時間：2022-08-25 14:13:54
序論：在您撰寫審計質(zhì)量論文時，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
國內(nèi)外證券市場大量的造假案件證明，審計失敗的一個關(guān)鍵因素在于審計主體喪失了獨立性。為了提高審計獨立性，許多國家都制定了一系列制度，包括審計輪換制。美國于2002年通過了《薩班斯—奧克斯利法案》。該法案規(guī)定：負(fù)責(zé)某公司審計項目的合伙人或負(fù)責(zé)復(fù)核該審計項目的合伙人須以5年為限進(jìn)行輪換。中國證監(jiān)會、財政部于2003年10月8號聯(lián)合了《關(guān)于證券期貨審計業(yè)務(wù)簽字注冊會計師定期輪換的規(guī)定》該規(guī)定的主要內(nèi)容是：設(shè)定簽字注冊會計師和審計項目負(fù)責(zé)人為同一被審計客戶連續(xù)提供審計服務(wù)的期限，一般情況下不得超過5年。
審計輪換制主要有兩種類型:主審會計師輪換制和會計師事務(wù)所輪換制。從理論上講，兩種審計輪換制各有優(yōu)劣。主審會計師輪換制可以減少審計學(xué)習(xí)和選擇成本并在一定程度上能提高審計獨立性，但其可以通過主審會計師之間的“合謀”而規(guī)避管制；而會計師事務(wù)所輪換制雖然可以實現(xiàn)更高的獨立性，但會形成審計市場較大的動蕩，增加審計成本和審計風(fēng)險。在我國，一般采用主審會計師輪換制，也有學(xué)者提出應(yīng)采用較嚴(yán)厲的會計師事務(wù)所輪換制，以根治地方保護(hù)主義和人情審計。所以在我國研究會計師事務(wù)所輪換制相關(guān)問題是有現(xiàn)實和長遠(yuǎn)意義的。
本文利用1999年至2004年滬市原材料制造業(yè)上市公司的財務(wù)數(shù)據(jù)，采用擴(kuò)展的Jones模型，從盈余管理的角度對我國較長審計任期下上市公司不同年度間的審計質(zhì)量進(jìn)行實證研究，以期為會計師事務(wù)所輪換制實施的必要性和我國現(xiàn)階段審計輪換制的選擇提供參考依據(jù)。
二、研究設(shè)計
1.研究假設(shè)
(1)假設(shè)一:公司盈余管理的高低能反映審計質(zhì)量。審計服務(wù)是有質(zhì)量區(qū)別的，但其質(zhì)量是難于衡量的，只能為審計質(zhì)量的衡量尋求替代指標(biāo)。Schipper,Katherine認(rèn)為管理當(dāng)局為了獲得私人利益，而有意地對對外財務(wù)報告進(jìn)行控制的盈余管理行為是在財務(wù)信息方面增加成本的具體體現(xiàn)。由此可推知，審計就是審計人員發(fā)現(xiàn)并揭示虛假財務(wù)信息這一過程。較高審計質(zhì)量更能發(fā)現(xiàn)和制約財務(wù)信息錯誤和違規(guī)，從而更有效地制約盈余管理行為。因此，審計限制盈余管理的作用是隨審計質(zhì)量的高低而變動的。
(2)假設(shè)二：會計師事務(wù)所審計任期第4年和第5年的審計質(zhì)量各自不低于前一審計年度，但審計任期第6年的審計質(zhì)量低于前一審計年度。
(3)假設(shè)三：審計任期的第5年為第0年，并以此為基點依次倒計或順計前后的年份。
2.樣本選擇
本文以2004年滬市原材料制造業(yè)上市公司為研究對象。選擇原材料制造業(yè)上市公司主要是為了降低行業(yè)政策對公司盈余的影響（原材料制造業(yè)是我國傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)，受國家政策影響不大），以增強盈余管理衡量審計質(zhì)量的準(zhǔn)確性；另一方面，選取同一行業(yè)的樣本進(jìn)行研究可以在一定程度上減少行業(yè)差異的影響。2004年滬市共有164家原材料制造業(yè)的上市公司，除去終止上市1家、同時在B股或H股市場上市10家、未披露審計任期18家、披露的審計任期小于5年的56家后，按以下原則進(jìn)行第二次篩選：a.審計任期適中（年度跨度大，影響樣本的可比性）最長審計任期應(yīng)為6年，考慮到擴(kuò)大樣本，可以增加到7年；b.審計任期小于等于上市年度（上市前后面臨不同的監(jiān)管力度和審計風(fēng)險）；c.未受ST處理的上市公司（受到ST處理后的上市公司盈余管理顯著）。最后共得到30家上市公司有效樣本，審計任期為6、7年的上市公司分別為19家和11家。
3.研究方法
國外最常用的盈余管理計量方法是應(yīng)計利潤分離法，即將應(yīng)計利潤總額分為非操縱性應(yīng)計利潤（NondiscretionaryAccruals）和操縱性應(yīng)計利潤(DiscretionaryAccruals)兩部分，并以操縱性應(yīng)計利潤作為驗證盈余管理假設(shè)的依據(jù)。所謂應(yīng)計利潤是指那些不直接形成當(dāng)期現(xiàn)金流入或流出，但按照權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比性原則應(yīng)計入當(dāng)期損益的那些收入和費用所形成的利潤，所以，應(yīng)計利潤總額可看作是凈利潤和經(jīng)營現(xiàn)金流量之差。本文采用由陸建橋?qū)π拚沫偹鼓Ｐ瓦M(jìn)行了再修正的擴(kuò)展的瓊斯模型。其模型如下：式（1）
式（2）
式中，NDAt是t年的非操縱性應(yīng)計利潤；DAt是t年的操縱性應(yīng)計利潤；TAt是t年的應(yīng)計利潤總額；At-1是t-1年的資產(chǎn)總額；ΔREVt是t年的主營業(yè)務(wù)收入與t-1年的主營業(yè)務(wù)收入之差；ΔRECt是t年的應(yīng)收賬款凈額與t-1年的應(yīng)收賬款凈額之差；PPEt是t年的固定資產(chǎn)原值；IAt是t年的無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)；t是年份；α1、α2、α3、α4是公司特征參數(shù)，這些特征參數(shù)的估計值根據(jù)以下模型回歸取得：
式（3）
εt為剩余項，代表各公司應(yīng)計利潤中的操縱性應(yīng)計利潤部分。其他變量含義與式(1)、式(2)相同。
四、實證結(jié)果及分析
本文應(yīng)用擴(kuò)展的瓊斯模型進(jìn)行實證分析時其步驟是：首先，將n-1年的數(shù)據(jù)按模型（3）進(jìn)行回歸，得到回歸系數(shù)；然后，將n年的數(shù)據(jù)和已得到的回歸系數(shù)相結(jié)合，計算出該樣本公司第n年度的操縱性應(yīng)計利潤；最后，用一定的方法來檢驗操縱性應(yīng)計利潤的顯著性，來檢驗?zāi)衬甓炔倏v性應(yīng)計利潤差額的顯著性，評價年度間盈余管理，從而達(dá)到評價n年與n-1年年度間的盈余管理和審計質(zhì)量的目的。
根據(jù)擴(kuò)展的瓊斯模型計算的樣本公司審計任期比較年度操縱性應(yīng)計利潤的描述性統(tǒng)計量及其統(tǒng)計檢驗結(jié)果見表1。在表中，我們利用T檢驗和Wilcoxon符號秩檢驗結(jié)果顯示：樣本公司在第4、5年審計任期上，其操縱性應(yīng)計利潤平均數(shù)和中位數(shù)在小于等于10%的水平下都不顯著的大于零，表明審計任期4、5年的審計質(zhì)量不低于前一審計年度，從而支持了假設(shè)1和2；樣本公司在第6年審計任期上，其操縱性應(yīng)計利潤平均數(shù)和中位數(shù)在小于等于10%的水平下亦均不顯著的大于零，表明審計任期6年的審計質(zhì)量也不低于前一審計年度，假設(shè)3未獲得支持。這表明以5年作為審計任期的輪換的關(guān)節(jié)點的政策缺乏一定的經(jīng)驗基礎(chǔ)，也有可能是由于樣本的行業(yè)局限、數(shù)量不足、模型尚待完善，以及操縱性應(yīng)計利潤的計算不當(dāng)?shù)仍颍瑢?dǎo)致了實證結(jié)果對假設(shè)的支持力度不夠。
我們注意到：如圖（根據(jù)表中平均數(shù)和中位數(shù)顯著性水平與年度繪制）所示，雖然歷年操縱性應(yīng)計利潤平均數(shù)和中位數(shù)在一定的顯著性水平下（≤10%）均不顯著的大于零，但顯著性水平逐年下降的趨勢是明顯的，說明較長的審計任期對審計質(zhì)量存在一定的消極影響。
五、結(jié)論和建議
本文為會計師事務(wù)所較長審計任期下的審計質(zhì)量的比較提供了經(jīng)驗數(shù)據(jù)。論文的實證研究結(jié)果表明：在較長的審計任期下審計質(zhì)量并未出現(xiàn)明顯的惡化。此外，本研究表明：隨著審計任期的延長審計質(zhì)量存在一定的消極變化，所以應(yīng)當(dāng)對更長的審計任期下審計質(zhì)量予以一定關(guān)注。
鑒于我國采取的是主審會計師審計輪換制，年度會計報表附注中就應(yīng)該強制披露諸如：主審會計師職務(wù)、主要審計項目、本項目審計任期等情況和輪換主審會計師的其他有關(guān)信息，以便于報表使用者分析、決策。
參考文獻(xiàn)：
[1]陸建橋:中國虧損上市公司盈余管理實證研究.《會計研究》，1999，第2期
[2]夏立軍:國外盈余管理計量方法述評.《外國經(jīng)濟(jì)與管理》，2002，第10期
