對企業(yè)戰(zhàn)略實施后續(xù)的回顧檢查及跟蹤調(diào)整工作，外部機構(gòu)并不會持續(xù)地進(jìn)行。如何有效地解決上述問題，我認(rèn)為，內(nèi)部審計應(yīng)在其中發(fā)揮重要的“橋梁”作用。企業(yè)一方面積極聘請外部咨詢機構(gòu)進(jìn)行戰(zhàn)略管理咨詢的同時，另一方面應(yīng)注重將外部咨詢專家的技術(shù)、方法與內(nèi)部審計的工作經(jīng)驗有效地結(jié)合起來，充分發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部審計在戰(zhàn)略管理咨詢中的審核、監(jiān)督、評價、控制這四個方面的工作特長，促使企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略實施方案的設(shè)計更符合企業(yè)的實際情況，更具有可操作性。
二、以G集團(tuán)為例說明內(nèi)部審計
在戰(zhàn)略管理咨詢的作用作為為廣西的國有獨資企業(yè)G集團(tuán)，經(jīng)過多年快速的擴(kuò)張與發(fā)展，已經(jīng)成為擁有全資或控股子公司、孫公司、重孫公司合計近100家的大型企業(yè)集團(tuán)。其發(fā)展目標(biāo)的實現(xiàn)，戰(zhàn)略的制定實施具有決定性的作用。伴隨著企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的不斷變革，G集團(tuán)的內(nèi)部審計也實現(xiàn)了職能跨越式的轉(zhuǎn)變，由合規(guī)性審計逐步向增值型審計轉(zhuǎn)變。除了傳統(tǒng)意義上提供的財務(wù)審計、合規(guī)性審計等監(jiān)督服務(wù)外，G集團(tuán)內(nèi)部審計正逐漸以企業(yè)“內(nèi)部顧問”或“咨詢師”的身份，為企業(yè)提供戰(zhàn)略實施、內(nèi)部控制等方面的評估咨詢，為高層管理者提供有價值的決策參考。而在G集團(tuán)實施的“大戰(zhàn)略”管控體系中，G集團(tuán)主要采取三個原則：“一是戰(zhàn)略制定以總部為主，在統(tǒng)籌兼顧基礎(chǔ)上注重整體和長遠(yuǎn)；二是投資管理采取三級審批機制，在健全完善制度基礎(chǔ)上強調(diào)嚴(yán)謹(jǐn)高效；三是投資職能根據(jù)母子公司管控模式進(jìn)行授權(quán)，在集權(quán)和分權(quán)上科學(xué)平衡”，圍繞這三個原則，G集團(tuán)一方面聘請了國內(nèi)著名的咨詢機構(gòu)制定了《G集團(tuán)2011-2015年發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃》，另一方面賦予了內(nèi)部審計新的職能，要求公司內(nèi)部審計部門全程參與到企業(yè)的戰(zhàn)略管理業(yè)務(wù)中來，為企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略執(zhí)行出謀劃策，具體是：在戰(zhàn)略規(guī)劃階段，要求內(nèi)部審計主要對咨詢機構(gòu)編制的戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃進(jìn)行審核，并結(jié)合對公司過去發(fā)展戰(zhàn)略實施效果的審計情況，提出修改完善公司戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃的建議供集團(tuán)戰(zhàn)略投資部參考，以保證戰(zhàn)略規(guī)劃制訂的科學(xué)性、可行性。內(nèi)部審計在這個階段的作用主要是提供戰(zhàn)略管理方向性的決策參考。在戰(zhàn)略決策階段，要求內(nèi)部審計主要對集團(tuán)戰(zhàn)略決策中的項目投資管理過程實施全程監(jiān)督，從決策程序是否違規(guī)、決策是否存在失誤、決策是否未能實現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)等方面入手，重點識別戰(zhàn)略決策過程中的風(fēng)險因素，及時進(jìn)行風(fēng)險預(yù)警，及時提出糾正戰(zhàn)略偏差的決策建議，幫助企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)及時審視戰(zhàn)略方向及戰(zhàn)略策略的正確性，規(guī)范企業(yè)戰(zhàn)略決策的程序及行為，提高企業(yè)抗風(fēng)險能力。內(nèi)部審計在這個階段的作用主要是保證戰(zhàn)略管理決策的準(zhǔn)確性及完整性。在戰(zhàn)略執(zhí)行階段，要求內(nèi)部審計主要對各業(yè)務(wù)部門及各下屬企業(yè)實施戰(zhàn)略的情況及實施效果進(jìn)行評價。主要評價企業(yè)資源投入與戰(zhàn)略目標(biāo)是否匹配；在戰(zhàn)略執(zhí)行中內(nèi)外部環(huán)境發(fā)生巨大變化時是否適時調(diào)整戰(zhàn)略，作出快速的應(yīng)對措施有效進(jìn)行處理等方面，針對評價結(jié)果提出修改建議供企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)決策，進(jìn)一步完善企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃，以適應(yīng)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展和未來競爭變化的需要。內(nèi)部審計在這個階段的作用則主要是促進(jìn)戰(zhàn)略管理的可持續(xù)性與實效性。
