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關(guān)鍵詞:新企業(yè)所得稅法;企業(yè);納稅籌劃
2008年1月1日正式實施的新《企業(yè)所得稅法》進行了一系列的調(diào)整,適度降低了稅率,擴大了稅前費用扣除,將稅收優(yōu)惠政策從“以區(qū)域優(yōu)惠為主”調(diào)整為“以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”,以降低稅收負擔(dān)、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和實現(xiàn)區(qū)域均衡發(fā)展。新《企業(yè)所得稅法》的巨大變化必然對稅收籌劃的方式產(chǎn)生重大影響,原利用內(nèi)外資企業(yè)差異、地區(qū)稅率差異等進行稅收籌劃的方式已不再適用。作為追求利益最大化的企業(yè)主體,必須盡快地尋找新的籌劃思路,有效降低稅負。
一、企業(yè)所得稅納稅籌劃的含義及意義
1.企業(yè)所得稅納稅籌劃的含義
納稅籌劃是指納稅人在稅法允許的范圍內(nèi),或者至少在法律不禁止的范圍內(nèi)，通過對尚未發(fā)生或者已經(jīng)發(fā)生的應(yīng)稅行為進行合理的籌劃和安排,利用稅法給出的對自己企業(yè)有利的可能選擇或者優(yōu)惠政策,從中找到合適的納稅方法,最大限度地延緩或減輕本身稅負,從而實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化的一種行為過程。
2.企業(yè)所得稅納稅籌劃的意義
企業(yè)所得稅作為我國稅收重要來源，是僅次于增值稅的第二大稅種。因此，企業(yè)所得稅納稅籌劃也成為企業(yè)納稅籌劃的主要部分。2008年1月1日起施行的新稅法對原有企業(yè)所得稅制度和相關(guān)政策進行了重大調(diào)整，實現(xiàn)了《企業(yè)所得稅暫行條例》與《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》“兩稅合并”。統(tǒng)一后的新企業(yè)所得稅法在稅率、稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)、稅收優(yōu)惠等方面較前均有很多明顯的差異。針對稅法的諸多變化,企業(yè)應(yīng)潛心鉆研新稅法,并結(jié)合自身發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營管理特點,有針對性的調(diào)整和籌劃各項涉稅行為,才能保證及時足額的享受到國家給予的稅收優(yōu)惠政策,達到降低企業(yè)所得稅的目的。
納稅籌劃不僅對納稅人有利，對國家也是有利的。納稅人有了合法的減輕稅負的手段，就不會采取或者會較少地采取非法手段減輕稅負，這對國家是有利的。納稅籌劃的基本手段是充分運用國家出臺的各項稅收優(yōu)惠政策。國家之所以出臺這些稅收優(yōu)惠政策，正是為了讓納稅人從事該政策所鼓勵的行為，如果納稅人不進行納稅籌劃，對國家的稅收優(yōu)惠政策視而不見，那么，國家出臺稅收優(yōu)惠政策就達不到其預(yù)先設(shè)定的目標(biāo)了。
二、新所得稅下稅收籌劃的方法
1.從納稅人認定上進行納稅籌劃
新稅法實行法人稅制，企業(yè)納稅人身份的確定為“在中國境內(nèi)具有法人資格的企業(yè)或組織”。實施法人稅制后，內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一實行總、分機構(gòu)匯總納稅。根據(jù)這點，初創(chuàng)階段較長時間無法盈利的行業(yè)，一般設(shè)置為分公司，這樣既可以利用公司擴張成本抵沖總公司的利潤，從而減輕稅負；同時，當(dāng)企業(yè)及下屬單位有盈有虧時，設(shè)法使企業(yè)合并申報，使總分公司之間的盈利以及虧損相互抵消，減少應(yīng)納稅額。
2.從稅率上進行納稅籌劃
稅率是指稅款征收比例或額度,通過稅率可以看出國家征稅的力度以及納稅人的負擔(dān)程度。舊稅法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)所得稅稅率為33%，新稅法規(guī)定法定基本稅率為25%，國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)為15%，小型微利企業(yè)為20%，非居民企業(yè)20%。
據(jù)此規(guī)定,具備條件的企業(yè)，所得稅籌劃的側(cè)重點應(yīng)從籌劃高新企業(yè)的納稅地點轉(zhuǎn)移到產(chǎn)業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和企業(yè)性質(zhì)上來,應(yīng)努力將投資重點放到向國家重點扶持的項目的高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展，節(jié)約稅收支出,提高凈收益。
對小型微利企業(yè)的界定,新《企業(yè)所得稅法》改變了過去僅以年度應(yīng)稅所得額為標(biāo)準(zhǔn)的做法,采用了應(yīng)納稅所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額三個指標(biāo)相結(jié)合的方式。具體認定標(biāo)準(zhǔn)是:工業(yè)企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過100人,資產(chǎn)總額不超過3000萬元;其他企業(yè),年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。
因此,小型企業(yè)在進行納稅籌劃時，注意把握新所得稅實施細則對小型微利企業(yè)的認定條件。首先需認真規(guī)劃企業(yè)的規(guī)模和人數(shù),規(guī)模較大時,可考慮分立為兩個獨立的納稅企業(yè);其次，要關(guān)注年應(yīng)稅所得額,當(dāng)應(yīng)稅所得額處于臨界點時,需采用推遲收入實現(xiàn)、加大扣除等方法,降低適用稅率。假定微利企業(yè)是指年應(yīng)納稅所得額在30萬元(含30萬元)以下的企業(yè)，那就是說年應(yīng)納稅所得額在30萬元以上的適用25%的稅率，年應(yīng)納稅所得額在10萬元以下的適用20%的稅率。因此，在進行該稅種的納稅籌劃時，從稅率角度就存在著納稅籌劃的空間。3.從稅前扣除規(guī)定上進行納稅籌劃
(1)從計稅工資、職工福利費、教育經(jīng)費等進行納稅籌劃
新《企業(yè)所得稅法》取消了計稅工資制度,規(guī)定據(jù)實扣除合理的工資費用，即工資從限額扣除轉(zhuǎn)變?yōu)槿~扣除。當(dāng)然,相應(yīng)的工會經(jīng)費、職工福利費和職工教育經(jīng)費的扣除限額也提高了。企業(yè)發(fā)生的職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費支出,不超過工資薪金總額14%、2%、2.5%的部分,準(zhǔn)予扣除；超過部分，在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除,這意味著職工教育經(jīng)費可全額扣除。
盡可能多地列支工資薪金支出、擴大稅前扣除應(yīng)是稅收籌劃的基本思想,可采用的措施有:
①提高職工工資,超支福利以工資形式發(fā)放。
②持內(nèi)部職工股的企業(yè),把向職工發(fā)放的股利改為績效工資或年終獎金。
③企業(yè)股東、董事等兼任管理人員或職工,將報酬計入工資。
④增加職工教育、培訓(xùn)機會，建立工會組織,改善職工福利。
應(yīng)該值得注意的是，其一，職工工資需繳納個人所得稅,增加工資幅度時需權(quán)衡利弊,必要時可采用提高退休金、住房公積金、增加職工福利等替代方案。其二，內(nèi)資企業(yè)在作稅前扣除工資支出時，也要參照同行業(yè)的正常工資水平，做到真實合理，否則工資支出遠超同行業(yè)的正常工資水平，稅務(wù)機關(guān)會認定為“非合理的支出”而予以納稅調(diào)整。
（2）從業(yè)務(wù)招待費、廣告費用和業(yè)務(wù)宣傳費扣除上進行納稅籌劃
新稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰。即業(yè)務(wù)招待費的扣除標(biāo)準(zhǔn)有所下降,且超支部分不得向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。因此籌劃時要特別關(guān)注業(yè)務(wù)招待費的發(fā)生額。實務(wù)中業(yè)務(wù)招待費與業(yè)務(wù)宣傳費部分內(nèi)容有時可以相互替代。一般情況下,外購禮品用于贈送應(yīng)作為業(yè)務(wù)招待費,但如果禮品印有企業(yè)標(biāo)記,對企業(yè)的形象、產(chǎn)品有宣傳作用的,也可作為業(yè)務(wù)宣傳費;相反,企業(yè)因產(chǎn)品交易會、展覽會等發(fā)生的餐飲、住宿費等也可以列為業(yè)務(wù)招待費支出。因此,可以適當(dāng)規(guī)劃廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費、業(yè)務(wù)招待費的列支比例,當(dāng)其中某一項費用超支時,及時進行調(diào)整。例如,當(dāng)業(yè)務(wù)招待費可能超過限額時,則應(yīng)以業(yè)務(wù)宣傳費名義列支。
新稅法沒有區(qū)分廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費,規(guī)定企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出,除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15%的部分,準(zhǔn)予扣除;超過部分,準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。企業(yè)應(yīng)把握廣告費的認定條件，注意廣告費與贊助費的區(qū)別，新稅法明確規(guī)定了贊助支出不得在稅前進行扣除。
（3）從公益性捐贈扣除上進行納稅籌劃
新稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)進行納稅籌劃時，應(yīng)當(dāng)注意捐贈符合稅法規(guī)定的要件。①捐贈應(yīng)當(dāng)通過特定的機構(gòu)進行捐贈，而不能自行捐贈，應(yīng)當(dāng)用于公益性目的，而不能用于其他目的。②如果企業(yè)在當(dāng)年的捐贈達到了限額，則可以考慮在下一個納稅年度再進行捐贈，或者將一個捐贈分成兩次或者多次進行。通過符合稅法要求的捐贈可以最大限度降低企業(yè)的稅負。
（4）從環(huán)境保護、生態(tài)恢復(fù)等專項資金扣除上進行納稅籌劃
舊稅法對環(huán)境保護、生態(tài)恢復(fù)等專項資金的扣除沒有明確規(guī)定，新稅法規(guī)定，企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關(guān)規(guī)定提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復(fù)等方面專項資金，準(zhǔn)予扣除。上述專項資金提取后改變用途的，不得扣除。
具備條件的企業(yè)在進行納稅籌劃時，如果預(yù)期當(dāng)年利潤非?？捎^，則可以考慮依照法律、行政法規(guī)有關(guān)規(guī)定提取環(huán)境保護、生態(tài)恢復(fù)等專項資金，增加當(dāng)年可扣除金額。然后在以后出現(xiàn)虧損的年度，再“改變”這筆專項資金的用途，增加當(dāng)年的利潤。這樣不僅可以使企業(yè)的利潤比較穩(wěn)定，而且可以最大限度降低企業(yè)的稅負。
新稅法的實施，企業(yè)應(yīng)明確納稅籌劃對企業(yè)理財?shù)姆e極影響，強化納稅籌劃意識，不僅有利于企業(yè)準(zhǔn)確地把握政策法規(guī),增強納稅意識,減少涉稅風(fēng)險，而且減輕企業(yè)的稅收負擔(dān)。在納稅籌劃時,需要將納稅利益和相關(guān)的成本進行權(quán)衡,通過成本效益分析,選擇最佳方案。由于各納稅人的情況不盡相同,加之稅收政策和納稅籌劃的主客觀條件時刻處于變化之中,這就要求稅收籌劃者必須從企業(yè)的實際出發(fā),結(jié)合自身的長期規(guī)劃，因人、因事、因時、因地做出企業(yè)戰(zhàn)略性和戰(zhàn)術(shù)性選擇,科學(xué)制定稅收籌劃方案,力求在法律規(guī)定的范圍內(nèi),盡可能地取得節(jié)稅的稅收收益,從而實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化。
參考文獻：
[1]許太誼張偉:新企業(yè)所得稅法解讀與納稅會計實務(wù)[M].中國市場出版社，2008年3月：P2—20.
[2]翟繼光張曉東:新稅法下企業(yè)納稅籌劃[M].電子工業(yè)出版社.，2008年6月：P14—17.
