時(shí)間：2022-05-10 10:03:21
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關(guān)鍵詞：預(yù)算會(huì)計(jì)；權(quán)責(zé)發(fā)生制；收付實(shí)現(xiàn)制
傳統(tǒng)的政府預(yù)算編制和預(yù)算會(huì)計(jì)核算一般以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)。隨著社會(huì)的不斷進(jìn)步與發(fā)展，一種較之收付實(shí)現(xiàn)制更加全面、完整、準(zhǔn)確地反映政府綜合財(cái)政經(jīng)濟(jì)狀況的核算基礎(chǔ)——權(quán)責(zé)制逐步被引入政府預(yù)算編制和會(huì)計(jì)核算領(lǐng)域。自20世紀(jì)90年代以來(lái)，西方一些主要國(guó)家，在政府預(yù)算編制和政府會(huì)計(jì)核算中已逐步引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制的概念，并取得顯著效果，這一成果也被越來(lái)越多的國(guó)家關(guān)注和運(yùn)用，逐漸成為當(dāng)今世界預(yù)算編制和政府會(huì)計(jì)核算的一個(gè)主流趨勢(shì)和發(fā)展方向。隨著我國(guó)財(cái)政預(yù)算管理體制改革的不斷深入，我國(guó)是否需要進(jìn)行政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的改革以及如何進(jìn)行改革成為需迫切解決的問(wèn)題。本文將對(duì)我國(guó)政府預(yù)算會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性、可行性進(jìn)行論證，并提出應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本思路。
一、應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制必要性分析
（一）有利于提供更加全面透明的會(huì)計(jì)信息
權(quán)責(zé)發(fā)生制政府預(yù)算與會(huì)計(jì)可以提供更為全面和準(zhǔn)確的信息，可以更好地幫助決策者認(rèn)識(shí)政府政策的長(zhǎng)期持續(xù)能力，更好地在預(yù)算中確認(rèn)負(fù)債并提供更全面的信息來(lái)反映國(guó)家的財(cái)務(wù)健康狀況。在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，政府對(duì)所使用公共資源的受托責(zé)任履行情況，對(duì)其全部資產(chǎn)、負(fù)債的管理責(zé)任履行情況，資金的籌集和滿足資金需求情況，償付債務(wù)和履行義務(wù)的持續(xù)能力情況，政府的財(cái)務(wù)狀況及其變動(dòng)情況以及政府在服務(wù)成本、效率、成果等方面的業(yè)績(jī)情況等都可以在預(yù)算中得到披露，清楚全面地揭示政府的財(cái)務(wù)狀況的全貌，避免隱性負(fù)債帶來(lái)的問(wèn)題，真正地提高信息的透明度。
（二）有利于加強(qiáng)對(duì)政府活動(dòng)成本的計(jì)量
權(quán)責(zé)發(fā)生制強(qiáng)調(diào)在配比基礎(chǔ)上確定產(chǎn)品或服務(wù)的真實(shí)完全成本，同時(shí)這種成本具有高度的可比性。政府活動(dòng)具有了完整、可比的成本指標(biāo)，就能為管理者提供寶貴的決策信息，同時(shí)也為進(jìn)行績(jī)效管理提供基礎(chǔ)，使管理從現(xiàn)金控制轉(zhuǎn)向?qū)Y源的優(yōu)化配置。權(quán)責(zé)發(fā)生制還能提供資產(chǎn)的全面信息，一方面有利于政府對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)管理，另一方面有利于優(yōu)化政府資產(chǎn)的購(gòu)買(mǎi)和處置決策。權(quán)責(zé)發(fā)生制下，通過(guò)將資產(chǎn)成本與其使用相配比，更好地確認(rèn)持有資產(chǎn)的成本，從而對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行持續(xù)管理。
（三）有利于更好地適應(yīng)新公共管理的要求
新的公共管理更加注重績(jī)效管理，重視財(cái)政和政府活動(dòng)的效率，關(guān)注政府受托責(zé)任的履行情況。權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠增強(qiáng)政府財(cái)務(wù)透明度，鼓勵(lì)更有效的資源管理，強(qiáng)調(diào)公共部門(mén)的服務(wù)質(zhì)量和效率。因此，應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制能更加適應(yīng)新公共管理環(huán)境下拓展了的公共受托責(zé)任要求，有利于增強(qiáng)政府的競(jìng)爭(zhēng)力，適應(yīng)飛速發(fā)展的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，
在國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中取得優(yōu)勢(shì)。
二、應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制可行性分析
（一）有利因素分析
1、西方實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)可供借鑒。西方引入權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)為我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制提供了有益的借鑒。從20世紀(jì)80年代末期，新西蘭等國(guó)家率先對(duì)政府會(huì)計(jì)進(jìn)行了改革。截至目前，包括新西蘭在內(nèi)的經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織已經(jīng)有超過(guò)半數(shù)的成員國(guó)在政府會(huì)計(jì)中不同程度、不同范圍地引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制。許多發(fā)展中國(guó)家也開(kāi)始對(duì)政府會(huì)計(jì)進(jìn)行改革，逐步摒棄完全的收付實(shí)現(xiàn)制，一定程度上采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制或修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，給我國(guó)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制提供了有益和有價(jià)值的借鑒。
2、國(guó)內(nèi)理論研究提供支持。近年來(lái)，我國(guó)越來(lái)越多的會(huì)計(jì)學(xué)者、會(huì)計(jì)工作者針對(duì)政府會(huì)計(jì)制度中存在的問(wèn)題提出自己有益的建議和設(shè)想，發(fā)表了許多有建設(shè)性和指導(dǎo)性的文章和論文。同時(shí)，財(cái)政部也已經(jīng)著手對(duì)政府會(huì)計(jì)改革問(wèn)題進(jìn)行研究，通過(guò)開(kāi)研討會(huì)、請(qǐng)國(guó)外專(zhuān)家來(lái)做講座和到國(guó)外實(shí)地考察等方式開(kāi)展了多方面的可行性論證和研究。
3、經(jīng)濟(jì)政治改革指明方向。預(yù)算會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制改革需要法律制度、組織機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員和技術(shù)設(shè)備等各方面的配套改革。雖然我國(guó)的政府機(jī)構(gòu)設(shè)置尚不規(guī)范，國(guó)家正處于法制化進(jìn)程中，法律法規(guī)還有待于進(jìn)一步的修訂，可能還不能滿足全面徹底地權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的需要。但黨的十七大報(bào)告為我國(guó)的經(jīng)濟(jì)、政治體制改革指明了方向，并且堅(jiān)定了推進(jìn)各方面的改革的決心。隨著行政改革和財(cái)政預(yù)算管理體制改革的進(jìn)行，應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制必將作為一種改革的方向與方法納入國(guó)家改革體系之中。
（二）不利因素分析
1、理論的爭(zhēng)論。預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制，具有收付實(shí)現(xiàn)制不可比擬的優(yōu)點(diǎn)。權(quán)責(zé)發(fā)生制將是改革的方向和最終的選擇。但伴隨著新技術(shù)革命的產(chǎn)生而帶來(lái)權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制優(yōu)劣的爭(zhēng)論。收付實(shí)現(xiàn)制以預(yù)算資金為核算對(duì)象，能實(shí)現(xiàn)對(duì)預(yù)算收入和支出的控制，確保各部門(mén)的預(yù)算支出不超過(guò)全部收入。收付實(shí)現(xiàn)制提供詳細(xì)的現(xiàn)金流量信息，在評(píng)價(jià)政府對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響時(shí)，現(xiàn)成的現(xiàn)金指標(biāo)既能提供現(xiàn)實(shí)的信息，又使控制具有明確的針對(duì)性。而權(quán)責(zé)發(fā)生制在某些情況下卻并不具備優(yōu)勢(shì)。特別是由于權(quán)責(zé)發(fā)生制無(wú)法避免的人為因素，使得預(yù)算也最終成了一種受制于理念的計(jì)量結(jié)果，因而為調(diào)節(jié)、粉飾財(cái)務(wù)狀況提供了可能。
2、高額的成本?，F(xiàn)有的收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)存在至今，一直存在會(huì)計(jì)處理方法簡(jiǎn)便、易于操作，數(shù)據(jù)處理成本低廉的優(yōu)點(diǎn)。而應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革，則要在研究開(kāi)發(fā)、制度設(shè)計(jì)、人員培訓(xùn)、電算化系統(tǒng)建設(shè)和維護(hù)等方面進(jìn)行大量的人力、物力和財(cái)力投入。根據(jù)有關(guān)資料，新西蘭審計(jì)署估計(jì)，在1987-1992年間，該國(guó)財(cái)務(wù)管理改革的總成本是1.6-1.8億新西蘭元，約占同期政府開(kāi)支的0.1%。另?yè)?jù)2002年在昆明召開(kāi)的權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)研討會(huì)專(zhuān)家的說(shuō)明，加拿大的改革成本約為616億加元，澳大利亞估計(jì)也有相近的支出。因此，在政府機(jī)構(gòu)和部門(mén)中全面推行權(quán)責(zé)發(fā)生制，高額的構(gòu)建和運(yùn)作成本也將成為影響改革成敗的一個(gè)重要的因素。
3、傳統(tǒng)的習(xí)慣。我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制已經(jīng)有近50年的歷史，在推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革過(guò)程中，原有格局被打破，有可能出現(xiàn)部門(mén)或個(gè)人為了維護(hù)其自身局部利益，而對(duì)改革采取抵制、反對(duì)或拖延執(zhí)行的行為。另外，從事預(yù)算會(huì)計(jì)工作的人員已經(jīng)適應(yīng)原有的處理方法，整體專(zhuān)業(yè)知識(shí)技能不強(qiáng)，觀念還停留在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上。為推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制而必須進(jìn)行的教育和培訓(xùn)既需要消耗大量的資金，也需要一定長(zhǎng)的時(shí)間。另外，債務(wù)評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)等政府報(bào)表的使用人，對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)報(bào)表的格式和內(nèi)容也將有一個(gè)逐步適應(yīng)的過(guò)程。這些因素都將制約著改革的進(jìn)行。三、應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本思路
