時(shí)間：2022-07-15 20:50:54
序論：在您撰寫材料成本差異率時(shí)，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
1、首先算出期初材料成本差異額加上當(dāng)月入庫成本差異額之和；
2、其次再計(jì)算出期初原材料計(jì)劃成本加上當(dāng)月入庫材料計(jì)劃成本之和；
3、然后用期初材料成本差異額加上當(dāng)月入庫成本差異額之和去除以期初原材料計(jì)劃成本加當(dāng)月入庫材料計(jì)劃成本之和；
按照現(xiàn)行有關(guān)規(guī)范，利用計(jì)劃成本法進(jìn)行存貨核算時(shí)，企業(yè)對(duì)存貨的計(jì)劃成本和實(shí)際成本之間的差異應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算，按期結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異，將計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本；企業(yè)購入并已驗(yàn)收的原材料，按計(jì)劃成本借記“原材料”，貸記“物資采購”，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異，實(shí)際成本大于計(jì)劃成本的，借記“材料成本差異”，實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的，貸記“材料成本差異”。
采用計(jì)劃成本進(jìn)行日常核算的企業(yè)，其基本核算程序如下：(1)企業(yè)應(yīng)先制定各種存貨的計(jì)劃成本目錄。規(guī)定存貨的分類、各種存貨的名稱、規(guī)格、編號(hào)、單位和計(jì)劃單位成本。除一些特殊情況外，計(jì)劃單位成本在年度內(nèi)一般不作調(diào)整。(2)平時(shí)收到存貨時(shí)，應(yīng)按計(jì)劃單位成本計(jì)算收到存貨的計(jì)劃成本并填入收料單內(nèi)，將實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差額作為“材料成本差異”分類登記。(3)平時(shí)領(lǐng)用、發(fā)出的存貨，按計(jì)劃成本計(jì)算，月份終了再將本月發(fā)出存貨應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異進(jìn)行分?jǐn)偅S同本月發(fā)出存貨的計(jì)劃成本記入有關(guān)賬戶，將發(fā)出存貨的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。發(fā)出存貨負(fù)擔(dān)的成本差異必須按月分?jǐn)?，不得在季末或年末一次分?jǐn)?。?huì)計(jì)期末通過“材料成本差異”科目將發(fā)出存貨和期末存貨調(diào)整為實(shí)際成本，調(diào)整公式為“實(shí)際成本：計(jì)劃成本：成本差異”。
材料成本差異隨著材料的入庫而形成，包括外購材料、自制材料、委托加工材料入庫等；同時(shí)也隨著材料出庫而減少，如領(lǐng)用材料、出售材料、消耗材料等。期初和當(dāng)期形成的材料成本差異，應(yīng)在當(dāng)期已發(fā)出材料和期末結(jié)存材料之間進(jìn)行分配，屬于已消耗材料應(yīng)分配的材料成本差異，從“材料成本差異”科目轉(zhuǎn)入有關(guān)科目。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在月份終了后計(jì)算材料成本差異率，據(jù)以分配當(dāng)月形成的材料成本差異。材料成本差異率的計(jì)算公式如下：
[例1]某企業(yè)為增值稅一般納稅人，材料采用計(jì)劃成本核算。2005年1月份“原材料”科目的期初余額56000元，“材料成本差異”科目期初借方余額4500元，原材料單位計(jì)劃成本12元；本月10日進(jìn)貨1500公斤，單價(jià)10元／公斤，支付貨款15000元，運(yùn)輸費(fèi)500元，材料進(jìn)項(xiàng)稅額2550元，材料于11日驗(yàn)收入庫；20日進(jìn)貨2000公斤，單價(jià)13元／公斤，支付價(jià)款26000元，運(yùn)輸費(fèi)1000元，材料進(jìn)項(xiàng)稅額4420元，22日材料驗(yàn)收入庫；本月15日和25日車間分別領(lǐng)用材料2000公斤。
以上計(jì)算和核算結(jié)果表明，材料成本差異率是4．99％。問題就在于4．99％在計(jì)算及結(jié)果的表現(xiàn)上沒有規(guī)定方向，若上例的材料成本差異不是超支而是節(jié)約，計(jì)算出來的也是4．99％，仍然是同樣的表現(xiàn)形式，但其經(jīng)濟(jì)意義卻是相反的。正是因?yàn)楹怂阋?guī)范中未明確規(guī)定借方或貸方差異應(yīng)以正、負(fù)數(shù)區(qū)分列示，從而容易造成計(jì)算結(jié)果混淆方向。
通過將材料成本差異率計(jì)算方法與相關(guān)會(huì)計(jì)方法進(jìn)行比較，可為材料成本差異率的方向性提供一定借鑒作用。
(1)與毛利率的計(jì)算方法比較。與計(jì)劃成本法相比較，毛利率法在毛利為正數(shù)時(shí)計(jì)算的毛利率是正數(shù)，毛利為負(fù)數(shù)時(shí)計(jì)算結(jié)果是負(fù)數(shù)。由此可見，毛利率法下計(jì)算出來的毛利率是具有方向性的。毛利率的計(jì)算公式如下：
當(dāng)分子中的銷售收入小于銷售退回與折讓和銷售成本之和時(shí)，計(jì)算出來的毛利率就是負(fù)數(shù)，相反則是正數(shù)。所以，毛利率是具有方向規(guī)定性的。
(2)與商品進(jìn)銷差價(jià)率的計(jì)算方法比較。零售價(jià)法中的進(jìn)銷差價(jià)率也是有方向性的。在我國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，商品零售廣泛采用售價(jià)金額核算法。這種方法通過設(shè)置“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目進(jìn)行處理，平時(shí)商品存貨的進(jìn)、銷、存均按售價(jià)記賬，售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額記入“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目，期末通過計(jì)算進(jìn)銷差價(jià)率的辦法計(jì)算本期已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價(jià)，并據(jù)以調(diào)整本期銷售成本。進(jìn)銷差價(jià)率的計(jì)算公式如下：
[例2]某商店1月份期初存貨成本100000元，售價(jià)總額125000元。本期購貨成本450000元，售價(jià)總額675000元。本期銷售收入640000元。計(jì)算期末存貨成本、本期銷貨成本、進(jìn)銷差價(jià)、進(jìn)銷差價(jià)率及已銷存貨與期末庫存存貨應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價(jià)。