[3]曹偉桂友泉:上市公司審計輪換制研究.《中國注冊會計師》，2003，第7期
[4]余玉苗李琳:審計師任期與審計質(zhì)量之間關(guān)系的理論分析.《經(jīng)濟(jì)評論》，2003，第5期
1.外部執(zhí)業(yè)環(huán)境較差
（1）在審計聘任機制方面存在一定制度缺陷。如今隨著眾多大型股份制公司的出現(xiàn)與發(fā)展，大大提高了股權(quán)分散的程度，大量經(jīng)營者都直接掌握了董事會中的主要或部分權(quán)利，而在這種環(huán)境下，注冊會計師制度若仍延續(xù)公司成立初期的審計聘任機制，必然無法適公司的發(fā)展。（2）注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)則制定有缺陷。注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)則制定方式主要包括了規(guī)則基礎(chǔ)導(dǎo)向與原則基礎(chǔ)導(dǎo)向兩種，而這兩種制定方式在實際的運用中均存在著各自的利弊。前者，雖具有較強的可操作性，易于貫徹實施，但卻容易陷入“重形式輕實質(zhì)”的不良局面，而后者雖不易被經(jīng)營者的策劃所規(guī)避，但卻存在著一定可選擇性，對注冊會計師的專業(yè)判斷能力要求較高。
2.部分注冊會計師的職業(yè)素質(zhì)較差
對于注冊會計師，其職業(yè)素質(zhì)主要包括職業(yè)技能素質(zhì)與職業(yè)道德素質(zhì)兩種：其中，就職業(yè)技能素質(zhì)來說，由于審計業(yè)務(wù)本身就屬于一項技術(shù)性較高的工作，要求注冊會計師具有必要的知識文化水平與執(zhí)業(yè)能力，但是，就我國目前形勢來看，在注冊會計師報考資格、考核的方式與執(zhí)業(yè)許可以及會計師事務(wù)所成立條件、后期管理與治理等方面的規(guī)定還不是很規(guī)范，存在一定問題；而就職業(yè)道德素質(zhì)來說，由于被審計單位對自身審計結(jié)果往往都比較重視，故在實際審計過程中，有部分被審計單位就時常會采取利誘的方式對會計師的實際審計工作施加一定影響，且有些注冊會計師也會借此來尋租，而社會公眾乃至投資者本身由于信息的不對稱，無法全面掌握所有的審計信息，從而帶來一些不必要的損失。
二、影響注冊會計師審計質(zhì)量的因素分析
通過對當(dāng)前我國注冊會計師在審計質(zhì)量方面存在的相關(guān)問題的分析，可發(fā)現(xiàn)影響注冊會計師的審計質(zhì)量的關(guān)鍵性因素主要有以下三個：
1.相關(guān)政府部門對審計市場的過多干預(yù)
當(dāng)前，在中國股市上，投資的風(fēng)險并沒有過多受到上市公司經(jīng)營管理的狀況和財務(wù)指標(biāo)等一些正常因素的制約，反而是受到政府干預(yù)正常等一些非正常因素的制約更多，從而致使投資者在投資過程中更多的關(guān)注于政府政策的信息，而對于財務(wù)信息與審計的質(zhì)量卻沒有給予必要的關(guān)注。
2.當(dāng)前會計師事務(wù)所的組織形成無法市場的發(fā)展要求
當(dāng)前，我國大部分會計師事務(wù)所屬于有限責(zé)任公司性質(zhì)，僅僅有一小部分事務(wù)所屬于合伙制，雖然我國也針對這種狀況進(jìn)行改革，但是與國際差距還比較大。這兩種組織形式最大的區(qū)別就在于在合伙制事務(wù)所中其合伙人個人需負(fù)無限的責(zé)任，故在收益與成本的對比中，注冊會計師往往比較重視審計的風(fēng)險，而在有限責(zé)任公司中由于大部分風(fēng)險由企業(yè)承擔(dān)，注冊會計師本人所負(fù)的責(zé)任有限，故在很大程度上弱化了注冊會計師的責(zé)任與風(fēng)險意識，從而極易出現(xiàn)虛假審計報告的現(xiàn)象。
3.信息的不對稱
在公司內(nèi)部，其工作人員對自身財務(wù)狀況和經(jīng)濟(jì)的成果了解比較深刻，可能會因利益的驅(qū)使而做出粉飾重要會計信息的行為，甚至可能出現(xiàn)設(shè)置“兩本賬”、“賬外賬”等情況，而注冊會計師在實際的審計過程中可能無法及時的發(fā)現(xiàn)這一問題，從而直接導(dǎo)致其所出具的審計報告無法對該企業(yè)財政狀況和經(jīng)濟(jì)成果給予公正的評價，最終影響到其審計的質(zhì)量。
三、有效提升注冊會計師審計質(zhì)量的相關(guān)對策
1.完善行業(yè)監(jiān)管機制加大處罰力度
當(dāng)前，我國現(xiàn)行的法律法規(guī)雖已形成了多方位的監(jiān)管體系，但其整體監(jiān)管效率并不是很理想，故提高審計質(zhì)量不僅需對審計行業(yè)進(jìn)行有效治理，還需對其相應(yīng)的制度環(huán)境與監(jiān)管體制實施相應(yīng)的改革，而改革的重點就在于逐步完善會計行業(yè)的監(jiān)管體制，并加大對那些違規(guī)行為的懲罰力度。
2.完善注冊會計師執(zhí)業(yè)外部環(huán)境
（1）逐步完善并優(yōu)化公司的智力結(jié)構(gòu)以改變其審計委托的關(guān)系。注冊會計師主要的工作任務(wù)就是向投資者公開的披露其審計報告，從而讓其知道目標(biāo)公司當(dāng)前管理現(xiàn)狀，同時，審計也是用來有效約束公司經(jīng)營者行為的一種監(jiān)督機制。因此，公司必須建立一個完善的治理結(jié)構(gòu)來為審計工作提供一個良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境。如對于國有或者是國有控股上市公司，首先就需切實解決其國有股東缺位情況，然后在逐步加強對其董事與獨立董事的有效監(jiān)督與約束，以從整體上強化企業(yè)的資產(chǎn)所有者和經(jīng)營管理者的共擔(dān)風(fēng)險意識，最后還需逐步加強審計事前的控制，以增加其公司內(nèi)部相關(guān)審計部門的監(jiān)督和約束作用。（2）強化審計準(zhǔn)則的建設(shè)，并逐步完善審計理論與技術(shù)方法。當(dāng)前形勢下，為適應(yīng)審計環(huán)境、對象與目標(biāo)的變化，國家立法部門與行業(yè)主管部門在審計準(zhǔn)則制定的工程中，需積極學(xué)習(xí)并引進(jìn)國外先進(jìn)的設(shè)計理論與技術(shù)方法，同時要重視我國的實際情況與國際審計準(zhǔn)則間的有機融合，充分借鑒國際審計準(zhǔn)則中的基本原則與必要的程序，并加大對國際審計準(zhǔn)則現(xiàn)有成果的積極研究，以借鑒國外先進(jìn)經(jīng)驗的基礎(chǔ)上加快我國獨立審計準(zhǔn)則制定的步伐，最終從根本上保證我國注冊會計師的實際執(zhí)業(yè)水平的提升。
3.逐步提升注冊會計師的綜合素質(zhì)
會計審計對于質(zhì)量有幾點要求，真實性、完整性、合法性以及及時性。這是會計審計質(zhì)量的基本要求，要想提升質(zhì)量必須從這幾方面著手，同時也要注意到會計審計工作人員自身的素質(zhì)，以及相關(guān)的規(guī)章制度，這些都是提升會計審計質(zhì)量的關(guān)鍵之處。對于會計監(jiān)督，最重要的一點就是監(jiān)督工作人員，要保障其有著優(yōu)秀的品質(zhì)，在工作過程中能夠嚴(yán)格按照規(guī)章制度辦事，對于不合格的現(xiàn)象要及時上報，并責(zé)令其改正。同時要健全監(jiān)督體制，有一個完善的體制做保障，使得工作人員更加有底氣。
二、提升會計審計質(zhì)量和會計監(jiān)督的措施
（一）提高會計審計質(zhì)量的措施
會計審計質(zhì)量的提升，關(guān)鍵在于滿足上面提到的幾點要求，首要一點就是要提升會計審計人員的自身素質(zhì)，把好招聘關(guān)，一方面從人才源頭著手，提升審計人員自身素質(zhì)，另一方面還要從員工培訓(xùn)方面著手，改變員工觀念，使其保持最新的工作理念，從而確保會計審計工作的高質(zhì)量。在招聘過程中，要根據(jù)員工的能力和技能做好相應(yīng)的分配工作，要對其會計審計能力進(jìn)行考核，應(yīng)該強調(diào)的是，能力是可以培養(yǎng)的，素質(zhì)更加重要，在員工招聘的過程中，要注意員工素質(zhì)的篩選，保證員工有良好的道德品質(zhì)和人文修養(yǎng)，保證其對企業(yè)的忠心，以及吃苦耐勞等優(yōu)秀的品質(zhì)，因為技能是培訓(xùn)的，道德更加重要。在培訓(xùn)的過程中要理念和技術(shù)結(jié)合，同時結(jié)合規(guī)章制度對國家的法律法規(guī)進(jìn)行滲透，這樣無形之中讓員工有一個遵守規(guī)章制度遵守法律法規(guī)的觀念，從而在審計過程中能夠很好的遵守，進(jìn)而提升審計質(zhì)量。另一方面要將企業(yè)的各種制度進(jìn)行完善，例如獎懲制度，讓員工體會到企業(yè)的公正，使得企業(yè)上下一心，這樣才能更好的工作。內(nèi)部員工關(guān)系也是重要的一環(huán)，領(lǐng)導(dǎo)要注重管理的協(xié)調(diào)，讓員工體會到‘家’的感覺，這樣就會全心全意為企業(yè)謀利益，不會做出有損企業(yè)的事情。還要定期開展交流活動，吸收其他企業(yè)先進(jìn)的管理經(jīng)驗，從而豐富會計工作者的工作經(jīng)驗和知識，還可以通過交流活動吸收人才，為企業(yè)服務(wù)。