預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制改革是一個(gè)系統(tǒng)工程，應(yīng)借鑒國(guó)際改革經(jīng)驗(yàn)、吸取教訓(xùn)，結(jié)合我國(guó)的具體情況，實(shí)施具有“中國(guó)特色”的改革。由于我國(guó)目前仍處于轉(zhuǎn)型時(shí)期，各種制度的建設(shè)還不完善，人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和技術(shù)也都有待提高，我國(guó)的權(quán)責(zé)發(fā)生制改革尚不具備“一步到位”的改革條件。因此，我國(guó)政府預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制可以在一定范圍內(nèi)，有選擇有步驟地采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制和修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制相結(jié)合的經(jīng)驗(yàn)，逐步建立起有中國(guó)特色的、具有較強(qiáng)操作性的預(yù)算會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)和財(cái)務(wù)報(bào)告體系，使改革后的預(yù)算會(huì)計(jì)信息能更客觀、準(zhǔn)確地反映國(guó)家預(yù)算的執(zhí)行結(jié)果，全面反映政府整體的財(cái)務(wù)狀況和公共管理能力。
（一）建立新的政府會(huì)計(jì)體系
建立新的政府會(huì)計(jì)體系，不僅是對(duì)現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)進(jìn)行修修補(bǔ)補(bǔ)，而是根據(jù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求，對(duì)現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)模式的根本性變革?，F(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)模式在體系上集總預(yù)算會(huì)計(jì)和單位預(yù)算會(huì)計(jì)為一體，在核算內(nèi)容上集中于預(yù)算收支活動(dòng)，仍然保留有比較濃厚的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)色彩，難以正確反映市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下的政府財(cái)務(wù)狀況。建立新的政府會(huì)計(jì)體系，應(yīng)科學(xué)界定政府會(huì)計(jì)的核算范圍。政府會(huì)計(jì)應(yīng)以政府活動(dòng)為核算范圍，現(xiàn)行的總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)核算內(nèi)容是其重要組成部分，同時(shí)還包括那些并不反映為預(yù)算收支的政府資金活動(dòng)。相反，不在政府活動(dòng)范圍內(nèi)的資金活動(dòng)則不屬于政府會(huì)計(jì)的范疇。如隨著事業(yè)單位改革的深化，一些與政府活動(dòng)并無(wú)直接關(guān)系的事業(yè)單位資金運(yùn)動(dòng)就不應(yīng)該再包括在政府會(huì)計(jì)的核算范圍之內(nèi)。因此，可以考慮將我國(guó)的會(huì)計(jì)體系改為由政府會(huì)計(jì)、非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)、企業(yè)會(huì)計(jì)3部分組成。在構(gòu)建新的政府會(huì)計(jì)體系的過(guò)程中，要參照國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，建立符合我國(guó)國(guó)情的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，同時(shí)建立和完善政府會(huì)計(jì)制度，實(shí)行準(zhǔn)則和制度并存管理。
（二）逐步采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)
任何一項(xiàng)改革成功都不是一蹴而就，大都經(jīng)歷了小范圍試點(diǎn)，或者是外部環(huán)境的逐步試點(diǎn)或者是改革內(nèi)容的逐漸演進(jìn)。國(guó)際上大多數(shù)國(guó)家政府預(yù)算會(huì)計(jì)運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制都是采取循序漸進(jìn)的方式。我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)由收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制的轉(zhuǎn)換，可采用“由局部到整體”的原則，分步驟地開(kāi)展。具體可分兩步進(jìn)行：一是先由目前的收付實(shí)現(xiàn)制過(guò)渡為修正的收付實(shí)現(xiàn)制，即以收付實(shí)現(xiàn)制為主，對(duì)某些會(huì)計(jì)事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。二是待條件成熟時(shí)，再由修正的收付實(shí)現(xiàn)制逐步擴(kuò)展為修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，即以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主，對(duì)某些會(huì)計(jì)事項(xiàng)仍然采用收付實(shí)現(xiàn)制。在第一步的改革中，主要的改革措施為確認(rèn)期內(nèi)已發(fā)生，但預(yù)計(jì)今后期間才會(huì)實(shí)際收付現(xiàn)金的交易和事項(xiàng)，以明確其權(quán)利和責(zé)任。對(duì)這類(lèi)有明確期間的應(yīng)收款項(xiàng)和應(yīng)付款項(xiàng)，如應(yīng)付轉(zhuǎn)移款、應(yīng)付借款、利息費(fèi)用、政府員工養(yǎng)老金等，按權(quán)責(zé)發(fā)生制加以確認(rèn)。鑒于這類(lèi)業(yè)務(wù)采用收付實(shí)現(xiàn)制矛盾較為突出，故作為改革的首選對(duì)象。通過(guò)第一步的實(shí)施，可以實(shí)現(xiàn)對(duì)部分應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的計(jì)量與確認(rèn)，相對(duì)而言，更真實(shí)地反映了財(cái)務(wù)狀況，未來(lái)的現(xiàn)金需求和籌資需求也得以明確，也部分考慮了未來(lái)償債能力，確認(rèn)了政府及其機(jī)構(gòu)所有的負(fù)債和承諾。這樣的步驟既能彌補(bǔ)現(xiàn)今收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)當(dāng)前財(cái)政相關(guān)改革的不適應(yīng)性，又有利于為后續(xù)改革打下基礎(chǔ)。
（三）建立完整的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度
從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)看，政府財(cái)務(wù)報(bào)告是一種全面、系統(tǒng)地反映政府財(cái)務(wù)狀況的核算方式，也是披露政府會(huì)計(jì)綜合信息的一種規(guī)范化途徑。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國(guó)現(xiàn)有的政府預(yù)、決算報(bào)告制度將難以滿足各方面使用者的需要。將權(quán)責(zé)發(fā)生制運(yùn)用到政府財(cái)務(wù)報(bào)告中，建立與國(guó)際接軌的財(cái)務(wù)報(bào)告制度，將是大勢(shì)所趨。建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度，需要設(shè)計(jì)規(guī)范的政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制準(zhǔn)則，并正確設(shè)定政府會(huì)計(jì)的核算范圍。比較完整的政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)包括預(yù)決算情況的信息、國(guó)有資產(chǎn)方面的信息、社會(huì)保障基金方面的信息等，以保證政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息的全面性、真實(shí)性和可比性。為保證政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息的可靠性，國(guó)外政府財(cái)務(wù)報(bào)告需要經(jīng)過(guò)獨(dú)立審計(jì)部門(mén)的審計(jì)批準(zhǔn)方可正式遞交國(guó)會(huì)和向公眾披露。因此，我們也應(yīng)建立與政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度相配套的審計(jì)監(jiān)督制度。
（四）實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算
實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算是改革的最高層次。政府會(huì)計(jì)制度的改革是為政府財(cái)政管理改革服務(wù)的，其終極目的是為了改善和提高政府公共資源的使用效率。預(yù)算是政府對(duì)公共資源進(jìn)行管理的一個(gè)核心手段。20世紀(jì)90年代以來(lái)，新西蘭等國(guó)家開(kāi)始實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算，將其作為提高政府部門(mén)績(jī)效、防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)和加強(qiáng)政府受托責(zé)任的重要方法。很多國(guó)家認(rèn)為，這一轉(zhuǎn)變?yōu)樘岣哒?cái)政效率提供了更全面的信息和更有效的激勵(lì)。我國(guó)目前雖然尚不具備這一改革的條件，但是今后隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平及其對(duì)財(cái)政管理水平要求的提高，也將向著這一改革方向前進(jìn)。我們要在建立政府會(huì)計(jì)和向政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變的過(guò)程中，不斷積累經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，提供完善的政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，以推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算的實(shí)行。
參考文獻(xiàn)：
1、樓繼偉,張弘力,李萍.政府預(yù)算與會(huì)計(jì)的未來(lái)——權(quán)責(zé)發(fā)生制改革縱覽與探索[M].中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2002.