三、內(nèi)部審計在戰(zhàn)略管理咨詢中的“三要”
因此，內(nèi)部審計在企業(yè)的實際管理中，是可以介入公司戰(zhàn)略管理的任何關(guān)鍵步驟并發(fā)揮其重要的評價、咨詢作用的。內(nèi)部審計要想在企業(yè)戰(zhàn)略管理咨詢過程中充分發(fā)揮其參謀與智囊的作用，應(yīng)注意以下三個要點:
(一)內(nèi)部審計參與企業(yè)戰(zhàn)略管理
咨詢要得到企業(yè)高級管理層的積極支持作為企業(yè)經(jīng)營的“中樞大腦”——戰(zhàn)略管理活動，是企業(yè)內(nèi)部最高層次、最為重要的管理活動，內(nèi)部審計要想?yún)⑴c其中，必須與企業(yè)高層管理者進(jìn)行有效地溝通，了解高層管理者的想法、經(jīng)營思路，并要求高層管理者給予內(nèi)部審計足夠高的組織地位和權(quán)威，提供良好的內(nèi)部審計環(huán)境及強有力的工作支持度，才能有效地開展相關(guān)的戰(zhàn)略管理咨詢活動。
(二)內(nèi)部審計實現(xiàn)戰(zhàn)略管理咨詢要
在繼續(xù)發(fā)揚傳統(tǒng)審計優(yōu)勢的基礎(chǔ)實現(xiàn)工作創(chuàng)新內(nèi)部審計從事戰(zhàn)略管理的咨詢活動要注意結(jié)合已開展的傳統(tǒng)審計項目的優(yōu)點及長處，在關(guān)注企業(yè)經(jīng)濟(jì)信息真實性、合法性的同時，積極借鑒國際先進(jìn)的審計實踐，在繼續(xù)發(fā)揚傳統(tǒng)審計優(yōu)勢的基礎(chǔ)上實現(xiàn)審計工作創(chuàng)新。一是要利用傳統(tǒng)審計中所積累的工作經(jīng)驗、案例數(shù)據(jù)，建立起企業(yè)戰(zhàn)略管理咨詢的資料數(shù)據(jù)庫或風(fēng)險案例庫；二是圍繞企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)，積極參與企業(yè)戰(zhàn)略環(huán)境變化的研究與可持續(xù)戰(zhàn)略的制訂工作；三是建立起科學(xué)的戰(zhàn)略管理咨詢體系，以幫助高層管理者做出科學(xué)、合理的戰(zhàn)略決策，帶領(lǐng)企業(yè)朝著正確的戰(zhàn)略方向邁步前進(jìn)。
(三)內(nèi)部審計發(fā)揮戰(zhàn)略
管理咨詢的作用要靠一支適應(yīng)高起點、高要求的審計團(tuán)隊內(nèi)部審計隊伍的素質(zhì)和能力，直接決定了內(nèi)部審計發(fā)揮戰(zhàn)略管理咨詢作用的效果。作為戰(zhàn)略管理咨詢顧問的內(nèi)審人員不僅要有扎實的專業(yè)知識和專業(yè)技能，還要有戰(zhàn)略管理理論和實務(wù)的相關(guān)經(jīng)驗，必須經(jīng)歷過長期項目工作的歷煉，必須對企業(yè)自身的組織管理體系熟悉與了解，并能在工作中對問題善于發(fā)現(xiàn)、勤于思考，學(xué)會從宏觀的層面去看待企業(yè)的問題，能為企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的實務(wù)提出真知灼見。
四、內(nèi)部審計在實施戰(zhàn)略管理咨詢中還應(yīng)注要三個“不要”
(一)內(nèi)部審計的戰(zhàn)略管理
咨詢意見不要落于“虛化”“、空談”內(nèi)部審計要充分利用自身的優(yōu)勢和在項目審計工作中掌握的各種信息,對企業(yè)的戰(zhàn)略管理活動進(jìn)行分析和研究,深入戰(zhàn)略管理實務(wù)工作中去,發(fā)現(xiàn)戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略實施中實際存在問題，而不是照搬理論，進(jìn)行假設(shè)性的描述，提出的咨詢意見由于沒有基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和事實材料的支持，最后“虛化”，形成空談。
(二)內(nèi)部審計的戰(zhàn)略管理
咨詢工作不要延續(xù)定勢思維內(nèi)部審計人員由于長期從事一線的項目審計工作，很容易在從事戰(zhàn)略管理咨詢工作時形成定勢思維，而把戰(zhàn)略管理咨詢這個要求具有整體觀及發(fā)散性思維的綜合性工作做成了一般的管理咨詢業(yè)務(wù)，從而發(fā)揮不了內(nèi)部審計在戰(zhàn)略管理咨詢中的重要作用及其實際效果。
(三)內(nèi)部審計的戰(zhàn)略管理
咨詢不要忽視審計風(fēng)險內(nèi)部審計開展戰(zhàn)略管理咨詢業(yè)務(wù)對于大多數(shù)國內(nèi)企業(yè)來說還處于嘗試、探索階段，很多工作還需要進(jìn)一步的熟悉和完善，在開展相關(guān)活動時要注意防范由此帶來的審計風(fēng)險，并時刻注意保持工作的獨立性，內(nèi)審人員如果參與了企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃、設(shè)計工作，就不應(yīng)再參與企業(yè)戰(zhàn)略實施、執(zhí)行效果的評價工作，以防止工作中出現(xiàn)“既是運動員又是裁判員”的舞弊風(fēng)險。
五、結(jié)束語