（二）提高會計監(jiān)督的措施
會計監(jiān)督的目的就是為了保證會計審計工作以及會計其他工作的正常進(jìn)行，防止出現(xiàn)通過惡略手段制造假的賬目等現(xiàn)象，要想將會計監(jiān)督工作做到位可以從企業(yè)的目標(biāo)管理入手，做好企業(yè)的目標(biāo)管理工作。對于一個企業(yè)來說，都有著其不同的目標(biāo)，因此企業(yè)監(jiān)督工作要根據(jù)企業(yè)的目標(biāo)進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，以符合企業(yè)的發(fā)展軌跡。在市場經(jīng)濟(jì)的大背景下，要將企業(yè)的長期目標(biāo)和短期目標(biāo)相結(jié)合。企業(yè)目標(biāo)一旦確立下來，就必須將目標(biāo)數(shù)字化，實現(xiàn)目標(biāo)過程中用到的各種資金的支配等都是需要財務(wù)部門進(jìn)行整合分析的，這個過程會計監(jiān)督工作得重要性就體現(xiàn)了出來，數(shù)字化的過程其實就是監(jiān)督的過程，同時的數(shù)字化完成后還要對其進(jìn)行任務(wù)分配，對于個人身上的指標(biāo)，要有一個考核階段，會計工作人員通過個人的數(shù)字對工作人員的日常的工作行為進(jìn)行監(jiān)督，這個過程同樣也是會計監(jiān)督的一個重要階段，會計監(jiān)督的職能是在目標(biāo)的確定，目標(biāo)數(shù)字化以及目標(biāo)的分配整個過程中發(fā)揮出來的，可見提升會計監(jiān)督的首要在于做好企業(yè)目標(biāo)的管理工作，使得監(jiān)督工作和目標(biāo)相協(xié)調(diào)，從而促進(jìn)監(jiān)督職能能夠發(fā)揮應(yīng)有的作用。
（三）提高會計審計和會計監(jiān)督共同的措施
1.完善企業(yè)的內(nèi)控體系
提升員工的素質(zhì)，能夠為企業(yè)提供人才保障，加強目標(biāo)管理能夠令監(jiān)督工作和企業(yè)的目標(biāo)相協(xié)調(diào)，從而更好的發(fā)揮職能。內(nèi)部控制體系是對會計工作過程中進(jìn)行約束的一種管理體系，他的完善能夠保障會計行為的規(guī)范性，從而使得最終的結(jié)果更加真實。內(nèi)控系統(tǒng)對于控制內(nèi)部的所有的工作人員的行為進(jìn)行監(jiān)督和規(guī)范，確保會計審計和會計監(jiān)督工作的順利進(jìn)行，圍繞目標(biāo)努力，做到最好。領(lǐng)導(dǎo)者要有足夠的重視，這樣才能令整個體系都能夠穩(wěn)定的運行。領(lǐng)導(dǎo)者要有一定的全局意識，有長遠(yuǎn)的目標(biāo)，要以提高員工的凝聚力為基礎(chǔ)，使得會計審計運功和會計監(jiān)督員工都能夠有所依靠，從而提升審計質(zhì)量和監(jiān)督的效率。部門的凝聚力也是內(nèi)控體系的重要組成部分，會計審計和會計監(jiān)督雖然說是兩種工作，扮演著不同的角色，但是其工作目的是一樣的，都是為企業(yè)盈利，所以財務(wù)部門要團(tuán)結(jié)一心，在工作上相互幫助。各個部門之間要注重協(xié)調(diào)和溝通，從而保障會計審計和會計監(jiān)督工作的順利進(jìn)行。
2.引入外部審計單位
提升企業(yè)會計審計和會計監(jiān)督可以在內(nèi)部的基礎(chǔ)上引入外部審計單位，從而提升審計質(zhì)量和監(jiān)督水平。同時還可以同其他企業(yè)進(jìn)行審計、監(jiān)督人員你的交換，學(xué)習(xí)對方的優(yōu)點，發(fā)現(xiàn)自身的缺點從而有效的改正。外部審計單位主要是對內(nèi)部審計的結(jié)果進(jìn)行再次審計，監(jiān)督人員監(jiān)督其工作，通過內(nèi)外的相互作用，從而確保最終的審計質(zhì)量。政府部門也要加強對于會計審計和會計監(jiān)督的在監(jiān)督工作，防止企業(yè)因為一己私利破壞市場的平衡，破壞實誠公平公正的秩序，要加強監(jiān)督檢查的力度，對于工作人員要提升其專業(yè)能力和自身的素質(zhì)。同時要完善相關(guān)的法律法規(guī)，從制度上對其進(jìn)行約束，從而保障會計審計和會計監(jiān)督水平得到提升。
三、總結(jié)
(一)現(xiàn)實的會計信息質(zhì)量反映模式與稅務(wù)審計面臨的尷尬局面
我國的會計信息化起步較晚,1987年以前還沒有通用化、商品化的會計核算軟件,大多數(shù)企業(yè)都為手工記賬,直到近年來,隨著會計電算化應(yīng)用普及、快速推廣,從單項業(yè)務(wù)處理到建立較為完整的會計信息系統(tǒng),從各自為政的單機操作到會計軟件網(wǎng)絡(luò)化的實施,才獲得了較為顯著的成果。現(xiàn)階段企業(yè)的會計信息反映模式大致分為手工、半手工、自動化和網(wǎng)絡(luò)化模式,可謂是戰(zhàn)國時代,混亂不一。手工方式為傳統(tǒng)的記賬模式,隨著會計信息化的發(fā)展,已逐漸退出歷史舞臺。半手工模式只是對企業(yè)總賬模塊簡單運用,而庫存商品模塊、固定資產(chǎn)等模塊用EXCLE工作表輔助替代,僅僅為了滿足報表與報稅的簡單工作。自動化模式為模塊化管理的財務(wù)系統(tǒng)軟件,為數(shù)不少中小企業(yè)采用。網(wǎng)絡(luò)化模式為ERP(企業(yè)資源計劃),此為財務(wù)軟件發(fā)展趨勢,它是從MRP(物料資源計劃)發(fā)展而來的集成化管理信息系統(tǒng),它擴(kuò)展了MRP的功能,其核心思想是供應(yīng)鏈管理,沖破了傳統(tǒng)企業(yè)邊界,從供應(yīng)鏈范圍去優(yōu)化企業(yè)資源,是基于網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時代的新一代信息系統(tǒng),一些頗具規(guī)模的集團(tuán)公司及上市公司廣泛采用。隨著信息化普及發(fā)展,稅務(wù)審計從過去傳統(tǒng)意義上賬本到憑證的“逆查法”或“順查法”的稅務(wù)審計模式必將被淘汰,而會將內(nèi)部控制評價方法、分析性復(fù)核法和審計抽查法等現(xiàn)代審計方法引用到稅務(wù)審計中來。但是在會計信息反映模式并存時代,稅務(wù)審計方法現(xiàn)代化的升級并不代表會計信息質(zhì)量也能同等提高對應(yīng)。由于提供會計信息技術(shù)的不對稱,導(dǎo)致一些稅務(wù)審計方法無法實施,耗時耗力,影響稅務(wù)審計質(zhì)量。
(二)規(guī)范企業(yè)會計核算與加強稅務(wù)審計深層次服務(wù)
會計信息質(zhì)量是保證稅務(wù)審計質(zhì)量的基石。盡管現(xiàn)階段企業(yè)會計信息質(zhì)量反映的模式多種多樣,但保證各種會計信息反映模式所提供的信息規(guī)范性不可或缺,是保證稅務(wù)審計工作質(zhì)量的基礎(chǔ)核心。會計信息要符合可靠性、相關(guān)性、可比性,還要符合實質(zhì)重于形式、謹(jǐn)慎性和及時性等基本特征。譬如要求企業(yè)收入按品種、規(guī)格分類核算,庫存商品需按品種設(shè)立數(shù)量金額賬,會計信息能夠準(zhǔn)確核算各個品種、規(guī)格的盈虧、毛利,對企業(yè)各月毛利或高或低,企業(yè)應(yīng)定期分析原因,報稅務(wù)備案說明。還需說明的如發(fā)生外幣業(yè)務(wù)應(yīng)設(shè)外幣賬薄,應(yīng)及時準(zhǔn)確調(diào)整匯兌損益;預(yù)提費用應(yīng)附原因說明;應(yīng)付賬款長期掛賬原因說明;企業(yè)固定資產(chǎn)計價、分類標(biāo)準(zhǔn)等說明;企業(yè)年度重大購銷、購置資產(chǎn)說明;主要客戶、供應(yīng)商名單、購銷金額諸如此類等較為詳盡的企業(yè)會計信息資料。防止企業(yè)濫用會計政策與會計估計變更,避免稅務(wù)審計變成了記賬,把大量時間耗費在了復(fù)盤企業(yè)會計信息的原貌上。要節(jié)省時間與成本,把資源花費在稅務(wù)管理的漏洞與薄弱環(huán)節(jié)上,采取針對性措施,提高稅收管理水平。我省煙草行業(yè)注重會計信息基礎(chǔ)工作的建設(shè)及管理,從2008年會計核算用友NC5.0版系統(tǒng)上線、2010年資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)上線、到2013年預(yù)算管理信息系統(tǒng)正式運行等,短短幾年間,逐步將多個系統(tǒng)融合到一個財務(wù)管理平臺上,不斷規(guī)范了會計科目核算口徑和方法,增強了多渠道數(shù)據(jù)查詢功能,提高了會計信息的及時性、準(zhǔn)確性和科學(xué)性,為企業(yè)決策層提供較充足的數(shù)據(jù)支撐,促進(jìn)企業(yè)各個環(huán)節(jié)得到有效監(jiān)管。企業(yè)提供的會計核算準(zhǔn)確規(guī)范、會計信息及時完整,稅務(wù)審計才能得到第一手資料,了解真實的業(yè)務(wù)流程,查找企業(yè)經(jīng)營管理上的缺失漏洞和控制節(jié)點,提出合理化建議,探索企業(yè)潛在的稅務(wù)問題,提出稅務(wù)預(yù)警,防范稅務(wù)風(fēng)險,完善企業(yè)內(nèi)部控制管理。反之,如果現(xiàn)階段企業(yè)會計信息質(zhì)量達(dá)不到要求,稅務(wù)審計簡單處理,直接定性企業(yè)會計核算不清,稅收征管核定征收,一收百了,表面上看稅收是應(yīng)收盡收,但實際情況不盡然,有可能給國家或企業(yè)造成損失,造成稅企矛盾,達(dá)不到稅務(wù)審計的服務(wù)與預(yù)警作用。