已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價(jià)=640000×31．25％=200000(元)
期末庫存商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價(jià)＝[(125000+675000)－640000]×31．25％=50000(元)
關(guān)鍵詞：計(jì)劃成本；暫估入賬；材料成本差異
中圖分類號(hào)：F234.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2012）11-0-01
許多采用計(jì)劃成本核算存貨的企業(yè)，都可能碰到一種情況：期初賬面材料成本差異是借差，當(dāng)期購入材料成本差異也是借差，（說明實(shí)際購價(jià)高于計(jì)劃價(jià)）而由于成本計(jì)算的結(jié)果，造成月底賬面卻形成貸差（實(shí)際價(jià)小于計(jì)劃價(jià)），說明當(dāng)期多結(jié)成本，造成實(shí)際采購成本單價(jià)與發(fā)出成本單價(jià)偏差較大。
材料成本差異率調(diào)整當(dāng)月發(fā)出材料的實(shí)際成本。材料成本差異率計(jì)算是否準(zhǔn)確是與月初庫存存貨的成本差異、本月收入存貨的成本差異、月初庫存存貨的計(jì)劃成本、本月收入存貨的計(jì)劃成本有關(guān)。前三個(gè)因素基本穩(wěn)定，第四個(gè)因素存在下面變化。
1.在不存在暫估的情況下：本月收入存貨的計(jì)劃成本=本月取得發(fā)票存貨的計(jì)劃成本。
2.存在暫估的情況下：本月收入存貨的計(jì)劃成本=本月取得發(fā)票存貨的計(jì)劃成本-上月暫估存貨的計(jì)劃成本+本月暫估存貨的計(jì)劃成本
從這可以發(fā)現(xiàn)暫估存貨的計(jì)劃成本對(duì)本月收入存貨的計(jì)劃成本有一定的影響，特別是有大量暫估存貨存在的情況下影響偏大，會(huì)造成不能真實(shí)地反映當(dāng)期的成本的問題。
我公司屬于大型生產(chǎn)企業(yè)，存貨成本核算依然采用計(jì)劃成本，每月有大量暫估存貨的存在，如何正確反映當(dāng)期的成本，就成為我們的一個(gè)難題。
2001年財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-存貨》指南中提到：“企業(yè)應(yīng)在月度終了計(jì)算材料成本差異率，據(jù)以分?jǐn)偖?dāng)月形成的材料成本差異，材料成本差異率的計(jì)算公式如下：本月材料成本差異率=（月初庫存存貨的成本差異+本月收入存貨的成本差異）/（月初庫存存貨的計(jì)劃成本+本月收入存貨的計(jì)劃成本）×100%，本月收入存貨的計(jì)劃成本中不包括暫估入賬的存貨的計(jì)劃成本”。
方法一、按以上規(guī)定本月材料成本差異率計(jì)算公式為
本月材料成本差異率=（月初庫存存貨的成本差異+本月收入存貨的成本差異）/（月初庫存存貨的計(jì)劃成本+本月收入存貨的計(jì)劃成本）×100%
無煙煤5月材料成本差異率=（448，191.99+1，392，888.62）/（1，816，011.00+7，071，557.00）×100%=20.72%
計(jì)算本月材料成本差異率時(shí)分母不將暫估入賬的存貨的計(jì)劃成本計(jì)算在內(nèi)，當(dāng)暫估材料當(dāng)月已領(lǐng)用，在計(jì)算當(dāng)月領(lǐng)用材料成本時(shí)，暫估材料必然按本月材料成本差異率計(jì)算帶走了對(duì)應(yīng)數(shù)量的材料成本差異，定然造成發(fā)出存貨多帶走材料成本差異，而它本身的差異卻未帶走。使得當(dāng)期多結(jié)發(fā)出材料成本，與實(shí)際成本有一些誤差。
在2006年財(cái)政部頒布的新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-存貨》的應(yīng)用指南提及材料成本差異科目時(shí)指出材料成本差異率的計(jì)算公式如下：本期材料成本差異率=（期初結(jié)存材料的成本差異+本期驗(yàn)收入庫材料的成本差異）/（期初結(jié)存材料的計(jì)劃成本+本期驗(yàn)收入庫材料的計(jì)劃成本）×100%。
方法二、本期驗(yàn)收入庫材料的成本差異應(yīng)包含：本期收入存貨的成本差異和本期暫估存貨成本差異。但在實(shí)際工作中，因暫估存貨的采購單價(jià)難取得且工作量較大，也有人認(rèn)為本期暫估存貨成本差異影響不大，本期暫估存貨成本差異可忽略。把本月材料成本差異率計(jì)算公式修正為：
這種方法暫估存貨計(jì)劃成本參與材料成本差異率計(jì)算，沒有考慮暫估存貨材料成本差異，如果當(dāng)月暫估較多，在計(jì)算差異率時(shí)會(huì)稀釋差異率，發(fā)出存貨可能少帶走材料成本差異，而它本身的差異仍未帶走。當(dāng)期少結(jié)發(fā)出材料成本，同樣會(huì)與實(shí)際成本有一定的誤差。
在實(shí)際工作中如何取得暫估材料成本差異
1.通過近幾年暫估入庫材料數(shù)據(jù)分析，大宗原燃料暫估入庫金額占總暫估入庫金額的93%—97%。因此，只要取得大宗原燃料暫估材料成本差異，就可近似于取得暫估入庫材料成本差異。大宗原燃料的品種、規(guī)格相對(duì)較少，靠手工可以完成。
2.加強(qiáng)采購合同管理，取得采購單價(jià)。公司所采購的材料必須與供貨方簽訂供銷合同或約定價(jià)格。通過與供貨方簽訂供銷合同或約定，取得暫估存貨的采購單價(jià)。
【關(guān)鍵詞】材料計(jì)劃成本法;本期材料成本差異率法;期初材料成本差異率法; 移動(dòng)加權(quán)平均材料成本差異率法
一、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)材料成本差異率方法的規(guī)定
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南》在附錄:“會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理”中的“1404 材料成本差異”項(xiàng)下有如下敘述:“發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異應(yīng)當(dāng)按期(月)分?jǐn)?不得在季末或年末一次計(jì)算。發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異,除委托外部加工發(fā)出材料可按期初成本差異率計(jì)算外,應(yīng)使用當(dāng)期的實(shí)際差異率;期初成本差異率與本期成本差異率相差不大的,也可按期初成本差異率計(jì)算。計(jì)算方法一經(jīng)確定,不得隨意變更?！敝改现薪o出了下列計(jì)算公式:
本期材料成本差異率=(期初結(jié)存材料的成本差異+本期驗(yàn)收入庫材料的成本差異)/(期初結(jié)存材料的計(jì)劃成本+本期驗(yàn)收入庫材料的計(jì)劃成本)×100%
期初材料成本差異率=期初結(jié)存材料的成本差異/期初結(jié)存材料的計(jì)劃成本×100%