作為為廣西的國有獨資企業(yè)G集團(tuán)，經(jīng)過多年快速的擴(kuò)張與發(fā)展，已經(jīng)成為擁有全資或控股子公司、孫公司、重孫公司合計近100家的大型企業(yè)集團(tuán)。其發(fā)展目標(biāo)的實現(xiàn)，戰(zhàn)略的制定實施具有決定性的作用。伴隨著企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的不斷變革，G集團(tuán)的內(nèi)部審計也實現(xiàn)了職能跨越式的轉(zhuǎn)變，由合規(guī)性審計逐步向增值型審計轉(zhuǎn)變。除了傳統(tǒng)意義上提供的財務(wù)審計、合規(guī)性審計等監(jiān)督服務(wù)外，G集團(tuán)內(nèi)部審計正逐漸以企業(yè)“內(nèi)部顧問”或“咨詢師”的身份，為企業(yè)提供戰(zhàn)略實施、內(nèi)部控制等方面的評估咨詢，為高層管理者提供有價值的決策參考。而在G集團(tuán)實施的“大戰(zhàn)略”管控體系中，G集團(tuán)主要采取三個原則：“一是戰(zhàn)略制定以總部為主，在統(tǒng)籌兼顧基礎(chǔ)上注重整體和長遠(yuǎn)；二是投資管理采取三級審批機制，在健全完善制度基礎(chǔ)上強調(diào)嚴(yán)謹(jǐn)高效；三是投資職能根據(jù)母子公司管控模式進(jìn)行授權(quán)，在集權(quán)和分權(quán)上科學(xué)平衡”，圍繞這三個原則，G集團(tuán)一方面聘請了國內(nèi)著名的咨詢機構(gòu)制定了《G集團(tuán)2011-2015年發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃》，另一方面賦予了內(nèi)部審計新的職能，要求公司內(nèi)部審計部門全程參與到企業(yè)的戰(zhàn)略管理業(yè)務(wù)中來，為企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略執(zhí)行出謀劃策，具體是：在戰(zhàn)略規(guī)劃階段，要求內(nèi)部審計主要對咨詢機構(gòu)編制的戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃進(jìn)行審核，并結(jié)合對公司過去發(fā)展戰(zhàn)略實施效果的審計情況，提出修改完善公司戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃的建議供集團(tuán)戰(zhàn)略投資部參考，以保證戰(zhàn)略規(guī)劃制訂的科學(xué)性、可行性。內(nèi)部審計在這個階段的作用主要是提供戰(zhàn)略管理方向性的決策參考。
在戰(zhàn)略決策階段，要求內(nèi)部審計主要對集團(tuán)戰(zhàn)略決策中的項目投資管理過程實施全程監(jiān)督，從決策程序是否違規(guī)、決策是否存在失誤、決策是否未能實現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)等方面入手，重點識別戰(zhàn)略決策過程中的風(fēng)險因素，及時進(jìn)行風(fēng)險預(yù)警，及時提出糾正戰(zhàn)略偏差的決策建議，幫助企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)及時審視戰(zhàn)略方向及戰(zhàn)略策略的正確性，規(guī)范企業(yè)戰(zhàn)略決策的程序及行為，提高企業(yè)抗風(fēng)險能力。內(nèi)部審計在這個階段的作用主要是保證戰(zhàn)略管理決策的準(zhǔn)確性及完整性。在戰(zhàn)略執(zhí)行階段，要求內(nèi)部審計主要對各業(yè)務(wù)部門及各下屬企業(yè)實施戰(zhàn)略的情況及實施效果進(jìn)行評價。主要評價企業(yè)資源投入與戰(zhàn)略目標(biāo)是否匹配；在戰(zhàn)略執(zhí)行中內(nèi)外部環(huán)境發(fā)生巨大變化時是否適時調(diào)整戰(zhàn)略，作出快速的應(yīng)對措施有效進(jìn)行處理等方面，針對評價結(jié)果提出修改建議供企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)決策，進(jìn)一步完善企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃，以適應(yīng)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展和未來競爭變化的需要。內(nèi)部審計在這個階段的作用則主要是促進(jìn)戰(zhàn)略管理的可持續(xù)性與實效性。
二、內(nèi)部審計在戰(zhàn)略管理咨詢中的“三要”
因此，內(nèi)部審計在企業(yè)的實際管理中，是可以介入公司戰(zhàn)略管理的任何關(guān)鍵步驟并發(fā)揮其重要的評價、咨詢作用的。內(nèi)部審計要想在企業(yè)戰(zhàn)略管理咨詢過程中充分發(fā)揮其參謀與智囊的作用，應(yīng)注意以下三個要點:
(一)內(nèi)部審計參與企業(yè)戰(zhàn)略管理咨詢要得到企業(yè)高級管理層的積極支持作為企業(yè)經(jīng)營的“中樞大腦”——戰(zhàn)略管理活動，是企業(yè)內(nèi)部最高層次、最為重要的管理活動，內(nèi)部審計要想?yún)⑴c其中，必須與企業(yè)高層管理者進(jìn)行有效地溝通，了解高層管理者的想法、經(jīng)營思路，并要求高層管理者給予內(nèi)部審計足夠高的組織地位和權(quán)威，提供良好的內(nèi)部審計環(huán)境及強有力的工作支持度，才能有效地開展相關(guān)的戰(zhàn)略管理咨詢活動。