關(guān)鍵詞：納稅籌劃;問題思考；解決方案
我國目前征收的稅種一共有四大類，即流轉(zhuǎn)稅、資源稅、財產(chǎn)行為稅和所得稅。流轉(zhuǎn)稅主要包括增值稅、營業(yè)稅、消費稅和關(guān)稅等；自然資源稅包括資源稅、土地使用稅等稅種；財產(chǎn)行為稅包括房產(chǎn)稅、車船使用稅、印花稅等；所得稅包括企業(yè)所得稅，個人所得稅等。企業(yè)稅收籌劃的具體方法有許多，有分稅種籌劃，有分經(jīng)營環(huán)節(jié)籌劃，有分國別進行研究的。為使企業(yè)整體經(jīng)濟效益最大化，具體籌劃時企業(yè)要結(jié)合自己的實際情況，綜合權(quán)衡，可交叉選擇使用各種方法。下面僅就增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的納稅籌劃進行一下探討。
一、增值稅的納稅籌劃
（1）“節(jié)稅點”籌劃方案
《中華人民共和國增值稅暫行條例》規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物，提供加工、修理修配勞務(wù)，進口貨物的單位和個人為增值稅的納稅義務(wù)人。納稅人又可分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。兩種納稅人的區(qū)分是根據(jù)年應(yīng)稅銷售額確定的。具體地說，就是生產(chǎn)型企業(yè)年應(yīng)稅銷售額在100萬以下，商業(yè)企業(yè)年應(yīng)稅銷售額在180萬元以下的為小規(guī)模納稅人，適用4%（商業(yè)企業(yè)）或6%的稅率。年應(yīng)稅銷售額在此標(biāo)準(zhǔn)之上的企業(yè)采用銷項稅額抵扣進項稅額后的余額作為增值額計算。對于年應(yīng)稅銷售額在臨界點左右的企業(yè)來說，選擇的余地較大，企業(yè)可根據(jù)自身的情況作決定。我們都知道增值率是銷售收入減去可抵扣購進項目金額的差與銷售收入的比值。通過計算兩種納稅人應(yīng)納稅額無差別平衡點（以生產(chǎn)企業(yè)為例），我們可以發(fā)現(xiàn)：
銷售收入×增值率×17%=銷售收入×6%(增值率=35.3%)
我們可以看出，當(dāng)增值率低于35.3%時，以一般納稅人身份繳納增值稅可以節(jié)稅；當(dāng)企業(yè)增值率高于35.3%，以小規(guī)模納稅人方式繳納增值稅可以節(jié)稅。因此應(yīng)納稅銷售額在臨界點的企業(yè)，可以利用規(guī)避平臺進行納稅籌劃，以實現(xiàn)收益最大化的目標(biāo)。
下表2—1是一般納稅人不含稅銷售額增值稅節(jié)稅點。如為含稅銷稅額，須換算為不含稅銷售額進行對照。
表2–1一般納稅人不含稅銷售額增值稅節(jié)稅點
一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人征收率節(jié)稅點
17%6%35.29%
17%4%23.53%
13%6%46.15%
13%4%30.77%
（2）出口退稅企業(yè)籌劃方案
世界各國對多數(shù)出口商品實行退稅政策，以使其以更為優(yōu)惠的價格參與國際市場的競爭，因此有必要對進口商品加征一道增值稅，使其與國內(nèi)產(chǎn)品公平競爭。對于進出口比較頻繁的企業(yè)，要考慮進口商品增值稅的籌劃。重要的一點就是能否選擇優(yōu)惠稅率，或者說是選擇具有優(yōu)惠稅率的商品進口。根據(jù)稅法規(guī)定，部分商品在報關(guān)進口時可享受低稅率和免稅的優(yōu)惠待遇。享受13%的低稅率如糧食、食用植物油、圖書報紙雜志等。免征增值稅的有：古舊圖書，避孕藥品和用具，外國政府和國際組織無償援助的進口物資與設(shè)備，直接用于科學(xué)研究、科學(xué)實驗和教學(xué)的進口儀器與設(shè)備。同時，由于我國處于經(jīng)濟發(fā)展和對外政策的需要，除對上述商品減免稅外，對一些特殊地區(qū)和行業(yè)、單位、個人的進口商品實行減免關(guān)稅和增值稅。如經(jīng)濟特區(qū)，三資企業(yè)和僑胞、臺胞等，企業(yè)可考慮在這些地區(qū)設(shè)立子公司，以較為優(yōu)惠的價格購入商品，增加產(chǎn)品競爭力。
（3）其他籌劃方案
增值稅計算公式中，銷項稅額作為被減項是影響增值稅額的重要因素，如何通過銷項稅額的界定，來實現(xiàn)增值稅的籌劃？從財務(wù)的觀點看，有以下幾個方法。一是實現(xiàn)銷售收入時，采用特殊結(jié)算方式，延長入賬時間，延續(xù)稅款繳納。二是采用用于本企業(yè)繼續(xù)生產(chǎn)加工的方式，避免作為對外銷售處理。三是發(fā)生折扣銷售時，將銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明。發(fā)生銷售退回和銷售折讓時及時沖減當(dāng)期銷售額和銷項稅額
在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中，還存在著無使用價值的固定資產(chǎn)的處理問題。稅法規(guī)定，單位和個體經(jīng)營者銷售自己使用過的摩托車、游艇、應(yīng)征消費稅的汽車以外的屬于貨物的固定資產(chǎn)暫免征收增值稅。但“使用過的其他屬于貨物的固定資產(chǎn)”應(yīng)同時具備以下條件：
1．屬于固定資產(chǎn)目錄所列的貨物；
2．企業(yè)按固定資產(chǎn)管理，并確已使用過的貨物；
3．銷售價格不超過原值的貨物
若不具備以上條件，應(yīng)依照6%（工業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人）或4%（商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人）的征收率計征增值稅。
另外按稅法規(guī)定，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者以及從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。年貨物銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的合計數(shù)中，年貨物銷售額超過50%，視為銷售貨物為主，因而征收增值稅。同時，企業(yè)也可把運輸產(chǎn)品所涉及的購進貨物的進項稅額進行抵扣。需要注意的是，企業(yè)采購原材料時，依照有關(guān)運費發(fā)票計算運費的7%作為進項稅額抵扣，這兩項進項稅額要進行嚴(yán)格區(qū)分，不能混同。但值得提出的是，經(jīng)常發(fā)生混合銷售行為的企業(yè)，涉及的非應(yīng)稅勞務(wù)的收入較大，應(yīng)考慮是否分離出來單獨成立一個小公司，減輕稅收負擔(dān)。存在兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的公司，應(yīng)分別核算貨物和應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，按各自的稅率分別征收增值稅和營業(yè)稅；不分別核算的或不能準(zhǔn)確核算貨物和應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的，應(yīng)一并征收增值稅。企業(yè)可根據(jù)自身的情況，決定是否花費一定的成本以達到節(jié)稅的效果。
案例：某公司2000年出資修建俱樂部，2001年11月份正式投入使用，供本公司職工使用的同時也對外營業(yè)。經(jīng)統(tǒng)計，當(dāng)月收入數(shù)為8.9萬元。而公司當(dāng)月的增值稅應(yīng)稅數(shù)額經(jīng)計算為78.3萬元。按照稅法規(guī)定，如果納稅人從事兼營非應(yīng)稅勞務(wù)行為，那末應(yīng)分別核算并計算繳納增值稅和營業(yè)稅；如不分別核算，應(yīng)一并繳納增值稅。公司在是否花費成本對俱樂部的經(jīng)營進行獨立核算時產(chǎn)生疑問。我們來計算一下。如果獨立核算，公司應(yīng)交納增值稅13.311(78.3×17%)萬元，應(yīng)納營業(yè)稅為：8.9×10%=0.89萬元，因此企業(yè)共應(yīng)納稅額為：13.311+0.89=14.201萬元。如果營業(yè)收入不分別核算,假定俱樂部當(dāng)期可抵扣的進項稅額為0,那末本公司本月應(yīng)納增值稅為：(78.3+8.9)×17%=14.824萬元。企業(yè)如果可以以低于6230（14.824-14.201）元的成本花費人力物力核算營業(yè)收入，那末就可以取得節(jié)稅的效果。
二、營業(yè)稅的納稅籌劃
營業(yè)稅共有九個稅目，即交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)以及轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)等。從事上述行業(yè)的企事業(yè)單位大多行業(yè)規(guī)模較大，營業(yè)收入較高，納稅籌劃因此就顯得極為必要。
確定營業(yè)額是利用因應(yīng)稅項目計價的營業(yè)稅稅收籌劃的關(guān)鍵。納稅人的營業(yè)額即為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用。但在具體收入確認方面稅務(wù)機關(guān)也有特殊的規(guī)定，以建筑安裝企業(yè)為例，收入確認有兩種方式：1、以開出的建筑安裝專業(yè)發(fā)票總金額為依據(jù)。2、以工程完工進度為依據(jù)。
案例：如某建筑業(yè)企業(yè)2000年施工一項工程，總造價1000萬元，年底未完工，預(yù)收工程款開出建筑安裝專用發(fā)票金額800萬元，工程完工進度50%。若按開出發(fā)票總金額確認收入應(yīng)交納營業(yè)稅800×5%=40萬元，若按完工進度確認收入應(yīng)交納營業(yè)稅1000×50%×5%=25萬元。雖然從長期意義看稅款不會減少，但選擇有利的確認收入方式可以使稅款后置，從而減小企業(yè)經(jīng)營中流動資金的壓力
做好營業(yè)稅的稅收籌劃，還要熟悉有關(guān)的減免稅規(guī)定。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》和國家有關(guān)政策的規(guī)定，以下幾個行業(yè)的減免稅規(guī)定如下：
1．建筑業(yè)的免稅政策。單位和個人承包國防工程和承包軍隊系統(tǒng)的建筑安裝工程取得的收入，免繳營業(yè)稅。
2．金融業(yè)的免稅政策。對信達、華融、長城和東方資產(chǎn)管理公司接受相關(guān)國有銀行的不良債權(quán)，免征銷售轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)和利用不動產(chǎn)進行融資租賃業(yè)務(wù)應(yīng)繳營業(yè)稅。的免稅政策。
【摘要】納稅籌劃是指納稅人在稅法允許的范圍內(nèi),通過對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營等活動的統(tǒng)籌策劃,達到降低稅負目的的經(jīng)濟行為。本文通過對稅收籌劃的具體案例展開分析論述對稅收籌劃的認識和運用。
【關(guān)鍵詞】納稅籌劃案例分析
對“稅收籌劃”概念的定義,目前尚難以從詞典和教科書中找出很權(quán)威或者很全面的解釋,但我們可以從專家學(xué)者們的論述中加以概括為:納稅籌劃是指納稅人在稅法允許的范圍內(nèi),通過對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營等活動的統(tǒng)籌策劃,達到降低稅負目的的經(jīng)濟行為。
一、納稅籌劃存在的原因
1.稅收政策的差異
如:個人獨資或合伙企業(yè)與有限責(zé)任公司、股份有限公司的所得稅政策不同;增值稅小規(guī)模納稅人與增值稅一般納稅人增值稅稅收政策不同。
如:現(xiàn)行政策規(guī)定,小規(guī)模納稅人按工業(yè)和商業(yè)兩類分別適用6%和4%的征收率;一般納稅人稅率為17%,另規(guī)定一檔低稅率為13%。自2009年1月1日起,在全國范圍內(nèi)實施增值稅轉(zhuǎn)型改革。財政部和國家稅務(wù)總局負責(zé)人11日表示,增值稅小規(guī)模納稅人的征收率統(tǒng)一降低至3%。