關(guān)鍵詞：財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)；權(quán)責(zé)發(fā)生制；漸進(jìn)式改革
1我國(guó)財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀及存在的問(wèn)題
1.1不能客觀反映財(cái)政實(shí)際結(jié)余和預(yù)算執(zhí)行的成果，造成會(huì)計(jì)信息不實(shí)
在現(xiàn)行的收付實(shí)現(xiàn)制總預(yù)算會(huì)計(jì)制度中，大部分支出是以財(cái)政撥款數(shù)列報(bào)支出的，即按國(guó)庫(kù)實(shí)際撥出款項(xiàng)列報(bào)支出。在預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中，對(duì)一些較大的支出項(xiàng)目，需要按項(xiàng)目進(jìn)度分次撥付資金。部分項(xiàng)目跨年度的時(shí)候，就可能會(huì)出現(xiàn)實(shí)際撥款數(shù)小于預(yù)算支出項(xiàng)目所需金額的情況，按此記錄和匯總總預(yù)算會(huì)計(jì)的支出數(shù)額就會(huì)使預(yù)算平衡表出現(xiàn)結(jié)余。而實(shí)際上由于應(yīng)付未付的資金是已實(shí)施項(xiàng)目必需的資金，并不是真正的預(yù)算結(jié)余。由此會(huì)影響預(yù)算信息的真實(shí)性，并給以后年度預(yù)算項(xiàng)目的安排造成假象。
而這一問(wèn)題會(huì)隨著政府采購(gòu)和國(guó)庫(kù)集中支付辦法的推廣更加突出。實(shí)行政府采購(gòu)和國(guó)庫(kù)集中支付制度以后，出現(xiàn)采購(gòu)環(huán)節(jié)和付款環(huán)節(jié)相分離。
1.2不能明確反應(yīng)隱性債務(wù)，不利于防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)
年度的財(cái)政預(yù)算支出包括以現(xiàn)金支付的部分和已經(jīng)發(fā)生但是尚未支付現(xiàn)金的部分，以現(xiàn)金支付的部分包括本期發(fā)生本期支付的部分和前期發(fā)生本期支付的部分。收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是以現(xiàn)金的實(shí)際收付作為確認(rèn)收支的依據(jù)，這樣就使得財(cái)政總預(yù)算支出中沒(méi)有包括那部分當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生，但尚未用現(xiàn)金支付的資金，于是出現(xiàn)“隱性債務(wù)”。隱性債務(wù)中的“隱性”，是指?jìng)鶆?wù)支出在當(dāng)期已發(fā)生只是尚未支付現(xiàn)金，因而不在政府會(huì)計(jì)報(bào)表體系中直接表現(xiàn)的支出部分。隱性債務(wù)帶來(lái)的直接后果是對(duì)財(cái)政支出的低估，導(dǎo)致政府會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)失真，影響信息使用者對(duì)政府業(yè)績(jī)的正確評(píng)價(jià)。目前“隱性債務(wù)”突出表現(xiàn)在中央政府發(fā)行的中、長(zhǎng)期國(guó)債，各級(jí)地方政府隱性債務(wù)，社會(huì)保險(xiǎn)基金缺口，政府由于提供擔(dān)保而產(chǎn)生的或有負(fù)債，以及地方鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府拖欠公務(wù)員工資等方面。
1.3政府會(huì)計(jì)信息不利于經(jīng)濟(jì)分析與績(jī)效分析，不能適應(yīng)開(kāi)展績(jī)效預(yù)算管理的需要
在收付實(shí)現(xiàn)制下，建立在現(xiàn)金流量基礎(chǔ)上的政府會(huì)計(jì)信息，不可比性較大。一是縱向不可比。收付實(shí)現(xiàn)制下所反映的現(xiàn)金支付是按當(dāng)期實(shí)際繳入國(guó)庫(kù)數(shù)和支付數(shù)分別確認(rèn)和計(jì)算收支的，與收入和費(fèi)用沒(méi)有直接的對(duì)應(yīng)關(guān)系。這樣，一些應(yīng)分屬不同會(huì)計(jì)期間的收入和支出項(xiàng)目，由于集中在本期發(fā)生，往往導(dǎo)致前后會(huì)計(jì)期間會(huì)計(jì)信息不可比性較多，二是橫向不可比性。收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)支出和費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)，是資金是否己經(jīng)實(shí)際付出，而不核算資本的損耗。這樣，因資產(chǎn)購(gòu)置的不平衡，預(yù)算單位之間難以進(jìn)行績(jī)效比較分析，從而不能將資本性項(xiàng)目的購(gòu)買(mǎi)成本在其使用年限內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?，同時(shí)還未考慮將資本投資于實(shí)物資產(chǎn)的機(jī)會(huì)成本，所以收付實(shí)現(xiàn)制不能正確反映政府各部門(mén)使用資本的年度成本情況。
2財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)改革的路徑選擇
2.1引入時(shí)機(jī)：全面實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的條件還不成熟
世界上第一個(gè)對(duì)政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)進(jìn)行實(shí)質(zhì)性變革的是新西蘭，從其改革歷程來(lái)看，實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)改革需要一個(gè)健全的法律環(huán)境，要有系統(tǒng)的行政、合同、預(yù)算、投資等法律法規(guī)相配套，還要有完整的部門(mén)組織結(jié)構(gòu)、清晰的行為責(zé)任劃分和全面的財(cái)務(wù)管理制度以規(guī)范新基礎(chǔ)下的管理流程，才能建立起完善的政府信息系統(tǒng)。我國(guó)目前的政府機(jī)構(gòu)設(shè)置尚不規(guī)范，國(guó)家正處于法制化進(jìn)程中，法律法規(guī)還有待進(jìn)一步的修訂，還不能滿足全面徹底的權(quán)責(zé)發(fā)生制改革需要。
從會(huì)計(jì)人員的角度來(lái)看，我國(guó)從事政府會(huì)計(jì)工作的會(huì)計(jì)人員已經(jīng)適應(yīng)原有的簡(jiǎn)單政府會(huì)計(jì)的處理，整體的專(zhuān)業(yè)知識(shí)技能不強(qiáng)，觀念還停留在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上，如果進(jìn)行全面的權(quán)責(zé)發(fā)生制改革，他們還需要進(jìn)行進(jìn)一步的教育培訓(xùn)，以掌握權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)處理方法，而對(duì)于財(cái)務(wù)人員的教育和培訓(xùn)不但要消耗大量的資金，還需要一定長(zhǎng)的時(shí)間，所以從具體實(shí)務(wù)工作者的角度來(lái)考慮，我國(guó)目前也不具有全面實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的條件。
2.2推進(jìn)方式：采取漸進(jìn)式改革，實(shí)行逐步擴(kuò)展與分步到位相結(jié)合的方式
綜觀世界各國(guó)，對(duì)于預(yù)算會(huì)計(jì)改革的推進(jìn)方式和實(shí)施范圍主要有以下三種：一步到位式，分步到位式，逐步擴(kuò)展式。一步到位式，即對(duì)政府會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)直接由收付實(shí)現(xiàn)制轉(zhuǎn)為完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制，其代表國(guó)家有新西蘭、澳大利亞、英國(guó)等；分步到位式，即先由完全的收付實(shí)現(xiàn)制修正的收付實(shí)現(xiàn)制修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制的過(guò)渡方式逐步推進(jìn)，其代表國(guó)家為加拿大；逐漸擴(kuò)展式，即根據(jù)實(shí)際情況對(duì)部分收入、支出項(xiàng)目或部分資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，此后再逐漸推廣，代表國(guó)家為美國(guó)。
結(jié)合我國(guó)的實(shí)際情況，由于我國(guó)目前全面推行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的條件還不具備，同時(shí)現(xiàn)有的收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)還能發(fā)揮一定的作用，因此我國(guó)政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的改革，只能采取循序漸進(jìn)的方式，將逐步擴(kuò)展式與分步到位式相結(jié)合。具體可分為兩步進(jìn)行：第一步，在保持原有收付實(shí)現(xiàn)制為主的基礎(chǔ)上，先對(duì)目前急迫需要解決的政府會(huì)計(jì)的局部領(lǐng)域采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算；第二步主要是對(duì)與促進(jìn)管理和效率相關(guān)的項(xiàng)目進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革，待條件成熟時(shí)，由修正的收付實(shí)現(xiàn)制逐步轉(zhuǎn)變?yōu)樾拚臋?quán)責(zé)發(fā)生制，即以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主，但對(duì)某些會(huì)計(jì)事項(xiàng)仍采用收付實(shí)現(xiàn)制。
此外，為保證改革穩(wěn)步有序地進(jìn)行，在實(shí)施的部門(mén)范圍上，應(yīng)采取從地方到中央逐步擴(kuò)展的方式。由于中央政府和地方政府各有不同的特點(diǎn)，如果在中央政府會(huì)計(jì)和地方政府會(huì)計(jì)中一并引入權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)則工作量太大，操作也過(guò)于復(fù)雜，而且也不利于財(cái)政工作的穩(wěn)定，因此較現(xiàn)實(shí)的做法是先在個(gè)別地方政府中試點(diǎn)，在實(shí)踐中找出問(wèn)題以及需要改進(jìn)的地方，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)與不足然后逐漸擴(kuò)大試點(diǎn)范圍，最后在中央政府中運(yùn)用。
2.3應(yīng)用程度：對(duì)目前急需解決的領(lǐng)域優(yōu)率先采用權(quán)責(zé)發(fā)生制
財(cái)政支出的核算應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。為了有效地管理和監(jiān)督財(cái)政資金的使用情況，使得支出和收入相匹配，提高會(huì)計(jì)信息的有效性和準(zhǔn)確性，政府財(cái)政支出預(yù)算應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制確定的支出預(yù)算數(shù)額和支出范圍，在應(yīng)歸屬的會(huì)計(jì)期間分別確認(rèn)。對(duì)預(yù)算單位的年終結(jié)余資金及其他應(yīng)付未付款項(xiàng)運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行處理，以解決財(cái)政結(jié)余不實(shí)的問(wèn)題。
參考文獻(xiàn)