發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異=發(fā)出材料的計(jì)劃成本×材料成本差異率
二、現(xiàn)行材料成本差異率法在實(shí)際中的應(yīng)用
(一)材料按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)進(jìn)行核算
材料計(jì)劃成本法,就是材料的收發(fā)憑證按計(jì)劃成本計(jì)價(jià),材料總賬及明細(xì)賬均按計(jì)劃成本登記,通過增設(shè)“材料成本差異”賬戶來核算材料實(shí)際成本與計(jì)劃成本之間的差異額,并在會(huì)計(jì)期末對(duì)計(jì)劃成本進(jìn)行調(diào)整,根據(jù)材料成本差異率將材料成本差異總額在發(fā)出材料和期末庫存材料之間分?jǐn)?以確定期末庫存材料的實(shí)際成本和發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異額,進(jìn)而確定發(fā)出材料的實(shí)際成本。
(二)舉例討論指南中規(guī)定的兩種材料成本差異率法的優(yōu)缺點(diǎn)
例1,A企業(yè)存貨核算采用計(jì)劃成本法,甲類原材料的計(jì)劃單價(jià)為20 000元/件,月初“原材料”――甲材料 明細(xì)賬戶的結(jié)存數(shù)量為500件,金額為10 000 000元,“材料成本差異”賬戶借方金額300 000元,“材料采購”賬戶金額為零。本月發(fā)生下列業(yè)務(wù):1.本月購買材料:①本月3號(hào)購買甲材料2 000件,21 500元/件,本次運(yùn)費(fèi)共30 000元;②10號(hào)購買甲材料500件,23 000元/件,本次運(yùn)費(fèi)共10 000元;③23號(hào)購買甲材料1 000件,19 500元/件,本次運(yùn)費(fèi)共18 000元;(本例不考慮稅費(fèi)問題,運(yùn)費(fèi)均為已抵扣增值稅后的金額)。2.本月發(fā)出材料:④本月5號(hào)發(fā)出材料1 500件用于產(chǎn)品生產(chǎn);⑤14號(hào)發(fā)出材料200件用于車間一般耗用;⑥24號(hào)發(fā)出材料1 200件用于產(chǎn)品生產(chǎn);⑦要求:分別用本期、期初材料成本差異率計(jì)算月末材料成本差異率和發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異。
本例分析如下:
業(yè)務(wù)①實(shí)際成本43 030 000元,計(jì)劃成本40 000 000元,材料成本差異超支3 030 000元;業(yè)務(wù)②實(shí)際成本11 510 000元,計(jì)劃成本10 000 000元,材料成本差異超支1 510 000元;業(yè)務(wù)③實(shí)際成本19 518 000元,計(jì)劃成本20 000 000元,材料成本差異節(jié)約482 000元。
本月材料成本差異率=(300 000+3 030 000+1 510 000
+-482 000)/(10 000 000+40 000 000+10 000 000+20 000 000)×100%=5.45%
本月發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異額=(1 500+200+1 200)
×20 000×5.45%=58 000 000×5.45%=3 161 000元
本月發(fā)出材料實(shí)際成本=58 000 000+3 161 000
=61 161 000元
月初材料成本差異率=300 000/10 000 000×100%=3%
本月發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異額=(1 500+200+1200)×20 000
×3%=1 740 000元
本月發(fā)出材料實(shí)際成本=58 000 000+1 740 000=59 740 000元
由以上計(jì)算可知:用本月材料成本差異率計(jì)算出來的本月發(fā)出材料實(shí)際成本比用月初材料成本差異率計(jì)算出來的本月發(fā)出材料實(shí)際成本多了1 421 000元,二者計(jì)算結(jié)果差異較大;由于本月購買的原材料實(shí)際成本上漲較大,本月發(fā)出的材料應(yīng)負(fù)擔(dān)較多的材料超支差異額,因此選用本月材料成本差異率來核算本月發(fā)出材料的實(shí)際成本會(huì)更加符合實(shí)際情況。
例2,將例1條件中月初“原材料”――甲材料明細(xì)賬戶的結(jié)存數(shù)量改為3 000件,金額為60 000 000元,“材料成本差異”賬戶借方金額300 000元,本月購買材料改為:①本月3號(hào)購買甲材料500件,21 000元/件,本次運(yùn)費(fèi)共10 000元;②23號(hào)購買甲材料700件,19 500元/件,本次運(yùn)費(fèi)共12 000元;其他條件不變。要求:分別用本期、期初材料成本差異率計(jì)算月末材料成本差異率和發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異。
本例分析如下:
業(yè)務(wù)①實(shí)際成本10510000元,計(jì)劃成本10 000 000元,材料成本差異超支510 000元;業(yè)務(wù)②實(shí)際成本13 662 000元,計(jì)劃成本14 000 000元,材料成本差異節(jié)約338 000元。
本月材料成本差異率=(300 000+510 000+-338 000)
/(60 000 000+10 000 000+14 000 000)×100%=0.56%
本月發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異額=(1 500+200+1 200)×20 000
×0.56%=324 800元
本月發(fā)出材料實(shí)際成本=58 000 000+324 800=58 324 800元
月初材料成本差異率=300 000/60 000 000×100%=0.5%
本月發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異額=(1 500+200+1200)×20 000
×0.5%=290 000元
本月發(fā)出材料實(shí)際成本=58 000 000+290 000=58 290 000元
由以上計(jì)算可知:用本月材料成本差異率計(jì)算出來的本月發(fā)出材料實(shí)際成本比用月初材料成本差異率計(jì)算出來的本月發(fā)出材料實(shí)際成本多了34 800元,二者的計(jì)算結(jié)果差異不大。因此選用本月材料成本差異率或月初材料成本差異率來核算本月發(fā)出材料的實(shí)際成本皆可。
(三)兩種計(jì)算方法的適用范圍及各自的優(yōu)缺點(diǎn)