(二)內(nèi)部審計實現(xiàn)戰(zhàn)略管理咨詢要在繼續(xù)發(fā)揚傳統(tǒng)審計優(yōu)勢的基礎(chǔ)實現(xiàn)工作創(chuàng)新內(nèi)部審計從事戰(zhàn)略管理的咨詢活動要注意結(jié)合已開展的傳統(tǒng)審計項目的優(yōu)點及長處，在關(guān)注企業(yè)經(jīng)濟(jì)信息真實性、合法性的同時，積極借鑒國際先進(jìn)的審計實踐，在繼續(xù)發(fā)揚傳統(tǒng)審計優(yōu)勢的基礎(chǔ)上實現(xiàn)審計工作創(chuàng)新。一是要利用傳統(tǒng)審計中所積累的工作經(jīng)驗、案例數(shù)據(jù)，建立起企業(yè)戰(zhàn)略管理咨詢的資料數(shù)據(jù)庫或風(fēng)險案例庫；二是圍繞企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)，積極參與企業(yè)戰(zhàn)略環(huán)境變化的研究與可持續(xù)戰(zhàn)略的制訂工作；三是建立起科學(xué)的戰(zhàn)略管理咨詢體系，以幫助高層管理者做出科學(xué)、合理的戰(zhàn)略決策，帶領(lǐng)企業(yè)朝著正確的戰(zhàn)略方向邁步前進(jìn)。
(三)內(nèi)部審計發(fā)揮戰(zhàn)略管理咨詢的作用要靠一支適應(yīng)高起點、高要求的審計團(tuán)隊內(nèi)部審計隊伍的素質(zhì)和能力，直接決定了內(nèi)部審計發(fā)揮戰(zhàn)略管理咨詢作用的效果。作為戰(zhàn)略管理咨詢顧問的內(nèi)審人員不僅要有扎實的專業(yè)知識和專業(yè)技能，還要有戰(zhàn)略管理理論和實務(wù)的相關(guān)經(jīng)驗，必須經(jīng)歷過長期項目工作的歷煉，必須對企業(yè)自身的組織管理體系熟悉與了解，并能在工作中對問題善于發(fā)現(xiàn)、勤于思考，學(xué)會從宏觀的層面去看待企業(yè)的問題，能為企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的實務(wù)提出真知灼見。
三、內(nèi)部審計在實施戰(zhàn)略管理咨詢中還應(yīng)注要三個“不要”
(一)內(nèi)部審計的戰(zhàn)略管理咨詢意見不要落于“虛化”“、空談”內(nèi)部審計要充分利用自身的優(yōu)勢和在項目審計工作中掌握的各種信息,對企業(yè)的戰(zhàn)略管理活動進(jìn)行分析和研究,深入戰(zhàn)略管理實務(wù)工作中去,發(fā)現(xiàn)戰(zhàn)略規(guī)劃、戰(zhàn)略實施中實際存在問題，而不是照搬理論，進(jìn)行假設(shè)性的描述，提出的咨詢意見由于沒有基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和事實材料的支持，最后“虛化”，形成空談。
(二)內(nèi)部審計的戰(zhàn)略管理咨詢工作不要延續(xù)定勢思維內(nèi)部審計人員由于長期從事一線的項目審計工作，很容易在從事戰(zhàn)略管理咨詢工作時形成定勢思維，而把戰(zhàn)略管理咨詢這個要求具有整體觀及發(fā)散性思維的綜合性工作做成了一般的管理咨詢業(yè)務(wù)，從而發(fā)揮不了內(nèi)部審計在戰(zhàn)略管理咨詢中的重要作用及其實際效果。
(三)內(nèi)部審計的戰(zhàn)略管理咨詢不要忽視審計風(fēng)險內(nèi)部審計開展戰(zhàn)略管理咨詢業(yè)務(wù)對于大多數(shù)國內(nèi)企業(yè)來說還處于嘗試、探索階段，很多工作還需要進(jìn)一步的熟悉和完善，在開展相關(guān)活動時要注意防范由此帶來的審計風(fēng)險，并時刻注意保持工作的獨立性，內(nèi)審人員如果參與了企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃、設(shè)計工作，就不應(yīng)再參與企業(yè)戰(zhàn)略實施、執(zhí)行效果的評價工作，以防止工作中出現(xiàn)“既是運動員又是裁判員”的舞弊風(fēng)險。
四、結(jié)束語
關(guān)鍵詞審計管理；組織發(fā)展；戰(zhàn)略計劃；啟示
未來組織的一大特點是管理的靈活性，是以科學(xué)設(shè)計組織發(fā)展戰(zhàn)略計劃為前提的。未來審計組織的使命要求加強審計管理。李金華審計長在2007年全國審計工作會議上指出：“當(dāng)前審計管理不到位、不適應(yīng)已經(jīng)成為制約審計工作發(fā)展的一個突出問題……要落實‘十一五’期間審計工作目標(biāo)和任務(wù)，推動審計工作向更高層次發(fā)展，必須加強和改進(jìn)審計管理。”為此，筆者擬從審計組織發(fā)展戰(zhàn)略計劃框架的設(shè)計出發(fā)，結(jié)合我國政府審計管理的現(xiàn)狀。對加強和改進(jìn)我國政府審計管理進(jìn)行一些思考。
一、國家審計組織發(fā)展戰(zhàn)略計劃框架
國家審計組織發(fā)展戰(zhàn)略計劃框架的構(gòu)建，應(yīng)當(dāng)公布《××至××年政府審計組織發(fā)展計劃》(以下簡稱“組織發(fā)展計劃”)予以確定。組織發(fā)展計劃應(yīng)成為政府審計組織未來幾年計劃編制、戰(zhàn)略規(guī)劃的綱領(lǐng)性文件，內(nèi)容包括明確政府審計組織發(fā)展的主要任務(wù)與目標(biāo)，重點工作事項的具體發(fā)展目標(biāo)和相應(yīng)對策，以及為落實“組織發(fā)展計劃”制定的各項戰(zhàn)略計劃。
(一)戰(zhàn)略計劃框架
為確保“組織發(fā)展計劃”的實施，政府審計機關(guān)要以“組織發(fā)展計劃”為核心，在分析未來面臨的外部環(huán)境可能變化的基礎(chǔ)上，制定包括部門預(yù)算、審計業(yè)務(wù)(滾動)計劃、風(fēng)險管理計劃、舞弊控制計劃和單項業(yè)務(wù)績效協(xié)定在內(nèi)的一系列戰(zhàn)略計劃，共同構(gòu)成政府審計的組織發(fā)展戰(zhàn)略計劃框架。