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總預(yù)算會(huì)計(jì)其對(duì)外的信息披露基本方式為財(cái)政部門(mén)對(duì)人大的工作報(bào)告。以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的政府報(bào)告只向公眾說(shuō)明預(yù)算的貫徹、落實(shí)情況，提供簡(jiǎn)單的預(yù)算執(zhí)行信息，不能客觀反映財(cái)政實(shí)際結(jié)余和預(yù)算執(zhí)行結(jié)果，已經(jīng)難以滿足外部信息使用者對(duì)政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行成本、績(jī)效管理情況等信息需求。只有采用權(quán)發(fā)生制才能更全面、準(zhǔn)確的對(duì)政府的財(cái)政、財(cái)務(wù)信息通過(guò)報(bào)告的形式對(duì)公眾作出有力的交代，滿足公眾的知情權(quán)，體現(xiàn)政府信息的公開(kāi)透明度。
二、權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用的必然性
1.國(guó)外的成功經(jīng)驗(yàn)。
權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)在公共部門(mén)的興起源于20世紀(jì)80年代。相比收付實(shí)現(xiàn)制，權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)在反映政府績(jī)效治理方面具有較強(qiáng)的優(yōu)勢(shì)。因此權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)贏得政府改革者的廣泛關(guān)注，進(jìn)一步推動(dòng)和完善了以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)和預(yù)算管理。權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府預(yù)算和財(cái)政收支得到了公開(kāi)透明，政府的績(jī)效也得到了有效的管理和監(jiān)督。
2.權(quán)責(zé)發(fā)生制引入的迫徹性。
在收付實(shí)現(xiàn)制模式下，政府的財(cái)政信息無(wú)法全面系統(tǒng)的揭示，已經(jīng)難以滿足外部信息使用者對(duì)政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行成本、績(jī)效管理情況等信息需求。財(cái)政信息不夠透明已成為當(dāng)今政府財(cái)政的頑疾，期望引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，不斷的規(guī)范和細(xì)化面向人大預(yù)算報(bào)告制度，逐步建立面向社區(qū)公眾的預(yù)算信息批露制度，做到預(yù)算信息規(guī)范、全面、及時(shí)地公開(kāi)，最終實(shí)現(xiàn)預(yù)算在財(cái)政部門(mén)透明、政府透明、人大透明以至全社會(huì)透明。引入權(quán)責(zé)發(fā)生制后，財(cái)政報(bào)告更為全面，能夠改變現(xiàn)行的總預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)人大的工作報(bào)告只能提供簡(jiǎn)單的預(yù)算執(zhí)行信息，不能客觀反映財(cái)政實(shí)際結(jié)余和預(yù)算執(zhí)行結(jié)果尷尬境地?？梢猿浞钟辛Φ叵蚬娬f(shuō)明本年預(yù)算的貫徹、落實(shí)情況及往年結(jié)轉(zhuǎn)項(xiàng)目資金的安排使用情況，將政府的很多隱性的負(fù)債加以揭示，提高政府財(cái)政信息的真實(shí)性和透明度。滿足外部信息使用者對(duì)政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行成本、績(jī)效管理情況，廣大人民群眾的知情權(quán)得到擴(kuò)大，政府的績(jī)效也能得到有效的管理和監(jiān)督。
三、權(quán)責(zé)發(fā)生制下的會(huì)計(jì)目標(biāo)
總預(yù)算會(huì)計(jì)工作是財(cái)政管理的基礎(chǔ)性工作和重要環(huán)節(jié)，作好財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的日常核算與管理，對(duì)提高財(cái)政資金的使用效率，預(yù)算執(zhí)行情況分析，防范和化解財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，編制預(yù)算，加強(qiáng)預(yù)算單位財(cái)務(wù)監(jiān)督，具有十分重要的意義。目標(biāo)之一：通過(guò)權(quán)責(zé)發(fā)生制達(dá)到對(duì)預(yù)算收支的全流程控制與反映，確保政府立法、監(jiān)督等內(nèi)部信息使用者提供包括公共財(cái)政、基金運(yùn)營(yíng)及國(guó)有資本金的預(yù)算收支信息，有助于對(duì)預(yù)算資金使用的合規(guī)性、使用效率與效果進(jìn)行評(píng)價(jià)，實(shí)現(xiàn)政府預(yù)算會(huì)計(jì)的預(yù)算管理目標(biāo)。目標(biāo)之二：通過(guò)權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算，能對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況分析和預(yù)測(cè)，總結(jié)財(cái)政預(yù)算收支規(guī)律和特點(diǎn)，把握經(jīng)濟(jì)財(cái)政運(yùn)行狀況和預(yù)測(cè)下一步走勢(shì)，達(dá)到及時(shí)發(fā)現(xiàn)預(yù)算管理中的新情況、新問(wèn)題，有針對(duì)性地提出完善相關(guān)政策的意見(jiàn)和建議，為科學(xué)決策和提升管理水平提供依據(jù)的目標(biāo)。目標(biāo)之三：通過(guò)權(quán)責(zé)發(fā)生制，達(dá)到對(duì)歷年結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金規(guī)模比較大的項(xiàng)目，與使用單位研究完善資金使用政策，督促單位強(qiáng)化預(yù)算執(zhí)行，對(duì)符合資金支付條件的項(xiàng)目進(jìn)行清理，及時(shí)辦理申報(bào)用款計(jì)劃，抓緊辦理?yè)芸钍掷m(xù)，提高資金使用效率的目標(biāo)。
四、權(quán)責(zé)發(fā)生制下的幾個(gè)優(yōu)點(diǎn)
權(quán)責(zé)發(fā)生制能全面反映政府的資產(chǎn)和債務(wù)，能充分有效分析政府資金的運(yùn)用效果，幫助政府做出合理的經(jīng)濟(jì)決策，以期實(shí)現(xiàn)公共資源的優(yōu)化配置。
1.能夠督征清欠，整飭稅務(wù)。
稅收收入的持續(xù)平穩(wěn)增長(zhǎng)是地方財(cái)力支出的堅(jiān)實(shí)保證，稅收收入的完成程度與年度預(yù)算執(zhí)行完成程度緊密相關(guān)，要在財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)中實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，首先要確保稅收的征繳能夠按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則加強(qiáng)監(jiān)管及征收。因此政府要與稅源監(jiān)控、納稅評(píng)估、稅務(wù)稽查等手段有效結(jié)合，強(qiáng)化質(zhì)量控管。不斷加強(qiáng)重點(diǎn)稅源在稅收質(zhì)量監(jiān)管和納稅評(píng)估中的應(yīng)用，并利用信息化建設(shè)成果，不斷擴(kuò)大重點(diǎn)稅源監(jiān)控范圍，達(dá)到堵塞漏洞，糾正偏差，提高稅收質(zhì)量的目的。
2.能完善預(yù)算管理。
新公共管理目的是提高公共管理效率和公共資源使用效益。權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)的引入對(duì)于提升政府公共財(cái)物管理績(jī)效、財(cái)政透明度、保障公共資源提供者和公共服務(wù)對(duì)象利益及知情權(quán)具有重要作用和意義。以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制的政府預(yù)算能夠提供更完整的財(cái)務(wù)信息，穩(wěn)定了政府支出，使權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府預(yù)算和財(cái)政收支得到了公開(kāi)透明，政府的績(jī)效也得到了有效的管理和監(jiān)督。
3.提高預(yù)算執(zhí)行率，有效實(shí)施項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)。
首先在編制部門(mén)預(yù)算時(shí)就要求預(yù)算部門(mén)編制項(xiàng)目績(jī)效說(shuō)明書(shū)，明確績(jī)效目標(biāo)，對(duì)經(jīng)論證評(píng)估績(jī)效較好的項(xiàng)目?jī)?yōu)先安排預(yù)算資金，對(duì)項(xiàng)目的進(jìn)展、目標(biāo)完成、資金使用效益等情況進(jìn)行全面監(jiān)督、考核，實(shí)行事中績(jī)效評(píng)價(jià)，加大對(duì)部門(mén)和直接責(zé)任人的問(wèn)責(zé)力度，這樣逐步減少預(yù)算執(zhí)行率低下，減少結(jié)轉(zhuǎn)資金的閑置等問(wèn)題，確保資金安全高效使用。
4.能有效防范債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
政府債務(wù)（包括利息），特別是關(guān)系國(guó)計(jì)民生的重要債務(wù)或?qū)?guó)計(jì)民生有重要影響的基礎(chǔ)性投資項(xiàng)目，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，不僅能反映當(dāng)期實(shí)際的還本付息數(shù)，也將應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)、以后年度償付的利息數(shù)通過(guò)預(yù)提的方式在預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表中反映出來(lái)，為決策者提供更有利的政府舉債的決策依據(jù)，避免過(guò)度舉債，減少政府的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
五、對(duì)財(cái)會(huì)人員的整體素質(zhì)要求
做好財(cái)政管理工作關(guān)鍵是人，人是在財(cái)政管理中最活躍、最有決定性的因素，是財(cái)政管理的第一資源。因此，總預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系從收付實(shí)現(xiàn)制到權(quán)責(zé)發(fā)生制的轉(zhuǎn)變不是短期就能達(dá)到的，而需要在各級(jí)財(cái)政部門(mén)內(nèi)樹(shù)立明確的觀念。首先，會(huì)計(jì)核算的落實(shí)重點(diǎn)在于會(huì)計(jì)從業(yè)人員，只有權(quán)責(zé)發(fā)生制的觀念深入會(huì)計(jì)人員的心里，并且他們?cè)趯?shí)際工作中及時(shí)有效地改變工作方式，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量才能得到有效的提高，會(huì)計(jì)核算方式的轉(zhuǎn)變才能取得最后的成功。其次，相對(duì)于收付實(shí)現(xiàn)制，權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方法對(duì)財(cái)務(wù)人員的工作要求更高，所以會(huì)計(jì)人員在樹(shù)立正確觀念之后應(yīng)該及時(shí)學(xué)習(xí)權(quán)責(zé)發(fā)生制的具體工作方法，盡快適應(yīng)新的核算體制。最后，在會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)的同時(shí)，單位結(jié)合實(shí)際開(kāi)展分級(jí)分類(lèi)培訓(xùn)，并在全面提高財(cái)政干部崗位技能的基礎(chǔ)上，培養(yǎng)一批業(yè)務(wù)骨干，加強(qiáng)對(duì)他們專(zhuān)業(yè)素質(zhì)的提高、專(zhuān)業(yè)技能的培訓(xùn)和職業(yè)繼續(xù)教育。只有單位和個(gè)人共同努力，不斷深入對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的理解，不斷提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的綜合素質(zhì)，會(huì)計(jì)核算質(zhì)量才會(huì)得到不斷的發(fā)展。