由以上兩例的結(jié)果可以探討這兩種方法的適用范圍以及各自的優(yōu)缺點(diǎn)。一是本期材料成本差異率法,一般適用于本月發(fā)出的材料大部分為本月購入、期初結(jié)存較少及相鄰月份的成本差異率相差較大的情況。此方法下相鄰月份的成本差異率相差較大時(shí),能夠部分抵銷上月成本差異率對(duì)本月成本差異分?jǐn)倲?shù)額的影響,計(jì)算結(jié)果比較準(zhǔn)確些。平時(shí)一般不分?jǐn)偛牧铣杀静町?待月末將本月所有發(fā)出材料的成本差異一次結(jié)轉(zhuǎn),簡化了結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異的手續(xù),且按當(dāng)月成本差異率計(jì)算分?jǐn)偝杀静町愡€比較符合實(shí)際情況。但采用此方法,月末需要采集“原材料”科目和“材料成本差異”科目的期初余額及本期增加數(shù)額后,才可計(jì)算出材料成本差異率,計(jì)算手續(xù)比較繁瑣,而且采用這種方法后,平時(shí)發(fā)出的材料無法確定其應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異額,也無法反映其實(shí)際成本。二是期初材料成本差異率法,一般僅適用于本月發(fā)出的材料大部分為月初結(jié)存且本月購入的材料較少及相鄰月份成本差異率相對(duì)穩(wěn)定的情況。此方法下,每發(fā)出一次材料,即可結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料負(fù)擔(dān)的成本差異,并反映出發(fā)出材料的實(shí)際成本。在各月份成本差異率相對(duì)穩(wěn)定的情況下,既可以簡化計(jì)算當(dāng)月成本差異率的手續(xù),又可及時(shí)反映發(fā)出材料的實(shí)際成本。但采用此方法,相鄰月份的成本差異率相差較大時(shí),按上月成本差異率計(jì)算本月發(fā)出材料的成本差異會(huì)影響到發(fā)出材料實(shí)際成本的真實(shí)性。
三、出現(xiàn)的問題及改進(jìn)意見
(一)兩種計(jì)算方法在應(yīng)用中出現(xiàn)的問題
筆者認(rèn)為,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南》中對(duì)成本差異率計(jì)算方法的規(guī)定不夠合理,沒有充分考慮到實(shí)際工作中的各種情況。在實(shí)際工作應(yīng)用中,根據(jù)應(yīng)用指南規(guī)定的方法計(jì)算的結(jié)果有可能不能真實(shí)反映發(fā)出材料的實(shí)際成本差異,可能還會(huì)出現(xiàn)較大的偏差。由以上討論的應(yīng)用指南中規(guī)定的兩種方法存在的缺點(diǎn)可知:此兩種方法有時(shí)不能準(zhǔn)確反映發(fā)出材料的實(shí)際成本差異,在實(shí)際中企業(yè)每次購入的材料成本差異率很可能不相同,有時(shí)可能相差很大,如果用期初材料成本差異率法或本期材料成本差異率法來計(jì)算發(fā)出材料的實(shí)際成本,計(jì)算出來的結(jié)果很可能不能正確反映實(shí)際情況,造成材料實(shí)際成本失真,企業(yè)不能正確核算產(chǎn)品的成本。因此,兩種方法有時(shí)不便于企業(yè)進(jìn)行成本管理、控制,采用本期材料成本差異率法只能在月末進(jìn)行計(jì)算發(fā)出材料的成本差異額,不能及時(shí)反映該批次材料的實(shí)際成本,不便于成本管理和控制。
(二)提出的改進(jìn)意見
對(duì)材料成本差異率的核算,應(yīng)用指南應(yīng)適當(dāng)增加材料成本差異率的核算方法,可以允許企業(yè)根據(jù)各自的實(shí)際情況選擇成本差異率的核算方法,不應(yīng)強(qiáng)制規(guī)定企業(yè)必須采用何種核算方法,只要該企業(yè)所選擇的核算方法能準(zhǔn)確反映發(fā)出材料成本差異的實(shí)際情況、便于企業(yè)進(jìn)行成本管理和成本控制即可。因此,可在應(yīng)用指南中規(guī)定的期初材料成本差異率法和本期材料成本差異率法的基礎(chǔ)上增加移動(dòng)加權(quán)平均成本差異率法等核算方法。
移動(dòng)加權(quán)平均材料成本差異率法,就是在每次進(jìn)貨材料入庫后及時(shí)計(jì)算出現(xiàn)有庫存材料的移動(dòng)加權(quán)平均差異率,并根據(jù)最近一次材料入庫后計(jì)算出來的成本差異率來計(jì)算在下次進(jìn)貨前各次發(fā)出材料的成本差異額。計(jì)算公式為:
某次材料入庫后的移動(dòng)加權(quán)平均材料成本差異率=(本次入庫前庫存材料的成本差異+本次入庫材料的成本差異)
/(本次入庫前庫存材料的計(jì)劃成本+本次入庫材料的計(jì)劃成本)×100%
某次發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異=本次發(fā)出材料的計(jì)劃成本×最近一次入庫后的移動(dòng)加權(quán)平均材料成本差異率。
用此方法計(jì)算例1中本月發(fā)出材料的實(shí)際成本為
61 411 200元,比用本月材料成本差異率計(jì)算出來的本月發(fā)出材料實(shí)際成本多了250 200元,比用月初材料成本差異率計(jì)算出來的本月發(fā)出材料實(shí)際成本多了1 671 200元;由于本月購買的原材料實(shí)際成本上漲較大,本月發(fā)出的材料應(yīng)負(fù)擔(dān)較多的材料超支差異額,因此選用移動(dòng)加權(quán)平均材料成本差異率來核算本月發(fā)出材料的實(shí)際成本更加符合實(shí)際情況。用此方法計(jì)算例2中本月發(fā)出材料的實(shí)際成本為58 430 400元,比用本月材料成本差異率計(jì)算出來的本月發(fā)出材料實(shí)際成本多了105 600元,比用月初材料成本差異率計(jì)算出來的本月發(fā)出材料實(shí)際成本多了140 400元,三者的計(jì)算結(jié)果差異不大。因此選用移動(dòng)加權(quán)平均材料成本差異率法、本月材料成本差異率或月初材料成本差異率來核算本月發(fā)出材料的實(shí)際成本皆可。
移動(dòng)加權(quán)平均材料成本差異率法既可利用計(jì)劃成本法的優(yōu)點(diǎn)進(jìn)行成本管理,又可隨時(shí)反映發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料成本差異額,也不會(huì)造成計(jì)算出來的成本差異額與實(shí)際成本差異額有太大的偏差,且此種方法基本上適用于實(shí)際中的各種情況,特別適用于成本差異率變化較大,要求可隨時(shí)反映材料成本差異情況的企業(yè)。雖然企業(yè)在日常經(jīng)營活動(dòng)中存在每月收發(fā)材料品種多、批次多、數(shù)量大等情況,采用此方法核算業(yè)務(wù)存在計(jì)算工作量較大等問題,但現(xiàn)在企業(yè)已普遍使用計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)軟件,使該方法能在企業(yè)中應(yīng)用已成為可能。
總之,企業(yè)無論選用哪種方法計(jì)算分?jǐn)偘l(fā)出材料的成本差異額,在計(jì)劃成本偏離實(shí)際成本較多時(shí),都應(yīng)及時(shí)對(duì)計(jì)劃成本進(jìn)行修訂。
【參考文獻(xiàn)】
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[2] 陳國輝,陳文銘,孫國光.基礎(chǔ)會(huì)計(jì)(第2版)[M].北京:清華大學(xué)出版社,2007.100-101.