外部環(huán)境對政府審計工作的開展和法律職責(zé)的履行會產(chǎn)生重要而又持續(xù)的影響。主要面臨兩個問題：一是公共服務(wù)的提供者越來越多，操作環(huán)境越來越復(fù)雜。如不斷發(fā)展的由私營部門提供公共服務(wù)的趨勢，以及隨之而來的強化管理責(zé)任和合同計劃管理的必要性與服務(wù)需求；國家持續(xù)增長的公共服務(wù)需求和預(yù)期；越來越復(fù)雜的信息技術(shù)持續(xù)投入使用；為保持組織核心能力，在更大范圍內(nèi)關(guān)注人力資源管理等。二是職業(yè)會計和審計的不斷發(fā)展。如對健全的公司治理的持續(xù)關(guān)注；越來越強調(diào)風(fēng)險管理和健全的控制環(huán)境的重要性；對審計方法的重新評估，包括對合法性的評估；提供的審計和咨詢服務(wù)更加合理，鑒證審計更強調(diào)“可持續(xù)性”和“三重底線”(主要指企業(yè)對社會、經(jīng)濟(jì)和環(huán)境的三重責(zé)任)以及其他關(guān)聯(lián)需求。
根據(jù)上述變化，政府審計組織制定的戰(zhàn)略計劃主要有如下內(nèi)容：
1、部門預(yù)算。部門預(yù)算每年由政府審計機關(guān)準(zhǔn)備并向同級財政提供。主要是為實施“組織發(fā)展計劃”為核心的各項戰(zhàn)略計劃提供資金支持。提交財政部門時，還需列示所提預(yù)算的考慮和部門績效考核，以及預(yù)期的產(chǎn)出和成果。
2、年度審計業(yè)務(wù)滾動計劃。審計業(yè)務(wù)滾動計劃是實施“組織發(fā)展計劃”的重要戰(zhàn)略計劃之一，旨在明確提出如何逐步實現(xiàn)“組織發(fā)展計劃”確定的重點工作事項的目標(biāo)。按照批準(zhǔn)的部門預(yù)算確定的審計項目和可利用的審計資源，政府審計機關(guān)在年度審計業(yè)務(wù)滾動計劃中應(yīng)制定績效計分表，以方便評估、監(jiān)督和衡量自身的績效。審計業(yè)務(wù)滾動計劃是以三年為周期的流動計劃，但是每年都要進(jìn)行更新和修訂。
3、風(fēng)險管理計劃。審計機關(guān)各項戰(zhàn)略計劃框架的實施需要風(fēng)險管理計劃的有力支持。審計機關(guān)每年要對其風(fēng)險管理計劃的執(zhí)行情況進(jìn)行回顧，根據(jù)外部環(huán)境的變化，修改業(yè)務(wù)要求，控制環(huán)境，分析“組織發(fā)展計劃”確定的重點工作事項的主要風(fēng)險水平，提出解決之道，并在向政府提交年度工作報告中專門陳述。
4、舞弊控制計劃。舞弊控制計劃是與風(fēng)險管理計劃直接相關(guān)的重要戰(zhàn)略性文件，是風(fēng)險管理計劃的延伸。為適應(yīng)環(huán)境的變化，審計機關(guān)至少每兩年要檢查一次舞弊風(fēng)險評估和舞弊控制計劃，重點是識別和分析所有與審計業(yè)務(wù)相關(guān)的風(fēng)險，所有的舞弊風(fēng)險都由風(fēng)險所在單位的上一級部門確定和處理。
5、單項業(yè)務(wù)績效計劃。單項業(yè)務(wù)績效計劃是年度審計業(yè)務(wù)滾動計劃的有機組成部分，并不單獨形成文件。單項業(yè)務(wù)績效計劃主要關(guān)注如何按照“組織發(fā)展計劃”和審計業(yè)務(wù)滾動計劃中確定的重點工作事項，將直接相關(guān)的各項要素(如產(chǎn)品、服務(wù)、單項經(jīng)費預(yù)算等)細(xì)化到具體的審計項目。
需要說明的是，組織發(fā)展計劃的實施還需要其他方面諸如戰(zhàn)略的、管理的或具體的實施計劃的支持，這些計劃更側(cè)重審計機關(guān)業(yè)務(wù)或行為的某一方面，如人力資源管理、信息技術(shù)和外部環(huán)境管理等。
(二)“組織發(fā)展計劃”的組織實施及實施過程中的風(fēng)險控制與績效考核
1、組織實施。為確?！敖M織發(fā)展計劃”的落實，一方面，組織內(nèi)要成立專門的管理執(zhí)行委員會，由審計首長直接領(lǐng)導(dǎo)，主要職責(zé)是領(lǐng)導(dǎo)審計組織實現(xiàn)“組織發(fā)展計劃”提出的發(fā)展目標(biāo)和發(fā)展戰(zhàn)略，協(xié)助審計首長履行法定職責(zé)；另一方面，在每年向人代會提交的年度工作報告中，都會從組織管理的角度，專門報告“組織發(fā)展計劃”的實施情況。
2、風(fēng)險控制。風(fēng)險控制是確保“組織發(fā)展計劃”實施的保證。要建立全面的風(fēng)險管理框架，既包括對審計組織事例的風(fēng)險管理計劃，也包括對每一工作領(lǐng)域的風(fēng)險管理計劃。
3、績效考核。業(yè)績考核是衡量“組織發(fā)展計劃”實施效果的直接手段與方法。計分卡是年度審計業(yè)務(wù)滾動計劃的組成部分之一，主要是根據(jù)“組織發(fā)展計劃”確定的重點工作事項和年度部門預(yù)算確定的績效指標(biāo)設(shè)立，旨在使審計組織能夠隨時掌握和關(guān)注當(dāng)前和今后一段時期的績效。
二、對我國政府審計管理的若干啟示
以《審計署2003至2007年審計工作發(fā)展規(guī)劃》(以下簡稱“五年規(guī)劃”)的制定與實施為標(biāo)志，我國政府審計管理工作近年來取得較大進(jìn)展。五年規(guī)劃實施近四年來，審計署對強化審計管理重要性的認(rèn)識也越來越深刻，先后頒布了《審計機關(guān)審計項目質(zhì)量控制辦法(試行)》《審計署關(guān)于改進(jìn)審計項目計劃管理的實施辦法》等加強和改進(jìn)審計管理的重要文件，但審計管理滯后于審計實踐的問題尚未得到有效解決，已成為制約審計工作取得更大進(jìn)展的重要因素。