2.稅法在不斷發(fā)展和完善中
1994年稅制改革之后,我國的稅種由37個縮減到目前的22個其中,固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅和筵席稅已經(jīng)停征,關(guān)稅和船舶噸稅由海關(guān)征收。目前稅務(wù)部門征收的稅種只有18個。2008年將是改革至關(guān)重要的一年。國務(wù)院總理在政府工作報告中明確將全面實施新的企業(yè)所得稅法、改革資源稅費制度、研究制定增值稅轉(zhuǎn)型改革在全國范圍內(nèi)實施的方案等重大稅制改革列入2008年改革日程。
隨著改革觸角進一步向增值稅和企業(yè)所得稅——我國最大的兩個稅種延伸,我國新一輪稅制改革正在步入實質(zhì)操作階段。在這一輪改革浪潮中,資源稅、個人所得稅、消費稅、物業(yè)稅等稅種改革也將在2008年進一步推進。
現(xiàn)行稅法主要有法律、行政規(guī)章、規(guī)范性文件及其他地方性規(guī)范文件構(gòu)成,正在不斷的發(fā)展和完善過程中,目前我國還沒有一部稅收基本法。
3.稅收優(yōu)惠政策
稅收優(yōu)惠指國家運用稅收政策在稅收法律、行政法規(guī)中規(guī)定對某一部分特定納稅人和課稅對象給予減輕或免除稅收負擔(dān)的一種措施。稅法草案規(guī)定的企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠方式包括免稅、減稅、加計扣除、加速折舊、減計收入、稅額抵免等。
如:2008年1月1日實施的新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》將舊稅法以區(qū)域優(yōu)惠和外資優(yōu)惠為主的格局,轉(zhuǎn)為以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔、兼顧社會進步的新優(yōu)惠格局,對原稅收優(yōu)惠政策進行整合,實施過渡性優(yōu)惠政策等,統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅為25%,企業(yè)設(shè)立時則可以考慮稅收優(yōu)惠政策差異,合理設(shè)立。
4.邊際稅率的運用
某些稅種按不同檔次的稅率征收,如:個人所得稅中的工資薪金所得減除一定的費用標(biāo)準(zhǔn)后,按九級超額累進稅率征收個人所得稅。
由于以上原因的存在為納稅人合理納稅籌劃提供了政策空間,納稅人可以通過合理、合法的籌劃達到不納稅、少納稅、延遲納稅獲得資金時間價值的節(jié)稅目的。
二、案例分析
我們通過一個非常有啟發(fā)性的失敗的稅務(wù)籌劃案例,來分析對稅收籌劃的認識和運用。
1.案例背景
某物資企業(yè)主要負責(zé)為某鑄造廠采購生鐵并負責(zé)運輸。策劃的籌劃方案:將為鑄造廠的生鐵采購改為代購生鐵。由物資公司每月為鑄造廠負責(zé)聯(lián)系4000噸的生鐵采購業(yè)務(wù),向其收取每噸10元的中介手續(xù)費用,并將生鐵從鋼鐵廠提出運送到鑄造廠,每噸收取運費40元。通過該方案節(jié)省了因近億元銷售額產(chǎn)生的稅收及附加,對于手續(xù)費和運輸費只繳納營業(yè)稅而不是增值稅。
年末,國稅稽查分局在對該物資企業(yè)的年度納稅情況進行檢查時發(fā)現(xiàn),該公司當(dāng)年生鐵銷售額較上年同期顯著減少;而“其他業(yè)務(wù)收入”比上年大幅增加,且每月有固定的4萬元手續(xù)費收入和16萬元運輸收入。經(jīng)詢問記賬人員,并到銀行查詢該公司資金往來,證實該企業(yè)經(jīng)常收到鑄造廠的結(jié)算匯款,也有匯給生鐵供應(yīng)商某鋼廠的貨款,但未觀察到兩者間存在直接的對應(yīng)關(guān)系。因此,檢查人員認為該企業(yè)代購生鐵業(yè)務(wù)不成立,屬涉嫌偷稅,要求該物資企業(yè)補交了近千萬元的增值稅。2.相關(guān)政策法規(guī)
財稅[1994]26號《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅、營業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》規(guī)定代購貨物行為,凡同時具備以下條件的,不征收增值稅,只對手續(xù)費和運輸費繳納營業(yè)稅;不同時具備以下條件的,無論會計制度規(guī)定如何核算,均征收增值稅。(一)受托方不墊付資金;(二)銷貨方將發(fā)票開具給委托方,并由受托方將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方;(三)受托方按銷售方實際收取的銷售額和增值稅額(如系進口貨物則為海關(guān)代征的增值稅額)與委托方結(jié)算貨款,并另外收取手續(xù)費。《增值稅暫行條例實施細則》第5條第1款規(guī)定:一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù),為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為,視為銷售貨物,應(yīng)當(dāng)征收增值稅。
3.案例分析
該企業(yè)的賬務(wù)處理不能清晰地反映其與鑄鐵廠、鋼廠三方之間的資金往來關(guān)系,使得稅務(wù)人員有理由認為上述業(yè)務(wù)違背了“受托方不墊付資金”的規(guī)定,從而不被認可是代購貨物業(yè)務(wù),其收取的手續(xù)費、運輸費應(yīng)作為價外費用征收增值稅。
4.案例啟示
(1)會計核算要規(guī)范。誤區(qū):會計處理模糊是應(yīng)付稅務(wù)檢查的好辦法。其實這是非常錯誤的。本案例就是由于該公司對代購業(yè)務(wù)沒有規(guī)范的會計記錄,沒有可靠的資金往來記錄以證明物資公司沒有墊付資金,稅務(wù)檢查人員不認可代購業(yè)務(wù),從而使得一個很好的籌劃方案失敗。
(2)科目設(shè)置要符合實際需要。在本案例中,該物資公司可以自行設(shè)置“代購商品款”核算代購業(yè)務(wù)的經(jīng)濟業(yè)務(wù),方便稅收檢查人員檢查。
(3)形式要件要合規(guī)。本案例的敗因在于“受托方不墊付資金”這個形式要件不符合規(guī)定。不墊付資金并不代表不做業(yè)務(wù),在本案例中,只要在會計記錄中做到在未收到鑄造廠資金的前提下不支付鋼鐵廠貨款就符合了“受托方不墊付資金”這個形式要件,同時還要和鑄造廠簽訂代購合同以證明代購業(yè)務(wù)的存在,在設(shè)計稅收籌劃方案時要十分注意形式要件的合法性。
三、企業(yè)納稅籌劃應(yīng)注意的問題
通過以上案例分析總結(jié)企業(yè)納稅籌劃應(yīng)注意的問題:
1.具有合法性。稅收籌劃是對稅款的合法節(jié)省;是否符合法律規(guī)定的;是區(qū)別納稅籌劃與偷逃稅款行為的本質(zhì)和關(guān)鍵所在。
2.考慮成本效益。著眼于企業(yè)整體稅負的降低;重視分析對納稅人有重大影響的政治利益、環(huán)境利益、規(guī)模經(jīng)濟利益、比較經(jīng)濟利益和廣告經(jīng)濟利益等非稅利益;充分考慮到對未來的稅負的長遠影響。
3.具有可行性。是事先的科學(xué)規(guī)劃與安排。稅收籌劃的實施必須在納稅義務(wù)發(fā)生之前進行,它是稅收籌劃的具體要求和體現(xiàn)。
4.綜合衡量與周密部署。稅收籌劃不僅是會計人員做賬的事情,也與經(jīng)營有關(guān),是通過對投資、經(jīng)營、理財活動的事先籌劃和安排,進行納稅方案的優(yōu)化選擇,從而最大限度地節(jié)約稅收成本,取得最大的稅后效益。切忌簡單地模仿,必須注意地區(qū)差異、行業(yè)差異、企業(yè)規(guī)模差異與性質(zhì)差異、經(jīng)營環(huán)節(jié)差異收入來源與征收方式差異等。
5.形式要件要合規(guī)。相關(guān)會計記錄的形式要件必須符合相關(guān)稅收法律法規(guī)規(guī)定。
6.規(guī)避稅收風(fēng)險。稅收籌劃是建立在合法基礎(chǔ)上的對稅收法規(guī)的利用,稅法在不斷發(fā)展完善之中,不斷的堵塞漏洞和處于反避稅的當(dāng)中。一不小心落入稅收籌劃誤區(qū),將會產(chǎn)生重大的稅收損失。
7.建立良好的稅企關(guān)系。一個設(shè)計良好的籌劃方案必須得到稅務(wù)的認可才能夠可行,才能達到籌劃的目的,與稅務(wù)的溝通和建立良好的稅企關(guān)系是納稅籌劃的前提條件之一。良好的稅企關(guān)系可以避免企業(yè)因不懂法而違法的損失。
企業(yè)納稅籌劃是具有前瞻性的、動態(tài)的、有計劃的統(tǒng)籌行為,是事先的籌劃,是企業(yè)財務(wù)管理的重要組成。很多大型外資企業(yè)和跨國公司由于涉稅業(yè)務(wù)復(fù)雜同時也為了規(guī)避涉稅風(fēng)險而成立自己的稅務(wù)部門專門從事涉稅事項的管理。作為納稅主體的企業(yè)應(yīng)當(dāng)正確地掌握和運用現(xiàn)有的稅收法規(guī),關(guān)注稅收政策的發(fā)展動向,與時俱進地調(diào)整和更新正在使用的籌劃方案,合法地節(jié)稅。
參考文獻:
[1]中注協(xié)納稅籌劃講座.北京國家會計學(xué)院.2006.
[2]增值稅暫行條例實施細則.1993.
論文摘要：隨著我國企業(yè)重組稅收政策、規(guī)定的制訂和完善，原有一些觀點成立的條件已經(jīng)不復(fù)存在。實踐證明，納稅籌劃與企業(yè)重組的結(jié)合使企業(yè)重組的運作更具效益，如虎添翼。這種有機結(jié)合的優(yōu)勢，一方面，體現(xiàn)在納稅籌劃不是企業(yè)臨時性措施，而是事關(guān)企業(yè)重組過程和重組后企業(yè)的整體決策，必然有助于提高企業(yè)把握國家宏觀政策并加以運用的能力；另一方面，表現(xiàn)在企業(yè)通過納稅籌劃充分地利用各種優(yōu)惠政策，降低重組成本，降低企業(yè)重組運作風(fēng)險，有助于企業(yè)實現(xiàn)資本經(jīng)營的戰(zhàn)略目標(biāo)上。
關(guān)鍵詞：重組納稅稅收交易
1企業(yè)重組納稅籌劃的要點
綜合考慮企業(yè)重組涉稅特征及我國關(guān)于企業(yè)重組的特殊稅收政策規(guī)定，企業(yè)重組納稅籌劃的關(guān)鍵內(nèi)容歸納如下：
1.1企業(yè)重組方式的選擇
一個企業(yè)對另一個企業(yè)直接進行合并還是對主要的運營資產(chǎn)購買或是通過其他中間環(huán)節(jié)實施企業(yè)重組交易，企業(yè)重組方式的選擇對重組企業(yè)各方的稅負有較大的影響。因此，需要對企業(yè)重組的方式進行慎重選擇，并加以籌劃。
1.2企業(yè)重組過程的籌劃
企業(yè)為了實現(xiàn)其戰(zhàn)略目標(biāo)，有時需要多次進行企業(yè)重組。這一過程同企業(yè)以單一重組方式重組一樣，重組過程中每個環(huán)節(jié)企業(yè)重組方式的不同選擇都意味著重組企業(yè)要承擔(dān)不同的稅負結(jié)果。因此，這樣多次的企業(yè)重組行為更需要進行細密的納稅籌劃，以降低企業(yè)重組的風(fēng)險，并謀取最大的納稅籌劃收益。
1.3目標(biāo)企業(yè)虧損承繼結(jié)轉(zhuǎn)
公司重組的虧損承繼結(jié)轉(zhuǎn)是指兩個或兩個以上公司合并后，存續(xù)公司或新設(shè)公司可以承繼被兼并公司或原各公司的虧損，結(jié)轉(zhuǎn)沖抵以后若干年度的所得，直至虧損全部沖抵完，才開始計算繳納公司所得稅。這樣，如果一個公司在某一年中嚴(yán)重虧損，或一個公司連續(xù)幾年虧損，公司擁有相當(dāng)數(shù)量的累積虧損，這個公司往往就會被有大量盈利的公司考慮作為合并對象，以達到降低稅負的目的。
1.4企業(yè)重組雙方交易支付方式的選擇
企業(yè)重組中，付款是完成股權(quán)或資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的最后工作。目前，國內(nèi)企業(yè)重組受到客觀條件的限制，主要以現(xiàn)金和實物的交割為付款方式
1.5企業(yè)重組雙方交易支付時間的選擇
企業(yè)重組雙方交易支付時間的選擇也很重要。一般來講，交易支付時間的推遲為延遲納稅創(chuàng)造了條件。重組企業(yè)可以根據(jù)稅法所規(guī)定各稅種的納稅期限，把交易支付時間選定在納稅期限的期初進行?；蛘卟捎梅制诟犊畹闹Ц妒侄?，分期納稅，使稅負得以遞延。