【關(guān)鍵詞】計(jì)劃成本；材料成本差異率法
材料成本差異隨著材料的入庫而形成，包括外購材料、自制材料、委托加工材料入庫等；同時(shí)也隨著材料出庫而減少，如領(lǐng)用材料、出售材料、消耗材料等。期初和當(dāng)期形成的材料成本差異，應(yīng)在當(dāng)期已發(fā)出材料和期末結(jié)存材料之間進(jìn)行分配，屬于已消耗材料應(yīng)分配的材料成本差異，從“材料成本差異”科目轉(zhuǎn)入有關(guān)科目。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在月份終了后計(jì)算材料成本差異率，據(jù)以分配當(dāng)月形成的材料成本差異。
計(jì)劃成本法是指企業(yè)存貨的收入、發(fā)出和結(jié)余均按預(yù)先制定的計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，同時(shí)另設(shè)“材料成本差異”科目，登記實(shí)際成本與計(jì)劃價(jià)成本的差額。計(jì)劃成本法一般適用于存貨品種繁多、收發(fā)頻繁的企業(yè)。成本核算采用計(jì)劃價(jià)格，月末分?jǐn)偛牧铣杀静町?企業(yè)制定的計(jì)劃價(jià)應(yīng)盡可能接近實(shí)際采購價(jià)（不含稅），并包含由企業(yè)承擔(dān)的應(yīng)計(jì)入材料實(shí)際成本的雜費(fèi)。制定計(jì)劃價(jià)時(shí)要認(rèn)真仔細(xì)，考慮全面，減少出錯(cuò)或偏差，并要考慮到未來一段時(shí)間內(nèi)采購價(jià)的變動(dòng)走勢(shì)因素。一般情況下，不對(duì)計(jì)劃價(jià)格進(jìn)行調(diào)整，但當(dāng)材料成本差異率偏高時(shí)（工業(yè)企業(yè)大于10%），使得“原材料”價(jià)格與實(shí)際價(jià)格偏差太大.就要對(duì)本公司的計(jì)劃價(jià)格進(jìn)行調(diào)整.在對(duì)計(jì)劃價(jià)格調(diào)整時(shí)，年度內(nèi)一般不作調(diào)整。
利用計(jì)劃成本法進(jìn)行存貨核算時(shí)，企業(yè)對(duì)存貨的計(jì)劃成本和實(shí)際成本之間的差異應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算，按期結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異，將計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本；企業(yè)購入并已驗(yàn)收的原材料，按計(jì)劃成本借記“原材料”，貸記“物資采購”，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異，實(shí)際成本大于計(jì)劃成本的，借記“材料成本差異”，實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的，貸記“材料成本差異”。
材料成本差異的核算是存貨核算的重要組成部分，是工業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)核算的重點(diǎn)和難點(diǎn)之一，同時(shí)也是會(huì)計(jì)實(shí)踐中應(yīng)用的難點(diǎn)。如何提高這一部分學(xué)習(xí)和應(yīng)用的效果，下面就此做粗淺的探討。
一、明確材料成本差異核算的內(nèi)容
按現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，材料成本差異是材料按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)方式下，材料實(shí)際成本與計(jì)劃成本之間的差異額。但這里指的材料，不僅是“原材料”賬戶核算的內(nèi)容。還包括了包裝物和低值易耗品兩部分。但材料成本差異并不核算存貨的所有內(nèi)容，其明細(xì)賬的設(shè)置與材料采購賬戶是一致的，即對(duì)原材料、包裝物、低值易耗品進(jìn)行核算。
在學(xué)習(xí)和應(yīng)用材料成本差異核算時(shí)，有的同志有一些誤解，他們按原材料、包裝物、低值易耗的明細(xì)項(xiàng)目，分別歸納收入差異、計(jì)算材料成本差異率，月末再對(duì)每一明細(xì)項(xiàng)目調(diào)整差異，這種核算雖然計(jì)算的結(jié)果是正確的，但其違背了存貨按計(jì)劃成本核算的目的，計(jì)劃成本核算的目的是要簡化存貨收入和發(fā)出核算，如按上述每一明細(xì)項(xiàng)目核算差異，反而使存貨核算人為地繁瑣、復(fù)雜化了，還不如采用實(shí)際成本計(jì)價(jià)的方式。因此對(duì)收入、發(fā)出材料差異的調(diào)整、材料成本差異率的計(jì)算，一般只需按“原材料”、“包裝物”、“低值易耗品”三個(gè)明細(xì)項(xiàng)目核算即可。但如果企業(yè)為加強(qiáng)某種材料物資的管理，亦可對(duì)具體的材料進(jìn)行明細(xì)核算，但不能將其作為會(huì)計(jì)核算的一般內(nèi)容。
二、明確材料成本差異
賬戶與原材料、包裝物、低值易耗品賬戶的內(nèi)在關(guān)系原材料、包裝物、低值易耗品按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，是指其收入、發(fā)出、結(jié)存均按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)。但按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要求，會(huì)計(jì)核算要遵循歷史成本或?qū)嶋H成本核算的一般原則，這樣月末 必須將原材料、包裝物、低值易耗品的收入及發(fā)出的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。“材料成本差異”是一個(gè)調(diào)整賬戶，通過對(duì)“原材料”、“包裝物”、“低值易耗品”的調(diào)增、調(diào)減，反映出原材料、包裝物、低值易耗品的實(shí)際成本，以符合會(huì)計(jì)核算的一般原則。
差異的調(diào)整是計(jì)劃成本核算的核心問題，要做到熟練、正確地調(diào)整差異，筆者認(rèn)為，必須要明確材料成本差異賬戶與原材料、包裝物、低值易耗品賬戶的調(diào)整與被調(diào)整的關(guān)系，從內(nèi)涵上加以認(rèn)識(shí)，而不是簡單地對(duì)某些賬戶的方向進(jìn)行死記。這里需要再明確的一個(gè)問題是，有些同志認(rèn)為材料成本差異調(diào)整的是其所對(duì)應(yīng)的一切賬戶，如“材料采購”、“生產(chǎn)成本”等，事實(shí)則不然，其調(diào)整的是原材料、包裝物、低值易耗品賬戶。以原材料賬戶為例，如對(duì)收入業(yè)務(wù)加以調(diào)整，假定原材料人庫計(jì)劃成本為100元。體現(xiàn)在賬簿是就有“原材料”賬戶借方為100元），實(shí)際成本為105元（計(jì)劃成本小于實(shí)際成本，習(xí)慣上稱之為超支），則“材料成本差異――原材料” 賬戶必定在借方加以調(diào)增5元，原材料與材料成本差異兩賬戶共同反映出原材料的實(shí)際成本105元；如原材料入庫計(jì)劃成本為100元，實(shí)際成本為98元（計(jì)劃成本大于實(shí)際成本，習(xí)慣上稱之為節(jié)約），則“材料成本差異――原材料” 賬戶必定要在貸方加以調(diào)減2元，原材料與材料成本差異共同反映出原材料的實(shí)際成本為98元。
【關(guān)鍵詞】 計(jì)劃成本； 材料成本差異率； 計(jì)算