審計組織發(fā)展戰(zhàn)略計劃框架的設(shè)計與實施給我國政府審計機關(guān)一個新的、從組織發(fā)展的視角開展審計管理的啟示。與以“組織發(fā)展計劃”為核心的組織發(fā)展戰(zhàn)略計劃框架相比，我國政府審計機關(guān)還缺乏從審計機關(guān)的內(nèi)(內(nèi)部管理)、外(外部環(huán)境)部，從審計業(yè)務(wù)的內(nèi)(審計業(yè)務(wù)的自身管理)、外(審計業(yè)務(wù)支撐體系的管理)部綜合開展審計管理的認(rèn)識和實踐。當(dāng)前的審計管理在管理制度框架的系統(tǒng)性(主要是框架的設(shè)計與完善，以及界定框架中不同計劃之間的管理定位與職能)、管理內(nèi)容(主要是外部環(huán)境以及具體目標(biāo)與對策)的充實性和框架實施的制度保證程度方面，還有一些值得改進(jìn)和提高的地方。
(一)建立和完善審計管理的制度框架
盡管五年規(guī)劃的制定與實施收到較好效果，但從組織發(fā)展管理的角度看，目前我國政府審計管理制度框架的內(nèi)容比較單一，還缺乏與五年規(guī)劃配套和相互支撐的具體的審計業(yè)務(wù)滾動計劃、單項業(yè)務(wù)績效協(xié)定；缺乏對五年規(guī)劃實施中的風(fēng)險分析與可能的舞弊控制；沒有將五年規(guī)劃中的重點工作與部門預(yù)算建立對應(yīng)關(guān)系，部分規(guī)劃內(nèi)容缺乏應(yīng)有的資金支持。因此，完善審計管理的制度框架，就是要以五年規(guī)劃為核心，建立審計業(yè)務(wù)滾動計劃、審計業(yè)務(wù)支撐計劃、單項審計業(yè)務(wù)績效協(xié)定以及風(fēng)險管理計劃(含舞弊控制)為內(nèi)容的戰(zhàn)略計劃框架，重視部門預(yù)算的編制和執(zhí)行中對五年規(guī)劃重點工作的支持，注意各個計劃之間的銜接，使審計管理的制度框架成為一個有機整體。
(二)清晰劃分審計管理制度框架中不同計劃或制度的管理定位
1、五年規(guī)劃主要是確定審計機關(guān)的指導(dǎo)思想、總體發(fā)展目標(biāo)和事關(guān)全局的重點工作的具體目標(biāo)與對策(通過具體目標(biāo)支撐總體目標(biāo))，明確審計管理制度框架中包括的各項計劃或制度及其之間的相互關(guān)系。
2、審計業(yè)務(wù)滾動計劃主要是關(guān)注五年規(guī)劃確定的總體目標(biāo)的實施步驟和績效分解與落實。具體地說，一是將重點工作事項的目標(biāo)和對策細(xì)化為具體的、以“三年為一個滾動周期”的審計任務(wù)計劃；二是將“三年為一個滾動周期”確定的審計任務(wù)與“年度審計項目計劃”銜接起來，切實發(fā)揮計劃效能；三是通過年度審計計劃的選擇，確定具體審計項目，并同部門預(yù)算掛勾。
3、單項績效協(xié)定主要是結(jié)合部門預(yù)算中的項目預(yù)算、審計工作方案、實施方案，關(guān)注具體審計業(yè)務(wù)或?qū)徲嬛螛I(yè)務(wù)的績效，實現(xiàn)已經(jīng)明確的年度審計工作具體目標(biāo)的進(jìn)一步分解與銜接。重點做好資金、人員等審計資源的管理，并通過審計機關(guān)與審計組織簽訂協(xié)定的方式將其確定下來，以便于落實與考核。為此，要通過審計成本管理，實行項目預(yù)算管理，加強成本控制。對基本支出和外勤審計經(jīng)費分別實行定額定員管理和項目測算管理；在做好審計成本基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的分析和測算工作的基礎(chǔ)上，審計項目要做到審前調(diào)查時有概算，正式審計前有預(yù)算，項目結(jié)束后有決算，實施結(jié)果有評估。
4、審計業(yè)務(wù)支撐體系主要是針對五年規(guī)劃確定的、業(yè)務(wù)工作之外的對業(yè)務(wù)工作起到支撐作用的其他審計工作的具體任務(wù)。我國審計業(yè)務(wù)的支撐體系就是“人、法、技”建設(shè)，是今后審計工作不斷取得新發(fā)展的重要保證。審計機關(guān)可針對支撐體系的某一方面制定發(fā)展計劃，如關(guān)于人才工作和人力資源管理的發(fā)展計劃；關(guān)于《審計法》的宣傳與落實、審計標(biāo)準(zhǔn)、審計準(zhǔn)則和審計指南研究的發(fā)展計劃等。
5、風(fēng)險管理(含舞弊控制)計劃主要是關(guān)注五年規(guī)劃和其他計劃和制度實施過程中的風(fēng)險管理與控制。它將風(fēng)險管理的理念引入各項審計工作，針對“五年規(guī)劃”確定的每一個重點審計工作領(lǐng)域，從確定風(fēng)險存在的環(huán)境、識別風(fēng)險、分析風(fēng)險、評價風(fēng)險和處理風(fēng)險等五個環(huán)節(jié)，合理地確定風(fēng)險控制措施。同時定期分析和總結(jié)回顧五年規(guī)劃審計工作的各個重點領(lǐng)域的風(fēng)險水平和控制措施，修訂風(fēng)險管理(含舞弊控制)計劃，確保審計工作的健康發(fā)展。
(三)關(guān)注外部環(huán)境變化對政府審計管理的機遇與挑戰(zhàn)
改進(jìn)和提高政府審計管理必須高度關(guān)注其外部環(huán)境變化。在我國現(xiàn)行的審計管理體制下，外部環(huán)境的變化同時意味著政府審計發(fā)展與管理的機遇與挑戰(zhàn)。當(dāng)前政府審計發(fā)展與管理過程中應(yīng)該十分關(guān)注以下幾個外部環(huán)境問題：
1、新的會計、審計準(zhǔn)則體系的頒布對政府審計管理的影響。一方面要求政府審計人員必須具備針對新的會計準(zhǔn)則體系下的企業(yè)審計的技術(shù)能力；另一方面，已實現(xiàn)與國際審計準(zhǔn)則接軌的社會審計準(zhǔn)則體系的建立勢必要求加快政府審計準(zhǔn)則體系的建立。從國際上看，社會審計與政府審計在財務(wù)報表審計準(zhǔn)則的技術(shù)方法上的趨同，要求政府審計機關(guān)借鑒社會審計準(zhǔn)則體系規(guī)范和其他一些好的技術(shù)方法，建立起政府審計準(zhǔn)則，進(jìn)一步規(guī)范政府審計行為。
2、政府審計的國際潮流與我國政府的國際定位?？傮w而言，目前大多數(shù)國家的政府審計工作包括財務(wù)報表審計與效益審計兩部分。各國財務(wù)報表審計多是基于風(fēng)險基礎(chǔ)的審計方法，在審計準(zhǔn)則的建立和審計方法的運用方面多趨向于國際審計準(zhǔn)則，較為規(guī)范，但各國效益審計的方法和領(lǐng)域則有所不同。在財務(wù)報表審計領(lǐng)域，目前我國政府尚未開展真正意義的、符合國際審計準(zhǔn)則的財務(wù)報表審計。實際工作中的財務(wù)報表審計(或預(yù)算執(zhí)行審計)仍停留在賬戶審計或交易審計的層面，很少運用風(fēng)險基礎(chǔ)的審計方法，也沒對單位財務(wù)報表的總體發(fā)表意見。這些方面都需要改進(jìn)，以實現(xiàn)政府財務(wù)審計的規(guī)范發(fā)展，盡快并入國際審計潮流。在效益審計領(lǐng)域，我國正處于起步和探索階段，如何從中國的國情出發(fā)，將合法性審計納入效益審計的范疇，賦予“經(jīng)濟(jì)、效率、效果”以新的、具有中國特色的內(nèi)容，將是探索有中國特色效益審計的關(guān)鍵，也是我國政府效益審計實現(xiàn)與國際同步的關(guān)鍵。
3、適應(yīng)管理體制對審計工作的影響。從目前的情況看，審計機關(guān)隸屬于政府管理的體制短期內(nèi)不會改變。基于這種判斷，管理體制對審計工作的影響的核心問題就是審計工作如何適應(yīng)這種管理體制的要求，尋求最佳途徑，發(fā)揮更大作用。要從實際出發(fā)，充分利用輿論和社會監(jiān)督，針對不同的對象，制定不同的宣傳內(nèi)容、重點和方法，使審計工作更好地得到各方面的支持、理解和幫助。
(四)重視審計管理體制框架落實的組織保證和業(yè)績考核，從制度上保證審計管理工作的連續(xù)性
內(nèi)容摘要:目前,物業(yè)管理在我國取得了一定的成績,但也面臨著一系列的困難。這些困難涉及了物業(yè)管理的方方面面,物業(yè)管理公司應(yīng)認(rèn)真分析這些困難產(chǎn)生的深層原因,努力找出適合我國物業(yè)管理發(fā)展的新路子,擺脫困境。
關(guān)鍵詞:物業(yè)管理困難發(fā)展對策
多年來,我國的物業(yè)管理從無到有,從有到盛,物業(yè)管理的隊伍覆蓋面逐步擴(kuò)大,管理的水平不斷提高。但在深入發(fā)展的過程中,物業(yè)管理行業(yè)面臨著很多困難,給行業(yè)發(fā)展帶來了阻礙。
1我國物業(yè)管理現(xiàn)狀
業(yè)主管理委員會與物業(yè)管理公司之間的矛盾。業(yè)主管理委員會在物業(yè)管理中占重要地位,然而由于我國目前有關(guān)物業(yè)管理的法規(guī)對業(yè)委會權(quán)利義務(wù)運行未做明確規(guī)定,導(dǎo)致業(yè)委會的運作困難和操作的不規(guī)范。而且業(yè)委會的成員又有各自的利益,他們可能因為私利,在物業(yè)管理中發(fā)揮的效用難以定奪。原因在于,業(yè)主與物業(yè)管理公司的效用目標(biāo)不一致。因此,在爭論物業(yè)管理諸多問題時,更應(yīng)該重視在源頭上重視業(yè)主委員會的建設(shè)。否則,它根本代表不了業(yè)主的利益,不可能對物業(yè)公司實施有效監(jiān)督。當(dāng)物業(yè)管理公司和業(yè)主有矛盾時,難以力求公正,混亂局面很難避免。
業(yè)主與物業(yè)管理公司溝通不暢。據(jù)調(diào)查,由于計劃經(jīng)濟(jì)時期的福利分房及低租養(yǎng)房的影響,部分業(yè)主對物管運作缺乏了解。短期內(nèi)還沒有形成物管的消費觀念。業(yè)主對物業(yè)管理相關(guān)條例既不專業(yè)也不刻意了解。物業(yè)公司雖然到處說自己虧損嚴(yán)重,但又不肯按政府要求的定期向業(yè)主公布帳目,致使業(yè)主懷疑物業(yè)公司的誠信和交納的管理費用是否用于自己物業(yè)的管理。因此,物業(yè)公司和業(yè)主之間的溝通十分必要,否則就可能矛盾重重。
開發(fā)商遺留問題多?，F(xiàn)階段,由于樓宇施工質(zhì)量差導(dǎo)致樓宇墻皮脫落、漏水,甚至出現(xiàn)墻體撕裂現(xiàn)象。房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)過程中存在的后遺癥帶到物業(yè)管理中,由于這部分維修費很高,物業(yè)公司根本無力解決,建設(shè)和管理脫節(jié)造成了物業(yè)管理先天不足。還有的開發(fā)建設(shè)單位為了促進(jìn)銷售,做不切實際的承諾,如綠化率、配套設(shè)施、各種優(yōu)惠、高承諾的物業(yè)管理等等,給后續(xù)物業(yè)管理帶來了被動局面,一旦處理不當(dāng),或業(yè)主表現(xiàn)激進(jìn),就會加劇業(yè)主和物業(yè)公司之間的矛盾。解決開發(fā)商遺留問題,要靠物業(yè)公司自己和開發(fā)商“劃清界限”,加強對業(yè)主宣傳,明確開發(fā)商的責(zé)任和物業(yè)公司的責(zé)任。