1.6重組企業(yè)的稅收優(yōu)惠承繼問題
按照國稅發(fā)[1998]97號《國家企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定》中的條例規(guī)定，企業(yè)可以有條件地承繼稅收優(yōu)惠。其一是定期減免優(yōu)惠；其二是減低稅率。
1.7企業(yè)重組費用稅前扣除問題
企業(yè)重組中發(fā)生的費用一般是可以當(dāng)年扣除的。一般來講，重組費用可分為兩部分，一部分是并購方的先期調(diào)研費用，另一部分是重組運作過程中的中介費用。中介費用主要是付給投資銀行、律師事務(wù)所和注冊會計師事務(wù)所的。
1.8避免債務(wù)豁免產(chǎn)生的大量稅負問題
“債務(wù)豁免”對降低重組企業(yè)負債是很好的途徑。但是，在豁免債務(wù)的同時，往往增加巨額的債務(wù)重組所得稅負擔(dān)。因為按企業(yè)所得稅的稅率計算，應(yīng)交稅金往往是債務(wù)豁免賬面價值的33%，所以欲取得債務(wù)豁免的企業(yè)，應(yīng)權(quán)衡降低債務(wù)與增加稅負的利弊。
1.9印花稅和契稅的稅收優(yōu)惠
按國家有關(guān)規(guī)定，國家對企業(yè)重組行為征收的印花稅有優(yōu)惠政策。如對企業(yè)兼并的并入資金經(jīng)企業(yè)主管部門批準(zhǔn)的國營、集體企業(yè)兼并，對并入單位的資產(chǎn)，凡已按資金總額貼花的，接收單位對并入的資金不再補貼印花。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)改革中有關(guān)契稅政策的通知》（財稅[2001]161號）文件，對企業(yè)重組中的企業(yè)改制也制定了相關(guān)的契稅優(yōu)惠政策。
2與企業(yè)重組相關(guān)的稅收問題
相對于企業(yè)重組而言，稅收政策的導(dǎo)向目標(biāo)不夠明確。按照一般的稅收規(guī)則，只要資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移，并且取得了確定的交換價值，就應(yīng)確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，按規(guī)定征收企業(yè)所得稅。
稅收政策仍保留有舊稅制的痕跡，稅法尚未完全統(tǒng)一，未能貫徹稅收無差別待遇原則。這主要體現(xiàn)在現(xiàn)行稅收政策的不統(tǒng)一、不完善影響到企業(yè)的公平競爭。所有這些無疑會產(chǎn)生不同地區(qū)、不同區(qū)域改制企業(yè)稅收環(huán)境的不公平，也很容易導(dǎo)致以避稅為動機的非市場化的企業(yè)重組行為，阻礙經(jīng)濟資源在區(qū)域間的合理配置。
稅收政策還存在種種不成熟與不規(guī)范的規(guī)定。現(xiàn)存稅法在處理企業(yè)重組納稅過程中，有許多有待進一步改善的地方。現(xiàn)行稅收政策不當(dāng)?shù)牡胤脚e例如下：
國稅發(fā)[2000]118號文《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》中規(guī)定，在所得稅處理上，作為整體資產(chǎn)置換的交易補價的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允值不高于25%或整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中，非股權(quán)支付額不高于所支付的股權(quán)票面價值20%的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)確認，整體資產(chǎn)置換雙方或整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方可不確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。作為免稅重組的必要條件，是否必要將兩種情況的比例區(qū)分相差5%。
除整體性資產(chǎn)交易無需考慮流轉(zhuǎn)稅問題外，其他類型的資產(chǎn)交易，則對非貨幣交易中換出資產(chǎn)要視同銷售計稅，其中既要涉及增值稅，又要涉及所得稅，有些還要涉及營業(yè)稅。視同銷售應(yīng)征增值稅的稅法規(guī)定，按納稅人當(dāng)月或近期同類貨物的平均銷售價格確定，如無上述價格依據(jù)，則納稅人按組成計稅價格確定，組成成本價格中的成本利潤率一般規(guī)定為10%。但視同銷售應(yīng)征收營業(yè)稅的營業(yè)額，稅法中未明確予以規(guī)定基本的或具體的確定方法。
在國稅發(fā)[2000]118號文《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》中，稅法僅對整體性資產(chǎn)置換或整體性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓作了明確的定義，除此之非貨幣易均稱之為“以物易物”或“以部分非貨幣性資產(chǎn)投資”等。這樣如果企業(yè)一次換出多項資產(chǎn)，其中可能包括動產(chǎn)、不動產(chǎn)或無形資產(chǎn)等，而不同的資產(chǎn)又涉及不同的稅種和相應(yīng)的計稅標(biāo)準(zhǔn)，那么就需要將總的作價合理地分配到各項具體資產(chǎn)中，作為視同銷售額或營業(yè)額。但稅法中對此并無具體規(guī)定。
3完善企業(yè)重組稅收政策的建議
調(diào)整按所有制性質(zhì)、經(jīng)濟性質(zhì)來制定稅收優(yōu)惠政策的思路，以產(chǎn)業(yè)政策為取向，強調(diào)全國范圍內(nèi)稅收政策的統(tǒng)一性，盡可能減少地區(qū)性的稅收優(yōu)惠政策。
應(yīng)該側(cè)重對企業(yè)重組的優(yōu)惠導(dǎo)向，加大對企業(yè)投資的鼓勵政策，如區(qū)分資本利得與其它正常生產(chǎn)經(jīng)營的利得，實行不同的所得稅率等。
調(diào)整、優(yōu)化現(xiàn)行稅制的不完善之處，擴大稅收覆蓋面，盡快彌補稅制鏈條上不利于企業(yè)戰(zhàn)略性重組的缺位環(huán)節(jié)，如盡快研究出臺社會保障稅。
企業(yè)以經(jīng)營活動中的部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資，不涉及企業(yè)法律結(jié)構(gòu)和組織結(jié)構(gòu)的改變，不屬于企業(yè)改組的范圍，應(yīng)當(dāng)對其征收流轉(zhuǎn)稅和所得稅。
企業(yè)作為一種特殊的商品，凡涉及產(chǎn)權(quán)變動，均應(yīng)視同按公允價值銷售凈資產(chǎn)進行所得稅處理。對于不涉及產(chǎn)權(quán)變動的吸收合并，如總公司采取吸收合并的方式，將其全資子公司合并，由于合并不影響投資者的利益，不應(yīng)對其征收所得稅。
企業(yè)合并分立，如果涉及投資者股權(quán)的變化，在視同按公允價值銷售凈資產(chǎn)計征所得稅時，新設(shè)立的企業(yè)可按評估后的資產(chǎn)價值作為計稅成本。會計成本與計稅成本之間的差額按綜合調(diào)整法在不少于10年的期限內(nèi)分期調(diào)整應(yīng)納稅所得額。
關(guān)鍵詞：納稅籌劃；煤炭企業(yè)；稅種籌劃法；經(jīng)營活動籌劃法
一、問題的提出
企業(yè)必須依法納稅。稅收具有強制性，其構(gòu)成了企業(yè)的必要成本，是企業(yè)必須無償支付的一種凈支出，它直接影響到稅后利潤的大小，不能為企業(yè)帶來任何直接收益。隨著我國稅制改革的深入和稅收法律、法規(guī)的完善。企業(yè)被推向全面稅收約束的市場競爭環(huán)境中，因而稅收決策已逐漸成為企業(yè)經(jīng)營決策中的重要部分。將企業(yè)財務(wù)活動的籌資、投資、利潤分配及其他生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)同減輕稅負結(jié)合起來，謀求最大的經(jīng)濟利益就成為企業(yè)理財?shù)幕境霭l(fā)點。納稅籌劃作為對經(jīng)營事項的事先籌劃、選擇和管理，追求稅收負擔(dān)最小化的經(jīng)濟管理活動而引起人們的關(guān)注，也越來越受到人們的重視。
煤炭企業(yè)作為我國的支柱產(chǎn)業(yè)，對國民經(jīng)濟高速增長作出了巨大貢獻，稅制改革使煤炭企業(yè)納稅數(shù)額大幅增加，主要稅種納稅增長過快，總體稅收負擔(dān)加重。對煤炭企業(yè)產(chǎn)生了不利影響。面對這種情況，我國煤炭行業(yè)有了危機感，面對國內(nèi)市場的競爭壓力和國外市場的沖擊，許多煤炭企業(yè)開始認識到，唯有加強財務(wù)管理。才能在激烈的市場競爭中謀求發(fā)展。許多企業(yè)把納稅籌劃作為加強財務(wù)管理的有效手段。
納稅籌劃對于煤炭企業(yè)尤為重要，一方面，煤炭企業(yè)的經(jīng)濟總量較大，納稅籌劃的效果比較明顯；另一方面。煤炭企業(yè)的業(yè)務(wù)復(fù)雜。納稅籌劃的空間較大。但是，目前國內(nèi)外針對煤炭企業(yè)納稅籌劃展開的研究幾乎沒有。因此將納稅籌劃與煤炭企業(yè)的實際情況結(jié)合起來，從企業(yè)全局出發(fā)，降低企業(yè)總體的納稅成本，增加企業(yè)的稅后利潤，提高煤炭企業(yè)的競爭力具有非常重要的意義。
二、煤炭企業(yè)的行業(yè)特征和納稅特征
(一)煤炭企業(yè)的行業(yè)特征
我國是世界上生產(chǎn)和消費煤炭的大國，煤炭產(chǎn)量占世界的37％。分別占一次煤炭生產(chǎn)和消費總量的76％和69％。在未來相當(dāng)長的時期內(nèi)，我國仍將是以煤為主的煤炭工業(yè)結(jié)構(gòu)。隨著煤炭工業(yè)經(jīng)濟增長方式的轉(zhuǎn)變，煤炭用途的擴展，煤炭的戰(zhàn)略地位愈顯重要。
1、煤炭資源的有限性。
煤炭是不可再生的資源。為了有效地開發(fā)、利用煤炭資源，國家根據(jù)煤炭資源的分布情況，建設(shè)了若干煤炭生產(chǎn)企業(yè)，每一個企業(yè)擁有一定數(shù)量的煤炭資源，從幾千萬噸到幾十億噸不等。單從每一個企業(yè)擁有的煤炭資源的數(shù)量來看，尚是一個不小的數(shù)字。但是隨著開發(fā)、利用的不斷進行。煤炭資源的儲量會越來越小，直到枯竭。因此。一個大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)的壽命也就是100年左右的時間，這一點與非開發(fā)資源企業(yè)有著一定的區(qū)別。
2、投資建設(shè)規(guī)模龐大。
大型煤炭生產(chǎn)企業(yè)的建設(shè)投資一般都在幾十億元以上。需要建設(shè)十幾年。一旦建設(shè)起來便可以解決相當(dāng)一部分人員的就業(yè)問題。從目前國有煤炭生產(chǎn)企業(yè)擁有的職工來看，每個企業(yè)都有幾萬到幾十萬職工，加上附屬企業(yè)職工和煤炭企業(yè)職工家屬。一個煤炭工業(yè)企業(yè)的所在地一般都有十幾萬到幾十萬以上的人口，相當(dāng)于一個中型城鎮(zhèn)的規(guī)模。
3、產(chǎn)品單一。
煤炭生產(chǎn)企業(yè)長期以來向社會提供的產(chǎn)品就是煤炭。在計劃經(jīng)濟條件下，由于煤炭的銷售、運輸都由國家統(tǒng)一調(diào)撥，這種單一產(chǎn)品的生產(chǎn)方式對企業(yè)沒有什么影響。然而，進入市場經(jīng)濟后。尤其隨著社會的發(fā)展進步，煤炭生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品必須考慮滿足社會市場的各種需求。由于受傳統(tǒng)計劃經(jīng)濟影響很深?，F(xiàn)在國有生產(chǎn)企業(yè)也只是為生產(chǎn)忙碌，產(chǎn)品單一的狀況沒有改變，距離社會對煤炭產(chǎn)品質(zhì)量的需求標(biāo)準(zhǔn)還有不小的差距。
(二)煤炭企業(yè)的納稅特征