二、稅收管理體制對稅收審計質(zhì)量的影響
(一)當(dāng)前的稅收管理體制與稅務(wù)審計面臨的問題
1994年我國實行稅制改革,稅務(wù)局分為國家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局。在一定時期內(nèi)完成了其歷史使命,解決了中央與地方的財政分配問題。但現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)發(fā)展使企業(yè)面臨不同的稅收待遇問題也越來越嚴(yán)重,有時國稅局與地稅局文件規(guī)定的稅收政策不完全一致,致使同為國有企業(yè)但歸屬征管稅務(wù)機關(guān)的不同造成適用的稅收法律法規(guī)的差別,譬如,有的國有企業(yè)所得稅隸屬國稅局管理、有的隸屬地稅局管理,退休人員的取暖費報銷稅收規(guī)定,就存在國稅與地稅文件不一致的現(xiàn)象,地稅允許直接列支扣除,國稅卻要求在福利費中列支(福利費超14%標(biāo)準(zhǔn)需納稅調(diào)整),企業(yè)年金列支也如此類情況等等。同是國有企業(yè)因稅收管理機關(guān)的不同而面臨不同的稅收待遇,這些都是稅務(wù)審計分析中應(yīng)考慮的因素。盡管如此我們更應(yīng)增強自覺納稅意識,提高企業(yè)防范風(fēng)險能力,企業(yè)管理人員應(yīng)及時掌握和準(zhǔn)確理解稅收法規(guī),與稅收審計經(jīng)常溝通,避免錯過運用稅收法規(guī)的最佳時機,造成經(jīng)濟(jì)損失,規(guī)避企業(yè)財務(wù)風(fēng)險,提升市場競爭力,推動企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。
(二)稅收管理信息的共享與稅務(wù)審計的關(guān)系
現(xiàn)階段國稅與地稅的征收管理、信息數(shù)據(jù)各成體系,互不交叉共享,造成稅務(wù)審計的難點,也造成企業(yè)繳納稅款有重復(fù)多繳或欠繳的現(xiàn)象。一是企業(yè)稅款漏繳現(xiàn)象。有的企業(yè)所得稅歸屬國稅管理,但個人所得稅歸屬地稅管理,在稅收實務(wù)中,大多數(shù)企業(yè)所得稅年終所得稅申報時,對于不符合稅法規(guī)定的扣除項目進(jìn)行納稅調(diào)整所得額。而個人所得稅(投資者個人的股息、紅利所得)征收一般按照企業(yè)賬面支付利潤分配的數(shù)據(jù)進(jìn)行征收。而企業(yè)賬面分配的紅利遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于實際分配給股東的紅利。其實際紅利通過變相的費用已支付股東個人。雖然企業(yè)所得稅對前述的費用已做納稅調(diào)整,表面看,企業(yè)所得稅未造成稅款的流失,但是個人所得稅造成了的流失。應(yīng)加強國、地稅信息數(shù)據(jù)共享,出臺以企業(yè)調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額扣除實繳的所得稅稅額為企業(yè)個人投資者紅利分配的依據(jù)。二是企業(yè)稅款重復(fù)繳納現(xiàn)象。企業(yè)出租房屋,稅收實際中存在著由于國稅、地稅征管系統(tǒng)的信息不協(xié)調(diào)與不對稱,地稅局代開發(fā)票、代扣營業(yè)稅的同時代扣了企業(yè)所得稅,企業(yè)出租房屋的營業(yè)收入,已在國稅征管系統(tǒng)的企業(yè)所得稅申報繳納,但地稅系統(tǒng)代扣的企業(yè)所得稅稅款,在國稅征管系統(tǒng)中并無此筆稅款,造成企業(yè)重復(fù)繳稅。還要在企業(yè)所得稅清算審計實務(wù)中也存在此類問題,企業(yè)清算先是國稅注銷清算,后是地稅注銷清算,往往在地稅清算中補交的稅費在國稅企業(yè)所得稅清算中得不到扣除,使得企業(yè)多繳稅款。上述稅務(wù)信息管理的不對稱,造成企業(yè)所繳稅款不能真實反映其經(jīng)營管理情況,因此應(yīng)對當(dāng)前的稅收征管系統(tǒng)加以整合,以便于稅務(wù)審計發(fā)揮更大作用。
一、審計成本、審計質(zhì)量與審計定價審計定價或?qū)徲嫻M是審計服務(wù)供需雙方就審計服務(wù)供求所達(dá)成的價格。對審計客戶而言,審計定價形成其審計服務(wù)購買成本并直接抵消利潤?；诮?jīng)濟(jì)人假定,只有當(dāng)審計服務(wù)所帶來的價值①大于購買審計服務(wù)本身的成本時,審計客戶才會接受某種質(zhì)量水平的審計服務(wù);對會計師事務(wù)所而言,審計定價形成營業(yè)收入并直接導(dǎo)致利潤增加。同樣基于經(jīng)濟(jì)人假定,只有當(dāng)審計公費收入大于其提供審計服務(wù)本身的成本時,會計師事務(wù)所才會有供給審計服務(wù)的動機。審計公費的高低是許多公司選擇會計師事務(wù)所時考慮的一個重要因素(EichenseherandShields,1983),同樣也是會計師事務(wù)所供應(yīng)何種質(zhì)量審計服務(wù)所應(yīng)考慮的因素,只有當(dāng)審計定價水平符合審計服務(wù)供求雙方的利益需求時,才能形成有效的審計供給與需求。
(一)審計成本與審計定價生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)所消耗的經(jīng)濟(jì)資源是決定產(chǎn)品或勞務(wù)價值的客觀基礎(chǔ),任何產(chǎn)品或服務(wù)的定價必須彌補資源耗費并有適度剩余,企業(yè)才能正常運轉(zhuǎn),這是經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本原理。即便審計異于其他產(chǎn)品或服務(wù),作為一種服務(wù),審計定價也必須大于并反映審計成本,這是會計師事務(wù)所盈利的需要。盡管理論界對審計定價是否以審計成本為基礎(chǔ)尚無定論,但傳統(tǒng)的審計定價理論堅持認(rèn)為,在一個競爭的市場,審計定價過程中的談判雙方應(yīng)當(dāng)考慮審計風(fēng)險和審計成本(Simmunic,1980)。審計定價必須彌補審計成本并讓審計服務(wù)供給方獲取合理投資回報的性質(zhì)說明,審計定價從內(nèi)容上應(yīng)該包括審計成本和合理利潤回報兩部分。而審計成本又包括審計資源消耗所形成的直接成本和預(yù)期損失所形成的機會成本②,它們成反向變化并形成審計師天然的懲罰機制③(SimunicandStein,1996)。因此無論審計定價與審計成本之間的關(guān)系是松散還是緊密,他們之間這種經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上的基本關(guān)系說明,任何時候?qū)徲嫵杀径际菍徲嫸▋r的組成部分,審計定價的任何變動都必須以審計成本為底線,否則就將違背審計市場的基本規(guī)律。脫離并遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于審計成本的審計定價將使審計客戶放棄對審計服務(wù)的需求,而低于審計成本的審計定價將使審計的供給動機不足。