六、結(jié)語(yǔ)
(一)有助于建立透明的會(huì)計(jì)信息制度
權(quán)責(zé)發(fā)生制度預(yù)算和在預(yù)算會(huì)計(jì)中應(yīng)用可以有效提高會(huì)計(jì)管理的精確性，有助于幫助決策者認(rèn)識(shí)政府的長(zhǎng)期持續(xù)能力，并能夠通過(guò)預(yù)算數(shù)據(jù)來(lái)了解財(cái)務(wù)狀況。權(quán)責(zé)發(fā)生制在預(yù)算會(huì)計(jì)中的應(yīng)用，可以加強(qiáng)對(duì)于公共資源的管理，對(duì)于財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行管理工作。此外權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用有效的降低了會(huì)計(jì)管理的成本，反映了科學(xué)的財(cái)務(wù)變動(dòng)狀況，真實(shí)揭示了財(cái)務(wù)狀況中的服務(wù)成本、工作效率、預(yù)算成果等信息，有效降低了預(yù)算中的信息風(fēng)險(xiǎn)。
(二)有助于較強(qiáng)對(duì)于預(yù)算活動(dòng)的成本計(jì)量
當(dāng)前我國(guó)的部分單位的預(yù)算會(huì)計(jì)體系并不完善，從而影響了單位的財(cái)政運(yùn)行狀況。權(quán)責(zé)發(fā)生制度側(cè)重于配比基礎(chǔ)上的服務(wù)成本，對(duì)于預(yù)算活動(dòng)而言，其具有完整、可比的成本指標(biāo)，這也是衡量預(yù)算會(huì)計(jì)的重要參數(shù)指標(biāo)之一。因此預(yù)算會(huì)計(jì)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制可以對(duì)財(cái)務(wù)現(xiàn)金管理進(jìn)行細(xì)化，實(shí)現(xiàn)現(xiàn)金資源的全面優(yōu)化，同時(shí)還可以對(duì)現(xiàn)金資產(chǎn)的運(yùn)行狀況進(jìn)行持續(xù)管理。在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，資產(chǎn)成本可以更好的確認(rèn)持有資產(chǎn)成本，加強(qiáng)對(duì)于資產(chǎn)成本的有效控制。
(三)為會(huì)計(jì)信息使用人員提供便利
隨著預(yù)算會(huì)計(jì)的發(fā)扎，事業(yè)單位的投資主體向著多元化的方向發(fā)展，因此會(huì)計(jì)信息使用人員對(duì)于會(huì)計(jì)信息的要求也越來(lái)越高，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)制度無(wú)法滿足正常的使用需求，從而影響了使用人員的正常工作。而權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用可以提高信息的透明度，其更加關(guān)注于預(yù)算會(huì)計(jì)管理中的信息管理，為經(jīng)濟(jì)發(fā)展提供良好的數(shù)據(jù)支撐，從而提高政府單位預(yù)算會(huì)計(jì)的競(jìng)爭(zhēng)力，以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，提高信息使用的數(shù)據(jù)需求。
二、權(quán)責(zé)發(fā)生制在預(yù)算會(huì)計(jì)中的應(yīng)用策略
預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制是一個(gè)系統(tǒng)性的工程，對(duì)于其應(yīng)用策略要結(jié)合中國(guó)的基本國(guó)情，在我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期間，各種經(jīng)濟(jì)建設(shè)制度還需要進(jìn)行完善，其預(yù)算會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)還需要進(jìn)一步提高，因此在權(quán)責(zé)發(fā)生制度的應(yīng)用中需要建立完整地預(yù)算會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)和財(cái)務(wù)報(bào)告體系，提高財(cái)務(wù)狀況和管理能力。
(一)建立新型的政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)建立
新型的會(huì)計(jì)制度有助于實(shí)現(xiàn)預(yù)算會(huì)計(jì)制度的革新，為政府單位提供完善的預(yù)算信息。當(dāng)前我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制依然有傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的色彩，其預(yù)算會(huì)計(jì)制度也不能滿足財(cái)務(wù)工作需要，尤其是現(xiàn)象的總預(yù)算會(huì)計(jì)和核算內(nèi)容不能準(zhǔn)確反映政府的資金活動(dòng)狀況，從而對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用帶來(lái)了困難。因此要加強(qiáng)對(duì)于政府單位資金運(yùn)動(dòng)的管理，結(jié)合我國(guó)的基本國(guó)情和國(guó)外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)體系管理部門(mén)的重構(gòu)，建立完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并建立和完善政府會(huì)計(jì)制度，實(shí)行準(zhǔn)則和制度并存管理。
(二)優(yōu)化權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用
基礎(chǔ)權(quán)責(zé)發(fā)生制度的推行需要較長(zhǎng)的時(shí)間，同時(shí)需要建立良好的應(yīng)用基礎(chǔ)，因此我國(guó)的權(quán)責(zé)發(fā)生制度在應(yīng)用過(guò)程中要秉持“局部”到整體的原則，分步驟進(jìn)行制度的推行。首先要在當(dāng)前收付實(shí)現(xiàn)制度的基礎(chǔ)上進(jìn)行改革，形成權(quán)責(zé)發(fā)生制度和收付實(shí)現(xiàn)制度的兩者并存，并在應(yīng)用過(guò)程中逐漸實(shí)現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制度的替代。其次要修正收付實(shí)現(xiàn)制度的基礎(chǔ)上，確定權(quán)責(zé)發(fā)生制度的首要地位，逐步進(jìn)行工作制度的轉(zhuǎn)變。通常而言要選擇應(yīng)付款項(xiàng)、應(yīng)付轉(zhuǎn)移款項(xiàng)、利息費(fèi)用、政府員工養(yǎng)老金等作為改革的首要目標(biāo)，為權(quán)責(zé)發(fā)生制度提供良好的改革氛圍。
(三)建立完整的政府財(cái)務(wù)報(bào)告
政府報(bào)告是一種全面的財(cái)務(wù)狀況核算方式，也是對(duì)于政府綜合信息的一種規(guī)劃性方式，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)制度的不斷轉(zhuǎn)變，傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告方式已經(jīng)不能滿足實(shí)際的預(yù)算會(huì)計(jì)需求，這就需要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行全面的改革，逐步完善其財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容。將權(quán)責(zé)發(fā)生制度運(yùn)用到政府財(cái)務(wù)報(bào)告中，可以和國(guó)際的政府財(cái)務(wù)報(bào)告相接軌，提高政府和國(guó)際間的交流工作，這就需要逐步建立新型的政府財(cái)務(wù)報(bào)告，規(guī)劃相關(guān)的報(bào)告編制準(zhǔn)則，包含預(yù)決算情況的信息、國(guó)有資產(chǎn)方面的信息、社會(huì)保障基金等方面的信息，提高政府財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性。
三、結(jié)束語(yǔ)
關(guān)鍵詞：預(yù)算會(huì)計(jì)政府會(huì)計(jì)收付實(shí)現(xiàn)制權(quán)責(zé)發(fā)生制
權(quán)責(zé)發(fā)生制，又稱應(yīng)計(jì)制，是指以交易或事項(xiàng)的是否發(fā)生來(lái)確認(rèn)和記錄收入或支出，以計(jì)量會(huì)計(jì)主體在某一會(huì)計(jì)期間內(nèi)取得的財(cái)政收入與消耗的經(jīng)濟(jì)資源之間的差異，為報(bào)告使用者提供某一會(huì)計(jì)主體某一會(huì)計(jì)期間的資產(chǎn)負(fù)債所有者權(quán)益等財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等情況。收付實(shí)現(xiàn)制，又稱為現(xiàn)金制，是指以現(xiàn)金的實(shí)際收付來(lái)確認(rèn)交易或事項(xiàng)，計(jì)算會(huì)計(jì)主體在某一會(huì)計(jì)期間現(xiàn)金收入支出之間的差額。實(shí)施這一核算基礎(chǔ)的目的在于向財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供某一會(huì)計(jì)期間現(xiàn)金的籌措情況、使用情況以及報(bào)告現(xiàn)金的余額等信息，主要滿足管理者重點(diǎn)關(guān)注現(xiàn)金余額，控制現(xiàn)金變化的需要。
收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制，就其本質(zhì)而言，作為本期收入和本期費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，是一項(xiàng)會(huì)計(jì)核算的基本原則或是一種假設(shè)。前者以款項(xiàng)的實(shí)際收付作為基準(zhǔn)確認(rèn)收入和費(fèi)用，后者以權(quán)利義務(wù)的發(fā)生作為基礎(chǔ)確認(rèn)收入和費(fèi)用。從會(huì)計(jì)信息的內(nèi)容來(lái)看，權(quán)責(zé)發(fā)生制信息更具決策的相關(guān)性，更全面、更完善，能夠較好地反映政府部門(mén)受托責(zé)任的履行情況。權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制的區(qū)別，正如美國(guó)學(xué)者Clarst.Homgren所指出的：“權(quán)責(zé)發(fā)生制下的收益能更好地計(jì)量營(yíng)業(yè)成果與付出努力的關(guān)系，現(xiàn)金收付制只關(guān)注主體通過(guò)目前營(yíng)業(yè)所獲現(xiàn)金的能力，這是個(gè)狹隘但又重要的問(wèn)題”。
我國(guó)政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)采用收付實(shí)現(xiàn)制的缺陷
收付實(shí)現(xiàn)制已不能適應(yīng)政府投融資體制改革的要求。近年來(lái)，我國(guó)財(cái)政投融資體制的市場(chǎng)化進(jìn)程不斷推進(jìn)，政府投融資主體多元化，隨著私人部門(mén)介入公共領(lǐng)域，對(duì)政府部門(mén)會(huì)計(jì)信息的透明度和準(zhǔn)確性提出了更高的要求。