煤炭是我國重要的基礎(chǔ)能源和原料，在國民經(jīng)濟中具有重要的戰(zhàn)略地位。稅收政策是政府對煤炭行業(yè)進行干預(yù)的一種重要手段，一個穩(wěn)定的、有吸引力的煤炭稅制是煤炭業(yè)得以健康穩(wěn)定發(fā)展的關(guān)鍵。但現(xiàn)行稅制還不完善，尚未體現(xiàn)公平稅負，對煤炭企業(yè)來說主要體現(xiàn)在增值稅負擔(dān)過重。煤炭是典型的資源開采型行業(yè)，稅前抵扣項目少，導(dǎo)致實際稅負過高。比全國平均水平高出一倍多。煤炭資源稅征收標(biāo)準(zhǔn)的制定缺乏科學(xué)依據(jù)，造成各地區(qū)、各企業(yè)間稅負不公平。企業(yè)所得稅扣除范圍爭議多，對國有煤炭企業(yè)改制、資源枯竭、可持續(xù)發(fā)展等方面沒有優(yōu)惠政策。
1、煤炭企業(yè)增值稅稅賦情況。
在煤炭稅費體制改革以來，21個應(yīng)稅稅種中變化最大的是產(chǎn)品稅改為增值稅。盡管國家對煤炭產(chǎn)品實行了13％的低檔稅率，但對于作為初級產(chǎn)品的煤炭來說，稅率仍然很高，高于全國工業(yè)平均水平。根據(jù)《中國統(tǒng)計年鑒》數(shù)據(jù)分析，煤炭工業(yè)是目前稅負最重的行業(yè)之一。以增值稅和營業(yè)稅為例，1993年，煤炭全行業(yè)在22個行業(yè)中，稅負列為第16位。當(dāng)年的22個行業(yè)的平均稅負率為6.10個百分點。煤炭采選業(yè)為3.63個百分點；2003年，煤炭采選業(yè)的排序列為第2位，僅次于石油和天然氣開采業(yè)，高出平均稅負95.97％。在全國稅率降低1.88個百分點的情況下，煤炭行業(yè)反而提高了4.64個百分點，相當(dāng)于高出全國平均稅率6.52個百分點。2007年1月至11月，規(guī)模以上煤炭企業(yè)增值稅實際稅率為8.1％。比1993年增長了4.8個百分點。較全國工業(yè)領(lǐng)域企業(yè)增值稅平均水平高出一倍。
煤炭是典型的資源開采型行業(yè)，除過高的稅率因素之外，稅前抵扣項目少是煤炭行業(yè)增值稅稅賦偏高的另一個主要原因。煤礦井下用于生產(chǎn)的專用設(shè)備和工具、電動機、風(fēng)鎬、煤電鉆、變壓器、水泵等，購進時不能抵扣進項稅額。1998年，國家將煤炭運費的抵扣比例由原來的10％下調(diào)到7％，由于我國主要煤炭生產(chǎn)基地集中在西部，這對煤炭企業(yè)進項抵扣的影響很大。另外，從小規(guī)模和個體業(yè)主處購進的煤礦生產(chǎn)用材料因不能取得合法的進項發(fā)票，也不能抵扣。
2、固定資產(chǎn)進項稅額不允許抵扣問題的分析。
我國目前不允許扣除購入的固定資產(chǎn)的進項稅額，對于煤炭企業(yè)來說，允許抵扣的外購材料、電力等費用只占總成本費用的1/3左右，而其他行業(yè)原材料和電力等可以抵扣進項稅的項目在成本支出中占2/3左右。行業(yè)差別導(dǎo)致煤炭行業(yè)稅賦嚴(yán)重偏高。由于固定資產(chǎn)進項稅額不允許抵扣。嚴(yán)重抑制了企業(yè)添置新設(shè)備或更新改造設(shè)備，不利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整和資源的優(yōu)化配置。這種現(xiàn)狀扭曲了投資決策，抑制了企業(yè)資本技術(shù)構(gòu)成的前提，制約了投資規(guī)模和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。同時。也造成了越來越嚴(yán)重的企業(yè)短期化行為。生產(chǎn)性投資的減少制約了產(chǎn)業(yè)的集成化發(fā)展，落后的機器設(shè)備與勞動力密集型相結(jié)合的經(jīng)營方式降低了煤炭企業(yè)的競爭能力，尤其是在國際上的競爭力。
3、其他稅費存在的問題。
資源類稅費項目多。稅、費重復(fù)征收。負擔(dān)沉重。新增涉及煤炭資源類的稅費項目總額占煤炭銷售收入的比重累計達到27.5％至29.5％。計劃經(jīng)濟時期形成的鐵路建設(shè)基金仍難以取消。據(jù)統(tǒng)計測算，1995年至2006年。煤炭企業(yè)累計支付鐵路建設(shè)基金1700多億元。目前，煤炭鐵路運輸量占全國貨物運輸總量的45％以上，煤炭行業(yè)承擔(dān)了全國鐵路建設(shè)基金的一半左右。
三、煤炭企業(yè)納稅籌劃策略
1994年新稅制改革以來，煤炭企業(yè)涉及的稅種主要包括增值稅、營業(yè)稅、資源稅、所得稅、土地使用稅、印花稅、耕地占用稅。煤炭企業(yè)可以在充分了解國家針對該行業(yè)的所有稅收基本政策和優(yōu)惠政策的基礎(chǔ)上。針對行業(yè)特點，圍繞經(jīng)營活動的不同方式，選擇節(jié)稅空間大的稅種作為切入點進行籌劃。節(jié)稅空間有兩點不能忽略：一是經(jīng)濟活動與稅收相互影響的因素，也就是某個特定稅種在經(jīng)濟活動中的地位和作用。對決策有重大影響的稅種通常就是籌劃的重點，因此，納稅人在進行納稅籌劃之前首先要分析哪些稅種有納稅籌劃價值。二是稅種自身的因素，這主要看稅種的稅負彈性，稅負彈性大，納稅籌劃的潛力也越大。一般說來，稅源大的稅種，其稅負伸縮的彈性也大。另外。稅負彈性還取決于稅種的要素構(gòu)成，主要包括稅基、扣除、稅率和稅收優(yōu)惠。稅基越寬，稅率越高，稅負就越重；或者說稅收扣除越大，稅收優(yōu)惠越多，稅負就越輕。煤炭企業(yè)納稅籌劃方法的選擇，應(yīng)該立足行業(yè)特點，按經(jīng)營活動發(fā)展所涉及的稅種，進行整體規(guī)劃、逐一設(shè)計。
(一)煤炭企業(yè)設(shè)立階段的納稅籌劃
1、選擇組織形式的籌劃
煤炭企業(yè)的經(jīng)營一般都是跨地區(qū)經(jīng)營，其在對外投資時，面臨著建立子公司或設(shè)立分公司的選擇。子公司與分公司是現(xiàn)代大公司企業(yè)經(jīng)營組織的重要形式。一家企業(yè)在什么情況下安排它的某些附屬單位作為子公司，而另一些附屬單位又作為分公司?這就要從納稅籌劃的角度來分析。因為在市場競爭日趨激烈的條件下。一切合法的有利于提高企業(yè)經(jīng)濟效益的措施均是企業(yè)考慮的重點，而選擇有利于納稅優(yōu)惠的組織形式，正是達到這一目標(biāo)的重要途徑之一。
子公司是指一定比例以上的股份被另一公司所擁有或通過協(xié)議方式受到另一公司實際控制的公司。子公司具有法人資格，可以獨立承擔(dān)民事責(zé)任。分公司是總公司下屬的直接從事業(yè)務(wù)經(jīng)營活動的分支機構(gòu)或附屬機構(gòu)。雖然分公司有公司字樣，但它不是真正意義上的公司。因為分公司不具有企業(yè)法人資格，不具有獨立的法律地位，不獨立承擔(dān)民事責(zé)任。
[例1]一煤炭企業(yè)在2007年新成立A、B兩家分公司。2007年公司本部實現(xiàn)利潤5000萬元，其分公司A實現(xiàn)利潤600萬元，分公司B損失400萬元，該企業(yè)所得稅率為25％。
該公司在2007年度應(yīng)納稅額=(5000+600－400)×25％=1300(萬元)
如果上述A、B兩家公司換成子公司，總體稅收就發(fā)生了變化。假設(shè)A、B兩家子公司的所得稅率仍為25％。
公司本部應(yīng)納企業(yè)所得稅=5000×25％=1250(萬元)
A公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=600×25％=150(萬元)
B公司由于2007年度發(fā)生虧損，則該年度不應(yīng)交納企業(yè)所得稅。
這一煤炭企業(yè)設(shè)立子公司2007年度應(yīng)納企業(yè)所得稅為：1250+150=1400(萬元)，高出總分公司整體稅收：1400－1300=100(萬元)。如果總公司與子公司所得稅適用率不同，則上述情況又會發(fā)生變化。
[例2]北京一大型煤炭總公司在內(nèi)蒙古和甘肅各設(shè)一家子公司，其中，北京地區(qū)企業(yè)所得稅率為25％，內(nèi)蒙古和甘肅為西部地區(qū)，企業(yè)所得稅均為15％。2007年度公司本部實現(xiàn)利潤5000萬元；內(nèi)蒙古和甘肅兩家子公司分別實現(xiàn)利潤600萬元和400萬元。總公司規(guī)定，子公司稅后利潤的60％匯回總公司，40％自己留用。則2007年度：
公司本部應(yīng)納企業(yè)所得稅=5000×25％=1250(萬元)
內(nèi)蒙古子公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=600×15％=90(萬元)
甘肅子公司應(yīng)納企業(yè)所得稅=400×15％=60(萬元)
總公司總體稅收=1250+90+60=1400(萬元)
若將上述兩家子公司改成分公司：
總公司整體稅收=(5000+600+400)×25％=1500(萬元)
這樣設(shè)立子公司比設(shè)立分公司減輕投資者稅收1500－1400=100(萬元)。
從以上分析得出，不同的情況下公司適宜設(shè)立的組織形式不同。當(dāng)企業(yè)擴大生產(chǎn)經(jīng)營需要到國外或外地設(shè)立分支機構(gòu)時，在開辦的初期，針對當(dāng)?shù)厍闆r不熟、生產(chǎn)經(jīng)營處于起步階段、發(fā)生虧損的可能性較大的情況下，可考慮設(shè)立分公司，從而使外地發(fā)生的虧損在總公司沖減。以減輕總公司的負擔(dān)。而當(dāng)生產(chǎn)經(jīng)營走向正軌，所有的項目分公司都盈利后，再將各項目分公司注冊為項目子公司，這樣便可以在盈利時保證能享受當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠政策。除了在開辦初期要對下屬企業(yè)的組織形式精心選擇外，在企業(yè)的經(jīng)營、運作過程中，隨著整個集團或下屬企業(yè)的業(yè)務(wù)發(fā)展、盈虧情況的變化，總公司仍有必要通過資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移、兼并等方式，對下屬分支機構(gòu)進行調(diào)整，以獲得更多的稅收利益。
2、選擇注冊地點的籌劃。
我國對于在西部地區(qū)設(shè)立企業(yè)有一定的稅收優(yōu)惠政策，根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署《關(guān)于西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策問題的通知》(財稅[2001]202號)，對設(shè)在西部地區(qū)國家鼓勵類產(chǎn)業(yè)的內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)，在2001年至2010年期間，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。
自2006年起，依據(jù)《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄》(2005年本)規(guī)定的鼓勵類產(chǎn)業(yè)中的第三項即是煤炭業(yè)。
此外，根據(jù)財稅[2001]202號文件的規(guī)定，在西部地區(qū)新辦交通、電力、水利、郵政、廣播電視企業(yè)，上述項目業(yè)務(wù)收入占總收入70％以上的，可以享受企業(yè)所得稅如下優(yōu)惠政策：內(nèi)資企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營之日起“兩免三減半”；即第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。
有時。國家為支持地方發(fā)展也會有一些政策傾斜，因此煤炭企業(yè)在新注冊或?qū)ν馔顿Y時要密切關(guān)注國家的稅收動態(tài)。充分利用國家的稅收優(yōu)惠政策。
(二)煤炭企業(yè)經(jīng)營階段的納稅籌劃
在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的不同階段，企業(yè)可以對較大的幾個主要稅種進行籌劃，本節(jié)將對煤炭企業(yè)如何節(jié)約增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、資源稅進行研究。
1、增值稅與營業(yè)稅的籌劃。
(1)混合銷售的籌劃。