(二)審計質(zhì)量與審計定價審計之所以可增進(jìn)企業(yè)價值是因為它提高了企業(yè)財務(wù)信息的可信度從而使經(jīng)審計的企業(yè)更容易獲得資本市場的認(rèn)可,而審計是否能真正增進(jìn)企業(yè)價值又取決于審計質(zhì)量①的高低。但審計服務(wù)是否具有異質(zhì)性,目前尚無強有力的實證證據(jù)支持,而規(guī)范研究普遍支持審計具有異質(zhì)性的假設(shè),認(rèn)為高質(zhì)量審計服務(wù)審計定價較高同時又具有高的審計成本。審計質(zhì)量和審計定價間的關(guān)系是互動的。首先,審計定價至少會從兩個方面影響審計質(zhì)量。合理的審計定價有利于吸引高素質(zhì)審計人才和增加可投入的審計資源,投入審計資源越多審計質(zhì)量越有保障。另外,合理的審計定價會增加會計師事務(wù)所違規(guī)的機會成本,從而促使會計師事務(wù)所依法執(zhí)業(yè)和專注于審計質(zhì)量的提高;其次,審計質(zhì)量反過來又會影響審計定價。審計的預(yù)期損失隨法律風(fēng)險的增加而增加,但審計師追求審計成本最小和潛在對抗“深口袋”責(zé)任的自我保護(hù)意識,會促使審計師提高審計努力水平及審計質(zhì)量,進(jìn)而增強了審計的保險作用,這都將增加審計成本并最終要求更高的審計定價。顯然,審計成本中包括的由預(yù)期損失所形成的機會成本是審計師對審計法律風(fēng)險所做的預(yù)先反映,是對審計師承擔(dān)審計法律風(fēng)險的一種補償,其價值相當(dāng)于未來可能損失的現(xiàn)值。進(jìn)一步,審計師對審計質(zhì)量的供給和審計客戶對審計質(zhì)量的需求是有限的,有限的審計質(zhì)量決定了有限的審計定價,同樣,高審計質(zhì)量需要較高審計資源投入,有限的審計定價也限定了有限的審計質(zhì)量。對于審計師而言,審計師的努力以與會計師事務(wù)所聲譽對等的審計質(zhì)量水平為限,原因是審計師的努力水平無法觀察,審計客戶只能依據(jù)會計師事務(wù)所的聲譽來推斷其審計服務(wù)質(zhì)量(SimunicandStein,1987),而會計師事務(wù)所的聲譽只有一種,超出會計師事務(wù)所聲譽的審計質(zhì)量將被審計客戶所低估而無法得到補償;對于審計客戶而言,購買審計服務(wù)能產(chǎn)生一定的收益,審計客戶購買特定質(zhì)量的審計服務(wù)是為了最大化股東收益,而這種收益又源自于審計服務(wù)對會計報表的保險作用。更高質(zhì)量的審計服務(wù)會產(chǎn)生更高的審計保險收益,審計服務(wù)價格既定的情況下,審計客戶將更愿意選擇更高質(zhì)量的審計服務(wù)。但高質(zhì)量的審計服務(wù)的審計成本也較高,當(dāng)審計保險凈收益的增加幅度小于審計成本的增加幅度時,非公眾公司將拒絕購買審計服務(wù)而公眾公司由于受強制審計的制約會轉(zhuǎn)向購買較低質(zhì)量的審計服務(wù)。因此,審計客戶對審計質(zhì)量的需求取決于審計服務(wù)所產(chǎn)生的審計收益與其審計成本(即審計定價)間的大小關(guān)系,審計邊際收益等于審計邊際成本時的審計質(zhì)量是審計客戶需求的最佳質(zhì)量水平。
二、審計回扣形成的原因Lowballing與審計回扣均指以低于基準(zhǔn)價格的審計定價爭取審計合約的行為②。在美國,將以低于平均正常價格水平的審計價格爭取審計合約的行為稱為Lowballing(審計低價進(jìn)入策略),它反映的是當(dāng)期實際審計價格和平均正常價格水平間的折扣率。Simon&Francis(1988)從審計師變更角度檢驗了Lowballing現(xiàn)象,結(jié)果表明,審計合約簽訂第一年的收費水平比正常收費水平低24%,而以后兩年低15%,直至第四年才恢復(fù)正常。而Srinivasan&Sco(2003)的研究結(jié)果顯示,簽約最初兩年的折扣率分別為18%和12%,第三年才恢復(fù)正常收費水平;在我國,把以低于政府定價的審計價格招攬審計客戶的行為稱為審計回扣,它反映的是實際收到的審計公費收入與政府定價間的差額,大量的經(jīng)驗數(shù)據(jù)表明,我國審計回扣高達(dá)40%-60%。Lowballing與審計回扣有著相似的表象和完全不同的實質(zhì),表面上兩者都是兩種價格水平的差額,但Lowballing是審計市場競爭的結(jié)果,而審計回扣是政府對審計定價不當(dāng)監(jiān)管的結(jié)果。Lowballing形成中的兩個比較價格即當(dāng)前實際審計價格和平均審計價格水平都是競爭的審計市場中的實際價格,數(shù)據(jù)可從公開的渠道取得。而審計回扣形成中的兩個價格都不是市場的實際價格,政府定價事先確定且保持不變,實際收到的審計公費收入是政府定價扣除返還給審計客戶單位或者個人的款項以后的余額,其數(shù)據(jù)無法從公開的渠道取得,因此我國的審計回扣具有很大的隱蔽性。
(一)Lowballing形成的原因西方學(xué)者對Lowballing何以形成有三種不同的解釋。Deangelo(1981)將其歸因于初始審計啟動成本和審計師變更交易成本?，F(xiàn)任審計師不用再耗費審計啟動成本,相對于候選審計師具有比較優(yōu)勢而可穩(wěn)定地獲取準(zhǔn)租金收入,同時審計客戶更換審計師又面臨著交易成本,這使審計客戶對現(xiàn)有審計師具有一定程度的依賴?？梢?準(zhǔn)租金得益于初始審計啟動成本和審計師變更交易成本的相對節(jié)約,而Lowballing是審計師為獲取未來準(zhǔn)租金收入的一種必要的先期投入;Chan(2001)指出審計師不是審計價格的設(shè)定者,因而需要對競爭者的行為做出反應(yīng),并證明了審計價格直接與同一競爭空間中次優(yōu)審計師的審計成本相關(guān)。他認(rèn)為,Lowballing現(xiàn)象依存于競爭性審計師的出現(xiàn),市場中的競爭者越多,Lowballing現(xiàn)象就越明顯①;Charles&Martin(1997)則將Lowballing歸因于信息不對稱,認(rèn)為審計成本信息在現(xiàn)任審計師和候選審計師之間存在著不對稱性,現(xiàn)任審計師擁有成本信息優(yōu)勢因而審計報價更接近實際,候選審計師為獲得審計合約其報價必然低于現(xiàn)任審計師從而導(dǎo)致Lowballin生。
(二)審計回扣形成的原因我國審計回扣的形成異于美國Lowballing的形成。首先,我國審計市場不是一個競爭的市場,審計定價由政府規(guī)定,在審計定價偏高的情況下,審計回扣是對審計定價偏離市場規(guī)律的一種修正;其次,我國審計回扣的形成是缺乏審計法律賠償責(zé)任的結(jié)果。審計定價中包含的由預(yù)期損失所形成的機會成本,在有法律賠償責(zé)任時終將轉(zhuǎn)化為會計師事務(wù)所的實際成本②,而在沒有法律賠償責(zé)任時會形成會計師事務(wù)所的現(xiàn)實利潤。在美國,審計定價普遍考慮審計法律訴訟可能造成的損失,在訴訟爆炸年代,機會成本終究會構(gòu)成會計師事務(wù)所的現(xiàn)實成本。但我國目前尚無明確的法律賠償機制,從而使機會成本成為會計師事務(wù)所事實上的利潤,因此我國會計師事務(wù)所就可以此為基礎(chǔ)通過高回扣來獲得審計合約。也就是說,當(dāng)審計定價由政府決定且相對穩(wěn)定,當(dāng)名義上是成本的機會成本構(gòu)成了會計師事務(wù)所事實上的利潤時,審計回扣就不可避免。我國會計師事務(wù)所有更高的審計服務(wù)利潤率,審計回扣是會計師事務(wù)所在有限競爭條件下攤薄審計服務(wù)利潤的讓利過程,這有利于審計資源的有效配置;最后,經(jīng)營多樣化為審計回扣創(chuàng)造了條件。審計回扣的極端形式是低于審計成本的惡性壓價競爭,當(dāng)審計實際收費低于審計成本時會計師事務(wù)所勢必虧損,長此以往將無法生存。但沒有會計師事務(wù)所因虧損而倒閉,這就意味著會計師事務(wù)所必然有彌補這種損失的渠道,我們認(rèn)為,取消掛靠機制后,會計師事務(wù)所經(jīng)營多樣化是其彌補這種虧損的唯一渠道。
三、審計回扣與審計質(zhì)量Lowballing是否影響審計質(zhì)量,監(jiān)管者和理論研究者的觀點截然不同。監(jiān)管者一般認(rèn)為Lowballing現(xiàn)象會損害審計師的獨立性并影響審計質(zhì)量。1978年美國注冊會計師協(xié)會下屬的審計師責(zé)任委員會在一份調(diào)查報告中指出,Lowballing相當(dāng)于會計師事務(wù)所交給審計客戶的抵押金,審計客戶可以沒收抵押金相威脅迫使審計師放棄獨立公正的第三方立場,從而影響審計質(zhì)量。美國證券交易委員會則明確指出,Lowballing將導(dǎo)致不實審計報告的泛濫,因此監(jiān)管者禁止Lowballing;而理論界的觀點恰恰相反,他們認(rèn)為owballing有利于審計師獨立性和審計質(zhì)量的提高。Deangelo(1981)的研究表明,Lowballing本身不會有損審計的獨立性,它是會計師事務(wù)所為獲得預(yù)期準(zhǔn)租金的一種競爭性的理性反應(yīng),是獲取競爭優(yōu)勢所必須付出的代價。
LeeandGu(1998)認(rèn)為,Lowballing所創(chuàng)造的抵押金成為所有者約束審計師的方式,一旦審計師與經(jīng)營者之間的合謀行為被察覺,所有者就會解聘審計師并沒收抵押金,因此Lowballing實際上在所有者和審計師之間建立了牢固的契約關(guān)系,不僅不會造成審計市場的無序競爭而有損于審計獨立性,相反會在多重組織中創(chuàng)造一種有利的制約機制,能有效減少審計師與審計客戶的合謀,從而有利于降低所有者的監(jiān)督成本和有利于審計質(zhì)量的提高。Charles&Martin(1997)的研究表明,初次審計合約爭奪中由于競爭各方信息基本對稱,出價最低者獲得審計合約,以后各期,現(xiàn)任審計師擁有信息優(yōu)勢知道審計的確切成本并能準(zhǔn)確定價,候選審計師要取而代之必須有更低的審計報價而這將使其遭受theWinnerCurse的懲罰。theWinnerCurse是指候選審計師以低于正常審計定價取得審計合約所遭受的損失,這種損失必然要通過以后各期審計定價的逐步提高①來消化。而現(xiàn)任審計師通過加價彌補theWinnerCurse的行為又會向候選審計師傳遞原有審計定價偏低的信號,候選審計師的審計報價也將逐步提高,因而theWinnerCurse可以解釋審計折扣率逐步降低進(jìn)而消失的原因。顯然,Lowballing是以短期成本換取長期收益的過程,是短期收益和長期收益相權(quán)衡的過程,theWinnerCurse正揭示了Lowballing形成和逐漸回復(fù)的機理。