為了統(tǒng)一山西焦煤集團(tuán)公司內(nèi)部會(huì)計(jì)核算辦法，積極穩(wěn)妥推動(dòng)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告行為，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，為經(jīng)營管理提供真實(shí)、完整、有用的財(cái)務(wù)信息，山西焦煤集團(tuán)公司制定了《山西焦煤集團(tuán)有限責(zé)任公司會(huì)計(jì)核算辦法》，并于2009年1月1日起執(zhí)行。筆者在學(xué)習(xí)執(zhí)行過程中，認(rèn)為《山西焦煤集團(tuán)有限責(zé)任公司會(huì)計(jì)核算辦法》（以下簡稱“山西焦煤會(huì)計(jì)核算辦法”）中對(duì)材料成本差異的分配與傳統(tǒng)常用的方法存在異同，現(xiàn)根據(jù)《山西焦煤集團(tuán)有限責(zé)任公司會(huì)計(jì)核算辦法》中材料成本差異分配的計(jì)算方法舉例說明并與大家一起學(xué)習(xí)討論。
一、對(duì)材料成本差異分配方法的規(guī)定
（一）《山西焦煤集團(tuán)有限責(zé)任公司會(huì)計(jì)核算辦法》中的敘述
材料成本差異的分配：企業(yè)采用計(jì)劃成本法核算各類材料收發(fā)結(jié)存的，應(yīng)采用加權(quán)平均法計(jì)算材料成本差異率，分配材料成本差異。月末根據(jù)“材料及材料成本差異匯總分配表”結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料成本差異。
材料成本差異率＝
使用上述公式時(shí)應(yīng)注意：（1）暫估入庫的材料不參與計(jì)算材料成本差異率；（2）材料成本差異率應(yīng)按照材料的類別分別計(jì)算。
本月發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)成本差異額＝年初至本月累計(jì)發(fā)出材料的計(jì)劃成本×材料成本差異率-年初至上月累計(jì)發(fā)出已負(fù)擔(dān)的成本差異額
發(fā)出材料實(shí)際成本＝發(fā)出材料計(jì)劃成本±發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異額
結(jié)存材料應(yīng)負(fù)擔(dān)成本差異額＝結(jié)存材料計(jì)劃成本×材料成本差異率
結(jié)存材料實(shí)際成本＝結(jié)存材料計(jì)劃成本±結(jié)存材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異額
實(shí)際成本與計(jì)劃成本差額為成本差異額，則：
實(shí)際成本＝計(jì)劃成本+成本差異（超支）
實(shí)際成本＝計(jì)劃成本-成本差異（節(jié)約）
借：基本生產(chǎn)成本
制造費(fèi)用
其他業(yè)務(wù)成本
貸：材料成本差異
若材料成本差異為節(jié)約額，做相反的會(huì)計(jì)分錄。
（二）煤炭工業(yè)出版社2006年出版的《煤炭企業(yè)會(huì)計(jì)核算》的敘述
材料成本差異是核算煤炭企業(yè)各種材料實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異，一般在下列四種情況時(shí)發(fā)生：（1）外購材料自“物資采購”科目轉(zhuǎn)入；（2）自制材料自“生產(chǎn)成本――輔助生產(chǎn)”或（勞務(wù)成本）等科目轉(zhuǎn)入；（3）委托外單位加工完成入庫的材料和退回的多余材料自“委托加工材料”科目轉(zhuǎn)入；（4）調(diào)整材料計(jì)劃成本所發(fā)生的成本差異，自“原材料”科目轉(zhuǎn)入。
企業(yè)成本差異須按規(guī)定的內(nèi)容核算，不得亂擠亂攤，不得亂用材料成本差異調(diào)節(jié)成本。
材料成本差異的分配方法有以下兩種：
為使發(fā)出材料合理負(fù)擔(dān)材料價(jià)差，應(yīng)逐月計(jì)算材料成本差異率，分配材料成本差異。除委托加工材料外，通常使用：
1.按本月材料成本差異率分配
領(lǐng)用材料應(yīng)分配的材料成本差異＝領(lǐng)用材料計(jì)劃成本×本月材料成本差異率
2.按上月材料成本差異率分配
采用上月材料成本差異率時(shí)，年終要調(diào)整為當(dāng)月的實(shí)際差異率，其計(jì)算公式如下：
12月份應(yīng)分?jǐn)偛牧铣杀静町愵~＝年度材料成本差異率×本年發(fā)出材料的計(jì)劃總成本1～11月份已分?jǐn)偟牟牧铣杀静町悺?/p>
材料成本差異分配應(yīng)根據(jù)本月的“材料及材料成本差異分配匯總表”作會(huì)計(jì)分錄：
借：生產(chǎn)成本
制造費(fèi)用
營業(yè)外支出等
貸：材料成本差異（實(shí)際成本小于計(jì)劃成本用紅字）
企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身實(shí)際情況，選擇本月或上月成本差異率。無論采用何種方法，一經(jīng)確定，不得任意變更。
二、現(xiàn)行材料成本差異率法在實(shí)際中的應(yīng)用
（一）材料按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)進(jìn)行核算
材料計(jì)劃成本法，就是材料的收發(fā)憑證按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，材料總賬及明細(xì)賬均按計(jì)劃成本登記，通過增設(shè)“材料成本差異”賬戶來核算材料實(shí)際成本與計(jì)劃成本之間的差異額，并在會(huì)計(jì)期末對(duì)計(jì)劃成本進(jìn)行調(diào)整，根據(jù)材料成本差異率將材料成本差異總額在發(fā)出材料和期末庫存材料之間分?jǐn)偅源_定期末庫存材料的實(shí)際成本和發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異額，進(jìn)而確定發(fā)出材料的實(shí)際成本。
（二）下面僅以外購原材料的收發(fā)業(yè)務(wù)為例，說明計(jì)劃成本法下用上述兩種核算（兩種材料成本差異率計(jì)算方法）材料成本差異的異同
如某企業(yè)對(duì)材料采用計(jì)劃成本核算，2006年度有關(guān)原材料的資料如下：
資料1.“原材料――甲材料”賬戶期初余額3 000元，單位計(jì)劃成本5元/kg，期初庫存600kg?！安牧铣杀静町惃D―甲材料”賬戶期初借方余額90元。
資料2.本年度甲材料的外購記錄為（表1）：
資料3.6月10日1 000kg的外購材料收款憑證收到辦正式入庫，5.01元/kg。8月1日2 000kg的外購材料收款憑證收到正式入庫，4.8元/kg。
資料4.1月25日生產(chǎn)車間生產(chǎn)產(chǎn)品領(lǐng)用原材料 2 000kg，6月25日領(lǐng)用2 700kg，8月25日領(lǐng)用1 200kg，10月25日領(lǐng)用300kg，12月25日領(lǐng)用500kg。年末尚有100kg未耗用。
根據(jù)以上資料，編制會(huì)計(jì)分錄如下：
1.1月12日，原材料驗(yàn)收入庫：
借：材料采購――甲材料 6 200
貸：銀行存款 6 200
借：原材料――甲材料 6 000
材料成本差異――甲材料 200
貸：材料采購――甲材料 6 200
2.1月20日，甲材料暫估入庫
借：原材料――甲材料 5 000
貸：應(yīng)付賬款―暫估應(yīng)付款 5 000
下月初，用紅字沖銷原分錄。
3.1月25日，生產(chǎn)用甲材料
借：基本生產(chǎn)成本 10 000
貸：原材料――甲材料 10 000
4.1月31日，計(jì)算并分?jǐn)傇牧熄D―甲材料的成本差異：
（1）根據(jù)《山西焦煤會(huì)計(jì)核算辦法》計(jì)算材差：
本月發(fā)出甲材料應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾?0000×3.22%＝322
（2）根據(jù)《煤炭企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》計(jì)算材差：
本月發(fā)出甲材料應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾?0 000×3.22%＝322
借：基本生產(chǎn)成本 322（322）