煤炭企業(yè)在煤炭銷售過程中要涉及混合銷售行為。所謂混合銷售，是指一項銷售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物。又涉及營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)。這種可選擇性為納稅籌劃提供了空間。如，煤炭企業(yè)在銷售煤炭過程中提供運輸服務(wù)，可以選擇將從購貨方收取的運費作為價外費用并入銷售額一并計算銷項稅，也可以選擇將運輸處設(shè)立為運輸子公司而繳納營業(yè)稅。
[例3]某煤炭銷售公司年銷售煤炭60萬噸，銷售單價300元/噸，購進單價200元/噸，全部采用公路運輸，運費為50元/噸。因運費支出金額較大，該公司又出資成立了一家獨立核算的運輸公司，兩家公司所得稅稅率一樣。2006年運輸公司全年運費收入為3100萬元，其中運輸銷售公司煤炭收入占到了3000萬元，其他運輸收入僅為100萬元，全年油耗和修理費用高達1200萬元，占到了整個運輸收入的近40％。
若成立獨立運輸公司：由于A=1200＞30.77％，B=3100×30.77％=953.87，故企業(yè)應(yīng)該設(shè)立運輸處。具體比較計算如下：
合并前：煤炭銷售公司每年應(yīng)繳納增值稅：60×300×13％－60×200×13％－60×50×7％=570(萬元)
運輸公司應(yīng)繳納營業(yè)稅：3100×3％=93(萬元)
兩公司合計應(yīng)繳增值稅和營業(yè)稅663萬元。
合并后：公司運銷煤炭為混合銷售行為，只繳納增值稅而不繳納營業(yè)稅，其他運輸收入為兼營業(yè)務(wù)收入。仍然繳納營業(yè)稅，但其應(yīng)分攤的進項稅額應(yīng)該轉(zhuǎn)出。油耗和修理支出的進項稅額可以抵扣。
公司進項稅額為：1200÷(1+17％)×17％=174.4(萬元)
兼營收入應(yīng)轉(zhuǎn)出的進項稅額為：174.4×100÷3100=5.6(萬元)
其銷售煤炭應(yīng)納增值稅為：600000×300×13％－600000×200×13％－(1744000－56000)=611.2(萬元)
兼營業(yè)務(wù)收入應(yīng)繳納營業(yè)稅：100×3％=3(萬元)
合計應(yīng)繳納增值稅和營業(yè)稅為：614.2萬元。
兩公司合并后年節(jié)省流轉(zhuǎn)稅663－614.2=48.8(萬元)，節(jié)省城建稅和教育費附加48.8×(7％+3％)=4.88(萬元)，合計可節(jié)稅53.68萬元。
另外，煤炭企業(yè)在實際操作過程中除考慮稅負大小外，還應(yīng)該綜合考慮設(shè)立子公司的注冊費、人員費等開支和節(jié)稅相比后的結(jié)果是否降低了企業(yè)的成本。因此，在對企業(yè)進行納稅籌劃時應(yīng)綜合考慮：是否以企業(yè)整體稅負降低為目標(biāo)；是否以成本效益為原則，考慮企業(yè)合并與分設(shè)后對生產(chǎn)經(jīng)營的影響。
(2)利用稅收優(yōu)惠進行產(chǎn)業(yè)鏈條延伸的籌劃。
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策問題的通知》(財稅[2001]198號)規(guī)定：對企業(yè)利用煤矸石、煤泥、油母頁巖和風(fēng)力生產(chǎn)的電力，實行按增值稅應(yīng)納稅額減半征收的政策。后又做出補充，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的補充規(guī)定》(財稅[2004]25號)規(guī)定：利用煤矸石、煤泥、石煤、油母頁巖生產(chǎn)電力，煤矸石、煤泥、石煤、油母頁巖用量(重量)占發(fā)電燃料的比重必須達到60％以上(含60％)，才能享受財稅[2001]198號文件和本通知第一條規(guī)定的增值稅政策。
若煤炭企業(yè)在產(chǎn)業(yè)鏈延伸過程中投資新建一個以煤礦在建井、采煤和煤炭洗選過程中排出的廢棄物煤矸石和煤泥為主要燃料的電廠。不僅可以消化礦區(qū)大量堆積的廢棄物、改善生態(tài)環(huán)境，還可以享受國家對于增值稅減半征收和兩免三減半的稅收優(yōu)惠政策，為企業(yè)帶來利潤的同時，還可以為企業(yè)降低稅負。2、企業(yè)所得稅的籌劃。
(1)利用所得稅的稅收優(yōu)惠政策進行籌劃。
新《企業(yè)所得稅法》第三十四條規(guī)定，企業(yè)購置并實際使用《環(huán)境保護專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》中規(guī)定的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備的投資額的10％可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)實際購置并自身實際投入使用專用設(shè)備；企業(yè)購置上述專用設(shè)備在5年內(nèi)轉(zhuǎn)讓、出租的，應(yīng)當(dāng)停止享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。并補繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款。國家出臺的這項重大企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，對企業(yè)技術(shù)改造、經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整提供了巨大的政策支持，年投資幾個億的大型煤炭企業(yè)更應(yīng)用足這一優(yōu)惠政策。
[例4]某煤炭企業(yè)2008年度新批環(huán)保設(shè)備投資項目，投資期兩年。允許抵免的設(shè)備購置金額8000萬元，其中2008年購買國產(chǎn)設(shè)備金額3000萬元。2009年度購買的國產(chǎn)設(shè)備金額5000萬元。按規(guī)定，2008年購買的設(shè)備3000萬元允許在2008年－2012年的五年時間內(nèi)抵免企業(yè)所得稅300萬元(3000×10％)。2009年購買的設(shè)備5000萬元允許在2009年－2013年的五年時間內(nèi)抵免企業(yè)所得稅500萬元(5000×10％)。若2008年、2009年、2010年、2011年、2012年、2013年該企業(yè)實現(xiàn)的企業(yè)所得稅額分別為60萬元、85萬元、95萬元、120萬元、150萬元、175萬元?，F(xiàn)將該企業(yè)2008年－2014年各年應(yīng)納企業(yè)所得稅額計算如表1：
如果企業(yè)能夠合理安排各期收支?；I劃后的優(yōu)惠政策就可以充分享受，避免優(yōu)惠政策享受不足。
由此可以看出，企業(yè)通過合理籌劃，投資抵免的所得稅得到全額抵免，使企業(yè)在連續(xù)7年內(nèi)實際繳納的所得稅節(jié)約115萬元。另外，由于考慮到貨幣的時間價值，設(shè)備投資抵免額越早確認，企業(yè)節(jié)約資金越大。
在實際操作中，企業(yè)要注意三點籌劃：
第一，正確選擇購置年份，也就是要正確選擇基年。根據(jù)政策規(guī)定，專用設(shè)備投資總額的10％是從購置設(shè)備當(dāng)年的所得稅中抵免的。我們可以從購買年度的所得稅入手，如果購買年度的所得稅很小或是零，那么可以考慮次年購置設(shè)備，因為次年的所得稅可以完全或部分由購置國產(chǎn)設(shè)備的價值中抵免。另外，由于貨幣的時間價值，設(shè)備抵免額越早確認，企業(yè)節(jié)約的資金越大。
第二，合法、合理地轉(zhuǎn)移利潤。即盡量增加抵減期限內(nèi)利潤。將利潤通過合法的手段轉(zhuǎn)移到抵扣年度。就是想方設(shè)法使企業(yè)購置設(shè)備當(dāng)年以及以后年度的利潤增加，每年可抵扣的所得稅款增多。比如，企業(yè)可將某些收入提前實現(xiàn)，將某些費用推遲列支。當(dāng)然，這種籌劃應(yīng)該在稅法允許的范圍內(nèi)進行。如稅法規(guī)定，企業(yè)在納稅年度內(nèi)應(yīng)計未計扣除項目，包括各類應(yīng)計未計費用、應(yīng)提未提折舊等，不得轉(zhuǎn)移以后年度補扣。如果籌劃不當(dāng)，稅務(wù)機關(guān)要求調(diào)整，就可能會給企業(yè)帶來損失。
第三，正確確定設(shè)備投資額。如果可能，可以將設(shè)備的購置額合理地分配在各年。根據(jù)稅法規(guī)定，允許抵免的設(shè)備抵免額期限最長不得超過五年，如果從設(shè)備投入年度起五年內(nèi)，企業(yè)沒有足夠的所得稅，那么就會有一部分抵免額不能獲得抵免。
3、資源稅的籌劃。
資源稅是煤炭企業(yè)應(yīng)納的一個重要稅種，現(xiàn)行資源稅稅法中有關(guān)煤的規(guī)定主要有：
(1)煤炭是資源稅的應(yīng)稅項目，只對原煤征稅，洗煤、選煤和其他煤炭制品不征稅。
(2)原煤應(yīng)稅數(shù)量是外銷或自用的數(shù)量。
(3)煤炭，對于連續(xù)加工前無法正確計算原煤移送使用量的?？砂醇庸ぎa(chǎn)品的綜合回收率，將加工產(chǎn)品實際銷量和自用量折算為原煤數(shù)量作為課稅數(shù)量。
由此可見，只有原煤才征收資源稅，對于洗煤、選煤以及其他煤炭制品。要根據(jù)加工的綜合回收率折算為原煤后計繳資源稅。
在計算資源稅時，應(yīng)注意以下三點：
(1)分清哪些資源征稅，哪些資源不征稅。
目前，資源稅只對礦產(chǎn)品和鹽征收，特別應(yīng)注意的是。煤礦生產(chǎn)的天然氣不征資源稅。
(2)注意征收資源稅的產(chǎn)品一定是指原礦或初級產(chǎn)品，對于精礦、選礦需根據(jù)綜合回收率或選礦比換算為原礦再計征資源稅。
(3)資源稅納稅人生產(chǎn)或開采應(yīng)稅產(chǎn)品銷售或自用視同銷售時不僅要交資源稅，同時符合增值稅的征稅范圍，為增值稅的納稅人，所以該納稅人既要交資源稅。又要交增值稅。
[例5]某煤礦10月份對外銷售原煤450萬噸，使用本礦生產(chǎn)的原煤加工洗煤90萬噸，已知該礦加工產(chǎn)品的綜合回收率為80％，稅務(wù)機關(guān)確定的同行業(yè)綜合回收率為60％。原煤適用單位稅額為每噸2元。該煤礦應(yīng)納資源稅計算如下：
根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，對洗煤、選煤和其他煤炭制品不征稅。但對加工洗煤、選煤和其他煤炭制品的原煤照章征收資源稅。對于連續(xù)加工前無法正確計算原煤移送使用量的煤炭，可按加工產(chǎn)品的綜合回收率，將加工產(chǎn)品實際銷量和自用量折算成原煤數(shù)量，以此作為課稅數(shù)量。
(1)按實際綜合回收率計算：
應(yīng)納資源稅=450×2+90÷80％×2=1125(萬元)
(2)按稅務(wù)機關(guān)確定的綜合回收率計算：
應(yīng)納資源稅=450×2+90÷60％×2=1200(萬元)
比較計算結(jié)果可以發(fā)現(xiàn)，按實際綜合回收率計算可節(jié)省稅款75萬元。因此，當(dāng)企業(yè)實際綜合回收率高于稅務(wù)機關(guān)確定的綜合回收率時，應(yīng)當(dāng)加強財務(wù)核算，準(zhǔn)確提供應(yīng)稅產(chǎn)品銷售數(shù)量或移送數(shù)量，方可免除不必要的稅收負擔(dān)。
(三)煤炭企業(yè)重組的納稅籌劃
企業(yè)重組是對企業(yè)本身的生產(chǎn)力諸要素進行分析、整合以及內(nèi)部優(yōu)化組合的活動。一般分為業(yè)務(wù)重組、資產(chǎn)重組、債務(wù)重組、股權(quán)重組、人員重組、管理體制重組等模式。
業(yè)務(wù)重組是企業(yè)重組的基礎(chǔ)，是其重組的前提；資產(chǎn)重組是指對重組企業(yè)一定范圍內(nèi)的資產(chǎn)進行分析、整合和優(yōu)化組合的活動。是企業(yè)重組的核心。隨著企業(yè)自主意識的增強，市場競爭環(huán)境的變化，企業(yè)追求自身規(guī)模和提升核心競爭力的要求也越來越迫切。出于自身的發(fā)展，競爭需要的實質(zhì)性戰(zhàn)略重組將逐漸成為主流。資產(chǎn)重組也將更加注重提升企業(yè)的核心競爭力，重組模式的各種創(chuàng)新將層出不窮。