(一)審計回扣不影響審計質(zhì)量那么審計回扣是否影響審計質(zhì)量呢?為便于分析,我們假設(shè),審計資源耗費所形成的直接成本為C1,預(yù)期損失所形成的機會成本為C2,合理的利潤為E,超額的利潤為E,審計定價(既定的政府定價)為P,折扣率為d,在正常情況下=C1+C2+E+E。由于我國目前沒有審計法律賠償責(zé)任,機會成本C2形成了會計師事務(wù)所事實上的利潤,此時會計師事務(wù)所的實際利潤為[C2+E+E-P.d]或者[P(1-d)-C1]。審計回扣可能發(fā)生的情況如下:
1.第一種情況:P(1-d)≥C1+C2+E。審計回扣以犧牲超額利潤E為代價,說明政府審計定價偏高且脫離了勞務(wù)定價以成本和供求關(guān)系為基礎(chǔ)的市場規(guī)則,使會計師事務(wù)所獲得超額利潤。此時,審計回扣是對政府審計監(jiān)管不當(dāng)?shù)囊环N修正,它因帶動了審計市場上合理程度的競爭而有利于審計質(zhì)量的提高。
2.第二種情況:C1+C2+E>P(1-d)≥C1+C2。審計回扣以犧牲超額利潤E和正常利潤E為代價,但由于沒有法律賠償責(zé)任,會計師事務(wù)所仍然可以獲得較高的審計服務(wù)利潤[C2+E+E-P.d],可以保障現(xiàn)有的質(zhì)量水平。
3.第三種情況:C1+C2>P(1-d)≥C1。審計回扣以犧牲所有利潤來源[C2+E+E]為代價,如果這個回扣率不是太高,會計師事務(wù)所仍能獲得確保審計質(zhì)量的合理水平的審計公費收入,但當(dāng)回扣率過高使會計師事務(wù)所獲利很少的時候,審計師會考慮削減成本從而可能會導(dǎo)致審計質(zhì)量下降。
4.第四種情況:C1>P(1-d)。審計回扣犧牲了所有利潤來源[C2+E+E]并將實際審計收費降低到有形直接成本以下,審計資源耗費成本無法完全彌補,屬于惡性競爭,會嚴(yán)重影響審計質(zhì)量。但任何會計師事務(wù)所均以盈利為目的,基于經(jīng)濟(jì)人假設(shè),上述第四種情況和第三種情況中折扣率過高的情況都不可能成為理性經(jīng)濟(jì)人的選擇,在沒有法律賠償責(zé)任和政府定價可能偏高的前提下,即便有較高的審計回扣,也能獲得保障審計質(zhì)量所需要的審計收入,這是我們認(rèn)為審計回扣本身并不影響審計質(zhì)量的原因之一。審計回扣的真正危害在于它的隱蔽性①,但審計回扣隱蔽性所帶來的危害并不是審計回扣本身所具有的,而是我國特殊監(jiān)管政策的負(fù)面產(chǎn)物。首先,審計回扣可能成為審計客戶盈余管理的有效手段。審計客戶以名義上的政府定價列計審計服務(wù)購買成本會虛增成本,審計回扣若為審計客戶單位所得又會虛增收入,而若為個人所得會造成國有資產(chǎn)流失;其次,會計師事務(wù)所以政府定價列計營業(yè)收入,但實際收入應(yīng)該是政府定價扣除審計回扣后的凈額,這必將迫使會計師事務(wù)所將高額的審計回扣合理化為實際的成本;最后,帳目上的虛假使以此為基礎(chǔ)的審計研究工作和審計監(jiān)管嚴(yán)重失真或者無法進(jìn)行。在我們看來,只要取消審計服務(wù)政府定價或者允許公開折扣②,這些弊端都將不復(fù)存在,這也是我們認(rèn)為審計回扣本身不影響審計質(zhì)量的另一個原因。
(二)審計回扣是會計師事務(wù)所對政府定價的理性反應(yīng)不僅如此,我們認(rèn)為,政府定價扼殺了審計質(zhì)量保障機制,審計回扣是會計師事務(wù)所對政府干預(yù)審計定價的理性反應(yīng)且有助于審計質(zhì)量的維護(hù)。審計質(zhì)量是通過事前的聲譽機制和事后的法律賠償機制來保障的,但我國沒有法律賠償機制,聲譽機制由于信用體系尚未建立以及會計師事務(wù)所尚無明顯差異也不能發(fā)揮多大作用,政府定價則抹殺了會計師事務(wù)所聲譽僅有的一點保障作用。作為一種有益于投資決策的信號,會計師事務(wù)所類型代表了審計質(zhì)量的水平(TitmanandTrueman,1986)。由于更高質(zhì)量的審計服務(wù)能讓公司所有者和潛在投資者獲得更有效的會計信息,使得審計客戶愿意支付更高額的審計成本,因此不同聲譽的會計師事務(wù)所代表不同的審計質(zhì)量,而不同的審計質(zhì)量又形成不同的審計價格。但政府統(tǒng)一定價無法傳遞會計師事務(wù)所審計質(zhì)量上的差異,勢必造成劣幣驅(qū)逐良幣。對于會計師事務(wù)所來說,由于審計質(zhì)量越高審計成本越大,在無論審計質(zhì)量高低都一個價格的情況下,會計師事務(wù)所自然不愿供給高質(zhì)量審計服務(wù),因此低質(zhì)量審計服務(wù)逐步占據(jù)市場,而高質(zhì)量審計服務(wù)逐漸退出市場;對于審計客戶而言,同等價格條件下理當(dāng)選擇高質(zhì)量審計服務(wù),但會計師事務(wù)所又不愿意供給,當(dāng)?shù)蛯徲嬞|(zhì)量審計服務(wù)逐步占據(jù)市場且審計客戶無法正確識別審計質(zhì)量的高低時,審計回扣就成為審計客戶的必然要求。審計回扣有助于傳遞會計師事務(wù)所審計質(zhì)量差異的信號,因為高質(zhì)量審計服務(wù)的審計回扣較小,而低質(zhì)量審計服務(wù)的審計回扣較大?？梢妼徲嫽乜奂仁菚嫀熓聞?wù)所基于競爭顯審計質(zhì)量差異的需要,也是審計客戶識別審計服務(wù)質(zhì)量并打壓審計服務(wù)購買成本的需要,在一定程度上減輕了政府定價對審計質(zhì)量保障機制的破壞。
四、審計回扣與審計監(jiān)管前文的分析表明,審計回扣凸現(xiàn)的是一個審計監(jiān)管問題,它因政府監(jiān)管產(chǎn)生也應(yīng)由審計監(jiān)管政策的改變來解決。我們認(rèn)為,取消政府限價或者允許明折明扣、限制或禁止會計師事務(wù)所經(jīng)營多樣化和加強建設(shè)法律賠償機制等審計監(jiān)管措施,有利于改善我國審計回扣所引起的一系列問題。
(一)審計監(jiān)管應(yīng)取消政府限價或者允許明折明扣政府限價是計劃經(jīng)濟(jì)遺留的產(chǎn)物,最初的設(shè)想是通過政府限價防止惡性競爭,以保證審計質(zhì)量,但其結(jié)果適得其反,政府限價破壞了審計市場自身的經(jīng)濟(jì)規(guī)律而直接導(dǎo)致了審計市場的混亂。依據(jù)價值規(guī)律,審計定價首先是市場的范疇,以成本為基礎(chǔ)并隨供求關(guān)系的變化而變動。其次審計定價還是一個道德范疇,禁止低價競爭是各國審計職業(yè)道德規(guī)范中一項對同行的道德責(zé)任。只有當(dāng)市場失靈且道德約束失效時,才有必要借助審計監(jiān)管的力量,強制糾正審計定價的扭曲。我國政府限價是基于人性惡的預(yù)先設(shè)定而不是基于人性善后的有效補充,這有悖于當(dāng)前主流的經(jīng)濟(jì)管制理論。因此,要么完全取消政府限價還審計定價權(quán)力于審計市場,要么允許會計師事務(wù)所明折明扣,以消除審計回扣隱蔽性所帶來的弊端。
(二)審計監(jiān)管應(yīng)考慮限制或禁止會計師事務(wù)所經(jīng)營多樣化經(jīng)營多樣化能帶來真正的經(jīng)濟(jì)性,它有利于技術(shù)的轉(zhuǎn)移運用以及審計成本和審計風(fēng)險的合理分擔(dān),但多樣化也會帶來不同業(yè)務(wù)間的互相補貼從而有損于競爭。本文無意過多評價經(jīng)營多樣化的優(yōu)劣,只是遵從前文對審計回扣分析的一貫邏輯,我們認(rèn)為,審計監(jiān)管應(yīng)考慮限制或禁止會計師事務(wù)所經(jīng)營多樣化。如果審計師在審計服務(wù)過程中獲取的知識能有效運用于管理咨詢,那么這些審計服務(wù)的知識外溢效應(yīng)會增加審計服務(wù)的價值①(李樹華,2000)。這里,審計服務(wù)的知識外溢效應(yīng)是指,當(dāng)審計服務(wù)知識運用于管理咨詢時,管理咨詢由于無須分擔(dān)審計服務(wù)成本而獲得的超額利潤。如果會計師事務(wù)所從事審計服務(wù)和管理咨詢等多樣經(jīng)營,審計服務(wù)由于審計回扣所造成的虧損就有可能通過管理咨詢的高盈利來彌補,會計師事務(wù)所也就有可能通過具有惡性競爭性質(zhì)的高審計回扣來招攬審計客戶,因此限制或禁止會計師事務(wù)所經(jīng)營多樣化,可消除由于不同業(yè)務(wù)相互補貼所形成的審計回扣。超級秘書網(wǎng)
(三)審計監(jiān)督應(yīng)著力于建立并完善法律賠償機制導(dǎo)致審計回扣產(chǎn)生的另一個原因是由于我國缺乏法律賠償機制,使機會成本轉(zhuǎn)換成了會計師事務(wù)所事實上的利潤,從而提供了較大的審計回扣空間,通過建立法律賠償機制消除審計回扣的可能空間是審計監(jiān)管首當(dāng)其沖的任務(wù)。
主要參考文獻(xiàn)：
【1】李樹華.2000.審計獨立性的提高與審計市場的背離.上海:上海三聯(lián)書店,15