收付實(shí)現(xiàn)制不能全面揭示政府債務(wù)的真實(shí)信息。在現(xiàn)行收付實(shí)現(xiàn)制下，只反映當(dāng)年還本付息的支出以及應(yīng)計(jì)提的養(yǎng)老金等信息，不包括政府已發(fā)行的國(guó)債應(yīng)由本期承擔(dān)的利息，所以無(wú)法獲得全面的政府債務(wù)信息，不利于政府的宏觀決策和財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的防范。
收付實(shí)現(xiàn)制不能適用WTO及國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的要求，政府的入世是我國(guó)加入WTO的關(guān)鍵。經(jīng)濟(jì)全球化使政府變成了企業(yè)或使政府企業(yè)化，既然是企業(yè)，當(dāng)然就要按企業(yè)規(guī)則辦事，這樣才能生存和發(fā)展，而企業(yè)會(huì)計(jì)核算確認(rèn)基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制，因此收付實(shí)現(xiàn)制不能較好適應(yīng)政府公共管理的要求，不能實(shí)現(xiàn)以績(jī)效為導(dǎo)向的管理。
在政府預(yù)算會(huì)計(jì)中收付實(shí)現(xiàn)制本身存在缺陷，收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)導(dǎo)致低估當(dāng)期的財(cái)政支出，虛增國(guó)家可供支配的財(cái)力資源，不能真實(shí)準(zhǔn)確地反映政府部門(mén)和行政事業(yè)單位提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的成本耗費(fèi)，不能進(jìn)行準(zhǔn)確的成本和費(fèi)用核算，不利于正確處理年終結(jié)轉(zhuǎn)事項(xiàng)，造成會(huì)計(jì)信息不實(shí)等現(xiàn)象出現(xiàn)。
政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)轉(zhuǎn)變的必然性
（一）實(shí)現(xiàn)我國(guó)政府職能轉(zhuǎn)變的必然要求
在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，我國(guó)的財(cái)政是一種大包大攬的財(cái)政，政府統(tǒng)攬一切，財(cái)政通過(guò)直接分配來(lái)實(shí)現(xiàn)政府目標(biāo)。但我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的市場(chǎng)化程度不斷提高，政府和市場(chǎng)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中的分工逐步明晰，政府職能的重點(diǎn)轉(zhuǎn)向公共品的提供。政府逐步退出競(jìng)爭(zhēng)性投資領(lǐng)域，財(cái)政從單純的“分配”向綜合的“管理”轉(zhuǎn)變，政府從直接“干預(yù)”經(jīng)濟(jì)到間接“調(diào)控”的轉(zhuǎn)變。
因此，政府必須提高決策的法制化和透明度，大力提高政府管理經(jīng)濟(jì)的能力。這需要有全面信息作為決策依據(jù)，其中最重要的就是反映財(cái)政資金運(yùn)動(dòng)的信息，以及上述資金運(yùn)動(dòng)相關(guān)的財(cái)務(wù)信息，如政府擔(dān)保、政府對(duì)某些事項(xiàng)的承諾等，而這些是目前的收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算與會(huì)計(jì)無(wú)法提供的。
（二）適應(yīng)政府投融資體制改革的必然要求
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，市場(chǎng)對(duì)資源配置起基礎(chǔ)性作用，政府提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的方式向市場(chǎng)化的方向發(fā)展。隨著政府采購(gòu)制度的完善，政府對(duì)一部分的公共產(chǎn)品和服務(wù)進(jìn)行招投標(biāo)，交給市場(chǎng)來(lái)做。當(dāng)私人部門(mén)介入公共領(lǐng)域，對(duì)政府部門(mén)會(huì)計(jì)信息的透明度和準(zhǔn)確性提出了更高的要求，即實(shí)現(xiàn)與政府部門(mén)會(huì)計(jì)信息的可比性，并要求政府部門(mén)提供充分的信息來(lái)對(duì)成本進(jìn)行計(jì)價(jià)、核算和比較。
（三）全面揭示政府債務(wù)的必然要求
隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，政府規(guī)模不斷擴(kuò)大，財(cái)政收支的矛盾日益尖銳，赤字和公債規(guī)模日益擴(kuò)張，通貨膨脹提高，這是世界各國(guó)政府面臨的難題。雖然我國(guó)目前的國(guó)債規(guī)模還低于國(guó)際警戒線，但是如果考慮到“隱性債務(wù)”如地方政府欠發(fā)工資的存在和我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、財(cái)政支付能力，我國(guó)中央和地方政府的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)不容忽視，在現(xiàn)行收付實(shí)現(xiàn)制下，只反映當(dāng)年還本付息的支出，不包括政府已發(fā)行的國(guó)債應(yīng)由本期承擔(dān)的利息，以及應(yīng)計(jì)提的養(yǎng)老金等信息，所以無(wú)法獲得全面的政府債務(wù)信息，不利于政府的宏觀決策和財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的防范。
（四）我國(guó)政府“入世”及應(yīng)對(duì)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的必然要求
我國(guó)的“入世”，關(guān)鍵是政府的“入世”。經(jīng)濟(jì)的全球化使政府變成了“企業(yè)”或使政府“企業(yè)化”。既然是“企業(yè)”，當(dāng)然就要按“企業(yè)”規(guī)則辦，這樣才能生存和發(fā)展。權(quán)責(zé)發(fā)生制作為企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，能夠很好地反映損益，實(shí)現(xiàn)收入成本的配比，對(duì)提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益有很大的促進(jìn)作用。
（五）政府會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在要求
現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)目標(biāo)發(fā)生重大變化。政府會(huì)計(jì)目標(biāo)是政府會(huì)計(jì)滿足其會(huì)計(jì)信息使用者的需求，即反映政府履行受托責(zé)任的情況。在當(dāng)今經(jīng)濟(jì)全球化的大背景下，政府受托責(zé)任的具體內(nèi)容與形式發(fā)生了根本性的變化。這種由不同的公共管理理念決定的會(huì)計(jì)目標(biāo)差異，必然導(dǎo)致不同的會(huì)計(jì)技術(shù)選擇，也就是它決定了政府會(huì)計(jì)方法基礎(chǔ)的選擇。
政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的意義
（一）實(shí)現(xiàn)公共資源的優(yōu)化配置
現(xiàn)金制預(yù)算和會(huì)計(jì)信息只是反映當(dāng)期的財(cái)政資源，而無(wú)法全面反映政府公共資源存量，因此整個(gè)政府公共資源的使用和配置狀況對(duì)于外部和內(nèi)部信息使用者都無(wú)法獲得。從外部政府信息需要來(lái)說(shuō)，將導(dǎo)致無(wú)法實(shí)現(xiàn)有效的監(jiān)督；從內(nèi)部政府信息需要來(lái)說(shuō)，將使管理者無(wú)法據(jù)以進(jìn)行合理科學(xué)的決策。政府活動(dòng)從純粹的預(yù)算分配向積極的財(cái)政管理擴(kuò)展，應(yīng)計(jì)制的引入提高了政府整體對(duì)人大會(huì)的受托責(zé)任，擴(kuò)大了評(píng)估政府財(cái)政狀況的信息范圍及提高管理者對(duì)其正確掌握資產(chǎn)的意識(shí)。因此，權(quán)責(zé)發(fā)生制以對(duì)公共資源的監(jiān)督和使用的信息約束，實(shí)現(xiàn)對(duì)其的優(yōu)化配置。
（二）有效地控制財(cái)政支出
收付實(shí)現(xiàn)制在傳統(tǒng)的預(yù)算管理中對(duì)控制支出取得一定的成效，它側(cè)重于對(duì)一個(gè)財(cái)政年度內(nèi)資金撥付“不超預(yù)算”的控制。權(quán)責(zé)發(fā)生制是從政府部門(mén)的產(chǎn)出即提供的公共產(chǎn)品及公共服務(wù)的規(guī)模及質(zhì)量上確定撥款。根據(jù)現(xiàn)金制信息所進(jìn)行的管理控制的主要形式是按“時(shí)間”。這樣做使得管理者為了確保預(yù)算任務(wù)的完成而對(duì)業(yè)務(wù)的時(shí)間安排加以操縱。然而進(jìn)入應(yīng)計(jì)制系統(tǒng)后，這種可能性降低了。應(yīng)計(jì)制將責(zé)任和義務(wù)的發(fā)生作為確認(rèn)基準(zhǔn)，管理者不再具有影響時(shí)間的能力了。因此，他們需要集中關(guān)注的是所消耗的資源及其為其所支付的價(jià)格，也就使得管理者即財(cái)政資金使用者從根本上關(guān)心資本使用的效率。所以，應(yīng)計(jì)制的實(shí)施有利于引進(jìn)效果更佳的財(cái)政控制系統(tǒng)。
（三）有效地評(píng)價(jià)政府績(jī)效和工作效率
現(xiàn)金制下的“支出”并不能反映政府當(dāng)期提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的全部成本，也就不能實(shí)現(xiàn)收入與成本的配比。權(quán)責(zé)制預(yù)算和會(huì)計(jì)改革的主要課題是將重點(diǎn)從投入轉(zhuǎn)向結(jié)果。要提高政府部門(mén)的服務(wù)質(zhì)量，最根本的要求是使這些部門(mén)承擔(dān)管理受托責(zé)任。開(kāi)發(fā)和應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)和預(yù)算信息，正是明確政府部門(mén)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，形成與私人部門(mén)信息系統(tǒng)中相同的激勵(lì)機(jī)制。
（四）為防范國(guó)家財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)提供決策依據(jù)
對(duì)政府長(zhǎng)期債務(wù)，現(xiàn)金制會(huì)計(jì)信息得不到全面反映，只在償還當(dāng)期予以確認(rèn)，本期應(yīng)承擔(dān)而在未來(lái)期間支付的債務(wù)及利息無(wú)法反映，也就不能全面反映政府債務(wù)狀況，往往低估了政府風(fēng)險(xiǎn)。這令人無(wú)法接受將財(cái)政負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)移給了后代。權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算與會(huì)計(jì)能夠真實(shí)、全面反映政府的財(cái)政狀況，使政府能夠及時(shí)了解各種風(fēng)險(xiǎn)情況，提高防范風(fēng)險(xiǎn)的能力。
（五）提高政府的長(zhǎng)期持續(xù)能力
隨著現(xiàn)代政府公共受托責(zé)任的加強(qiáng)，眾多的有權(quán)和需要知道政府事務(wù)的人們要求有全面和透明的信息來(lái)評(píng)估政府的責(zé)任。權(quán)責(zé)發(fā)生制下，政府部門(mén)擁有的各種資源如建筑物、基礎(chǔ)設(shè)施等各種固定資產(chǎn)、存貨都得到清楚反映，對(duì)財(cái)政支出區(qū)分經(jīng)常支出與資本支出，對(duì)各類(lèi)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，公民可以充分了解這些資源的狀況和使用效率，從而提高公共資源的配置效率，有利于政府部門(mén)進(jìn)行合理的長(zhǎng)期決策，提高政府的持續(xù)能力。