貸：材料成本差異――甲材料 322（322）
5.6月1日，沖上月暫估入庫的甲材料
借：原材料――甲材料 -5 000
貸：應(yīng)付賬款――暫估應(yīng)付款 -5 000
6.6月10日，甲材料正式入庫
借：材料采購――甲材料
5 010
貸：應(yīng)付賬款
5 010
借：原材料――甲材料 5000
材料成本差異――甲材料 10
貸：材料采購――甲材料 5 010
7.6月5日，購甲材料并驗(yàn)收入庫
借：材料采購――甲材料 5 100
貸：應(yīng)付賬款 5 100
借：原材料――甲材料 5 000
材料成本差異――甲材料 100
貸：材料采購――甲材料 5 100
8.6月24日，甲材料暫估入庫
借：原材料――甲材料 10 000
貸：應(yīng)付賬款――暫估應(yīng)付款 10 000
下月初，用紅字沖銷原分錄。
9.6月25日，生產(chǎn)用甲材料
借：基本生產(chǎn)成本 13 500
貸：原材料―甲材料 13 500
10.6月30日，計(jì)算并分?jǐn)傇牧熄D甲材料的成本差異：
（1）根據(jù)《山西焦煤會(huì)計(jì)核算辦法》計(jì)算材差：
本月發(fā)出甲材料應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾剑?0 000+13 500）×2.1%-322＝171.5
（2）根據(jù)《煤炭企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》計(jì)算材差：
月初結(jié)存材料成本差異為90+200-322＝－32
本月發(fā)出甲材料應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾?3 500×0.56%＝75.6
借：基本生產(chǎn)成本 -171.5（75.6）
貸：材料成本差異――甲材料 171.5（75.6）
11.8月1日，沖上月暫估入庫的甲材料
借：原材料――甲材料 -10 000
貸：應(yīng)付賬款――暫估應(yīng)付款 -10 000
12.8月1日，甲材料正式入庫
借：材料采購――甲材料 9 600
貸：應(yīng)付賬款 9 600
借：原材料――甲材料 10 000
貸：材料采購――甲材料 9600
材料成本差異――甲材料 400
13.8月10日，購甲材料材料正式入庫
借：材料采購――甲材料 5 200
貸：銀行存款 5 200
借：原材料――甲材料 5 000
材料成本差異――甲材料 200
貸：材料采購――甲材料 5 200
14.8月25日，生產(chǎn)用甲材料
借：基本生產(chǎn)成本 6 000
貸：原材料――甲材料 6 000
15.8月31日，計(jì)算并分?jǐn)傇牧熄D―甲材料的成本差異：
（1）根據(jù)《山西焦煤會(huì)計(jì)核算辦法》計(jì)算材差：
本月發(fā)出甲材料應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾剑?0 000+ 13 500+6 000）×0.588%-(322+171.5)＝-320.04
（2）根據(jù)《煤炭企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》計(jì)算材差：
月初結(jié)存材料成本差異為－32+10+100-75.6＝2.4
本月發(fā)出甲材料應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾? 000× (-0.964%)＝-57.84
借：基本生產(chǎn)成本 -320.04（-57.84）
貸：材料成本差異――甲材料 -320.04（-57.84）
16.10月25日，生產(chǎn)用甲材料
借：基本生產(chǎn)成本 1 500
貸：原材料――甲材料 1 500
17.10月31日，計(jì)算并分?jǐn)傇牧熄D―甲材料的成本差異：
（1）根據(jù)《山西焦煤會(huì)計(jì)核算辦法》計(jì)算材差：
本月發(fā)出甲材料應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町?/p>
＝（10 000+13 500+6 000+1 500）×0.588%-（322+
171.5-320.04）＝8.82
（2）根據(jù)《煤炭企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》計(jì)算材差：
月初結(jié)存材料成本差異為2.4-400+200-（－57.84）＝-139.76
本月發(fā)出甲材料應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾? 500× (-3.106%)＝-46.59
借：基本生產(chǎn)成本 8.82（-46.59）
貸：材料成本差異――甲材料 8.82（-46.59）
18.12月25日，生產(chǎn)用甲材料
借：基本生產(chǎn)成本 2 500
貸：原材料――甲材料 2 500
19.12月31日，計(jì)算并分?jǐn)傇牧熄D―甲材料的成本差異：
（1）根據(jù)《山西焦煤會(huì)計(jì)核算辦法》計(jì)算材差：
本月發(fā)出甲材料應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾?0 000+13 500+6 000+1 500+2 500）
×0.588%-（322+171.5-320.04+8.82）＝14.7
（2）根據(jù)《煤炭企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》計(jì)算材差：
按本月計(jì)算材料成本差異率：
月初結(jié)存材料成本差異為-139.76－（－46.59）＝
－93.17
本月發(fā)出甲材料應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾? 500×(-3.106%)＝-77.65
借：基本生產(chǎn)成本 14.7（-77.65）
貸：材料成本差異――甲材料 14.7（-77.65）
小結(jié)
從以上的本期材差分?jǐn)傆?jì)入成本和期末余額來看兩種核算辦法差別還是有的，相差18.54元（見表2）。什么原因造成的？是不是材料估收影響的？因?yàn)樵诒驹履汗廊胭~原材料，其本身的材料成本差異在本月份并未體現(xiàn)出來，但卻參與了本月材料成本差異的分?jǐn)傆?jì)算。等到下月，該批材料結(jié)算單據(jù)到達(dá)，其材料成本差異才登記入賬，并參加下月份耗用材料成本差異的分?jǐn)偂Ｔ谶@種情況下，在材料暫估入賬的月份及其下一月份，實(shí)際發(fā)出材料的成本反映就會(huì)失真。
以下就沒有材料估收的情況下，在兩種核算辦法中材料成本差異計(jì)算及分?jǐn)傇僮鰝€(gè)分析比較。（分錄及計(jì)算過程從略）
假如1月20日所購材料1 000kg及6月24日所購材料2 000kg的有關(guān)憑證當(dāng)月都已收到并辦了正式入庫手續(xù)。
由以上舉例結(jié)果對(duì)比不難看出，在《山西焦煤集團(tuán)有限責(zé)任公司會(huì)計(jì)核算辦法》中，雖然材料估收對(duì)材料成本差異率的計(jì)算及分?jǐn)偟矫科诘慕痤~有所不同，但在本年內(nèi)分?jǐn)傆?jì)入成本的合計(jì)數(shù)和期末余額是完全一樣的；《煤炭企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》中材料估收對(duì)材料成本差異的計(jì)算及分?jǐn)偠加杏绊懀謹(jǐn)傆?jì)入成本的和期末余額（相差21.63元）也不一致。哪一種核算辦法更接近于實(shí)際成本呢？經(jīng)過計(jì)算得出，使用《山西焦煤集團(tuán)有限責(zé)任公司會(huì)計(jì)核算辦法》核算材料計(jì)入成本的金額與實(shí)際成本是基本一致的（見表3）。