【2】Charles&Martin.1997.auditpricing,auditorchange,andthewinnercurse.britishaccountingreview(29):315~334
【3】Chi-wenjevonslee&zhaoyangGu.1998.lowballing,legalliabilityandauditorindependence.theaccountngreviewvol.73no.4octoberpp:533~555Dye.1993.auditingstandards,legalliability,andauditorwealth.journalofpoliticaleconomiy(10):887-914
【4】Deangelo.1981.auditorindepengdence,lowballinganddisclosureregulation.journalofaccountingandeconomic,3
內(nèi)部審計質(zhì)量控制越來越多受到我國相關(guān)部門與專業(yè)人士的關(guān)注，被看作是審計法制建設(shè)的一項重要而緊迫的任務(wù)，但我國還沒有形成一個完整的內(nèi)部審計質(zhì)量控制體系。目前，我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)推動了國家審計的發(fā)展，審計工作越來越受到管理層的重視，國家審計力度的不斷加強，從而也帶動了企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量控制的提升。然而，我國還沒有形成完善的內(nèi)部審計體系，整體的審計水平仍有待提高。新時期背景下，隨著我國許多企業(yè)紛紛上市，市場競爭日趨激烈，財務(wù)問題層出不窮，這些都強化了內(nèi)部審計的重要地位，對內(nèi)部審計的發(fā)展及內(nèi)部審計質(zhì)量控制提出了更高的要求。
二、我國企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量控制存在的問題
（一）內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置不合理。目前，許多內(nèi)部審計機構(gòu)屬于企業(yè)的內(nèi)部機構(gòu)，沒有獨立出來。因此，在審計工作開展的過程中，往往迫于企業(yè)內(nèi)部領(lǐng)導(dǎo)和同級工作人員的壓力，導(dǎo)致審計結(jié)果無法客觀公正，甚至淪為企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的管理工具。有些企業(yè)甚至將內(nèi)部審計機構(gòu)與監(jiān)察部門合并或根本就沒有專門的內(nèi)部審計機構(gòu)，內(nèi)部審計工作人員還兼任他職，沒有做到專人專崗，這些都嚴(yán)重限制了企業(yè)內(nèi)部審計的獨立性，內(nèi)部審計質(zhì)量也就無法得到保證[1]。
（二）內(nèi)部審計工作不規(guī)范。雖然我國的內(nèi)部審計質(zhì)量控制隨著審計力度的加強也不斷提升，但由于相關(guān)制度沒有相應(yīng)地跟上審計工作發(fā)展的需求、審計技術(shù)發(fā)展相對滯后、企業(yè)缺乏通過提升審計質(zhì)量以控制風(fēng)險的意識等原因，我國審計工作仍存在很多不規(guī)范的地方，企業(yè)在進(jìn)行審計工作時仍存在缺少事前計劃、事中控制、事后反饋等問題，審計工作流程不規(guī)范、不完善，這大大影響了審計的效率與效果，提高了企業(yè)經(jīng)營管理的風(fēng)險。
（三）內(nèi)部審計質(zhì)量控制的職能發(fā)揮不充分。我國目前內(nèi)部審計質(zhì)量控制制度仍不完善，內(nèi)容不明確，這必然導(dǎo)致內(nèi)部審計質(zhì)量控制的結(jié)果較主觀，內(nèi)部審計質(zhì)量控制的職能發(fā)揮不充分。且內(nèi)部審計質(zhì)量控制形同虛設(shè)，使企業(yè)內(nèi)部相關(guān)工作人員的工作無法受到監(jiān)督，企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量控制的工作效果只能來自于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和內(nèi)部審計從業(yè)人員的自律，這為權(quán)利的尋租行為創(chuàng)造了條件[2]。
三、新時期完善我國企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量控制的對策與建議
（一）完善內(nèi)部審計質(zhì)量控制的主體。保持內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性和權(quán)威性、完善內(nèi)部審計質(zhì)量控制的主體是內(nèi)部審計質(zhì)量控制能夠發(fā)揮價值的基礎(chǔ)保證。企業(yè)應(yīng)結(jié)合國內(nèi)現(xiàn)實狀況、借鑒國外成功案例，完善內(nèi)部審計質(zhì)量控制的主體，即企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)，選擇與其相適應(yīng)的模式。在保證其獨立性與客觀性的同時，企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)還需與企業(yè)內(nèi)部其他職能部門建立聯(lián)系，保證其主要職責(zé)的順利履行，其審計質(zhì)量控制的結(jié)果是有效客觀公正的。
（二）提升內(nèi)部審計質(zhì)量控制的技術(shù)含量。新時期背景下，企業(yè)競爭日趨激烈，企業(yè)應(yīng)注重提升內(nèi)部審計質(zhì)量控制的技術(shù)含量，以適應(yīng)信息時代下新環(huán)境的需求。企業(yè)應(yīng)通過提升內(nèi)部審計質(zhì)量控制的技術(shù)含量，使內(nèi)部審計突破事后審計的工作范圍，在事前預(yù)防和事中控制中發(fā)揮積極作用，降低企業(yè)的內(nèi)部管理運營風(fēng)險，減少不必要的損失，提升企業(yè)的市場競爭力。
（三）加強制度約束和外部評價。一方面，企業(yè)要結(jié)合企業(yè)內(nèi)部實際狀況和外部環(huán)境，加強內(nèi)部審計各個環(huán)節(jié)的相關(guān)制度，如審計立項、計劃編制、相關(guān)審計資料的復(fù)核等等方面的制度約束，并在運行過程中不斷檢驗和完善，保證制度的系統(tǒng)性、全面性、可行性、發(fā)展性。即加強審計質(zhì)量控制制度約束是一個長期持續(xù)的過程。另一方面，企業(yè)還需聘請外部專業(yè)審計機構(gòu)或團(tuán)隊對內(nèi)部審計質(zhì)量進(jìn)行定期或不定期的檢查，強化審計工作的公正客觀性。
四、總結(jié)
論文關(guān)鍵詞：注冊會計師法律責(zé)任認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)規(guī)避
隨著我國證券市場的建立和完善、法制法規(guī)的健全與加強，公眾法律意識及其對注冊會計師的社會期望Et益提高，注冊會計師所面臨的風(fēng)險與承擔(dān)的法律責(zé)任呈上升趨勢。我國對中介機構(gòu)(包括會計師事務(wù)所)的失誤已不再僅僅強調(diào)行政和刑事責(zé)任，而是加大了追究民事責(zé)任的力度；不僅對確知的信息使用者承擔(dān)民事責(zé)任，而且對不確定的投資人也要承擔(dān)民事責(zé)任。那么，如何認(rèn)定注冊會計師法律責(zé)任?會計職業(yè)界怎樣將可能面臨的法律責(zé)任降低到最小?這些都是我們試圖解決的問題。
一、注冊會計癤法律責(zé)任的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)
注冊會計師的法律責(zé)任，按照承擔(dān)的內(nèi)容可以分為行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任三種形式。但關(guān)于注冊會計師法律責(zé)任的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，到底是尊重“過程真實”(即審計過程遵循了獨立審計準(zhǔn)則)，還是偏倚“結(jié)果真實”(即審計報告體現(xiàn)了法律標(biāo)準(zhǔn))，會計界與法律界爭議頗多。