國家發(fā)改委于2008年3月31日了《煤礦企業(yè)兼并重組調(diào)研報告》，鼓勵大型煤炭企業(yè)充分發(fā)揮優(yōu)勢，積極整合重組礦區(qū)范圍內(nèi)所有列入規(guī)劃的合法煤礦，積極支持大型煤企兼并重組，并對企業(yè)重組中小煤礦提供政策支持；對國有重點煤炭企業(yè)整合地方煤礦進行的產(chǎn)業(yè)升級、技術(shù)改造。要在補助或貼息資金、項目核準(zhǔn)等方面給予重點支持；探索實行消費型增值稅，對資源整合礦井技改期間國有企業(yè)以資源、技術(shù)、管理入股評估增值部分免繳或緩繳企業(yè)所得稅。要尊重市場規(guī)律，取消價格調(diào)節(jié)基金。減少不合理的稅負和收費。減輕參與兼并重組煤礦企業(yè)的負擔(dān)。這一政策為煤炭企業(yè)并購重組進行納稅籌劃提供了政策依據(jù)和契機。
四、煤炭企業(yè)納稅籌劃應(yīng)注意的問題
為了充分發(fā)揮納稅籌劃在現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)管理中的作用，促進現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)管理目標(biāo)的實現(xiàn)。煤炭企業(yè)決策者在選擇納稅籌劃方案時，應(yīng)注意以下幾點：
(一)納稅籌劃必須遵守稅收法律、法規(guī)和政策
煤炭企業(yè)應(yīng)注意培養(yǎng)正確的納稅意識。建立合法的納稅籌劃觀念，以合法的籌劃方式合理安排經(jīng)營活動。只有在這個前提下，才能保證所設(shè)計的經(jīng)濟活動、納稅方案被稅務(wù)主管部門認可。否則會受到相應(yīng)的懲罰。并承擔(dān)法律責(zé)任，給企業(yè)帶來更大的損失。
由于我國煤炭資源分布不均衡。技術(shù)密集程度在各地區(qū)也不同，國家會出臺一些照顧性和鼓勵性的稅收政策。隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，我國為了和國際接軌。稅收政策也在不斷地進行調(diào)整和完善。因此，煤炭企業(yè)納稅籌劃方案也不是一成不變的，會隨著各種因素的變化而發(fā)展變化。一個在法律調(diào)整前是合法的方案可能在調(diào)整后就成為違法的，因此企業(yè)的會計人員應(yīng)密切關(guān)注國家相關(guān)的法律法規(guī)，相應(yīng)地調(diào)整籌劃方案。
(二)全面了解與投資、經(jīng)營、理財活動相關(guān)的稅收法規(guī)和處理慣例
納稅籌劃方案主要來自對不同的投資、經(jīng)營、理財方式下的稅收規(guī)定的比較。因此。對與投資、經(jīng)營、理財活動相關(guān)的稅收法律、法規(guī)以及處理慣例的全面了解就成為納稅籌劃的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)。有了這種全面了解，才能預(yù)測出不同的納稅方案，并進行比較，優(yōu)化選擇，進而作出對納稅人最有利的投資決策、經(jīng)營決策或籌資決策。
(三)應(yīng)注意事前籌劃與事后籌劃相結(jié)合
事前籌劃包括在組建過程中對企業(yè)組織形式、注冊地點、投資行業(yè)、投資方式、投資時間的選擇，在經(jīng)濟合同簽訂前對交貨數(shù)量、時間、地點、結(jié)算方式的選擇，集團企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的確定，銷售方式的選擇等；事后籌劃是指在企業(yè)經(jīng)營行為發(fā)生之后進行的籌劃。在稅收活動中，經(jīng)營行為的發(fā)生是企業(yè)納稅義務(wù)產(chǎn)生的前提。納稅義務(wù)通常具有滯后性。存貨計價方法的選擇、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇、費用分攤期限的選擇、利潤分配方案的選擇等屬于事后籌劃范疇。事前籌劃與事后籌劃都能為企業(yè)帶來好處。因此應(yīng)結(jié)合使用。
(四)注意稅收與非稅收因素，綜合衡量納稅籌劃方案，處理好局部利益與整體利益的關(guān)系
影響企業(yè)納稅籌劃的因素很多，其中有稅收與非稅收因素。直觀上看，納稅籌劃是為了節(jié)約稅收支付。但企業(yè)進行納稅籌劃的根本目的不能僅僅停留在節(jié)約稅收支付這一點上。而是要通過節(jié)稅達到增加收益、有助于企業(yè)發(fā)展的目的。因此，綜合衡量納稅籌劃方案。處理好局部利益與整體利益的關(guān)系就成為納稅籌劃的核心問題。這就要求進行納稅籌劃時，要由上而下、由粗到細，逐漸達到所期望的最優(yōu)的總體效益。
首先，不能僅僅盯住個別稅種的稅負高低，要著眼于整體稅負的輕重。從更大的范圍來看，如果某種方案的資本收益率最高，但并非應(yīng)納稅金最少，那么這個方案仍然是最理想的方案。因此。資本收益率的最大化也是納稅籌劃的目的，即要以最小的代價換得最大的收益。
其次。要用長遠的眼光來選擇納稅籌劃方案。有的納稅籌劃方案可能會使納稅人在某一時期稅負最低，但卻不利于其長遠的發(fā)展，因此，在進行納稅籌劃方案選擇時，不能僅把眼光盯在某一時期納稅最少的方案上。而是要考慮企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)，選擇有助于企業(yè)發(fā)展、能增加企業(yè)整體收益的納稅籌劃方案。
再次，企業(yè)還應(yīng)該考慮企業(yè)所處外部環(huán)境條件的變遷、未來經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展趨勢、國家規(guī)定的非稅收的獎勵等非稅收因素對企業(yè)經(jīng)營活動的影響，綜合衡量納稅籌劃方案，處理好局部利益與整體利益的關(guān)系。為企業(yè)增加效益。
1分析企業(yè)納稅籌劃的概念
主要是指納稅人采取合法的、合理的手段，就稅法、財政政策、財務(wù)會計制度等，最大限度的利用國家稅收中的優(yōu)惠政策，周密的安排財務(wù)管理和經(jīng)營活動等，最終實現(xiàn)為企業(yè)減輕稅收負擔(dān)的管理活動[1]。企業(yè)納稅籌劃的主要是內(nèi)容包括一下幾個方面：節(jié)稅、避稅、規(guī)避“稅收陷阱”、轉(zhuǎn)嫁籌劃以及涉稅零風(fēng)險等[2]。企業(yè)進行納稅籌劃的主要是目的在于合法的避稅、減輕稅收的負擔(dān)、實現(xiàn)企業(yè)的最大利潤化，這樣的做法具有一定的合法性、收益性以及預(yù)期性等特征。根據(jù)近幾年來市場的經(jīng)濟發(fā)展以及稅收改革的逐步深化，企業(yè)中要如何搞好納稅籌劃才能降低企業(yè)的稅收成本已經(jīng)成為企業(yè)現(xiàn)代財務(wù)管理中日趨重要的工作之一。
2在企業(yè)中推行納稅籌劃的有效性和重要性
2.1稅收政策作為企業(yè)加以利用的一種外部環(huán)境。政府調(diào)節(jié)經(jīng)濟的重要杠桿就是進行稅收，通常情況下，企業(yè)進行戰(zhàn)略管理的時候在仔細研究了稅法的基礎(chǔ)之上，根據(jù)政府的稅收政策安排自己的投資區(qū)域、經(jīng)營的規(guī)模、企業(yè)組織形式的選擇等，充分的利用法規(guī)中對自己有利的條款，促使稅收政策成為企業(yè)在戰(zhàn)略管理中實現(xiàn)利益的最大化的重要、可靠的途徑。
2.2一般情況下，企業(yè)在戰(zhàn)略管理中需要充分的利用自身的優(yōu)勢，將自身的弱勢積極、主動的轉(zhuǎn)化，充分的引進并創(chuàng)造相關(guān)的發(fā)展優(yōu)勢。由于納稅籌劃具有一定程度的專業(yè)性、有效性，因此，它在整個企業(yè)管理的過程中，已經(jīng)成為財務(wù)管理中一個不可或缺的環(huán)節(jié)之一。所以，我們的企業(yè)在管理、發(fā)展中要充分的認識、了解并掌握納稅籌劃，以便更好的組織企業(yè)相關(guān)的資。
2.3通過科學(xué)、合理的納稅籌劃能有效的提升企業(yè)的核心競爭力。核心競爭力是直接關(guān)系到企業(yè)在社會上、行業(yè)內(nèi)的生存和發(fā)展，提升企業(yè)的核心競爭力就成為了企業(yè)經(jīng)營管理中的重要環(huán)節(jié)。除此之外，企業(yè)納稅籌劃可以利用免稅技術(shù)、減稅技術(shù)、資金延期納稅技術(shù)、扣除技術(shù)以及利用稅率的差異技術(shù)來實現(xiàn)企業(yè)的財務(wù)利益。
3納稅籌劃在企業(yè)管理中的應(yīng)用
企業(yè)在生產(chǎn)、發(fā)展中所追求的是最大化的利潤，那么如何進行節(jié)稅增利，也就是納稅籌劃就作為企業(yè)戰(zhàn)略管理活動中的一項重要戰(zhàn)略；它要求企業(yè)中的管理者、決策者在真正的掌握了稅收法律、法規(guī)的基礎(chǔ)之上，合理、科學(xué)的采用國家的稅收政策，有效的減輕企業(yè)的稅收負擔(dān)，提升企業(yè)的經(jīng)濟效益。
隨著近幾年來市場的發(fā)展，納稅籌劃已經(jīng)越來越被人們所接受，那么，如何加強稅法知識的學(xué)習(xí)以及運用合理的納稅籌劃方法，避免稅收違法行為的發(fā)生在企業(yè)管理中已經(jīng)成為十分重要、關(guān)注的問題。下面是以增值稅、營業(yè)稅為住，對納稅籌劃在企業(yè)管理中的實際應(yīng)用進行分析并說明。
主要分為小規(guī)模的納稅人和一般納稅人。
所謂一般納稅人應(yīng)納增值稅額=銷項稅額-進項稅額=銷售額×17%-銷售額×(1-增值率)×17%=銷售額×17%×增值率。
小規(guī)模的納稅人應(yīng)該繳納的增值稅=銷售額×3%。
這兩者之間稅負相等的時候：銷售額×17%×增值率=銷售額×3%。其增值率=35.29%。
通過以上說明，每當(dāng)增值稅為35.29%的時候，這兩種稅率促使納稅人的稅負相等；每當(dāng)增值稅低于35.29%的時候，適合選擇稅率為17%的一般納稅人；每當(dāng)增值率高于35.29%的時候，適合選擇3%的小規(guī)模納稅人。我們將使納稅人負相同的增值率稱之為無差平衡點增值率為17.65%，只要將企業(yè)銷售產(chǎn)品的增值率與之進行比較，那么就可以做好相應(yīng)的選擇。
企業(yè)根據(jù)銷售產(chǎn)品增值率的高低，不僅可以在一般納稅人和小估摸的納稅人之間進行合理的選擇，同時還可以在增值稅納稅人和營業(yè)稅納稅人之間做出選擇。根據(jù)有關(guān)的稅法規(guī)定，納稅人兼營應(yīng)稅勞務(wù)和貨物的，應(yīng)該是對應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額進行分開核算，對于不能分別核算或者是不能進行準(zhǔn)確核算的，應(yīng)該是一并征收其增值稅，至于營業(yè)稅就不征收了。依照該規(guī)定，企業(yè)具有一定的自利，有權(quán)做出對自身有利的選擇。不過，仍然是需要使用增值稅來進行比較的。
一般納稅人應(yīng)該繳納增值稅額=銷項稅額-進項稅額=銷售額×增值稅稅率-銷售額×（1-增值率）×增值稅稅率=銷售額×增值稅稅率×增值率。
營業(yè)稅納稅人應(yīng)納稅額=營業(yè)額×營業(yè)稅稅率=營業(yè)額×營業(yè)稅稅率。
當(dāng)這兩者的稅負相等的時候，其增值率則為沒有差別的平衡點增值率。
銷售額×增值稅稅率×增值率=營業(yè)額×營業(yè)稅稅率。
增值率=營業(yè)稅稅率／增值稅稅率。
每當(dāng)增值稅的稅率為17%的時候，其營業(yè)稅的稅率為5%，其增值率為29.41%，明顯的可以看出，當(dāng)企業(yè)的銷售產(chǎn)品增值率高于29.41%的時候，應(yīng)該將應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額以及貨物的銷售額來分開核算，且要繳納營業(yè)額稅；每當(dāng)企業(yè)的銷售產(chǎn)品的增值率低于29.41%的時候，應(yīng)該將應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額以及貨物的銷售額一并核算，且要繳納增值稅。
通常情況下，企業(yè)在追求最大化利益的時候，納稅籌劃必須要個、符合企業(yè)的這一要求，這樣才會在企業(yè)以后的發(fā)展、管理實際中被廣泛的運用。
關(guān)鍵詞：企業(yè)應(yīng)稅所得額納稅籌劃
引言