因此筆者認(rèn)為，《山西焦煤集團(tuán)有限責(zé)任公司會(huì)計(jì)核算辦法》中運(yùn)用的加權(quán)平均法計(jì)算材料成本差異率法既可利用計(jì)劃成本法的優(yōu)點(diǎn)進(jìn)行成本管理，又可隨時(shí)反映發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料成本差異額，也不會(huì)造成計(jì)算出來的成本差異額與實(shí)際成本差異額有太大的偏差，且此種方法基本上適用于實(shí)際中的各種情況，特別適用于成本差異率變化較大，要求可隨時(shí)反映材料成本差異情況的企業(yè)。雖然企業(yè)在日常經(jīng)營活動(dòng)中存在每月收發(fā)材料品種多、批次多、數(shù)量大等情況，采用此方法核算業(yè)務(wù)存在計(jì)算工作量較大等問題，但現(xiàn)在企業(yè)已普遍使用計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)軟件，該方法在企業(yè)中應(yīng)用完全可以推廣。
【參考文獻(xiàn)】
原材料按計(jì)劃成本核算的特點(diǎn)是：收發(fā)憑證按材料的計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，原材料的總分類帳和明細(xì)分類帳均按計(jì)劃成本登記。原材料的實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異，通過“材料成本差異”科目核算，月份終了，將發(fā)出的原材料的計(jì)劃成本與材料成本差異調(diào)整為實(shí)際成本。
其具體帳務(wù)處理可分為以下四方面：
1、貨款金額已定，材料月末未驗(yàn)收入庫。
此種情況下只需按發(fā)票帳單的貨款和相應(yīng)的增值稅等作購入處理，不必計(jì)算材料成本差異。即：
借：物資采購（實(shí)際成本）
應(yīng)交稅金---應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：銀行存款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付帳款等
在小規(guī)模納稅人下的增值稅計(jì)入物資采購成本，以下同。
2、貨款金額已定，材料月末已驗(yàn)收入庫。
此種情況下既要按發(fā)票帳單上的貨款和相應(yīng)的增值稅等作購入處理，同時(shí)又要計(jì)算材料成本差異。
借：物資采購（實(shí)際成本）
應(yīng)交稅金----應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：銀行存款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付帳款等
同時(shí)作入庫處理：
借：原材料（計(jì)劃成本）
貸：物資采購（計(jì)劃成本）
月底結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異，節(jié)約情況下：
借：物資采購
貸：材料成本差異
如為超支則作相反分錄。
或：入庫時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異
借：原材料（計(jì)劃成本）
借或貸：材料成本差異（超支記借方，節(jié)約記入貸方）
貸：物資采購（實(shí)際成本）
3、貨款金額到月末不確定，月末按計(jì)劃成本估價(jià)入帳，下月初用紅字沖減。
此種方法，以計(jì)劃成本作原材料入庫處理，但不計(jì)算材料成本差異。
借：原材料（計(jì)劃成本）
貸：應(yīng)付帳款（計(jì)劃成本）
下月初用紅字沖減，待發(fā)票帳單到達(dá)后再作購入處理。
4、發(fā)出原材料的會(huì)計(jì)處理。
材料成本差異帳戶的設(shè)置：
借方材料成本差異貸
期初余額：結(jié)存材料超支差異期初余額：結(jié)存材料節(jié)約差異
發(fā)生額：購入材料超支差異發(fā)生額：(1)購入材料節(jié)約差異(2)發(fā)出材料負(fù)擔(dān)成本差異(超支用藍(lán)字，節(jié)約用紅字)
期末余額：庫存材料超支差異期末余額：庫存材料節(jié)約差異
材料成本差異率=（月初結(jié)存材料成本差異+本月收入材料成本差異）/（月初結(jié)
存材料計(jì)劃成本+本月收入材料計(jì)劃成本）
發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異=發(fā)出材料的計(jì)劃成本×材料成本差異率
發(fā)出材料的實(shí)際成本=發(fā)出材料的計(jì)劃成本+發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料成本差異
在計(jì)算出差異率后，用各車間、部門領(lǐng)用材料的計(jì)劃成本與成本差異率相乘，求出各種產(chǎn)品和各車間應(yīng)分?jǐn)偟牟牧铣杀静町?。以?shí)際成本等于計(jì)劃成本加材料成本差異為依據(jù)，將領(lǐng)用材料的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。
例：甲公司原材料日常收發(fā)及結(jié)存采用計(jì)劃成本核算。月初結(jié)存原材料的計(jì)劃成本為600，000元，實(shí)際成本為605，000元；本月入庫材料成本為1，400，000元，實(shí)際成本為1，355，000元。
當(dāng)月發(fā)出材料(計(jì)劃成本)情況如下：
基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用800，000元
在建工程領(lǐng)用200，000元
車間管理部門領(lǐng)用5，000元
企業(yè)行政管理部門領(lǐng)用15，000元
要求：
(1)計(jì)算當(dāng)月材料成本差異。(2)編制發(fā)出材料的會(huì)計(jì)分錄。
(3)編制月末結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料成本差異的會(huì)計(jì)分錄。
解：(1)計(jì)算當(dāng)月材料成本差異
=〔（605,000—6,000,000）+（1,355,000—1,400,000）〕/（600,000+1,400,000）
=—2%
(2)發(fā)出材料的會(huì)計(jì)分錄
借：生產(chǎn)成本800,000
在建工程200,000
制造費(fèi)用5,000
管理費(fèi)用15,000
貸；原材料1020,000
(3)月末結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料成本差異的會(huì)計(jì)分錄
借：生產(chǎn)成本16,000
在建工程4,000
制造費(fèi)用1,000
管理費(fèi)用3,000
貸：材料成本差異204,000
總之，對(duì)原材料計(jì)劃成本核算要注意以下幾點(diǎn)：
(1)對(duì)于購入的材料只有在實(shí)際成本、計(jì)劃成本已定并已驗(yàn)收入庫的條件下計(jì)算購入材料的成本差異，材料成本差異的結(jié)轉(zhuǎn)可在入庫時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)，也可以在月末匯總時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)；
(2)材料成本差異率的計(jì)算中超支或借方余額用“正號(hào)”表示，節(jié)約或貸方余額用“負(fù)號(hào)”表示；
(3)發(fā)出材料承擔(dān)的成本差異，始終計(jì)入材料成本差異的貸方，只不過超支差異用藍(lán)字，節(jié)約用紅字或×××表示，最終計(jì)入到成本費(fèi)用的材料還是實(shí)際成本。
參考資料：
1、初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社會(huì)計(jì)資格考試領(lǐng)導(dǎo)小組2001年
2、中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)（一）中國財(cái)政出版社會(huì)計(jì)資格考試領(lǐng)導(dǎo)小組2001年
3、中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)（一）中國財(cái)政出版社會(huì)計(jì)資格考試領(lǐng)導(dǎo)小組2001年