會計界認(rèn)為，注冊會計師在執(zhí)業(yè)的過程中依據(jù)的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)是《獨立審計準(zhǔn)則》，相應(yīng)地遵守的法律法規(guī)應(yīng)該是《中華人民共和國注冊會計師法》、《中華人民共和國審計法》等法律法規(guī)。按照《獨立審計準(zhǔn)則》等有關(guān)法律法規(guī)規(guī)定，注冊會計師是否承擔(dān)法律責(zé)任，關(guān)鍵在于注冊會計師是否有過失或欺詐行為，而判別注冊會計師是否有過失或欺詐行為的關(guān)鍵在于注冊會計師是否遵循了專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)業(yè)。只要在審計過程中嚴(yán)格遵循了審計準(zhǔn)則，保持了必要的合理的職業(yè)謹(jǐn)慎，給予了必要的合理的職業(yè)關(guān)注，其出具的審計報告即具備了審計標(biāo)準(zhǔn)上的“真實性”，即使與實際不符，也無須承擔(dān)民事賠償責(zé)任。如果注冊會計師由于過錯即遵循獨立審計準(zhǔn)則而出具了與事實不符的審計報告，則需承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。由此可見，獨立審計準(zhǔn)則成為認(rèn)定是否承擔(dān)法律責(zé)任的標(biāo)準(zhǔn)。其理由是注冊會計師在審計成本的約束下，只承擔(dān)“合理的保證責(zé)任”，“公允地”發(fā)表意見，無法徹底避免或者消除審計結(jié)果的“虛假性”。
法律界認(rèn)為，審計報告與事實不符即為虛假報告，其追求的是結(jié)果，而非過程。法律專家劉燕提出：“在法律界以及公眾看來，如果說只要注冊會計師的工作滿足了審計準(zhǔn)則的‘真實性’要求，就不能認(rèn)為其工作的結(jié)果是‘虛假’的，其邏輯是很荒唐的”。因為注冊會計師作為審核有關(guān)財經(jīng)信息的中介機構(gòu)，其工作成果(而非工作程序)與股東以及其他信息使用人的利益高度相關(guān)。公眾投資人進(jìn)行投資決策的依據(jù)幾乎都來源于經(jīng)過注冊會計師審計、查驗后才披露的財務(wù)信息，因此，如果報告失真，公眾的利益通常都會受到損害。不論導(dǎo)致注冊會計師報告失真的原因是什么，對于公眾投資人來說都沒有意義，因為他們并不關(guān)注、也沒有能力來關(guān)注注冊會計師審計、查驗的過程，只能被動地接受注冊會計師提供的結(jié)論。
我們的觀點是，隨著會計界和法律界的相互不斷的對話，雙方都應(yīng)吸收對方的合理的意見，一方面要考慮大眾的需求，維護(hù)大眾的利益，另一方面也要考慮到審計事業(yè)在我國屬于剛剛發(fā)展起來的行業(yè)，需要培養(yǎng)和呵護(hù)的實情。從形式公正走向?qū)嵸|(zhì)公正。
獨立審計作為一種“公共合約”和“監(jiān)督經(jīng)營者對一般通用會計規(guī)則的遵守和對剩余的會計規(guī)則制定權(quán)的適當(dāng)行使”的“外部權(quán)威”，可以理解為主要涉及審計委托人、審計人、經(jīng)營管理層和監(jiān)管機構(gòu)四方的契約。在審計人最初承接審計業(yè)務(wù)時所簽訂的審計業(yè)務(wù)約定書，即為此項契約行為的法律證明文件，也就是交易合同。用法律執(zhí)行合同所需的條件為：①交易雙方當(dāng)事人事前簽訂的合同條款必須相當(dāng)完備；②合同中規(guī)定的行為在事后不僅能被雙方當(dāng)事人觀察到，而且能為第三方(法官)所見證。但在現(xiàn)實中，由于當(dāng)事人的“有界理性”以及交易環(huán)境的不確定性，要預(yù)期所有未來可能發(fā)生的事情是非常困難的，寫出一個完備的合同就更難了；即使從理論上講一個完備的合同是可能的，但如果成本高，當(dāng)事人也寧肯選擇不完備，留待以后根據(jù)情況不斷補充。同時，由于信息不對稱的存在，即使雙方都能觀察到的行為，要在法庭上證明也相當(dāng)困難；由于當(dāng)事人與法院的信息不對稱，使得許多交易合同不可能由法院來執(zhí)行。因此單純依靠法律來執(zhí)行合同，似乎有些力不從心。
基于此考慮，我們認(rèn)為，獨立審計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)具有其相對的法律地位，在司法實踐中具有重要的參考價值，但其不能成為注冊會計師免責(zé)的法定標(biāo)準(zhǔn)，而是將其納入法律既有的框架內(nèi)進(jìn)行考量，如其符合“公共利益”，則成為注冊會計師免責(zé)的標(biāo)準(zhǔn)，否則，不能作為免責(zé)的標(biāo)準(zhǔn)。也就是說，注冊會計師遵循了獨立審計準(zhǔn)則進(jìn)行執(zhí)業(yè)，盡到了其應(yīng)有的注意義務(wù)，則即使審計報告與事實不符亦無須承擔(dān)法律責(zé)任；如果僅僅形式上符合審計準(zhǔn)則的標(biāo)準(zhǔn)，而未盡到應(yīng)有的注意義務(wù)，即未達(dá)到審計準(zhǔn)則的實質(zhì)性要求，則須承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任；而如果形式上未嚴(yán)格按照審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)，但其有充分的理由表明已盡到了實質(zhì)上應(yīng)有的注意義務(wù)，則亦可免則。
二、注冊會計鼻法律責(zé)任的規(guī)蠢
鑒于日益加大的法律風(fēng)險與法律責(zé)任壓力，注冊會計師必須從實質(zhì)上把握獨立審計準(zhǔn)則的要旨，在所有重大問題上保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，只承擔(dān)自己能勝任的業(yè)務(wù)，提高專業(yè)判斷能力。
(一)提高審計質(zhì)量。有效規(guī)避注冊會計師審計法律責(zé)任最主要的對策是提高審計質(zhì)量。提供盡可能完善的審計報告
要做到這一點，就需要特別注意以下幾個方面：
1、會計師應(yīng)在審計中始終保持獨立性。審計獨立性是指注冊會計師不受那些削弱或縱是有合理的估計仍會削弱注冊會計師做出無偏審計決策能力的壓力及其他因素的影響。獨立性是注冊會計師的“靈魂”，這是世界公認(rèn)的基本要求。我國獨立審計準(zhǔn)中也將此單獨列了出來：所謂的獨立性，包括形式上的獨立和實質(zhì)上的獨立兩個方面。實質(zhì)上的獨立是指注冊會計師與被審計單位之間不存在如曾在被審計單位任職后離職未滿兩年的、持有被審計單位有價證券等的利害關(guān)系；形式上的獨立是指注冊會計師必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨立于被審計單位的身份。只有在審計中始終保持審計獨立性，才能對審計質(zhì)量有基本的保證。
2、加強業(yè)務(wù)承接前對被審計單位基本情況的調(diào)查了解，降低法律風(fēng)險。諸如對被審計單位管理當(dāng)局品行、面臨壓力、被審計單位經(jīng)營情況與經(jīng)營風(fēng)險、關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易等的調(diào)查了解都應(yīng)當(dāng)是注冊會計師承接業(yè)務(wù)之前認(rèn)真對待的工作。在這個過程中，通過與前任注冊會計師的溝通可以獲取有用的信息，注冊會計師應(yīng)特別注意加以利用，以防止管理當(dāng)局購買會計政策或故意向注冊會計師隱瞞重要信息。
3、出具明晰的審計報告，減少不必要的誤解。近些年有不少事務(wù)所在審計完畢出具審計報告時經(jīng)常出具“不清潔”審計意見，比如用帶說明段的無保留意見審計報告，把問題藏在說明段中令使用者難以理解。這種行為一方面大大降低了審計報告的使用價值，另一方面也給會計師自身帶來了麻煩，因為如果信息使用者利用這一點提訟，事務(wù)所即使不敗訴，為了應(yīng)付訴訟也要耗費較大的人力物力，不如用較確定的語言表明態(tài)度，也可避免無謂的糾紛。
4、實行會計師事務(wù)所的定期輪換制與同業(yè)互查制度。輪換制度主要考慮到長期接觸會使注冊會計師可能與客戶形成親密關(guān)系，并對熟悉的事物失去警覺和敏感能力，從而有損審計的獨立性。同業(yè)復(fù)查制度要求每個會計師事務(wù)所必須由另一合格的會計師事務(wù)所對其質(zhì)量控制系統(tǒng)的健全性及其執(zhí)行情況進(jìn)行調(diào)查和評估，目的就是要借助業(yè)內(nèi)注冊會計師的技術(shù)和經(jīng)驗，對注冊會計師的審計質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督。
(二)加強注冊會計師誠信建設(shè)．制定完善的審計法律法規(guī)．改革會計師事務(wù)所的組織形式。增強注冊會計師的風(fēng)險意識
1、加強注冊會計師誠信建設(shè)。誠信就是誠實、守信，即以“己之誠實”換“他人之信任”。一個主體若長期誠實、守信，就形成了自己的信譽。誠實與信譽是兩個等價概念?！靶抛u的基礎(chǔ)是產(chǎn)權(quán)，產(chǎn)權(quán)制度的基本功能是給人們提供一個追求長期利益的穩(wěn)定期和重復(fù)博弈的規(guī)則”。我國目前注冊會計師缺乏誠信的深層次原因是體制弊端與中介機構(gòu)功能的錯位。對于會計師事務(wù)所真正脫鉤的改革，政府的外部推動是第一位的，要建立中介機構(gòu)及其從業(yè)人員的信用體系，要讓嚴(yán)重違法的中介機構(gòu)及其從業(yè)人員從證券行業(yè)中徹底出局或者從此徹底喪失執(zhí)業(yè)資格。