對(duì)我國(guó)政府權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)改革的建議
近年來(lái)，國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)理論界對(duì)于政府會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)及其改革進(jìn)行了一定的研究討論，主要觀點(diǎn)有：政府會(huì)計(jì)宜采用收付實(shí)現(xiàn)制，不宜采用權(quán)責(zé)發(fā)生制；實(shí)行修正的收付實(shí)現(xiàn)制，逐漸向權(quán)責(zé)發(fā)生制過(guò)渡；實(shí)行修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，以完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制作為長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)；漸進(jìn)式地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。從世界范圍來(lái)看，在政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域，推行完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)的國(guó)家還是少數(shù)，大多數(shù)國(guó)家在政府會(huì)計(jì)改革上都是循序漸進(jìn)地推行權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)。而現(xiàn)在完全采用權(quán)責(zé)發(fā)生制還存在一定難度?；诖耍瑢?duì)我國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)的程度就顯得很重要。
根據(jù)我國(guó)財(cái)政管理體制的實(shí)際狀況和政府會(huì)計(jì)的具體業(yè)務(wù)，筆者認(rèn)為，政府會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)在總體上應(yīng)當(dāng)采用“雙基礎(chǔ)制”，此后，逐漸向完全的權(quán)責(zé)發(fā)生過(guò)渡。具體建議如下：
基本業(yè)務(wù)采用收付實(shí)現(xiàn)制。對(duì)于預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余，無(wú)論是在整個(gè)政府層面上，還是在政府單位層面上，平時(shí)必須按收付實(shí)現(xiàn)制加以全面核算，以全面客觀地反映和監(jiān)督財(cái)政預(yù)算的執(zhí)行情況，為政府及政府單位的決策提供現(xiàn)金收支的全面、完整信息。
個(gè)別事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。對(duì)于期末發(fā)生的應(yīng)收未收、應(yīng)支未支事項(xiàng)，可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算，以反映未了事項(xiàng)的責(zé)任。
部分項(xiàng)目采用收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制雙基礎(chǔ)制。對(duì)于資本性支出項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)一方面按收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)為預(yù)算支出，另一方面應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)為政府產(chǎn)權(quán)、債權(quán)、固定資產(chǎn)增加；對(duì)于出售長(zhǎng)期資產(chǎn)取得收入的項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)按收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)為收入支出，另一方面應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)為政府產(chǎn)權(quán)、債權(quán)、固定資產(chǎn)減少；對(duì)于借入或歸還外債的項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)按收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)為債務(wù)收入或債務(wù)支出，并按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)為應(yīng)付債務(wù)的增加或減少，以全面、完整地提供政府債務(wù)的形成、使用和償討信息。
參考文獻(xiàn)：
1.王文明.國(guó)際會(huì)計(jì)改革概要.會(huì)計(jì)研究，2005
(一)預(yù)算會(huì)計(jì)的定義
為各級(jí)政府、企事業(yè)單位等非營(yíng)利組織所進(jìn)行活動(dòng)的一切經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行預(yù)算，并記錄、整理、分類(lèi)，以提供有效數(shù)據(jù)。它僅適用于政府、行政單位、事業(yè)單位，預(yù)算會(huì)計(jì)的有效核算是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要前提。
(二)預(yù)算會(huì)計(jì)的特點(diǎn)
1、利潤(rùn)不是最終追求
非營(yíng)利性經(jīng)濟(jì)組織在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中，以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)事業(yè)發(fā)展為目的，而不是追求本單位的利潤(rùn)，所以預(yù)算會(huì)計(jì)并不把結(jié)余作為要素單獨(dú)劃分一類(lèi)。
2、核算過(guò)程重在預(yù)算
與企業(yè)會(huì)計(jì)不同，預(yù)算會(huì)計(jì)是在經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生前，對(duì)各項(xiàng)事業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出進(jìn)行有效預(yù)算，以期促進(jìn)整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。
3、核算周期短、范圍廣
預(yù)算會(huì)計(jì)除了在經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生前的預(yù)算，并不對(duì)經(jīng)濟(jì)行為中及經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生后進(jìn)行核算，所以周期較短、過(guò)程較為簡(jiǎn)單。但是由于預(yù)算會(huì)計(jì)要對(duì)整個(gè)國(guó)民事業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行核算，所以核算范圍廣，核算系統(tǒng)復(fù)雜。
4、經(jīng)濟(jì)職能的重要性
政府通過(guò)預(yù)算會(huì)計(jì)的核算，進(jìn)行財(cái)政撥款等活動(dòng)事項(xiàng)，在社會(huì)主義建設(shè)過(guò)程中，預(yù)算會(huì)計(jì)的有效信息可節(jié)約開(kāi)支，并且國(guó)家通過(guò)預(yù)算會(huì)計(jì)核算宏觀調(diào)控市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的有序發(fā)展。
(三)預(yù)算會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)
一是現(xiàn)金收付基礎(chǔ)，它是財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算的主要基礎(chǔ)，能簡(jiǎn)潔、清晰記錄貨款的收入和支出；二是全責(zé)發(fā)生基礎(chǔ)，它通常用于預(yù)算會(huì)計(jì)中的經(jīng)營(yíng)性會(huì)計(jì)核算中，能夠準(zhǔn)確反映某一時(shí)期的經(jīng)營(yíng)狀況。
二、概述權(quán)責(zé)發(fā)生制
(一)權(quán)責(zé)發(fā)生制的定義
與現(xiàn)金收付制相對(duì)，它以權(quán)力和責(zé)任的發(fā)生來(lái)確定收入和支出屬于哪個(gè)時(shí)期。也就是說(shuō)，全責(zé)發(fā)生制中，只要是在本時(shí)期內(nèi)應(yīng)該收到或負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不以實(shí)際貨幣衡量，就記錄在本時(shí)期內(nèi)。
(二)應(yīng)用范圍
在預(yù)算會(huì)計(jì)中，經(jīng)營(yíng)性會(huì)計(jì)核算以全責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)；銀行業(yè)因?yàn)樾袠I(yè)屬性，也會(huì)使用全責(zé)發(fā)生制；在各類(lèi)營(yíng)利性企業(yè)中，全責(zé)發(fā)生制由于本身的優(yōu)勢(shì)，也會(huì)被采用。
(三)權(quán)責(zé)發(fā)生制與現(xiàn)金實(shí)付制的區(qū)別
1、目的不同通常采用現(xiàn)金實(shí)付制為了清晰的顯示在一段時(shí)期內(nèi)總的收入和支出；而采用全責(zé)發(fā)生制是為了了解某一時(shí)間內(nèi)單位或公司盈虧狀況。2、總額不同當(dāng)經(jīng)濟(jì)行為與貨款收入或支出為同一時(shí)期時(shí)，兩種制度核算的總額是相同的。但是，當(dāng)經(jīng)濟(jì)行為與貨款收入為不同期時(shí)，兩種制度在本期內(nèi)核算的總額是不同的。
三、現(xiàn)金實(shí)付制作為預(yù)算會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的弊端
根據(jù)《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》以及《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)基礎(chǔ)主要為現(xiàn)金實(shí)付制。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度的發(fā)展和完善，現(xiàn)金實(shí)付制的弊端日益顯露：
(一)反映內(nèi)容不全，信息不準(zhǔn)
由于現(xiàn)金實(shí)付制會(huì)計(jì)記錄簡(jiǎn)單，只反映實(shí)際的現(xiàn)金支付，不能真正反映某一時(shí)期財(cái)政的收入、支出項(xiàng)目狀況。
(二)弱化宏觀調(diào)控職能，增加市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)
在現(xiàn)金實(shí)付制會(huì)計(jì)核算中，并未發(fā)生行為卻已支出或收入的項(xiàng)目。由此，根據(jù)會(huì)計(jì)記錄，降低了預(yù)算的精確度，不能優(yōu)化分配資源，導(dǎo)致預(yù)算資金過(guò)高或過(guò)低，弱化了政府通過(guò)預(yù)算會(huì)計(jì)宏觀調(diào)控的職能。
(三)不適應(yīng)當(dāng)前飛速發(fā)展的經(jīng)濟(jì)時(shí)代
現(xiàn)金實(shí)付制可以作為預(yù)算會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)中其中的一個(gè)，但作為主要核算基礎(chǔ)，明顯不適合當(dāng)今業(yè)務(wù)種類(lèi)繁多、收付資金方式多樣化的實(shí)際情況。
四、權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用于預(yù)算會(huì)計(jì)的必要性
(一)經(jīng)濟(jì)全球化的要求
經(jīng)濟(jì)全球化意味著世界業(yè)務(wù)貿(mào)易增多，隨之收付資金方式也在轉(zhuǎn)變和增加。
(二)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求
與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)不同，政府不能控制市場(chǎng)，但在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮重要的宏觀調(diào)控職能，全責(zé)發(fā)生制的精確度與正確宏觀調(diào)控的高需要相吻合。
(三)社會(huì)生產(chǎn)發(fā)展的要求
隨著人們社會(huì)生產(chǎn)的快速發(fā)展，業(yè)務(wù)種類(lèi)呈現(xiàn)多樣化和復(fù)雜化，現(xiàn)金實(shí)付制的簡(jiǎn)單性能不能滿足當(dāng)前的復(fù)雜狀況。
五、權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用于預(yù)算會(huì)計(jì)的作用和意義
(一)準(zhǔn)確反映財(cái)政支出，核算成本、費(fèi)用
當(dāng)經(jīng)濟(jì)行為與貨款支付時(shí)間不一致時(shí)，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制，記錄在行為發(fā)生的時(shí)期，準(zhǔn)確反映了政府或有關(guān)部門(mén)在這一時(shí)期內(nèi)應(yīng)當(dāng)支付的情況，為其計(jì)劃和部署提供準(zhǔn)確信息，優(yōu)化資源使用效果。
(二)較為全面的反映政府現(xiàn)實(shí)和潛在的經(jīng)濟(jì)狀況
通過(guò)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)記錄，全面的反映政府現(xiàn)實(shí)和潛在的盈余和債務(wù)，有利于政府采取恰當(dāng)?shù)氖侄?，降低?jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
(三)完整的提供了政府各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的信息
用全責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)核算，清楚地反映了政府各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，有利于預(yù)算基金的準(zhǔn)確，也有利于以此對(duì)各級(jí)單位進(jìn)行監(jiān)督和考評(píng)，提高各級(jí)單位的效率。
(四)各種經(jīng)費(fèi)透明度增加
全責(zé)發(fā)生制的記錄方式，提高了政府經(jīng)費(fèi)的透明度，有利于規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，減少腐敗，形成各級(jí)單位互相監(jiān)督的機(jī)制。
六、結(jié)束語(yǔ)
一般情況下，對(duì)于經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)，事業(yè)單位一般采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而對(duì)于非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)，事業(yè)單位往往采用收付實(shí)現(xiàn)制度核算的方式。但由于收付實(shí)現(xiàn)制度的會(huì)計(jì)成本核算內(nèi)容不嚴(yán)謹(jǐn)，而且事業(yè)單位在實(shí)際操作中，并沒(méi)有很好地區(qū)分經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)和非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)的界限，因此導(dǎo)致最終的成本難以做到客觀核算。由于不同事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)所選擇的會(huì)計(jì)核算方法也有很大的不同，導(dǎo)致因人為因素而調(diào)整報(bào)表的情況時(shí)有發(fā)生，由此可見(jiàn)，這在很大程度上不利于事業(yè)單位內(nèi)部員工的績(jī)效評(píng)價(jià)。
2權(quán)責(zé)發(fā)生制在事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中的重要性
2.1權(quán)責(zé)發(fā)生制有助于推進(jìn)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)預(yù)算管理水平
為了有效提高事業(yè)單位的效益，事業(yè)單位內(nèi)部的會(huì)計(jì)部門(mén)同樣需要進(jìn)行十分嚴(yán)格的會(huì)計(jì)成本核算。然而基于收付實(shí)現(xiàn)制度系統(tǒng)下，事業(yè)單位占有和使用資金的情況并沒(méi)有形成有機(jī)的聯(lián)系，因此這必然使得會(huì)計(jì)分期的資金使用效益不具有與其他事項(xiàng)之間的可比性，甚至導(dǎo)致財(cái)政預(yù)算的編制和決算的年終考核資料也缺乏嚴(yán)格的依據(jù)。但權(quán)責(zé)發(fā)生制的有效應(yīng)用，在很大程度上能夠使事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)更加科學(xué)和嚴(yán)密，并極大地提高了財(cái)產(chǎn)資金的使用效益和預(yù)算管理水平，使我國(guó)會(huì)計(jì)信息更加透明和可靠。
2.2權(quán)責(zé)發(fā)生制有助于反映事業(yè)單位的資產(chǎn)、負(fù)債和財(cái)務(wù)情況
有效掌握事業(yè)單位內(nèi)部的資產(chǎn)、負(fù)債和財(cái)務(wù)狀況，在很大程度上可以為事業(yè)單位的進(jìn)一步發(fā)展提供更加科學(xué)合理的規(guī)劃，并能夠有效處理內(nèi)部建設(shè)和發(fā)展中的各種問(wèn)題。因此，資產(chǎn)、負(fù)債等財(cái)務(wù)狀況是事業(yè)單位進(jìn)一步發(fā)展的重要理論依據(jù)。權(quán)責(zé)發(fā)生制的有效應(yīng)用正是通過(guò)正確分析事業(yè)單位長(zhǎng)期資產(chǎn)以及隱性負(fù)債等財(cái)務(wù)情況，最后為事業(yè)單位的進(jìn)一步發(fā)展提供更加可靠的財(cái)務(wù)報(bào)表信息資料，從而有利于事業(yè)單位能夠?qū)Y產(chǎn)和負(fù)債等財(cái)務(wù)情況進(jìn)行正確客觀的分析和評(píng)價(jià)。由此可見(jiàn)，權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠使事業(yè)單位獲取更多更加可靠的財(cái)務(wù)信息資料，從而有利于更好地推動(dòng)事業(yè)單位的市場(chǎng)化發(fā)展進(jìn)程。
3權(quán)責(zé)發(fā)生制在事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中的實(shí)際應(yīng)用
3.1權(quán)責(zé)發(fā)生制在事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用
第一，采購(gòu)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算。通常情況下，企事業(yè)單位的發(fā)展離不開(kāi)采購(gòu)一些必備的物品，而有些物品的采購(gòu)可能涉及跨季度或年度的問(wèn)題，因此這樣對(duì)事業(yè)單位的績(jī)效考核會(huì)產(chǎn)生不利的影響。為了有效提高事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算質(zhì)量，在采購(gòu)業(yè)務(wù)中，事業(yè)單位應(yīng)嚴(yán)格按照合同上的實(shí)際情況，將一些本期間的采購(gòu)業(yè)務(wù)費(fèi)用列入本期間的行列，其中包括貸記銀行存款、應(yīng)付賬額等信息。而針對(duì)一些本期以外的采購(gòu)業(yè)務(wù)，即便這些采購(gòu)業(yè)務(wù)已經(jīng)支付了相應(yīng)的費(fèi)用，也一律不列入本期間，只將它們記做借記預(yù)付賬款、銀行存款等信息。第二，固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算。近些年，我國(guó)事業(yè)單位在進(jìn)行固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)，一般都是通過(guò)固定資產(chǎn)和固定基金來(lái)直接反映，而且固定基金一般和固定資產(chǎn)差異不大。一方面，導(dǎo)致我國(guó)固定資產(chǎn)的價(jià)值不能?chē)?yán)格按歷史成本進(jìn)行計(jì)算，因此不能正確反映固定資產(chǎn)在實(shí)際應(yīng)用過(guò)程中的價(jià)值轉(zhuǎn)移;另一方面，由于固定資產(chǎn)在購(gòu)置過(guò)程中，沒(méi)有提折舊，導(dǎo)致購(gòu)置期間出現(xiàn)結(jié)余問(wèn)題。因此，權(quán)責(zé)發(fā)生制的有效應(yīng)用，可以通過(guò)嚴(yán)格按照相關(guān)的會(huì)計(jì)制度，從而對(duì)固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)信息進(jìn)行正確有效的處理。第三，債務(wù)債權(quán)的會(huì)計(jì)核算。對(duì)債務(wù)債權(quán)的及時(shí)有效掌握，可以對(duì)事業(yè)單位的進(jìn)一步發(fā)展提供重要的決策作用。但由于事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算一般是對(duì)應(yīng)付項(xiàng)目、預(yù)收項(xiàng)目、預(yù)付項(xiàng)目等內(nèi)容做統(tǒng)計(jì)，而沒(méi)有真正落實(shí)事業(yè)單位的所有非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)，導(dǎo)致事業(yè)單位的債務(wù)債權(quán)信息掌握不可靠，從而不能給事業(yè)單位的進(jìn)一步發(fā)展提供更加可靠的信息資料。而權(quán)責(zé)發(fā)生制的有效實(shí)施，通過(guò)對(duì)一些應(yīng)付而未付的費(fèi)用和債務(wù)等財(cái)務(wù)問(wèn)題進(jìn)行明確的標(biāo)記和分類(lèi)計(jì)算，可以為債務(wù)債權(quán)等財(cái)務(wù)情況提供更加可靠的資料。
3.2權(quán)責(zé)發(fā)生制在相關(guān)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中應(yīng)注意的問(wèn)題
首先，由于權(quán)責(zé)發(fā)生制一般適用于處理一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)比較復(fù)雜的跨年度業(yè)務(wù)，因此，事業(yè)單位應(yīng)根據(jù)自身的實(shí)際情況確認(rèn)是否引入這一制度;其次，權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用應(yīng)有效結(jié)合事業(yè)單位的財(cái)務(wù)決算制度和相應(yīng)規(guī)則，這樣才能更加有效地提高整個(gè)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算信息的真實(shí)度和可靠度;最后，權(quán)責(zé)發(fā)生制作用的有效發(fā)揮在很大程度上取決于會(huì)計(jì)從業(yè)人員自身的綜合素質(zhì)。因此事業(yè)單位會(huì)計(jì)部門(mén)應(yīng)適時(shí)組織相關(guān)的培訓(xùn)工作，以便全面提高整個(gè)會(huì)計(jì)部門(mén)人員的專(zhuān)業(yè)操作能力和個(gè)人職業(yè)道德素質(zhì)。只有這樣，才能使會(huì)計(jì)部門(mén)人員的綜合素質(zhì)符合當(dāng)前社會(huì)發(fā)展的需求，從而保障權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠?yàn)槭聵I(yè)單位的發(fā)展提供最大的效益。
4結(jié)論