物業(yè)管理服務(wù)收費難。自從有了物業(yè)管理公司那天起,物業(yè)服務(wù)收費難無時無刻不在困擾著物業(yè)管理企業(yè)的生存和發(fā)展,表現(xiàn)有兩個方面:一是物業(yè)管理費用征收標(biāo)準(zhǔn)實際執(zhí)行不到位,遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于物價部門審定標(biāo)準(zhǔn);二是部分業(yè)主拖欠、拒交物業(yè)管理費的現(xiàn)象比較嚴(yán)重。分析其原因,主要有三點:一是物業(yè)管理市場化程度不高,缺乏競爭意識,運作不規(guī)范。實踐中,物業(yè)管理服務(wù)質(zhì)量不到位,在一些地方,物管企業(yè)重收輕管,多收少管,質(zhì)價不符的現(xiàn)象比比皆是,引起了廣大業(yè)主的不滿。二是物業(yè)管理的整體性和業(yè)主交費的分散性矛盾。拒繳物業(yè)管理服務(wù)費的那部分業(yè)主一直損害著全體業(yè)主的共同利益。三是對違約拒繳物業(yè)管理服務(wù)費缺乏有效的制約措施?，F(xiàn)在違約拒繳服務(wù)費的不是個別現(xiàn)象而是普遍情況,有的小區(qū)拒繳率高達(dá)40%—50%。
物業(yè)管理市場化程度低。作為目前物業(yè)管理企業(yè)的主體,繼承式和自管式的物業(yè)管理占了現(xiàn)有物業(yè)管理公司的90%,這種建管不分的體制影響了物業(yè)管理社會化、市場化、專業(yè)化的發(fā)展方向,并帶來了許多問題,業(yè)主投訴連連攀升,引出了許多法律問題,從而影響了物業(yè)管理規(guī)范、理性、健康的發(fā)展。
物業(yè)管理涉及治安、綠化、保潔、家政、房屋及機電維修保養(yǎng)等,這些項目實際上是貨真價實的、科技含量高、專業(yè)性強的獨立行業(yè),而我國物業(yè)管理行業(yè)的現(xiàn)狀是,絕大多數(shù)物業(yè)管理企業(yè)由于規(guī)模偏小,不可能花很高的成本配置高級專業(yè)人才,這就出現(xiàn)了尷尬的局面。此外,物業(yè)管理服務(wù)觀念僵化、管理模式陳舊,絕大多數(shù)物業(yè)管理企業(yè)沒有設(shè)置對產(chǎn)品品質(zhì)進(jìn)行創(chuàng)新和升級的研發(fā)部門,從而使物業(yè)管理與服務(wù)的模式、技能和方法落后。
2物業(yè)管理的發(fā)展對策
貫徹落實《物業(yè)管理條例》,出臺配套法規(guī)。完善的物業(yè)管理法律體系需要在與國家已經(jīng)頒布實施的其它法律法規(guī)互相銜接,由不同層次、不同類型的法律規(guī)范組成有機整體,并成為國家法律體系必不可少的分支。完善的物業(yè)管理法律體系要覆蓋物業(yè)管理行業(yè)的各個領(lǐng)域,使物業(yè)管理的各項活動均有法可依。
加速引進(jìn)競爭機制,培育物業(yè)管理市場。我國的物業(yè)管理是市場經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物,市場經(jīng)濟(jì)的運行和發(fā)展時刻離不開競爭。只有競爭才能不斷提高物業(yè)管理質(zhì)量和服務(wù)的水平,才能使物業(yè)管理行業(yè)充滿生機和活力。要加速競爭機制的形成,應(yīng)做好以下工作:將深圳等城市物業(yè)管理引進(jìn)競爭機制的成功經(jīng)驗和做法在全國范圍內(nèi)推廣。深圳市是全國率先通過招投標(biāo)的方式選聘物業(yè)管理企業(yè)的,并獲得巨大成功,各地應(yīng)學(xué)習(xí)深圳等城市的成功經(jīng)驗和做法,結(jié)合本地的實際,積極探索,大膽實踐。要實現(xiàn)物業(yè)管理的規(guī)模化經(jīng)營,應(yīng)實行品牌化發(fā)展戰(zhàn)略。對物業(yè)管理公司實行優(yōu)勝劣汰,有效的優(yōu)化資源配置,節(jié)約管理成本,促進(jìn)物業(yè)管理規(guī)范發(fā)展。此外,應(yīng)明確建設(shè)與管理的責(zé)權(quán)利,逐步推進(jìn)分業(yè)經(jīng)營,改變物業(yè)管理依附于房地產(chǎn)開發(fā)的狀況,使物業(yè)管理公司真正成為自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧的市場主體,從體制上解決建管不分的弊端,通過完善物業(yè)管理前期介入和接管驗收制度,明晰物業(yè)管理各方的責(zé)權(quán)利。
加強員工培訓(xùn),全面提高從業(yè)人員素質(zhì)。發(fā)達(dá)、完善的物業(yè)管理,取決于訓(xùn)練有素的物業(yè)管理專門人才。培養(yǎng)物業(yè)管理人才的關(guān)鍵,在于提高物業(yè)管理人員的素質(zhì)。應(yīng)強化培訓(xùn),提高物業(yè)管理人員的專業(yè)技術(shù)水平。首先,制定計劃,分期分批對各類人員進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn),經(jīng)考核合格后持證上崗;其次,企業(yè)根據(jù)管理人員的實際情況及工作崗位的需要,定期或不定期、長期培訓(xùn)與短期集訓(xùn)結(jié)合對在職人員進(jìn)行專題培訓(xùn),使員工專業(yè)技術(shù)水平不斷提高;再次,從員工中選拔有培養(yǎng)前途的人,參加物業(yè)管理專業(yè)學(xué)歷教育,為企業(yè)發(fā)展儲備人才。
奉行“以人為本”的服務(wù)理念,不斷提升管理服務(wù)的質(zhì)量。物業(yè)管理作為勞動密集型的服務(wù)行業(yè),最終的顧客是居住者,居住者的滿意度才是衡量物業(yè)公司工作的最終標(biāo)準(zhǔn)。這就要求物業(yè)管理企業(yè):一方面要更新服務(wù)觀念,寓管理于服務(wù)之中,在管理中服務(wù),在服務(wù)中管理;另一方面要堅持“以人為本”的服務(wù)理念,優(yōu)化服務(wù)質(zhì)量,注重對顧客提供優(yōu)質(zhì)的服務(wù),不斷改革服務(wù)質(zhì)量。只有這樣,才能真正尊重居住者的生理和心理需求,進(jìn)而為其提供更細(xì)致、更周到、更體貼的人性化服務(wù)。