稅基是計稅的依據(jù)，在適用稅率一定的條件下，稅額的大小與稅基的大小成正比，稅基越小，納稅人負有的納稅義務(wù)越輕。而企業(yè)所得稅的計算公式為：應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額所得稅率，其中，應(yīng)納稅所得額是稅基，在所得稅率一定的情況下，應(yīng)納稅所得稅額隨應(yīng)納稅所得額這一稅基的減少而減少。
中華人民共和國企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。
一、應(yīng)稅收入確定時間上的納稅籌劃
由于企業(yè)的各種形式的收入都要計入收入總額，依法繳納企業(yè)所得稅，因此，將企業(yè)的某一形式的收入轉(zhuǎn)化為另一種形式的收入在納稅籌劃中并沒有實際意義。在納稅籌劃中具有意義的就是確定各類形式收入的收入額和實現(xiàn)收入的時間，推遲確認收入的時間可以推遲納稅時間，使企業(yè)獲得更多的貨幣時間價值，獲得納稅的利益。
企業(yè)銷售貨物的結(jié)算方式不同，對應(yīng)的收入的確認時間的標(biāo)準(zhǔn)也不同?，F(xiàn)行稅法規(guī)定：直接收款銷售以收到銷貨款或取得索取銷貨款憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天為收入確認時間；賒銷和分期收款銷貨方式均以合同約定的收款日期為收入確認時間；而訂貨銷售和分期預(yù)收貨款銷售，在交付貨物時確認收入的實現(xiàn)。這樣，就可以通過選擇合適的銷售結(jié)算方式，控制收入確認的時間，達到減稅或延緩納稅的目的。比如，直接收款銷貨時，可以推遲收款時間或推遲提貨單的交付時間，把收入確認時點延至次年，從而延遲納稅。
二、存貨計價方法中的納稅籌劃
對于生產(chǎn)企業(yè)來說，存貨中原材料的耗用是費用的重要組成部分；而對于商業(yè)企業(yè)來說，存貨的成本更是至關(guān)重要，因此存貨的處理是稅務(wù)籌劃的著眼點之一。在不同的存貨計價方法下，所結(jié)轉(zhuǎn)的當(dāng)期銷貨成本的數(shù)額會有所不同，從而影響到企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額及所得稅負的大小，因此對存貨的計價方法進行合理籌劃，可以減輕企業(yè)的所得稅稅負。
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》中規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。在實際生產(chǎn)中，存貨計價方法的選擇主要是利用材料市場價值變動的變異來實現(xiàn)遞延納稅的目的。通常，物價總水平一般是呈上漲趨勢或保持平衡，因而對于普通材料而言，選擇加權(quán)平均法比較穩(wěn)妥；而對于一些技術(shù)更新快、供給不斷增加的材料，價格可能呈下降趨勢，比如家電生產(chǎn)企業(yè)在顯像管價格不斷下跌的過程中就應(yīng)選擇先進先出法。同樣，當(dāng)物價上下波動時，企業(yè)應(yīng)選擇加權(quán)平均法，以避免企業(yè)各期應(yīng)納所得稅額的上下波動，增加資金調(diào)度的難度。這種籌劃符合會計的一貫性原則，因為一貫性原則除規(guī)定企業(yè)會計核算方法前后各期應(yīng)保持一致，不得隨意變更外，同時也規(guī)定了必要的變更。只要企業(yè)將變更的內(nèi)容和理由，在會計報表附注中加以說明，企業(yè)就可以獲得合法的納稅籌劃收益。例如：某企業(yè)2009年分四批購入某商品供下年銷售，每批1萬件，每件進價分別為2000元、2100元、2200元和2300元，預(yù)計下年度該企業(yè)每季度銷售該商品1萬件，每件銷售價格穩(wěn)定在3500元，每季其他成本1000萬元，無其他納稅調(diào)整事項，所得稅每季度預(yù)繳一次?，F(xiàn)有幾種存貨計價方法供企業(yè)選擇，方案A：使用先進先出法；方案B：使用加權(quán)平均法。企業(yè)資金成本率12%，企業(yè)所得稅率25%。兩種方法下，所得稅總額都是350元，如果考慮貨幣時間價值，則每個季度的資金成本率為3%（12%/4），那么方案A中預(yù)繳所得稅的總現(xiàn)值為：125/(1+3%)+100/(1+3%)2+75/(1+3%)3+50/(1+3%)4=121.36+94.26+68.64+44.42=328.68萬元方案B中預(yù)繳所得稅的總現(xiàn)值為：87.5/(1+3%)+87.5/(1+3%)2+87.5/(1+3%)3+87.5/(1+3%)4=84.95+82.48+80.07+77.74=325.24萬元可見方案B的總現(xiàn)值較小，加權(quán)平均法起到了遞延納稅的作用，因為在其他條件相同的情況下，企業(yè)存儲的商品后進的價格高，采用加權(quán)平均法使得近期成本高，相對利潤低，進而達到了延緩納稅的效果。與先進先出法相比，方案B的第一季度和第二季度相對少計的利潤推遲到了第三、第四季度，因而納稅現(xiàn)值最小。如果原材料價格的趨勢與此相反，就應(yīng)采用先進先出法。實際上，對于一定數(shù)量的存貨，只要合法選擇使前期支出的成本相對較高，一般都能起到遞延納稅的作用。另外，對享受定期減免稅的企業(yè)，正確選擇存貨計價的核算方法也同樣能起到降低稅負的作用。例如新企業(yè)所得稅法對于原先享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)專門規(guī)定了過渡期：2007年3月16日前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立，可以在新稅法施行5年內(nèi)，逐步過渡到新稅法規(guī)定的稅率；享受定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè)，可在新稅法施行后繼續(xù)享受到期滿為止。那么可以享受優(yōu)惠政策的企業(yè)則可以在過渡期內(nèi)選用先進先出法進行核算，將高額的利潤留在享受減免稅年度，從而增加企業(yè)積累，提高經(jīng)濟效益。
三、固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷中的納稅籌劃
固定資產(chǎn)折舊是繳納所得稅前準(zhǔn)予扣除的項目，在收入既定的情況下，折舊額越大，應(yīng)納稅所得額就越少。會計上可用的折舊方法很多，由于折舊方法和各年的折舊額不同，使各年抵減的所得稅在數(shù)額和時間上發(fā)生了變動。企業(yè)在選擇折舊方法時，通常需要分析不同的折舊方法給企業(yè)帶來的經(jīng)濟影響，即所取得的納稅籌劃收益如何。相比較而言，快速折舊方法是一種較有效的節(jié)稅方法，其特點是前期折舊額較大，后期折舊額較小，造成利潤的前少后多，而直線法下各期折舊額相等，若不考慮其他因素的變化，各期利潤也相等。由于資金時間價值的作用，采用快速折舊法要比采用直線法產(chǎn)生的企業(yè)所得稅預(yù)期減少額的現(xiàn)值大，兩者之差就是企業(yè)實現(xiàn)的納稅籌劃收益。另外，可以看到，企業(yè)財務(wù)制度對固定資產(chǎn)折舊年限和無形資產(chǎn)攤銷年限的分類規(guī)定是有一定的彈性的。對沒有明確規(guī)定折舊或攤銷年限的資產(chǎn)可盡量選擇較短的年限，以盡快將固定資產(chǎn)折舊計提完畢、將無形資產(chǎn)價值攤銷完畢，這樣也因為前期增加了抵扣額，把稅款推遲到后期繳納，相當(dāng)于依法從國家取得了一筆無息貸款。案例1：大華機械廠一臺大型設(shè)備原值400000元，預(yù)計殘值率為3%，為簡化計算，假設(shè)折舊年限為5年。折舊方法可以采取年限平均法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法三種方法。假設(shè)5年間采用年限平均法折舊時每年的稅前利潤都是100萬元，所得稅率為25%。
3.1年限平均法。預(yù)計殘值率=400000*3%=12000(元)每年折舊額=(400000-12000)/5=77600(元)
3.2雙倍余額遞減法
實行雙倍余額遞減法的固定資產(chǎn)，在其固定資產(chǎn)折舊年限到期前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值扣除預(yù)計凈殘值后的凈額平均攤銷。本例中該項設(shè)備的年折舊率=2/5*100%=40%可以看出，雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法都屬于加速折舊法，是假設(shè)固定資產(chǎn)的服務(wù)潛力在前期消耗較大，在后期消耗較少，為此，在使用前期多提折舊，后期少提折舊，從而相對加速折舊的折舊方法。以上三種方法，每年的折舊額均不相同，所以每年的稅前利潤和所得稅額均不相同。雖然各項數(shù)據(jù)的五年合計相同，但不同折舊方法對不同年份的數(shù)據(jù)產(chǎn)生了影響。一般情況下，由于資金的時間價值，選用加速折舊法較為適宜。但如果最初幾年企業(yè)處于稅收優(yōu)惠期，則選用年限平均法較為適宜。而無形資產(chǎn)的攤銷方面，新準(zhǔn)則沒有明確規(guī)定攤銷年限，只是要求反映該無形資產(chǎn)預(yù)期消耗產(chǎn)生的未來經(jīng)濟利益。因此，企業(yè)可以視情況對其某些專有技術(shù)類無形資產(chǎn)選擇盡量短的攤銷年限，盡可能在近期內(nèi)攤銷完無形資產(chǎn)價值，達到遞延所得稅稅款的目的。
四、利用虧損彌補進行納稅籌劃
新稅法規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所的彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年，國家的這一政策充分照顧了企業(yè)的利益。需注意的是年度虧損額是按稅法規(guī)定核算出來的，而不是利用多列成本、費用和其他支出等手段虛報的虧損。根據(jù)國稅發(fā)[1996]162號《關(guān)于企業(yè)虛報虧損如何處理的通知》，稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)進行檢查時，如發(fā)現(xiàn)企業(yè)多列扣除項目或少計應(yīng)納稅所得，從而多報虧損的，經(jīng)調(diào)整后無論企業(yè)仍是虧損還是變?yōu)橛?，?yīng)視為查出相同數(shù)額的應(yīng)納稅所得，一律按25%的法定稅率計算出相應(yīng)的應(yīng)納所得稅額，以此作為偷稅罰款的依據(jù)。企業(yè)必須正確地向稅務(wù)機關(guān)申報虧損，才能使國家允許企業(yè)用下一納稅年度的所得彌補本年度虧損的政策發(fā)揮其應(yīng)有的作用。對企業(yè)來說，虧損的發(fā)生是很被動的，任何一個企業(yè)都不希望發(fā)生虧損，即使政府承擔(dān)了部分虧損，但更主要的還是企業(yè)得承受很大的損失，所以虧損是企業(yè)所不愿意見到的。然而，一旦虧損實際發(fā)生了，企業(yè)就必須從資本運營上下功夫，如企業(yè)可以減小以后5年內(nèi)投資的風(fēng)險性，以相對較安全的投資為主，確保虧損能在規(guī)定期限內(nèi)盡快得到全部彌補。例如：某企業(yè)2008年發(fā)生年度虧損100萬元，2009年實現(xiàn)應(yīng)納稅所得額120萬元，企業(yè)所得稅率為25%，則2008年的100萬元虧損可在2009年完全彌補，2009年只就20萬元所得繳納所得稅5萬元。假設(shè)資本成本率為10%,那么，該企業(yè)獲得的納稅補償收益現(xiàn)值為：100*25%/(1+10%)=22.7(萬元)。如果該企業(yè)2009年所得不足以彌補這樣，該企業(yè)2008年發(fā)生虧損的100萬元，可分別用2009-2013年的10萬元、10萬元、40萬元、30萬元和10萬元來彌補。6年內(nèi)企業(yè)共納稅為：[80-(100-10-10-40-30)]*25%=17.5(萬元)因此而獲得的納稅補償收益現(xiàn)值為：10*25%/(1+10%)+10*25%/(1+10%)2+40*25%/(1+10%)3+30*25%/(1+10%)4+10*25%/(1+10%)5=2.27+2.07+7.51+5.12+1.55=18.52(萬元)可見，雖然虧損額相同，但在上述兩種情況下，彌補虧損產(chǎn)生的節(jié)稅效果卻不同。這是因為貨幣是有時間價值的，在5年內(nèi)，虧損越早得到彌補，則獲得的納稅補償收益就越大，節(jié)稅效果也就越明顯。:
